Статью подготовила ведущий эксперт-экономист по бюджетированию Ошуркова Тамара Георгиевна. Связаться с автором
Сегодня мы поговорим про расходы банка, дадим определение, разберем виды, признаки, причины и все что ними связано. Я постаралась раскрыть тему полностью, поэтому статья получилась большая. Для удобства навигации по статье я разбила её на темы:
Расходы коммерческих банков представляют собой использование денежных средств, необходимых для осуществления всех видов банковской деятельности. Они подразделяются по форме образования, характеру, периоду, к которому они относятся, способу учета.
Расходы коммерческих банков можно группировать по такой же классификации, как и доходы:
• операционные расходы, в том числе процентные расходы, комиссионные расходы, по операциям на финансовых рынках и пр.;
• расходы по обеспечению функционирования деятельности банка;
• прочие расходы.
Операционными расходами являются расходы, производимые непосредственно для выполнения банковских операций. Главным их отличием от других видов расходов является то, что их объем зависит от объема и структуры совершаемых банком операций. В связи с этим операционные расходы называют также прямыми расходами.
Основная часть кредитных ресурсов банка образует привлеченные средства, использование которых необходимо оплачивать. Эти затраты составляют наибольшую часть расходов банка. Плата за использование привлеченных ресурсов осуществляется в форме выплат процентов, и соответственно эти расходы являются процентными.
Процентные расходы коммерческих банков, осуществляющих различные виды кредитной деятельности, обычно составляют более 50% всех его расходов. Одновременно их удельный вес в общей сумме расходов различен для каждого банка и зависит, в первую очередь, от соотношения отдельных видов платных пассивов (обязательств) банка.
Наибольшие суммы процентов обычно выплачиваются по вкладам населения и кредитам, получаемым на межбанковском рынке, депозитам юридических лиц, депозитным сертификатам, ценным бумагам, (облигациям, процентным векселям). Относительно небольшие проценты банки выплачивают за использование средств, находящихся на счетах до востребования физических лиц, а также на расчетных и текущих счетах юридических лиц.
Таким образом, объем прибыли банка существенным образом зависит от величины и соотношения различных видов процентных расходов, чем меньше величина процентных расходов, тем больше прибыль банка.
Расходы банка по оказанию клиентам услуг некредитного характера связана в основном с расходами по оплате услуг: банков-корреспондентов, центрального банка, бирж, юридических фирм, процессинговых и клиринговых центров и др. Оплата такого рода услуг производится обычно в виде комиссии от суммы совершаемой операции. В связи с этим данная группа расходов классифицируется как комиссионные. Комиссионные расходы составляют небольшой удельный вес в общей сумме расходов банка.
Отдельную группу расходов банка составляют расходы по осуществлению операций на финансовых рынках. В состав этой группы входят расходы на приобретение акций, облигаций, оплату купонных доходов по облигациям, оплата по векселям, а также расходы по переоценке ценных бумаг и другого имущества. К этой группе расходов можно отнести и расходы по операциям с иностранной валютой.
К прочим операционным расходам относится ряд расходов, непосредственно связанных с проведением определенных банковских операций. Это почтовые и телеграфные расходы по платежам клиентов, налоги, относимые на затраты банка и др.
Расходы по обеспечению функционирования банка включают затраты, которые нельзя отнести прямо на определенные банковские операции. Эти расходы являются, по существу, «общехозяйственными». Сумма этих расходов находится в прямой зависимости от объемов операций и всей деятельности банка.
К расходам по обеспечению функционирования банка относятся следующие виды расходов:
Задавайте вопросы нашему консультанту, он ждет вас внизу экрана и всегда онлайн специально для Вас. Не стесняемся, мы работаем совершенно бесплатно!!!
Также оказываем консультации по телефону: 8 (800) 600-76-83, звонок по России бесплатный!
• на содержание всех зданий (офисов) и вспомогательных помещений (затраты на эксплуатацию и ремонт, амортизация, аренда помещений, коммунальные платежи и оплата налогов на землю и имущество) и др.;
• на содержание персонала (оплата всех видов труда, расходы на командировки, социально-бытовые расходы, расходы по охране труда, расходы по обучению и повышению квалификации и др.);
• на приобретение и эксплуатацию банковского оборудования (компьютеры, программное обеспечение, телекоммуникационное оборудование, оргтехника, сейфы, офисная мебель и оборудование, различный инвентарь и др.);
• на средства связи, телекоммуникаций и информационные услуги (оплата телефонов и факсов, интернета, каналов связи, информационные издания и продукты, специальные и периодические издания);
• на рекламу;
• транспортные;
• прочие (оплата юридических слуг, консалтинговых, аудиторских услуг, услуг на научные исследования, налоги, относимые на затраты и др.).
