Статью подготовила специалист по международным стандартам финансовой отчетности Меликова Мария Марковна. Связаться с автором
Приветствую Вас дорогие читатели, сегодня я подготовила для вас статью про МСФО и все что с этим связано, мы разберем все изменения, которые произошли в 2020 году и произойдут в 2021. Статья получилась большая, поэтому я разбила её на темы для более удобной навигации:
В 2021–2022 годах выйдут новые ФСБУ, которые фундаментально изменят принципы бухгалтерского учета в России. Работа бухгалтера усложнится, а принципы МСФО станут особенно актуальными. От умения бухгалтера применять профессиональное суждение будет напрямую зависеть качество отчетности.
Применение МСФО в России было прерогативой крупных иностранных холдингов, а стандарты российского учета фундаментально отличались. Спустя почти 20 лет ситуация в корне изменилась: отчетность по МСФО для крупного и среднего бизнеса — обычное дело. А стандарты российского бухгалтерского учета пересматривают с целью сблизить с МСФО. Новые стандарты по основным средствам и финансовым инструментам разработаны на основе МСФО.
Международный учет, в отличие от российского, всегда был основан не на правилах, а на принципах. Давайте разбираться.
Приоритет содержания над формой, пожалуй, самый важный принцип МСФО. Его суть заключается в том, что любое событие рассматривается с точки зрения его экономического содержания, а не юридической формы. Отчетность по МСФО призвана показывать сущность происходящего в бизнесе.
Стандарты российского бухгалтерского учета ориентированы на юридическую форму операций. В результате разницы в подходах одно и то же событие может учитываться по-разному в российском и международном учете.
Принцип приоритета содержания над формой требует от бухгалтера применения профессионального суждения о характере операций. Стандарты МСФО прямо указывают на важность профессионального суждения, а общая тенденция к усложнению стандартов увеличивает роль профессионального суждения при подготовке отчетности. Именно поэтому учет по МСФО невозможно полностью автоматизировать.
Компания-застройщик приобрела у муниципалитета земельный участок под строительство. На участке — заброшенный ипподром. По условиям покупки компания должна профинансировать строительство другого ипподрома на земле, принадлежащей городу. Сделку по финансированию строительства оформили как благотворительный взнос. В результате в российском учете бухгалтер отразил затраты на благотворительность.
При отражении операции в международном учете проанализировали ее экономическую суть. По факту участок приобрели по заниженной цене с учетом будущих затрат по финансированию строительства ипподрома. Затраты представляли собой часть рыночной стоимости участка. Таким образом, затраты на строительство, оформленные как благотворительность, увеличили стоимость приобретенного земельного участка в отчетности по МСФО, а никаких затрат на благотворительность в учете отражено не было.
Новые ФСБУ по основным средствам и финансовым инструментам требуют от бухгалтеров применения профессионального суждения.
Например, при оценке справедливой стоимости активов и расчете обесценения, о которых речь пойдет ниже, профессиональное суждение потребуется при подготовке и проверке моделей оценки:
• Какую ставку дисконтирования взять?
• Как спрогнозировать денежный поток?
• Какая корректировка уместна, если мы ориентируемся на стоимость похожего актива, но он не идентичен оцениваемому?
Даже если расчет справедливой стоимости будет готовить независимый оценщик, результат придется проверять, а вопросы обсуждать с аудиторами ежегодно. В такой ситуации бухгалтер выступает уже не статистом, а сотрудником, который должен разбираться в причинах изменения справедливой стоимости и способен совместно с менеджментом выработать и обосновать позицию защиты, отстоять ее перед аудиторами. Минфин взял курс на сближение РСБУ и МСФО. Поэтому умение применять профессиональное суждение и видеть содержание операции, а не только ее форму, будет востребовано все больше. Бухгалтерам уже сейчас необходимо наращивать новые компетенции.
Справедливая стоимость — это цена, которая была бы получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательства в ходе обычной сделки между участниками рынка на дату оценки. Речь идет о сделке, которая проводится между несвязанными сторонами на активном рынке.
Поиск аналогов на текущем рынке. Чаще всего используется при оценке основных средств, например земельных участков. Сложность заключается в том, что не всегда удается найти стопроцентные аналоги. Например, выбранные земельные участки могут отличаться по местоположению, площади, транспортной доступности, наличию коммуникаций и так далее.
Задавайте вопросы нашему консультанту, он ждет вас внизу экрана и всегда онлайн специально для Вас. Не стесняемся, мы работаем совершенно бесплатно!!!
Также оказываем консультации по телефону: 8 (800) 600-76-83, звонок по России бесплатный!
В случае неполной аналогии оценщик вынужден вводить корректировки на разницу между оцениваемым объектом и имеющимся на текущем рынке. Такие корректировки бывает сложно рассчитать и впоследствии обосновать аудиторам. Что касается уникальных объектов, активный рынок по ним может отсутствовать в принципе. В таком случае проводить оценку, ориентируясь на аналоги, не получится.
Дисконтирование будущих денежных потоков от объекта. Этот способ оценки справедливой стоимости предполагает расчет будущего денежного потока от актива и дисконтирование этого потока по рыночной ставке. Преимущество способа в том, что он универсален и его можно применять в том числе для уникальных объектов, по которым нет стопроцентных аналогов. Технически этот способ сложный и требует специальных компетенций от сотрудника, который готовит модель оценки.
Международные стандарты позволяют компании определять справедливую стоимость любым из способов: самостоятельно или привлечь независимого оценщика.
Требования МСФО в части учета по справедливой стоимости обязательны для некоторых видов финансовых инструментов. Что касается основных средств и доходных вложений в материальные ценности, здесь существует возможность выбора учетной политики: учет по справедливой стоимости либо по фактическим затратам.
В РСБУ определение справедливой стоимости отсутствует. Но это не означает, что концепция совсем не применяется. ПБУ 6/01 «Учет основных средств» разрешает, хотя и не обязывает, проводить ежегодную переоценку основных средств организации. Методы оценки стоимости основных средств, используемые в российском учете, аналогичны МСФО.
Сближение РСБУ и МСФО в части учета основных средств и финансовых инструментов планируется после выхода новых стандартов учета:
• ФСБУ «Основные средства» будет обязателен к применению с 2021 года;
• ФСБУ «Финансовые инструменты» — с 2022-го. После введения стандартов встанет вопрос о необходимости определения справедливой стоимости основных средств (в случае выбора политики учета по «переоцененной стоимости») и некоторых типов финансовых инструментов.
• Проекта ФСБУ «Финансовые инструменты» пока нет в открытом доступе. Минфин РФ сообщал, что новый стандарт будет основан на МСФО 9 «Финансовые инструменты». Если это действительно так, то по справедливой стоимости нужно будет учитывать инструменты хеджирования, финансовые вложения в долговые инструменты (акции, облигации) и даже некоторые виды займов. Такие изменения произведут настоящую революцию в российском учете.
Компаниям важно уже сейчас определиться, какая учетная политика будет выбрана для основных средств: по справедливой стоимости или по фактическим затратам. А в 2020 году, после выхода проекта ФСБУ «Финансовые инструменты» проанализировать, какие финансовые инструменты есть в компании и кто будет оценивать их справедливую стоимость. Скорее всего, бухгалтерам нужно будет проверять результаты отчета об оценке, поэтому может потребоваться дополнительное обучение сотрудников бухгалтерии.
Международные стандарты финансовой отчетности предлагают комплексный подход к обесценению активов. По МСФО на обесценение регулярно тестируются практически все виды активов. Исключение составляют активы, учитываемые по справедливой стоимости. Логика здесь следующая: если актив учтен по справедливой стоимости, то эффект от переоценки актива за период уже включает в себя эффект обесценения.
Когда речь идет о резерве под обесценение, не путайте его с регулярной переоценкой активов, учитываемых по справедливой стоимости.
Например, у компании есть здание, которое купили в отчетном периоде за 1 миллиард. На отчетную дату его рыночная стоимость составила 1,5 миллиарда. Если здание учитывается по справедливой стоимости, компания признает доход от переоценки в размере 0,5 миллиарда, а балансовая стоимость здания будет увеличена и составит на отчетную дату 1,5 миллиарда. Если компания учитывает здание по фактическим затратам за вычетом амортизации и тестирует его на обесценение, эффект от увеличения стоимости не будет отражен в учете. В этом случае отражают только обесценение либо сторно обесценения в пределах резерва, отраженного в прошлые периоды.
По РСБУ резерв под обесценение может создаваться по запасам, нематериальным активам, дебиторской задолженности и некоторым другим видам финансовых активов.
