По договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой.
К договору мены применяются соответственно правила о купле-продаже, если это не противоречит существу мены. При этом каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен.
Объект договора
Статьей 567 ГК РФ четко и недвусмысленно установлено, что объектом договора мены является товар. В этой связи следует обратить внимание, что статьей 255 Гражданского кодекса РСФСР 1964 года было предусмотрено, то объектом договора мены являлось имущество.
Таким образом, на сегодняшний день объектный состав договора мены существенно сужен — например, объектом договора мены не могут быть права на интеллектуальную собственность или долги организации (дебиторская и кредиторская задолженности).
Бартер — это не мена!
В современной хозяйственной практике договор мены иногда называют «бартером», ошибочно считая это синонимом исходя из того, что в английском языке слово «barter» означает мену, товарообменную сделку. Однако бартер и мена — не одно и тоже.
Терминологическая путаница существует даже в нормативных документах.
Например, пунктом 1 Указа Президента Российской Федерации № 1209 «О государственном регулировании внешнеторговых бартерных сделок» предусмотрено, что под внешнеторговыми бартерными сделками понимаются «сделки, предусматривающие обмен эквивалентными по стоимости товарами, работами, услугами...» При этом подчеркнуто, что «к бартерным сделкам не относятся сделки, предусматривающие при их использовании денежных или иных платежных средств». Однако пунктом 2 этого же Указа установлено, что «бартерные сделки совершаются в простой письменной форме путем составления двустороннего договора мены...», хотя согласно статье 567 ГК РФ объектом договора мены могут быть только товары, но никак не услуги и работы.
В пункте 17 «Инструкции по заполнению унифицированных форм федерального государственного статистического наблюдения», утвержденной Госкомстатом России № 76, вообще не делается различий между меной и бартером: «товары и услуги, отпускаемые по договору мены (бартеру)...»
В пункте 1.6.1 приказа ГТК России № 1 «О таможенной стоимости товаров, ввозимых на территорию Российской Федерации» бартерные сделки рассматривались в качестве разновидностей договора мены: «... к такого рода сделкам могут быть отнесены различного рода сделки мены (товарообменные операции), например бартерные и компенсационные поставки...»
Так что же такое «бартер» и чем он отличается от мены?
Во-первых, понятие «бартер» значительно шире понятия «мена», поскольку объектом бартера могут быть не только товары, но и работы и услуги.
Во-вторых, в отличие от мены, которая предполагает и неравноценный обмен, объектом бартера могут быть только равноценные товары (т.е. это эквивалентный обмен).
Следует подчеркнуть, что «бартер» не может являться и зачетом требований по хозяйственному договору, поскольку статьей 410 ГК РФ установлено, что обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования.
Понятие «бартер» более близко к понятию «встречное исполнение обязательств», т.е. к оплате поставленных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) встречным оказанием услуг (выполнением работ, поставкой товаров), предусмотренному статьей 328 ГК РФ для всех видов договоров. Исходя из этого можно было бы предположить, что бартер не является самостоятельным видом хозяйственных сделок, а представляет собой лишь формулировку одного из условий — условия о порядке оплаты, которое применимо практически к любому виду хозяйственных сделок (например, если договором хранения оплата хранения товара поклажедателя ЗАО «Сигма» на складе хранителя ОАО «Бетта» установлена сторонами не денежными средствами со стороны ЗАО, а встречным оказанием поклажедателем (ЗАО) транспортных услуг хранителю — ОАО, по стоимости эквивалентных стоимости хранения товара).
Однако существует и иная точка зрения, заключающаяся в том, что бартер представляет собой самостоятельный вид хозяйственных сделок, поскольку следует различать: исполнение одного из условий договора (об оплате) погашением задолженности встречной поставкой товаров (работ, услуг) и «бартерный договор», изначально предполагающий в качестве предмета договора обмен товарами (работами, услугами).
Исходя из этой позиции договором бартера является любой хозяйственный договор, предметом которого является эквивалентный обмен работами (товарами, услугами). Те же хозяйственные договоры, в которых встречная поставка товаров (встречное выполнение работ, оказание услуг) сформулирована только в разделе, регламентирующем порядок оплаты по договору, бартерными не являются. Например, в письме Минфина России № 040311 разъяснено, что «в ряде нормативных документов... термин «бартерные операции» применяется как синоним товарообменных операций. Обмен товаров (работ, услуг) является гражданско-правовой сделкой...» Отметим существенный момент: в данном случае обмен товарами (работами и услугами) является не условием оплаты договора, а предметом договора, исходя из чего и правомерен вывод о том, что бартерные сделки представляют собой самостоятельный вид гражданско-правовых сделок.