Одно из важнейших отличий — наличие в МСФО резерва под обесценение основных средств, которые учитываются по фактическим затратам за вычетом амортизации. По РСБУ сейчас такие основные средства не тестируются на обесценение, что зачастую приводит к завышению их стоимости, особенно в ситуации экономического кризиса.
Все изменится в 2021 году, после ввода нового ФСБУ «Основные средства». Новый стандарт обязует тестировать основные средства на обесценение в порядке, предусмотренном МСФО. Это означает, что по основным средствам, которые учитываются по фактическим затратам за вычетом амортизации компания ежегодно должна будет анализировать наличие индикаторов обесценения.
Если индикаторы есть, нужно будет оценивать текущую стоимость актива и начислять резерв. Индикаторами обесценения могут выступать, например, общее ухудшение экономической ситуации, финансовые проблемы компании, порча имущества и так далее.
Что касается финансовых активов, то согласно МСФО 9 «Финансовые инструменты» резерв начисляется практически на все финансовые активы, включая краткосрочные депозиты и деньги на счетах компании в банках. Исключение составляют только финансовые активы, которые учитываются по справедливой стоимости через прибыль или убыток.
Что интересно: если актив, согласно МСФО, признается по справедливой стоимости, но с отражением эффекта в капитале, резерв под обесценение такого актива все равно должен быть рассчитан и признан в отчете о прибылях и убытках.
Резерв под обесценение финансовых активов в международном учете начисляется всегда. Даже если дебиторская задолженность не просрочена, а деньги организация хранит на счетах в надежных банках, резерв все равно нужно оценить и признать. Это связано с концепцией кредитного риска. МСФО 9 «Финансовые инструменты» говорит о том, что минимальный кредитный риск есть всегда, а значит, есть и минимальное обесценение.
По РСБУ резерв на финансовый актив начисляется, только если существуют объективные признаки его обесценения, например просрочка платежа, суды с контрагентом либо его банкротство.
В результате разницы в подходах в отчетности по МСФО резервы, как правило, больше, чем в отчетности по российским стандартам. Это позволяет потенциальным инвесторам и собственникам принимать более взвешенные решения с учетом всех имеющихся рисков.
С 2022 года после введения ФСБУ «Финансовые инструменты» должно произойти сближение учета по РСБУ и МСФО, а значит, следует ожидать обязательного расчета резерва, в том числе по депозитам, непросроченной дебиторской задолженности, денежным средствам на счетах, займам выданным и долговым инструментам, которые учитываются по справедливой стоимости через капитал. Переход на такой тип учета потребует больших временных затрат. Начать готовиться к изменениям лучше всего сразу после появления проекта ФСБУ «Финансовые инструменты» в общем доступе — это произойдет в 2020 году.
Еще один важный принцип МСФО — временная стоимость денег. Долгосрочные активы и обязательства по МСФО дисконтируются для отражения эффекта временной стоимости денег. Это правило касается таких статей, как долгосрочная дебиторская и кредиторская задолженность, а также некоторых видов долгосрочных финансовых инструментов и оценочных обязательств. По РСБУ дисконтирование тоже есть, но оно применяется только для долгосрочных оценочных обязательств. Эта разница в учетных подходах затрудняет сравнение отчетностей по РСБУ и МСФО. Необходимость дисконтирования усложняет учет по международным стандартам, но помогает сделать отчетность более прозрачной. Почему так происходит?
Представьте ситуацию: у компании есть дебиторская задолженность 1 миллион рублей, которая будет погашена по условиям договора через 10 лет.
В российском учете такая задолженность будет отражаться в сумме 1 миллион рублей — неважно, сколько времени осталось до даты погашения:
• Отражает ли это реальную стоимость будущих выплат? Скорее всего, не отражает. И самая первая причина — это инфляция. Получив эти деньги через 10 лет, компания вряд ли сможет купить на них то же самое, что сейчас, с учетом роста цен.
• Вторая причина — это риски неполучения денег. Будет ли контрагент существовать через 10 лет? Не факт, возможно, компания-должник закроется или обанкротится, в результате чего денег наша организация не получит или получит, но не все.
• Третья причина — это возможность альтернативных инвестиций. Положив эти деньги на депозит на 10 лет, компания может заработать, но она теряет эту возможность, по сути, бесплатно кредитуя своего контрагента.
Так почему за 10 лет до даты погашения задолженность на балансе составляет 1 миллион? Сумма кажется завышенной с учетом инфляции, рисков и возможности альтернативных инвестиций. Чтобы не вводить пользователей отчетности в заблуждение, такая задолженность согласно МСФО дисконтируется. В результате сумма дебиторской задолженности на балансе будет меньше, и это позволит увидеть более реальную картину.
В российском учете дисконтирование долгосрочных активов должно появиться с 2022 года. МСФО 9, который взят за основу при разработке ФСБУ «Финансовые инструменты», предполагает учет некоторых активов по амортизированной стоимости. К таким активам относятся, например, дебиторская задолженность и займы выданные. Это означает, что долгосрочная дебиторская задолженность и займы будут дисконтироваться по рыночной ставке.
В связи с изменениями компаниям желательно проанализировать долгосрочную дебиторскую задолженность и выданные займы заблаговременно. Если таких активов много, предстоит большая работа, так как для дисконтирования придется строить модель будущих денежных потоков по каждому конкретному дебитору. Возможно, оценку эффекта от перехода на новый стандарт следует начать уже в 2020 году.
В ближайшие три года нас ожидают большие изменения в бухгалтерском учете: введут новые ФСБУ по основным средствам и финансовым инструментам, которые максимально сблизят российский бухгалтерский учет и МСФО. Ключевые концепции, на которых основан международный учет, такие как приоритет содержания над формой, профессиональное суждение, справедливая стоимость, обесценение активов и дисконтирование, станут актуальны и для российского бухгалтерского учета.
работы бухгалтера. В скором времени сотруднику бухгалтерии нужно будет разбираться в расчете амортизированной стоимости, оценке справедливой стоимости и принципах обесценения активов. Для всех этих расчетов требуется применение профессионального суждения. Изменения стандартов бухгалтерского учета вступят в силу в 2021–2022 годах, времени осталось не так уж много. Давайте начинать готовиться к переходу на новые стандарты уже в 2020 году.
Отчетность МСФО в 2020-2021 годах
Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) - это набор международных стандартов бухгалтерского учета, в которых указывается, как конкретные виды операций и другие события должны отражаться в финансовой отчетности. МСФО публикуются Советом по международным стандартам финансовой отчетности, и они точно определяют, как бухгалтеры должны вести и презентовать счета. МСФО были созданы для того, чтобы иметь «общий язык» бухгалтерского учета, потому что стандарты бизнеса и ведение учета могут отличаться как от компании к компании, так и от страны к стране.
Целью МСФО является поддержание стабильности и прозрачности в финансовом мире. Это позволяет предприятиям и индивидуальным инвесторам принимать квалифицированные финансовые решения, поскольку они могут точно видеть, что происходит с компанией, в которую они хотят инвестировать.
МСФО являются стандартными во многих частях мира, включая Европейский Союз и многие страны Азии и Южной Америки, но не в Соединенных Штатах. Комиссия по ценным бумагам и биржам (SEC) находится в процессе принятия решения о принятии стандартов в Америке. Страны, которые больше всего выигрывают от стандартов, - это те, которые ведут международный бизнес и инвестируют в него. Эксперты предполагают, что глобальное внедрение МСФО позволит сэкономить деньги на альтернативных сравнительных издержках, а также позволит более свободно передавать информацию.
В странах, которые приняли МСФО, как компаниям, так и инвесторам, выгодно использовать эту систему, поскольку инвесторы с большей вероятностью вкладывают деньги в компанию, если деловая практика компании прозрачна. Кроме того, стоимость инвестиций при этом обычно ниже. Компании, которые ведут международный бизнес, больше всего выигрывают от МСФО.
МСФО охватывают широкий спектр учетных операций. Существуют определенные аспекты деловой практики, для которых МСФО устанавливают обязательные правила. Основы МСФО – это элементы финансовой отчетности, принципы МСФО и виды основных отчетов.
Элементы финансовой отчетности в соответствии с МСФО: активы, обязательства, капитал, доходы и расходы.
Основополагающие Принципы МСФО в 2020-2021 годах:
• принцип начисления. В соответствии с этим принципом события отражаются в том периоде, когда они произошли, независимо от движения денежных средств;
• принцип непрерывности деятельности, который подразумевает, что компания продолжит работу в ближайшем будущем, и у руководства нет ни планов, ни необходимости сворачивать деятельность.