Руководствуясь пунктом 2 статьи 421 ГК РФ, декларирующей, что «стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом и иными нормативными актами», можно констатировать, что бартерные сделки (т.е. те сделки, предметом которых является эквивалентный обмен товарами, работами или услугами), представляют собой самостоятельный вид хозяйственных сделок. То, что данный вид сделок не предусмотрен ГК РФ, не является существенным аргументом, поскольку бартерные сделки в качестве самостоятельного вида хозяйственных сделок фактически введены уже упоминавшимся Указом Президента Российской Федерации № 1209 и определены как «сделки, предусматривающие обмен эквивалентными по стоимости товарами, работами, услугами...» без использования «денежных или иных платежных средств».
В письме Госналогслужбы России № ВЕ606/135 содержится следующее разъяснение: «Согласно статье 567 Гражданского кодекса Российской Федерации бартерные операции представляют собой разновидность договора мены, в соответствии с которым между сторонами производится обмен одного имущества на другое.
При этом каждый из участвующих в договоре мены считается продавцом имущества, которое он передает, и покупателем имущества, которое он получает.
Таким образом, бартерная сделка это безвалютный, но оцененный и сбалансированный обмен товарами, оформляемый, как правило, единым договором (контрактом) и представляющий собой единую сделку, в которой обязательства сторон взаимоувязаны и зависят друг от друга.
Основным признаком бартерной сделки является отсутствие платежей контрагентов за поставляемые товары. В случае осуществления таких платежей не имеет значения, зачислялась ли валютная выручка на счета в уполномоченных банках на территории Российской Федерации или на счета в иностранных банках, или она расходовалась со счетов иностранных юридических лиц по указаниям российского предприятия — поставщика. В любом таком случае контракт не может считаться бартерным.
Другим признаком бартерных поставок является оформление их единым контрактом или двумя контрактами, в условиях которых указывается, что поставляемые товары по одному из контрактов оплачиваются поставками товаров по другому контракту ...»
Как бы то ни было, очевидно, что понятие «бартер» значительно шире понятия «мена», а бухгалтерский учет товарообменных операций и операций встречного исполнения обязательств по поставке товаров (выполнению работ или оказанию услуг) практически одинаков, поэтому с определенной степенью допущения рассмотрим эти операции в одной главе.
Задавайте вопросы нашему консультанту, он ждет вас внизу экрана и всегда онлайн специально для Вас. Не стесняемся, мы работаем совершенно бесплатно!!!
Также оказываем консультации по телефону: 8 (800) 600-76-83, звонок по России бесплатный!
Однако следует признать, что товарообменные (бартерные) операции не что иное как рудимент примитивного натурального обмена, предшествовавшего денежным отношениям. Более того, некоторые организации почти всю свою деятельность строят исключительно на основе бартера, что приводит к тому, что денежные обороты по расчетному счету практически отсутствуют и затруднительны для налогового контроля. Иногда встречаются и случаи неотражения в бухгалтерском учете выручки от реализации по бартеру, когда отгрузка одного товара и получение взамен него другого товара отражаются встречными зачетами задолженностей, что является недопустимым.
Госналогслужба России в письме № ВК616/883 «Об ужесточении контроля за обеспечением налогообложения продукции, реализуемой с использованием налично-денежных и бартерных операций» обратила внимание на случаи занижения (сокрытия) выручки «путем невключения в выручку объемом продукции, реализованной на условиях бартерного обмена», в связи с чем перед налоговыми органами поставлена задача усиления контроля за бартерными операциями с организацией «встречных проверок участников наиболее крупных бартерных операций, а также проверок предприятий, производящих реализацию продукции (работ, услуг) по бартеру в размере, превышающем 50 процентов от общего объема реализации».
Подпунктом 1 пункта 3 «Концепции реформирования предприятий и иных коммерческих организаций», утвержденной постановлением Правительства Российской Федерации № 1373, планируется «существенное снижение неденежных форм расчетов, вплоть до полного отказа от бартера». В целях борьбы с бартером предполагается даже введение специального платежа по сделкам, осуществляемым как товарообменные (бартерные) операции, 5 % от суммы, превышающий установленный норматив.
Какова цена?
Договорная цена
Если из договора мены не вытекает иное, товары, подлежащие обмену, предполагаются равноценными, а расходы на их передачу и принятие осуществляются в каждом случае той стороной, которая несет соответствующие обязанности.
В тех случаях, когда в соответствии с договором мены обмениваемые товары признаются неравноценными, сторона, обязанная передать товар, цена которого ниже цены товара, предоставляемого в обмен, должна оплатить разницу в ценах непосредственно до или после исполнения ее обязанности передать товар, если иной порядок оплаты не предусмотрен договором.
Бухгалтерский и налоговый учет
Порядок бухгалтерского учета договоров мены товаров и бартерных операций исчерпывающе изложен в письме Минфина России № 1605/4 «О порядке отражения в бухгалтерском учете товарообменных операций или операций, осуществляемых на бартерной основе», которым предусмотрено, что порядок отражения в бухгалтерском учете товарообменных операций зависит от выбранного организацией метода определения выручки от реализации продукции (работ, услуг):
- либо по мере оплаты товаров (продукции, работ, услуг);
- либо по мере отгрузки товаров (продукции), выполнения работ, или оказания услуг.
При методе определения выручки от реализации продукции (работ, услуг) по мере ее оплаты товарообменная операция отражается в бухгалтерском учете следующим образом: товары (работы, услуги), поступившие на предприятие по товарообменной операции, приходуются по дебету счетов производственных запасов, товаров или других счетов в корреспонденции со счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» или 76 «Расчеты с дебиторами и кредиторами». Одновременно на стоимость товаров (работ, услуг) уменьшается задолженность по счету 60 в корреспонденции с кредитом счетов реализации (46 «Реализация продукции (работ, услуг)», 47 «Реализация и прочее выбытие основных средств» и 48 «Реализация прочих активов»), а на дебет счетов реализации списывается себестоимость отгруженной предприятием продукции (выполненной работы, оказанной услуги), товаров, основных средств и иного имущества в счет товарообменной операции в корреспонденции с соответствующими счетами учета этих ценностей. Финансовый результат от указанной операции списывается на счет 80 «Прибыли и убытки».
При методе определения выручки от реализации продукции (работ, услуг) по мере отгрузки продукция (работы, услуги), товары и иное имущество, отгруженные в счет товарообменной операции, отражаются по кредиту счетов реализации в корреспонденции со счетом 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» или 76 «Расчеты с дебиторами и кредиторами» в размере стоимости, предусмотренной условиями бартера. Одновременно в дебет счетов реализации списывается себестоимость отгруженной предприятием продукции (выполненной работы, услуги), товаров, основных средств и иного имущества в корреспонденции с соответствующими счетами учета этих ценностей. Финансовый результат от указанной операции списывается на счет 80. Товары (работы, услуги), поступившие на предприятие по товарообменной операции, приходуются по дебету счетов производственных запасов, товаров или других счетов в корреспонденции со счетом 60 или 76.
Одновременно на эту стоимость уменьшается задолженность по дебету счета 60 (76) и кредиту счета 62 (76).
При этом вне зависимости от выбранного метода определения выручки от реализации учет расходов организации (коммерческие расходы, оплата таможенных пошлин и проведение таможенных процедур и т.п.), связанных с осуществлением товарообменных операций, а также НДС и акцизов, осуществляется в общем порядке, действующем для реализации за наличный или безналичный расчет.
Однако метод определения выручки существен только для налогообложения, в то время как в бухгалтерском учете все хозяйственные операции, в том числе и товарообменные, отражаются «по отгрузке». При этом пунктом 3.1 «Инструкции о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности», утвержденной приказом Минфина России № 97, предусмотрено, что выручка от реализации по договору мены должна отражаться у покупателей одновременно после исполнения обязательств обеими сторонами.
В налоговом учете договоры мены и бартерные операции имеют свою специфику.
Пунктом 2 статьи 3 Закона «О налоге на добавленную стоимость» установлено:
«При осуществлении предприятиями обмена продукцией (работами, услугами)... облагаемый оборот определяется исходя из средней цены реализации такой или аналогичной продукции (работ, услуг), рассчитанной за месяц, в котором осуществлялась указанная сделка, а в случае отсутствия реализации такой или аналогичной продукции (работ, услуг) за месяц исходя из цены ее последней реализации, но не ниже фактической себестоимости.
Если предприятие обменивает вновь освоенную продукцию, которая ранее не производилась, или обменивает приобретенную продукцию, для целей налогообложения принимается фактическая рыночная цена на аналогичную продукцию, но не ниже ее фактической себестоимости».