Отчетность в соответствии с МСФО должна содержать 4 отчета:
- Отчет о финансовом положении: он также называется балансом. МСФО влияют на то, как взаимосвязаны между собой компоненты баланса.
- Отчет о совокупном доходе: это может быть одна форма, или ее можно разделить на отчет о прибылях и убытках МСФО и отчет о прочих доходах, включая имущество и оборудование.
- Отчет об изменениях капитала: также известен как отчет о нераспределенной прибыли. Он отражает изменения в прибыли за данный финансовый период.
- Отчет о движении денежных средств: в этом отчете суммируются финансовые транзакции компании за данный период, при этом денежные потоки разделяются на потоки по операционной деятельности, инвестициям и финансированию. Рекомендации по данному отчету содержатся в МСФО 7.
В дополнение к этим базовым отчетам, компания также должна представить приложения со сводкой своей учетной политики. Полный отчет часто рассматривается в сравнении с предыдущим отчетом, чтобы показать изменения в прибыли и убытках. Материнская компания должна создавать отдельные отчеты для каждой из своих дочерних компаний, а также консолидированную финансовую отчетность МСФО.
Существуют различия между МСФО и общепринятыми стандартами бухгалтерского учета других стран, которые влияют на расчет финансового соотношения. Например, МСФО не так строги при определении выручки и позволяют компаниям быстрее сообщать о доходах, поэтому, следовательно, баланс в рамках этой системы может показывать более высокий поток доходов. МСФО также имеют другие требования к расходам: например, если компания тратит деньги на разработку или инвестиции на будущее, она не обязательно должна показывать их как расход (т.е. их можно капитализировать).
Еще одна разница между МСФО и ГААП заключается в определении порядка учета запасов. Есть два способа отслеживать запасы: FIFO и LIFO. FIFO означает, что самая последняя единица запасов остается непроданной до продажи предыдущих запасов. LIFO означает, что самая последняя единица запасов будет продана первой. МСФО запрещают LIFO, в то время как американские и другие стандарты позволяют участникам свободно их использовать.
МСФО возникли в Европейском союзе с намерением распространить их на всем континенте. Идея быстро распространилась по всему миру, поскольку «общий язык» финансовой отчетности позволил расширить связи по всему миру. Соединенные Штаты еще не приняли МСФО, так как многие рассматривают американские ОПБУ как «золотой стандарт». Однако, поскольку МСФО становятся более глобальной нормой, ситуация может измениться, если SEC примет решение о том, что МСФО подходят для американской инвестиционной практики.
В настоящее время около 120 стран используют МСФО, и 90 из них требуют, чтобы отчетность компаний полностью была представлена в соответствии с требованиями МСФО.
МСФО поддерживаются Фондом МСФО. Миссия Фонда МСФО (IFRS) - «обеспечить прозрачность, подотчетность и эффективность на финансовых рынках по всему миру». Фонд МСФО (IFRS) не только обеспечивает и контролирует стандарты финансовой отчетности, но также делает различные предложения и рекомендации тем, кто отклоняется от практических рекомендаций.
Целью перехода на МСФО является максимальное упрощение международных сопоставлений. Это сложно, потому что каждая страна имеет свой собственный набор правил. Например, US GAAP отличаются от канадских GAAP. Синхронизация стандартов бухгалтерского учета во всем мире является непрерывным процессом в международном сообществе бухгалтерского учета.
Один из основных методов подготовки финансовой отчетности в соответствии с требованиями МСФО – это трансформация.
Основные этапы трансформации финансовой отчетности в соответствии с МСФО:
• Разработка учетной политики;
• Выбор функциональной валюты и валюты представления;
• Расчет начальных балансов;
• Разработка модели трансформации;
• Оценка корпоративной структуры компании с целью определения дочерних, ассоциированных, аффилированных и совместных предприятий, включенных в бухгалтерский учет;
• Определение особенностей бизнеса компании и сбор информации, необходимой для расчета корректировок трансформации;
• Перегруппировка и реклассификация финансовых отчетов по национальным стандартам до МСФО.
Изменения в МСФО в 2020-2021 годах
По сути, Международные стандарты финансовой отчетности МСФО (IFRS, IAS) – это набор принципов и правил отражения различных хозяйственных операций в финансовой отчетности. Сами стандарты выпускает некоммерческая международная организация – Фонд МСФО, которая состоит из Совета по МСФО и Комитета по Разъяснениям МСФО.
В стандартах прописано лишь общее руководство, но нет конкретных правил для подготовки отчетности. Именно это и обеспечивает возможность применения стандартов компаниями по всему миру.
Основной целью по постановке учета по МСФО является подготовка консолидированной отчетности по группе для лучшего и единообразного понимания финансового положения компании, что позволяет привлечь инвестиции в компанию. Ведь наличие отчетности по МСФО дает уверенность в прозрачности и надежности показателей компании.
Что входит в документы МСФО:
• Международные стандарты финансовой отчетности (IFRS). Их издает Совет по МСФО;
• Международные стандарты финансовой отчетности (IAS). Их издавал Комитет по МСФО, предшественник Совета по МСФО;
• Разъяснения к МСФО, подготовленные Комитетом по разъяснениям (КРМФО);
• Разъяснения к МСФО, выпущенные Постоянным комитетом по разъяснениям (ПКР), предшественником КРМФО.
Концептуальные основы финансовой отчетности – это не менее важный документ, однако он не включен в состав документов МСФО.
В нем отражаются:
• Цель подготовки финансовой отчетности;
• Качественные характеристики полезной финансовой информации;
• Определение элементов финансовой отчетности, принципы их признания и оценки;
• Концепция капитала и поддержания величины капитала.
Так как Концептуальные основы не являются документом в составе МСФО, его положения не имеют преимуществ перед конкретными МСФО. Даже если стандарт МСФО 16 противоречит Концептуальным основам.
Однако компании могут использовать Концептуальные основы для определения методов учета, если ни один из действующих стандартов не содержит конкретных указаний.
Уже для многих российских компаний МСФО являются обязательными.
В настоящее время составлять отчетность по МСФО обязаны (ст. 8 Федерального закона № 208-ФЗ «О консолидированной финансовой отчетности»):
• кредитные организации;
• страховые организации;
• негосударственные пенсионные фонды;
• управляющие компании инвестиционных фондов, паевых инвестиционных фондов и негосударственных пенсионных фондов;
• клиринговые организации;
• федеральные государственные унитарные предприятия (согласно перечню, утвержденному Правительством РФ);
• акционерные общества, акции которых находятся в федеральной собственности и перечень которых утверждается Правительством РФ;
• прочие компании, ценные бумаги которых допущены к организованным торгам путем их включения в котировальный список.
На 1 января 2021 года определены и действуют следующие МСФО:
1. МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности».
2. МСФО (IAS) 2 «Запасы».
3. МСФО (IAS) 7 «Отчет о движении денежных средств».
4. МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки».
5. МСФО (IAS) 10 «События после отчетного периода».
6. МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль».
7. МСФО (IAS) 16 «Основные средства».
8. МСФО (IAS) 17 «Аренда».
9. МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам».
10. МСФО (IAS) 20 «Учет государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи».
11. МСФО (IAS) 21 «Влияние изменений валютных курсов».
12. МСФО (IAS) 23 «Затраты по заимствованиям».
13. МСФО (IAS) 24 «Раскрытие информации о связанных сторонах».
14. МСФО (IAS) 26 «Учет и отчетность по пенсионным программам».
15. МСФО (IAS) 27 «Отдельная финансовая отчетность».
16. МСФО (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные организации и совместные предприятия».
17. МСФО (IAS) 29 «Финансовая отчетность в гиперинфляционной экономике».
18. МСФО (IAS) 32 «Финансовые инструменты: представление».
19. МСФО (IAS) 33 «Прибыль на акцию».
20. МСФО (IAS) 34 «Промежуточная финансовая отчетность».
21. МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов».
22. МСФО (IAS) 37 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы».
23. МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы».
24. МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка».
25. МСФО (IAS) 40 «Инвестиционная недвижимость».
26. МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство».
27. МСФО (IFRS) 1 «Первое применение Международных стандартов финансовой отчетности».
28. МСФО (IFRS) 2 «Выплаты на основе акций».
29. МСФО (IFRS) 3 «Объединения бизнесов».
30. МСФО (IFRS) 4 «Договоры страхования».
31. МСФО (IFRS) 5 «Внеоборотные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность».
32. МСФО (IFRS) 6 «Разведка и оценка запасов полезных ископаемых».
33. МСФО (IFRS) 7 «Финансовые инструменты: раскрытие информации».
34. МСФО (IFRS) 8 «Операционные сегменты».
35. МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты».
36. МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчетность».
37. МСФО (IFRS) 11 «Совместное предпринимательство».
38. МСФО (IFRS) 12 «Раскрытие информации об участии в других организациях».
39. МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости».
40. МСФО (IFRS) 14 «Счета отложенных тарифных разниц».
41. МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями».
42. Разъяснение КРМФО (IFRIC) 1 «Изменения в существующих обязательствах по выводу объектов из эксплуатации, восстановлению окружающей среды и иных аналогичных обязательствах».
43. Разъяснение КРМФО (IFRIC) 2 «Доли участников в кооперативных организациях и аналогичные инструменты».
44. Разъяснение КРМФО (IFRIC) 4 «Определение наличия в соглашении признаков аренды».
45. Разъяснение КРМФО (IFRIC) 5 «Права, связанные с участием в фондах финансирования вывода объектов из эксплуатации, восстановления окружающей среды и экологической реабилитации».
46. Разъяснение КРМФО (IFRIC) 6 «Обязательства, возникающие в связи с деятельностью на специфическом рынке – отработавшее электрическое и электронное оборудование».
47. Разъяснение КРМФО (IFRIC) 7 «Применение метода пересчета, предусмотренного МСФО (IAS) 29 "Финансовая отчетность в гиперинфляционной экономике».
48. Разъяснение КРМФО (IFRIC) 10 «Промежуточная финансовая отчетность и обесценение».
49. Разъяснение КРМФО (IFRIC) 12 «Концессионные соглашения о предоставлении услуг».
50. Разъяснение КРМФО (IFRIC) 14 «МСФО (IAS) 19 - Предельная величина актива программы с установленными выплатами, минимальные требования к финансированию и их взаимосвязь».
51. Разъяснение КРМФО (IFRIC) 16 «Хеджирование чистой инвестиции в иностранное подразделение».
52. Разъяснение КРМФО (IFRIC) 17 «Распределение неденежных активов собственникам».
53. Разъяснение КРМФО (IFRIC) 19 «Погашение финансовых обязательств долевыми инструментами».
54. Разъяснение КРМФО (IFRIC) 20 «Затраты на вскрышные работы на этапе эксплуатации разрабатываемого открытым способом месторождения».
55. Разъяснение КРМФО (IFRIC) 21 «Обязательные платежи».
56. Разъяснение ПКР (SIC) 7 «Введение евро».
57. Разъяснение ПКР (SIC) 10 «Государственная помощь - отсутствие конкретной связи с операционной деятельностью».
58. Разъяснение ПКР (SIC) 15 «Операционная аренда – стимулы».
59. Разъяснение ПКР (SIC) 25 «Налоги на прибыль – изменения налогового статуса организации или ее акционеров».
60. Разъяснение ПКР (SIC) 27 «Определение сущности операций, имеющих юридическую форму аренды».
61. Разъяснение ПКР (SIC) 29 «Концессионные соглашения о предоставлении услуг: раскрытие информации».
62. Разъяснение ПКР (SIC) 32 «Нематериальные активы – затраты на веб-сайт».
В 2020 году компании должны применять новый МСФО 16 «Аренда». Далее с 1 января 2021 года добавится МСФО (IFRS) 17 «Договоры страхования». Сейчас компании могут применять его на добровольной основе.
МСФО основные средства в 2020-2021 годах
Любой бизнес – это такая комплексная система, направленная на извлечение выгоды для своих владельцев и сотрудников в виде прибыли, зарплаты и других преференций. Хорошая работа бизнеса невозможна в отрыве от материальной базы фирмы. Во многом наличие сбалансированного состава долгосрочных активов и их рациональное использование определяет, насколько эффективной будет эта компания в целом.
Для контроля использования таких долгосрочных активов предприятия, которые приносят компании ощутимые преференции в формате экономики и используются в бизнесе длительное время, в учете предприятий существует такой раздел, как учет ОС фирмы.
Основными средствами для компаний различного профиля или работающих в различных отраслях бизнеса будут признаваться разные активы. Имея действительно большую сегментацию, основные средства разделяются по признакам и проходят определенный цикл жизни внутри компании: их приобретают, вводят в эксплуатацию, они изнашиваются, их обслуживают, ремонтируют и со временем они выбывают из состава компании. Все эти этапы фиксируются в учете предприятия с одной целью: повышение эффективности их использования и контроля их сохранности.
Хорошая команда, составленная из операционных и финансовых менеджеров, способна проанализировать влияние группировок основных средств на бизнес и на основании этого разработать рекомендации, которые позволят повысить рентабельность предприятия в целом за счет улучшения производственных процессов, сокращения издержек, увеличения продуктивности труда.
Огромную роль для бизнеса играют основные средства не только с точки зрения оценки устойчивости компании как самостоятельного экономического субъекта, но и в оценке ее привлекательности в качестве объекта для инвестиций. С ростом межконтинентального бизнес-взаимодействия и постоянных миграций капиталов частных и государственных структур в бизнес активы других экономик, росла и актуальность появления международного подхода к оценке ОС. Финансистам по всему миру был нужен однозначный подход к работе с активами и правила игры в области определения различных стоимостных характеристик активов. Обобщенно, сводом правил и рекомендаций, определяющих подход финансовых менеджеров к всеобщей оценке основных средств бизнеса, стал международный бюллетень финансовой отчетности МСФО (IAS) 16 ОС предприятия.
О роли этого стандарта в работе компании, его значении в вопросах применимости финансовой отчетности и о продуктивности учета основных средств по стандарту МСФО поговорим в сегодняшней статье.
Стандарт международной финансовой отчетности МСФО (IAS) 16 был разработан для того, чтобы достоверно и последовательно производить внутрикорпоративный учет основных средств и отражать эти данные в финансовой отчетности.
В свою очередь, разделы финансовой отчетности, которые в 2020-2021 годах посвящены основным средствам, дают возможность заинтересованным лицам из числа акционеров и пользователей МСФО изыскать исчерпывающую информацию о состоянии предприятия с точки зрения долгосрочных активов, размеров инвестиций в основные средства, изменений в составе подобных инвестиционных вложений, а также вопросов их балансовой стоимости, амортизации и убытков от обесценения.
Для любого собственника или инвестора информация такого характера является крайне важной, поскольку без нее невозможны не только прогнозы финансовых перспектив бизнеса, но и оперативное повышение эффективности фирмы, которое сегодня выходит на первый план в вопросах конкурентоспособности компании на рынке.
Стандарт обязаны применять все компании, ведущие учет в соответствии с требованиями международной финансовой практики по всем видам и типам ОС, кроме тех, которые противоречили бы другому стандарту. В качестве примера можно вспомнить активы, которые компания изначально приобретает не для использования в своем бизнесе, а чтобы заработать на перепродаже таких активов: сегмент таких активов не будет признаваться и учитываться по стандарту МСФО 16, как и некоторые другие: допустим, относящиеся к сельскому хозяйству и полезным ископаемым.
По аналогии с другими стандартами международной финансовой отчетности стандарт МСФО16 дает финансовой команде предприятия достаточно жесткий перечень определений и норм рекомендательного характера, согласно которым необходимо осуществлять работы в рамках стандарта. Все это прописано и согласовано на уровне экономического сообщества для того, чтобы добиться максимальной идентичности результатов применения стандарта, достоверности сведений и простоты в работе со стандартом у широкого круга лиц.
Согласно стандарту IAS 16 к основным средствам предприятия относятся две группы сегментированных материальных активов, которые обладают двумя важнейшими свойствами в формате бизнеса предприятия:
• Компания владеет данными материальными активами, чтобы непрерывно использовать их в своей экономической деятельности.
• Данные активы приобретались, чтобы использоваться больше, чем один отчетный период по МСФО равный календарному году.
У каждого такого актива согласно стандарту МСФО 16 есть понятный или прогнозируемый срок продуктивного использования:
• В первом случае стандарт трактует понятие времени, которое запланировано для полезного использования данного основного средства. Это может быть не только обусловлено выходом актива из строя, а просто бизнес моделью конкретной компании – инвестировать в обновление основных средств с определенной временной периодичностью.
• Во втором случае стандарт трактует прогнозируемый срок продуктивного использования как ожидания бизнеса по произведенному количеству единиц продукции, циклам работы или экономическому эффекту от использования определенного материального актива.
Каждый актив обладает определенным набором стоимостных характеристик:
• Себестоимостью – признанной зафиксированной стоимостью денежных средств или других платежных эквивалентов, которые были уплачены для получения актива в собственность и пользование.