Рассмотрим особенности учета договора мены и бартерных операций на примере договора мены товаров между ЗАО и ООО. Для упрощения примера выручка для целей налогообложения формируется у сторон «по отгрузке», а моментом перехода прав на товар является исполнение сторонами своих обязательств по договору.
Учет у ЗАО
Отгрузка товара в адрес ООО:
Дт 45 «Товары отгруженные» Кт 41 «Товары» — на сумму 9000 руб. — списывается себестоимость (покупная стоимость) отгруженного товара, который еще не стал собственностью покупателя, поскольку последний еще не исполнил свои обязательства по договору мены.
Поступление товара от ООО в порядке мены:
Дт 41 «Товары» Кт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» на сумму 10 000 руб. оприходование товара.
Дт 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»/»НДС не оплаченный» Кт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» на сумму 2000 руб. выделение суммы НДС по оприходованному товару на основании счета-фактуры, полученного от ООО.
Отражение перехода прав собственности на товар, отгруженный ООО, от продавца ЗАО, к покупателю — ООО, т.е. отражение реализации:
Дт 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» — Кт 46 «Реализация продукции (работ, услуг)» — на сумму 12 000 руб. — отражение реализации товара по рыночным ценам (включая НДС);
Дт 26 «Общехозяйственные расходы» (44 «Издержки обращения») Кт 67 «Расчеты по внебюджетным платежам» — начисление налога на пользователей автомобильных дорог — на сумму 250 руб.;
Дт 46 «Реализация продукции (работ, услуг)» Кт 68 «Расчеты с бюджетом» — на сумму 2000 руб. исчисление НДС по реализованным товарам;
Дт 46 «Реализация продукции (работ, услуг)» Кт 26 «Общехозяйственные расходы» (44 «Издержки обращения») списание издержек производства и обращения на сумму 500 руб.;
Дт 46 «Реализация продукции (работ, услуг)» К т 45 «Товары отгруженные» на сумму 9000 руб. списание себестоимости реализованных товаров;
Дт 46 «Реализация продукции (работ, услуг)» К т 80 «Прибыли и убытки» 500 руб. формирование финансового результата (прибыль);
Дт 80 «Прибыли и убытки» Кт 68 «Расчеты с бюджетом» начисление налога на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы — на сумму 150 руб.
Полное погашение имеющихся задолженностей и закрытие договора мены:
Дт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Кт 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» — на сумму 12 000 руб.
Возмещение из бюджета суммы НДС по оприходованному и фактически оплаченному товару:
Дт 68 «Расчеты с бюджетом» Дт 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» 2000 руб.
Учет у ООО
Оприходование товара, поступившего от ЗАО в порядке мены на забалансовом счете несобственного имущества:
Дт 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» на сумму 12 000 руб. поскольку данные товары до исполнения своих обязательств согласно договору мены еще не являются собственностью ООО, они подлежат учету на забалансовом счете.
Отгрузка товара в адрес ЗАО:
Дт 46 «Реализация продукции (работ, услуг)» Кт 41 «Товары» на сумму 9000 руб. — списывается себестоимость (покупная стоимость) отгруженного товара;
Дт 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» Кт 46 «Реализация продукции (работ, услуг)» — на сумму в 12 000 руб. — отражение реализации товара по рыночным ценам (включая НДС);
Дт 26 «Общехозяйственные расходы» (44 «Издержки обращения») Кт 67 «Расчеты по внебюджетным платежам» — начисление налога на пользователей автомобильных дорог — на сумму 250 руб.;
Дт 46 «Реализация продукции (работ, услуг)» — Кт 26 «Общехозяйственные расходы» (44 «Издержки обращения») списание издержек производства и обращения на сумму 500 руб.;
Дт 46 «Реализация продукции (работ, услуг)» — Кт 68 «Расчеты с бюджетом» на сумму 2000 руб. исчисление НДС по реализованным товарам;
Дт 46 «Реализация продукции (работ, услуг)» — К т 80 «Прибыли и убытки» — 500 руб. — формирование финансового результата (прибыль);
Дт 80 «Прибыли и убытки» Кт 68 «Расчеты с бюджетом» начисление налога на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы на сумму 150 руб.
Оприходование товара, поступившего по договору мены, в качестве собственного имущества:
Кт 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» — на сумму 12 000 руб. — списание товара с забалансового счета;
Дт 41 «Товары» — Кт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» на сумму 10 000 руб. — оприходование товара на балансовом счете;
Дт 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»/«НДС не оплаченный» Кт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» на сумму 2000 руб. выделение суммы НДС по оприходованному товару на основании счета-фактуры, полученного от ЗАО.