• Амортизируемой стоимостью – признанной зафиксированной фактической стоимостью актива, которая является разницей между ценой покупки за вычетом остаточной стоимости.
• Балансовой стоимостью – остатка стоимости актива, которая признана в отчетности после уменьшения сумм по амортизации и убытков от обесценения актива.
• Остаточной стоимостью – расчетной величиной, на которую фирма может рассчитывать в случае выбытия актива за вычетом затрат на выбытие.
• Возмещаемой стоимостью – фактической стоимостью уменьшенной на расходы для продажи такого актива или стоимостью от использования актива.
• Приведенной стоимостью – оценочной величиной потоков денежных средств, которые предприятие по прогнозу планирует получить от использования и выбытия актива из состава основных средств.
• Справедливой стоимостью – оценкой цены, за которую предприятие могло бы продать актив на открытом рынке не понеся существенных затрат на такую сделку.
• Размером убытка от обесценения – как суммы, на которую стоимость по балансу больше величины возмещаемой стоимости.
При этом величина себестоимости основного средства признается только в том случае, когда компания может обоснованно доказать:
• Что данный актив принесет компании экономическую выгоду, и за срок его полезного использования размер отдачи превысит показатель себестоимости приобретения и последующего владения.
• Что сама себестоимость актива может быть достаточно достоверно подтверждена в учете компании и справедливо оценена.
При ведении автоматизированного учета стоимостные данные, представленные выше, могут быть отображены в справочнике «Основные средства».
Важно отметить, что МСФО 16 не определяет и не классифицирует материальные ценности, которые надо и не надо признавать как основные средства. Также стандарт не регулирует объединение или вычленение основных средств в целом, а дает возможность управленческой команде использовать свой профессионализм и ориентироваться, в первую очередь, на бизнес цели компании при классификации и признании основных средств. К примеру, в некоторых случаях вспомогательные технические средства, резервное или вспомогательное оборудование, могут быть признаны как основные средства, хотя также компания может классифицировать их и как запасы, наравне с запасными частями, например.
Первоначально, чтобы компания могла признать приобретенный актив в качестве основного средства она должна провести оценку данного актива по его себестоимости, которая включает в себя следующие статьи:
• Фактически уплаченную при покупке актива сумму, включая все расходы на оформление сделки, импортные пошлины, любые невозмещаемые налоги с учетом исключения из расчетов любых достигнутых скидок и ребейтов. То есть цена покупки берется «как есть», в натуральном размере совершенного расхода.
• Затраты, которые понесла компания на организацию доставки, ввода в эксплуатацию, настройку или дооснащение купленного актива.
• Сумму прогнозируемых затрат на демонтаж основного средства и исключение его из состава производственного комплекса предприятия.
В некоторых случаях в процессе инсталляции основного средства может быть получен несвязанный с ним дополнительный доход/убыток, который будет отражаться в учете вне связки с рассматриваемым активом.
Например, компания планировала построить развлекательный центр под открытым небом и помимо оборудования создала на указанном месте площадку для размещения оборудования. В то время пока Подрядчики осуществляли производство/сборку/доставку оборудования к месту фактической эксплуатации, данная площадка использовалась по другому назначению – в качестве площадки для хранения контейнеров большегрузных автомобилей.
После того, как актив был оценен по его себестоимости и согласно критериям признания в виде основного средства был признан таковым, компания должна выбрать для себя модель учета основных средств:
• Первая возможность – это модель фактических затрат, которая предполагает учет актива в качестве объекта основных средств по его себестоимости с вычетом пропорционально накопленной амортизации и убытков.
• Вторая возможность – это модель по переоцененной стоимости, при которой берется справедливая стоимость данного актива, накопленная амортизация и убытки от обесценения. При этом способе учета необходима регулярная систематическая переоценка объекта основного средства, чтобы постоянно поддерживать (для каждого периода) справедливую стоимость актива.
Модель учета основных средств в соответствии со стандартом IAS 16 не навязывается предприятию. Предприятие самостоятельно выбирает модель учета согласно стандарту МСФО 16 и обязуется применять такую политику по всему выделенному сегменту подобных основных средств.
Компания, руководствуясь своей учетной политикой, бизнес задачами и принципами МСФО, должна осуществлять амортизацию основных средств во время всего периода их полезного экономического использования.
Основное средство в учете может рассматриваться либо в качестве единого целого, либо в виде комбинации взаимосвязанных компонентов. В том случае, когда себестоимость компонента основного средства составляет существенную часть общей себестоимости, такие компоненты проходят процедуру амортизации отдельно. Но согласно стандарту, при наличии обоснованной учетной необходимости предприятие может начислять амортизацию отдельно и по компонентам основного средства, которые не составляют значительной суммы в его себестоимости.
Сумма, которая по результатам работы финансистов была выведена как размер амортизационных начислений, должна признаваться в отчетном периоде в составе прибыли или убытка, кроме случаев включения этой суммы в состав балансовой стоимости иного актива. Это происходит в том случае, когда экономический потенциал одного актива становится экономической эффективностью другого актива.
Размер амортизации актива должен равномерно погашаться на протяжении всего срока экономического использования указанного актива. Актив должен быть проанализирован на предмет остаточной стоимости и срока экономической эксплуатации не менее одного раза в течение каждого года. При наличии расхождений прогнозных значений с фактическими подобные изменения должны быть внесены методом корректировки в виде изменения в бухгалтерской оценке.
Амортизация актива производится по стандарту IAS 16 даже тогда, когда справедливая стоимость выше балансовой, также как не прекращается амортизация основного средства, если оно фактически не используется фирмой ввиду выхода из строя, на время технического обслуживания или планового ремонта.
Модель амортизации, выбранная компанией, должна быть взвешенной, рациональной и ясно отражать, как компания извлекает из актива продуктивность и экономические плюсы. При этом любой метод амортизации должен анализироваться в окончании каждого отчетного периода для того, чтобы управленческая команда фирмы могла обоснованно оценить целесообразность использования этого метода.
Предприятие самостоятельно выбирает в рамках «МСФО IAS 16 Основные средства» метод амортизации, который будет наиболее полно соответствовать прогнозируемой картине потребления экономических благ, произведенных за счет данного актива. Если структура выгод не изменяется со временем, не меняется и метод амортизации при оценке.
К методам амортизации по МСФО 16 относятся:
• Линейный – метод, при котором остаточная стоимость ОС остается неизменной, а амортизация начисляется равными частями на протяжении всего срока экономического использования актива в структуре бизнеса.
• С уменьшаемым остатком – все просто с течением времени уменьшается, и размер начисляемой амортизации по логике того, что новые вещи изнашиваются до определенного состояния быстрее, но далее практически не претерпевают агрегатных изменений.
• Метод единиц производства связывает между собой амортизацию и продуктивность. Начисленная в рамках такого подхода амортизация зависит от ожидаемого результата или производительности.
В рамках МСФО 16 нет возможности применять метод амортизации, связанный с выручкой от использования актива, поскольку выручка является величиной, которая не может базироваться на зависимости только от актива. На выручку влияет вся производственная цепочка, совокупность процессов, профессионализма команды, везения, ноу-хау и прочих неосязаемых факторов, поэтому брать выручку за основу расчета размера амортизации не допускается.
Собственность компании часто бывает объектом различных злоупотреблений со стороны менеджеров или инструментом, благодаря которому могут быть введены в заблуждение кредиторы, инвесторы или собственники компании:
• Наиболее распространенным явлением на мелком уровне являются частные хищения, которые приводят к искажению данных о балансах компании, когда имущества фактически нет, а на бумаге оно создает актив.
• Вторым по частоте является нарушение в области выбытия активов, когда недобросовестные финансисты присваивают имущество себе, исключая его из основных средств фирмы ранее назначенного срока. Например, мелкую технику вроде компьютеров или техники для офиса, оборудования, которое можно использовать в быту, и прочие материальные ценности фиктивно списывают по документам как «отслуживший» актив, а по факту просто забирают себе или продают на открытом рынке с серьезным демпингом.
• Третьим способом, который в основном отражается на кредиторах и акционерах, является определение неверной фактической стоимости актива, которое «приукрашивает» имущественное положение компании вопреки реальности.
• На четвертом месте идут злоупотребления, которые выражаются в неполучении компанией реальной суммы возмещения при продаже актива, выбывающего из компании по заниженной цене в обмен на личные откаты для менеджеров компании.
Грамотно выстроенная система внутреннего контроля и система учета, построенная на стандартизированных принципах, способна исключить любой из описанных выше видов злоупотреблений при работе с активами.
С течением времени и в связи с использованием актива в хозяйственной и экономической деятельности в компании неизбежно происходит процесс обесценения основного средства. Согласно рекомендациям IAS 16 Основные средства компания должна на регулярной основе проводить мониторинг и оценку обесценения актива согласно стандарту, который регулирует методы оценки этого процесса.
Специальный стандарт, регулирующий отношение к балансовой стоимости, регулирует и поясняет финансовому блоку компании, каким образом производить оценку и анализ текущей и изменяющейся балансовой стоимости, определять возмещаемую стоимость актива, а также как можно признавать и восстанавливать в учете убытки от потери балансовой стоимости основного средства.
При наличии подтвержденной потери балансовой стоимости, возникновения в компании требования компенсации таких потерь или возникающие расходы, связанные с покупкой или возведением замещающих активов, являются взаимосвязанными, но разными и отдельными финансовыми действиями, поэтому учитываются вне зависимости друг от друга:
• Для оценки и признания потерь балансовой стоимости актива компания использует стандарт 36 МСФО;
• Если актив выбывает по причине истечения срока продуктивного использования или другой причине, по которой обосновано выбытие из основных средств, тогда действия по такому списанию производятся в соответствии с МСФО IAS 16 Основные средства;
• Размеры себестоимости тех основных средств, которые были обустроены или возникли в качестве резерва или замены выбывших объектов, будут регулироваться настоящим стандартом в полной мере.
Исключение объекта основных средств в качестве прекращения признания: Выбытие основных средств по МСФО.
Согласно МСФО 16 актив признается до тех пор, пока компания может получать от его использования определенные учетной политикой экономические выгоды. Получение экономических выгод не всегда прямолинейный процесс. Иногда компания приобретает одни активы и инвестирует деньги в такие основные средства, которые либо только в совокупности, либо через другие активы оказывают благоприятное влияние на экономику компании и ее бизнес.
Согласно этому утверждению, объект прекращает быть основным средством в двух случаях:
• При его полном выбытии из состава компании;
• Если его продуктивность равна 0% или от его работы больше нет и не будет в перспективе никаких экономических выгод.
Стандартом «МСФО IAS 16 Основные средства» установлены требования по раскрытию информации в области основных средств по классам активов предприятия.
Согласно методическим рекомендациям компания обязана раскрыть достоверную информацию, которая поможет пользователям финансовой отчетности максимально полным образом рассмотреть вопрос основных средств предприятия, содержащую:
• Обоснование базы, которую компания применяет при оценке балансовой стоимости активов;
• Раскрытие информации о выбранном методе амортизации;
• Закрепленные и обоснованные в учетной политике сроки эффективного использования;
• Утвержденные нормы и размеры фактической амортизации;
• Классифицированные балансовые стоимости и размеры накопленной амортизации, включая убытки от потери балансовой стоимости на начало и конец периода.
Помимо этого финансовая отчетность должна давать пользователям достоверную информацию:
• О наличии ограничений на права собственности активов компании;
• Если основные средства передавались в качестве гарантии обеспечения обязательств;
• О размере затрат и их классификации, которые включены в балансовую стоимость актива на этапе строительства/инсталляции;
• Суммы обязательств компании, которые были приняты для приобретения основных средств;
• Суммы компенсаций, которые были перечислены третьим лицам в связи с утратой или обесцениванием активов.
Согласно «МСФО IAS 16 Основные средства» для широкого круга пользователей финансовой отчетности компании также полезно раскрывать дополнительную информацию, позволяющую оценить финансовый потенциал компании:
• Балансовые и справедливые стоимости не используемых временно активов;
• Балансовые стоимости активов, которые полностью амортизированы;
• Балансовые стоимости активов, которые эффективно уже не используются, но не будут продаваться компанией на рынке.
МСФО аренда в 2020-2021 годах
МСФО (IFRS) 7 «Финансовые инструменты: раскрытие информации» требует раскрытия достаточной информации о характере и степени подверженности компании рискам, связанным с финансовыми инструментами, включая риск ликвидности.
Регулятор ожидает, что компании представят достаточно подробную количественную и качественную информацию:
• о доступе к денежным средствам и источникам финансирования (включая соглашения об обратном факторинге);
• любых изменениях или вероятных изменениях в действующих договорах о финансировании;
• новых заключенных договорах;
• классификации кредитов и изменениях, влияющих на стоимость финансирования или доступ к финансированию, например если оценка кредитного рейтинга падает ниже инвестиционного уровня;
• любых изменениях, произошедших после отчетной даты.
В условиях высокой неопределенности регулятор ожидает, что компании будут предоставлять расширенную информацию о рисках ликвидности в промежуточной финансовой отчетности. Поскольку информация, представленная в последнем годовом отчете, скорее всего, быстро устареет.
Кроме того, компаниям следует представить подробную информацию об использовании государственной поддержки, в частности:
• доступный объем финансирования;
• вероятность использования государственной поддержки;
• период, в течение которого эти средства будут доступны.
Компаниям следует раскрывать банковские ковенанты, даже если были выполнены все требования и есть значительный запас прочности. Нужно также раскрыть суждения, сделанные при расчете ковенантов.
Полное раскрытие должно включать следующую информацию:
• как рассчитанные ковенанты соотносятся с требованиями кредитных договоров;
• имеющийся запас прочности;
• как МСФО (IFRS) 16 повлиял на ковенанты;
• любые освобождения, согласованные с кредиторами;
• любые изменения после окончания года в результате принятых мер (например, увеличение собственного капитала).
Несоблюдения ковенант, не исправленные на отчетную дату, обычно позволяют кредитору требовать возврата долга. В таких случаях соответствующая задолженность будет классифицирована в финансовой отчетности как текущая. Даже если кредитор откажется от возврата долга к моменту утверждения финансовой отчетности.
МСФО (IFRS) 7 требует провести анализ сроков погашения всех финансовых обязательств, включая аренду и выданные финансовые гарантии.
Анализ сроков погашения должен включать недисконтированные договорные денежные потоки, в том числе основную сумму долга и процентные платежи. Раскрываемые временные интервалы должны соответствовать информации, предоставляемой внутри компании ключевому управленческому персоналу. Хотя временные диапазоны могут отличаться между компаниями, следует рассмотреть вопрос о том, требуется ли в текущих обстоятельствах более высокая степень детализации, чем ранее. Например, в дополнение к годовым временным интервалам за первые пять лет компания может привести сверку недисконтированных сумм с балансом. Можно также представить анализ сроков погашения на более коротких временных диапазонах в течение первого года.
Пункт 134 МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» требует раскрывать цели, политику и процессы управления капиталом. Поэтому компаниям следует объяснить любые изменения в управлении капиталом, связанные с пандемией COVID-19. Раскрытия также должны включать разъяснение дивидендной политики. В тех случаях, когда выплата дивидендов была приостановлена, нужно указать, когда ожидается окончание периода приостановления или пересмотр решения. Если дивидендная политика не изменилась, необходимо объяснить, как это решение связано с оценкой эффективности деятельности компании.
Для создания потенциала и повышения инвестиционных возможностей компании BT, включая наше стратегическое намерение ускоренного строительства FTTP и нашу обширную программу трансформации и модернизации, в сочетании с краткосрочным воздействием COVID-19, Правление решило, что целесообразно приостановить выплату окончательных дивидендов и всех дивидендов за 2020-2021 год. Совет директоров рассчитывает возобновить выплату дивидендов в 2021-2022 году на уровне 7,7 пенни на акцию. Совет директоров ожидает продолжения прогрессивной дивидендной политики с этого пересмотренного уровня в течение последующих лет. Совет директоров по-прежнему ожидает объявления двух дивидендов в год, причем промежуточные дивиденды будут фиксироваться на уровне 30% от полного годового дивиденда предыдущего года. Совет директоров считает, что приостановление и пересмотр дивидендов, а затем сохранение прогрессивной дивидендной политики — правильное решение для долгосрочного будущего BT и что запас прочности, созданный этим решением, разумен, учитывая пандемию COVID-19, в то время как инвестиции создадут значительную дополнительную ценность для акционеров».
При подготовке основных финансовых отчетов требуется обратить особое внимание на следующие области.
Отчет о прибыли или убытках. Необходимо решить, следует ли отдельно раскрывать дополнительные статьи доходов и расходов, возникшие в результате пандемии (расходы на реструктуризацию, убытки от обесценения, дополнительные расходы на охрану здоровья, расходы по обременительным контрактам). Регулятор отмечает, что в рассмотренной выборке годовых отчетов только треть компаний выделили исключительные или аналогичные статьи, возникающие в связи с COVID-19.