Полное погашение имеющихся задолженностей и закрытие договора мены:
Дт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Кт 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» — на сумму 12 000 руб.
Возмещение из бюджета суммы НДС по оприходованному и фактически оплаченному товару:
Дт 68 «Расчете с бюджетом» — Дт 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» — 2000 руб.
Арбитражная практика разрешения налоговых споров
Как уже неоднократно отмечалось, налоговым законодательством по налогу на прибыль и НДС (а также Инструкцией «О порядке исчисления налогов в дорожные фонды» для налога на пользователей автомобильных дорог) установлено, что в случае реализации товаров, продукции, работ и услуг по ценам не выше их фактической себестоимости для целей налогообложения должны приниматься рыночные цены.
Рассмотрим одно из арбитражных дел по этому вопросу.
Президиумом ВАС РФ был рассмотрен протест заместителя Председателя ВАС на судебные акты Арбитражного суда Курганской области по делу № 1466 и принято постановление № 8025/952.
Суть дела заключается в том, что ТОО предъявило иск о признании недействительным пункта 1 решения ГНИ о взыскании заниженной прибыли и финансовых санкций. Судебным решением исковые требования ТОО были удовлетворены.
В протесте заместителя Председателя ВАС РФ было предложено состоявшиеся решения отменить и передать дело на новое рассмотрение.
Президиум ВАС РФ удовлетворил протест.
По контрактам, заключенным ТОО с китайскими компаниями, производился обмен товарами. За отгруженные товары истец получил выручку в виде импортных товаров на сумму, предусмотренную контрактами. В этом случае ТОО должно был исчислить налог на прибыль исходя из стоимости товара, реализованного по цене, указанной в контрактах и в грузовых таможенных декларациях.
ТОО отразило полученную по товарообменным операциям выручку отразил в отчете по цене приобретения, занизив тем самым налогооблагаемую прибыль. Кроме того, в акте ГНИ указано, что ТОО допустило нарушение по уплате налога на прибыль по продукции, отгруженной по ценам ниже себестоимости.
Принимая решение в пользу налогоплательщика (ТОО), суд первой инстанции исходил из того, что ГНИ не установила действительную рыночную цену товаров, полученных и проданных истцом. Цена, взятая за основу, рассчитана теоретически. При этом суд указал, что ТОО не могла быть получена прибыль при продаже товаров ниже себестоимости.
Между тем пунктом 5 статьи 2 Закона «О налоге на прибыль» установлен специальный порядок исчисления облагаемой налогом прибыли по товарообменным операциям и при реализации продукции (работ, услуг) по ценам ниже себестоимости. Согласно этой норме для организаций, осуществляющих прямой обмен или реализацию продукции (работ, услуг) по ценам ниже (не выше) себестоимости, под выручкой для целей налогообложения понимается сумма сделки, определяемая исходя из рыночных цен реализации (в том числе на биржах) аналогичной продукции (работ, услуг), применявшихся на момент исполнения сделки.
Следовательно, при исчислении налога на прибыль по товарообменным операциям и при реализации продукции (товаров) ниже себестоимости полученную выручку истец должен был определить исходя из рыночной стоимости аналогичной реализованной продукции (товаров) независимо от ее фактической стоимости и цены приобретения и реализации.
ТОО в обоих случаях при определении выручки и исчислении налога, подлежащего взносу в бюджет, нарушило порядок, установленный законом. В связи с тем, что расчет суммы выручки для целей налогообложения, суммы налога и финансовых санкций требовал проверки с учетом данных о рыночных ценах реализации аналогичной продукции на внешнем и внутреннем рынках в соответствующие периоды исполнения сделок, дело было передано на новое рассмотрение.
Особенности импортно-экспортных бартерных операций
Импортно-экспортные бартерные операции имеют свои особенности, связанные с дополнительными требованиями к документальному оформлению этих операций, предъявляемыми в нормативных документах. Например, Указом Президента Российской Федерации № 1209 «О государственном регулировании внешнеторговых бартерных сделок» предусмотрено оформление паспортов бартерной сделки. МВЭС России, ГТК России, Минфином России был утвержден «Порядок оформления и учета паспортов бартерных сделок» № 1083/3225, 0123/21497, 0114/197. Оформление паспорта бартерной сделки производится в региональных органах МВЭС России в отличие от оформления паспортов сделки импортной или экспортной, которое производится в обслуживающих коммерческих банках. При изменении условий бартерного договора изменения в паспорт сделки не вносятся, а подлежат оформлению новым паспортом бартерной сделки.