Британский совет по финансовой отчетности не рекомендует компаниям произвольно разбивать отдельные статьи в попытке оценить часть, относящуюся к COVID-19, поскольку такая разбивка вряд ли предоставит пользователям достоверную информацию.
После принятия МСФО (IFRS) 9 в МСФО (IAS) 1 были внесены поправки, требующие, чтобы убыток от обесценения, возникающий в результате применения модели ожидаемых кредитных убытков, представлялся отдельной статьей в отчете о прибыли или убытках (п. 82ba МСФО (IAS) 1).
Для некоторых компаний такие убытки, возможно, не были достаточно существенными, чтобы представлять их отдельно. Однако ожидается, что все больше компаний будут представлять данные убытки отдельно в отчете о прибыли или убытках, а не раскрывать в примечаниях.
Отчет о финансовом положении. МСФО (IAS) 1 требует, чтобы в случае нарушения компанией ковенантов по кредитам и займам до окончания отчетного периода обязательство классифицировалось как текущее. Но в результате пандемии некоторые компании нарушат ковенанты. Это может привести к изменению условий погашения кредитов. А некоторые кредиты придется классифицировать как текущие обязательства. Чтобы избежать переквалификации обязательств за нарушение ковенантов, произошедшее в конце года или до него, кредиторы должны будут согласиться предоставить компании льготный период сроком не менее 12 месяцев после окончания отчетного периода. Получить такое разрешение нужно до окончания отчетного периода.
В соответствии с МСФО (IFRS) 9 при оценке ожидаемых кредитных убытков необходимо учитывать обоснованную и подтверждаемую информацию о прошлых событиях, текущих условиях и прогнозируемых будущих экономических условиях, доступных на отчетную дату без чрезмерных затрат или усилий.
Однако получить требуемую прогнозную информацию в текущих условиях, вероятно, будет сложно. Это может привести к высокой неопределенности суждений и оценок.
Компаниям следует раскрыть:
• изменения в управлении кредитными рисками, связанные с COVID-19;
• степень концентрации кредитного риска;
• описание того, какая прогнозная информация включена в оценку ожидаемых кредитных убытков;
• любые существенные корректировки, внесенные руководством в показатели и модели обесценения;
• основные источники неопределенности оценок.
Компании также обязаны раскрывать информацию о концентрации кредитного риска. Компании со значительным кредитным риском, связанные с наиболее пострадавшими от коронавируса отраслями, например туристического и гостиничного бизнеса, должны количественно оценить оказываемое на них влияние, а также влияние отдельных существенных клиентов и описать меры, принимаемые в ответ на увеличение кредитного риска.
Группа не имеет значительных концентраций кредитного риска. Сальдо торговой дебиторской задолженности распределено между большим количеством различных клиентов, причем ни один дебитор не составляет более 4% от общего остатка задолженности (в прошлом году: 5%).
По состоянию на 28 марта 2020 года руководство оценило ожидаемые кредитные убытки по торговой дебиторской задолженности. В связи с глобальной финансовой неопределенностью, связанной с COVID-19, руководство увеличило ожидаемые ставки убытков по торговой дебиторской задолженности на основе своего суждения о влиянии COVID-19 на портфель торговой дебиторской задолженности. Кроме того, определенные индивидуальные клиенты (при наличии объективных признаков обесценения кредитов) были идентифицированы как имеющие значительно повышенный кредитный риск и оценивались отдельно. Это привело к начислению резерва под обесценение в сумме 12,3 млн. фунтов стерлингов, признанного в составе прибыли и убытка за год, из которых 9,1 млн. фунтов стерлингов считаются относящимися к воздействию COVID-19.
Ожидаемые 12-месячные кредитные убытки по дебиторской задолженности, за исключением торговой дебиторской задолженности, были незначительными, поэтому обесценения этой дебиторской задолженности не было признано. На 28 марта 2020 года руководство оценило наличие повышенного кредитного риска, связанного с арендными депозитами магазинов, в результате COVID-19, и начислило резерв в размере 2 млн. фунтов стерлингов. В течение года группа заключила договор о розничном лизинге в Республике Корея. В рамках этого соглашения арендодателю был предоставлен 15-летний беспроцентный кредит в размере 27 миллиардов южнокорейских вон (19,3 млн. фунтов стерлингов). У Группы зарегистрирован залог недвижимости на арендованное имущество на сумму, эквивалентную стоимости кредита, который выступает в качестве обеспечения. По состоянию на 28 марта 2020 года дисконтированная справедливая стоимость кредита составляет 15,5 млн. фунтов стерлингов (в прошлом году — 15,2 млн. фунтов стерлингов). Балансовая стоимость кредита, отраженная по амортизированной стоимости, составляет 13,4 млн. фунтов стерлингов (в прошлом году — 13,3 млн. фунтов стерлингов). Кроме этого соглашения, Группа не имеет никакого другого дополнительного обеспечения. Руководство считает, что обеспечение, предоставляемое залогом недвижимости, достаточно снижает риск, поэтому кредитный убыток, связанный с этой дебиторской задолженностью, не значителен».
Займы, предоставленные ассоциированным компаниям и совместным предприятиям, подпадают под действие МСФО (IFRS) 9, даже если такие кредиты долгосрочные и рассматриваются по сути как часть инвестиций в дочерние компании.
В индивидуальной финансовой отчетности материнской компании необходимо применять трехэтапную модель обесценения к внутригрупповым займам. Однако в текущих условиях сложно определить, произошло ли значительное увеличение кредитного риска, которое привело бы к признанию кредитных убытков за весь срок действия займа.
Материнской компании также следует анализировать резервы под ожидаемые кредитные убытки по финансовым активам на каждую отчетную дату. Кредиты дочерним компаниям часто существенны, и убытки от обесценения могут повлиять на распределяемую прибыль материнской компании.
В случаях, когда компания считает, что создание существенного резерва под ожидаемые кредитные убытки не требуется, следует указать это и объяснить причины такого вывода.
Остаток торговой и прочей дебиторской задолженности включает внутригрупповые займы, выданные компаниям Группы. Компании Группы оцениваются на каждую отчетную дату на предмет их способности погасить задолженность. Сумма задолженности компаний Группы на 28 марта 2020 года составляет 445,5 млн. фунтов стерлингов, причитающихся компании Burberry Limited (в прошлом году: 553,2 млн. фунтов стерлингов).
Кредитный риск по торговой и прочей дебиторской задолженности регулярно пересматривается и оценивается на предмет обесценения следующим образом.
На начальном этапе дебиторская задолженность отражается за вычетом ожидаемых 12-месячных кредитных убытков. Если в течение срока действия происходит значительное увеличение кредитного риска, кредитные убытки отражаются в составе прибылей и убытков, а эффективная процентная ставка рассчитывается с использованием валовой балансовой стоимости актива. В случае возникновения убытка эффективная процентная ставка рассчитывается с использованием амортизированной стоимости актива за вычетом любых кредитных убытков. Самый крупный должник компании, Burberry Limited, владеет брендом Burberry и основной управляющей компанией Группы. Burberry Limited имеет денежные средства и их эквиваленты в размере 762,4 млн. фунтов стерлингов на 28 марта 2020 года и заемные средства 300 млн. фунтов стерлингов. Исходя из ее ликвидности и ожидаемого получения денежных средств, ожидаемый 12-месячный кредитный убыток по торговой и прочей дебиторской задолженности Burberry Limited не считается значительным. В результате по суммам задолженности компаний Группы обесценение не отражено».
МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости» содержит требования к оценке справедливой стоимости как финансовых, так и нефинансовых активов и обязательств. Стандарт требует раскрывать существенные допущения, методы оценки и исходные данные, используемые для оценки справедливой стоимости. В частности, если оценка справедливой стоимости требует использования существенных ненаблюдаемых исходных данных (уровень 3), необходимо применять более строгие суждения более детально раскрывать информацию.
Пандемия COVID-19 привела к гораздо более высокому уровню неопределенности и повлияла на оценку справедливой стоимости многих компаний, особенно на оценку справедливой стоимости с использованием исходных данных уровня 3.
МСФО (IFRS) 13 требует раскрыть информацию об оценках справедливой стоимости с использованием исходных данных уровня 3. В частности, необходимо раскрыть анализ чувствительности ненаблюдаемых исходных данных уровня 3, относящихся к финансовым активам и обязательствам. Такое раскрытие информации дополняется требованиями МСФО (IAS) 1 к раскрытию информации об источниках неопределенности, связанной с расчетными оценками, чувствительности балансовых величин к методам, допущениям и расчетным оценкам и диапазон обоснованно возможных значений балансовой стоимости соответствующих активов и обязательств в следующем финансовом году (п. 125, 129 МСФО (IAS) 1).