Определенные сложности возникают у налогоплательщиков при возмещении из бюджета НДС по внешнеторговым бартерным контрактам.
Инструкцией «О порядке исчисления НДС» предусмотрено, что НДС по экспортированным товарам (работам, услугам) возмещается из бюджета только после поступления экспортной выручки на валютный счет налогоплательщика в российском банке. Но бартер как раз и предполагает полное отсутствие денежных расчетов между сторонами бартерной сделки, поэтому требование по зачислению валютной выручки на счет в банке в принципе невыполнимо. Тем не менее Минфин России неоднократно разъяснял правомочность возмещения из бюджета сумм НДС по экспортным бартерным сделкам. Например, на основании разъяснений Минфина России, содержащихся в письме № 040308, ГНИ по г. Москве в письме № 3313/34247 разъяснила следующее:
«При реализации товаров на экспорт по внешнеторговым бартерным контрактам, предусматривающим обмен эквивалентными по стоимости товарами без использования денежных или иных платежных средств, вместо выписок из банка должно быть представлено документальное подтверждение ввоза импортных товаров на территорию Российской Федерации, получаемых по бартеру, и их оприходования».
Статьей 569 ГК РФ установлено, что в тех случаях, когда в соответствии с договором мены сроки передачи обмениваемых товаров не совпадают, к исполнению обязательства стороны передать товар после передачи товара другой стороной применяются правила о встречном исполнении обязательств, установленные статьей 328 ГК РФ:
- встречным признается исполнение обязательства одной из сторон, которое в соответствии с договором обусловлено исполнением своих обязательств другой стороной;
- в случае непредоставления обязанной стороной обусловленного договором исполнения обязательства либо наличия обстоятельств, очевидно свидетельствующих о том, что такое исполнение не будет произведено в установленный срок, сторона, на которой лежит встречное исполнение, вправе приостановить исполнение своего обязательства либо отказаться от исполнения этого обязательства и потребовать возмещения убытков;
- если обусловленное договором исполнение обязательства произведено не в полном объеме, сторона, на которой лежит встречное исполнение, вправе приостановить исполнение своего обязательства или отказаться от исполнения в части, соответствующей непредоставленному исполнению;
- если встречное исполнение обязательства произведено, несмотря на непредоставление другой стороной обусловленного договором исполнения своего обязательства, эта сторона обязана предоставить такое исполнение.
Статьей 570 ГК РФ предусмотрено, что право собственности на обмениваемые товары переходит к сторонам, выступающим по договору мены в качестве покупателей, одновременно после исполнения обязательств передать соответствующие товары обеими сторонами (если иное не предусмотрено договором мены).
Во избежание недоразумений как между участниками сделки, так и с налоговыми органами, рекомендуется либо четко определять в договоре, что переход права собственности на товар переходит к покупателю в момент отгрузки, либо заключать договор на каждую партию товара.
Вместе с тем следует отменить несоответствие между бухгалтерским и налоговым учетом пунктом 3.1 «Инструкции о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности», утвержденной приказом Минфина России № 97, предусмотрено: «при договоре мены выручка от реализации продукции (работ, услуг) отражается в бухгалтерском учете организаций, выступающих по договору в качестве покупателей, одновременно после исполнения обязательств передать соответствующие товары обеими сторонами». Получается, что бухгалтерский учет должен вестись не в соответствии с условиями договора, а так, как предписано Минфином России (не говоря уже о том, что объектом мены не могут быть работы и услуги, как констатируется в Инструкции!); пунктом 31 Инструкции «О порядке исчисления НДС» предусмотрено, что «при... обмене товаров (работ, услуг) днем совершения оборота является день передачи товаров (работ, услуг)». Тем самым налоговые органы предполагают, что обмен товаров производится сторонами одновременно.
Стороны в договоре определяют место сдачи-передачи товаров, являющихся объектом мены.
При этом если одной из сторон договора является нерезидент, осуществляющий свою предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации без постановки на налоговый учет, российская сторона должна выполнить функции налогового агента по удержанию НДС и налога на доходы иностранных юридических лиц.
Поскольку к договору мены применяются правила, установленные ГК РФ для договоров купли-продажи, условиями договора мены должна быть предусмотрена процедура приемки товаров по количеству, качеству, ассортименту и комплектности.
Статью подготовила специалист по международным стандартам финансовой отчетности Меликова Мария Марковна. 