В условиях неопределенности особенно сложно оценить некотируемые инвестиции. Хорошей практикой будет раскрытие следующей информации:
• объяснение допущений, связанных с COVID-19;
• влияние неопределенности на ставку дисконтирования и согласованность с корректировками движения денежных средств;
• анализ чувствительности в отношении связанных с COVID-19 допущений.
Сейчас сложно оценить влияние кредитного риска на справедливую стоимость производных активов и обязательств, включая собственный кредитный риск компании. В некоторых случаях кредитный риск или риск ликвидности могут стать существенными ненаблюдаемыми входными данными. Потому может потребоваться вынести суждение о том, приводит ли это к отнесению оценки справедливой стоимости к уровню 3.
Методы оценки также могут измениться под влиянием COVID-19. Эти изменения учитывают как изменения в бухгалтерской оценке. МСФО (IFRS) 13 требует раскрыть информацию об изменениях и причинах их внесения (п. 93d МСФО (IFRS) 13).
Многим компаниям придется проверить свои внеоборотные активы на предмет обесценения. МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов» требует проверять нефинансовые активы при наличии признаков обесценения. Кроме того, единицы, генерирующие денежные средства (ЕГДС), включающие гудвил, и нематериальные активы с неопределенным сроком полезного использования следует проверять на предмет обесценения не реже одного раза в год (п. 9—12 МСФО (IAS) 36).
Регулятор ожидает, что многие компании будут рассматривать пандемию как причину обесценения из-за негативного влияния, которое она оказала на их бизнес, рыночную капитализацию и рынки. Таким образом, может потребоваться внеплановая проверка на обесценение гудвила, нематериальных активов с неопределенным сроком полезного использования и нематериальных активов, еще не доступных для использования. Последствия пандемии также могут быть индикатором обесценения основных средств компании и других нефинансовых активов.
Разъяснение КРМФО (IFRIC) 10 «Промежуточная финансовая отчетность и обесценение» запрещает восстанавливать убыток от обесценения, признанный в предыдущем промежуточном периоде в отношении гудвила. После признания убытка от обесценения гудвила на конец промежуточного периода сторнировать его в конце года будет невозможно. Это справедливо даже в тех случаях, когда перспективы улучшаются настолько, что, если бы компания провела оценку обесценения гудвила на конец периода, расходы на обесценение, отраженные в промежуточном отчете, были бы признаны в меньшей сумме или вообще не признаны.
При определении ставки дисконтирования для целей тестирования на обесценение важно не учесть риски дважды. Ставка дисконтирования, использованная для оценки ценности использования актива, не должна отражать риски, с учетом которых была скорректирована расчетная оценка будущих денежных потоков (п. 56 МСФО (IAS) 36).
В текущих условиях возможно будет проще скорректировать денежные потоки, а не ставку дисконтирования. В пункте А7 МСФО (IAS) 36 этот подход называется методом ожидаемого денежного потока. Он предполагает использование всех ожиданий относительно возможных денежных потоков вместо одного наиболее вероятного. Например, денежный поток может составлять 100 д. е., 200 д. е. или 300 д. е. с вероятностью 10%, 60% и 30% соответственно. Метод ожидаемого денежного потока сейчас может быть более эффективным для оценки ценности использования актива, поскольку риск уже будет включен в многочисленные сценарии движения денежных средств и их взвешивание (при условии, что дополнительные затраты не перевесят эту выгоду).
Регулятор ожидает, что компании раскроют информацию о том, как они включили риски COVID-19 в свои прогнозы движения денежных средств, ставки дисконтирования и долгосрочные темпы роста. Если компания применяла метод ожидаемого денежного потока, следует раскрыть количество сценариев и их весовые коэффициенты, основные допущения, связанные с COVID-19 и используемые в сценариях, их отличия от других сценариев и обоснования выбора.
Учитывая более высокий уровень неопределенности, пользователи отчетности также захотят понять, насколько чувствительны сделанные оценки к изменениям в допущениях.
При подготовке финансовой отчетности следует обратить внимание также на следующие вопросы.
Резервы и обременительные договоры. Действия руководства в ответ на пандемию должны учитываться в качестве резерва, если:
• у компании есть существующая обязанность (юридическая или обусловленная практикой), возникшая в результате какого-либо прошлого события;
• вероятен отток экономических выгод для урегулирования обязательства;
• обязательство можно надежно оценить (п. 14 МСФО (IAS) 36).
Если руководство рассматривает возможность сокращения штата, то резерв можно признать, только если компания имеет подробный официальный план реструктуризации и обоснованные ожидания, что она проведет реструктуризацию.
Следует также проверить договоры на предмет того, не стали ли они обременительными в результате кризиса. Если договоры с покупателями оказались убыточными, нужно создать резерв по требованиям МСФО (IAS) 37 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы».
В примечаниях к финансовой отчетности следует раскрыть характер обязательств и ожидаемые сроки оттока капитала, а также любые существенные суждения или оценки резервов, признанных в связи с COVID-19. Следует также раскрывать информацию о любых неопределенностях в отношении суммы или сроков оттока денежных средств.
Выручка. Основной вопрос заключается в том, повлияет ли COVID-19 на способность компании выполнить обязательства по договору. Руководству также необходимо рассмотреть вопрос о том, повлияет ли COVID-19 на прогнозируемые затраты по договорам, в рамках которых выручка признается с течением времени.
Государственная поддержка. Правительства разных стран предложили ряд программ финансовой поддержки компаниям, включая государственные механизмы финансирования, каникулы, отсрочки уплаты НДС. Руководству компаний следует четко описать меры поддержки, которыми они воспользовались, и раскрыть учетную политику, объясняющую, как они были учтены.
Отложенные налоги. Отложенные налоговые активы можно признать только в той мере, в какой существует вероятность получения в будущем налогооблагаемой прибыли. Соответственно, компаниям следует рассмотреть влияние COVID-19 на будущие налогооблагаемые прибыли. При этом необходимо использовать допущения, соответствующие заявлению о непрерывности деятельности и оценке на предмет обесценения. Любые существенные суждения и оценки, сделанные при оценке возмещаемости отложенных налоговых активов, следует раскрыть. Кроме того, решения, принимаемые в отношении распределения прибыли дочерних компаний, могут измениться. Поэтому необходимо решить, следует ли признавать отложенные налоговые обязательства по нераспределенной прибыли.
Капитализация процентов. Руководство должно решить, приостанавливать ли капитализацию процентов в составе квалифицируемых активов в случаях, когда развитие квалифицируемого актива прерывается (п. 20 МСФО (IAS) 23 «Затраты по заимствованиям»).
Аренда. В отношении аренды следует рассмотреть вопрос о том, изменится ли оценка вероятности продления или прекращения аренды при определении срока аренды. Арендаторам необходимо решить, считать ли неуплату арендной платы дефолтом по любым другим финансовым инструментам. Это может привести к тому, что эти финансовые инструменты станут погашаемыми по требованию. Кроме того, руководству надо рассмотреть вопрос о том, используют ли они поправки к МСФО (IFRS) 16, позволяющие не рассматривать уступки по аренде, связанные с COVID-19, как модификацию договора аренды.
Активы (или группы выбытия), классифицированные как предназначенные для продажи. МСФО (IFRS) 5 «Внеоборотные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность» требует, чтобы активы или группы выбытия классифицировались как предназначенные для продажи, если есть высокая вероятность, что продажа произойдет в течение года с момента классификации. Рыночная неопределенность может повлиять на суждение о том, считается ли такая сделка высоковероятной. Неопределенность текущей ситуации может изменить классификацию таких активов или групп выбытия. При этом компании должны разъяснить суждения, сделанные в отношении классификации.
Условное возмещение. МСФО (IFRS) 3 «Объединения бизнесов» требует оценивать условное возмещение по справедливой стоимости с отражением изменений в отчете о прибыли и убытков. Сейчас нужно принять во внимание неопределенность текущих условий. Компаниям следует представить требуемую МСФО (IFRS) 13 информацию о методах оценки, используемых исходных данных, а также чувствительности оценки к изменениям допущений. Кроме того, МСФО (IFRS) 3 требует дополнительно раскрыть информацию об изменениях любого ранее признанного условного возмещения.
Статью подготовила специалист по международным стандартам финансовой отчетности Меликова Мария Марковна. 