Указанные расходы по обеспечению функционирования деятельности банка можно сгруппировать и по другим различным признакам: расходы, осуществляемые за счет прибыли банка и расходы, относимые на затраты; нормируемые и ненормируемые расходы; текущие расходы и расходы капитального характера; приобретение оборудования и др.
К группе прочих расходов обычно относят затраты банка, обусловленные непредвиденными (незапланированными) причинами. В состав прочих расходов включаются расходы по списанию, недостаче и хищению, уплаченные штрафы, пени, неустойки, расходы по списанию дебиторской задолженности, расходы, связанные с выплатой сумм по претензиям клиентов, расходы прошлых лет, выявленные в отчетном году, и другие расходы.
Особую группу расходов в банковской практике составляют затраты, связанные с формированием резервного фонда, предназначенного для покрытия возможных убытков и потерь по ссудам, возможных убытков по другим активным операциям, по дебиторской задолженности, по обесценению различных видов ценных бумаг.
Доходы и расходы банка
Источниками доходов коммерческого банка являются различные виды бизнеса. К элементам банковского бизнеса можно отнести ссудный бизнес, дисконт-бизнес, охранный бизнес, бизнес с ценными бумагами, гарантийную деятельность банка, бизнес, связанный с привлечением вкладов и осуществлением операций по поручению вкладчиков, основанный на корреспондентских отношениях с другими банками, на оказании нетрадиционных банковских услуг.
В общем виде доходы банка делятся на следующие группы:
1. Доходы от пассивных операций. Сюда относятся доходы банка в виде вознаграждения за ведение счетов клиентов (выдача наличных денег, проведение безналичных платежей и пр.).
2. Доходы от активных операций.
Доходы по активным операциям банка делятся на операционные (соответствующие основным функциям банка) и прочие (неоперационные). Операционные доходы можно разделить на процентные и непроцентные. Процентные доходы - полученные банком проценты за выданные кредиты и принадлежащие ему депозиты и иные счета, размещенные в других банках и в ЦБ РФ. К процентным доходам относятся также доходы по активным операциям с ценными бумагами, лизинговым операциям. К непроцентным доходам относятся доходы по валютно обменным операциям, операциям доверительного управления; в виде дивидендов по акциям, находящимся в собственности банков. К прочим доходам относятся доходы за информационные, консультационные, обучающие услуги банка. Сюда также можно отнести доходы, имеющие нерегулярный характер (прибыль от продажи имущества, полученные банком штрафы и неустойки и пр.). Доходы банка учитываются на пассивном счете 701 по мере их фактического поступления.
Расходы банка можно разделить на операционные (соответствующие его функциям) и прочие (неоперационные). К операционным относятся расходы процентные и непроцентные. Процентные расходы - уплаченные банком проценты за привлеченные средства (займы, депозиты, вклады), а также за выпущенные ценные бумаги.
Непроцентные расходы - расходы на заработную плату работникам банка, на комиссионное вознаграждение, на создание некоторых резервов, на покрытие убытков, эксплуатационные расходы (амортизационные отчисления, расходы на текущий ремонт, материальные затраты, коммунальные платежи, транспортные расходы, оплата услуг связи, расходы на рекламу, аренду и пр.). Прочие расходы банка: обязательные платежи, убытки от переоценки активов банка, уплаченные штрафы и пр. Расходы банка учитываются по активному счету 702.
Аналитический учет доходов и расходов на счетах 701 и 702 позволяет выявить источники и направления формирования финансового результата для коммерческого банка. В конце месяца по счетам 701 и 702 подсчитываются обороты. Оборот по кредиту счета 701 покажет общую сумму доходов за отчетный период. Оборот по дебету счета 702 покажет итоговую сумму расходов отчетного периода. В конце месяца счета 701 и 702 закрываются итоговой проводкой в корреспонденции со счетом 70301 «Прибыль отчетного периода» либо 70401 «Убытки отчетного периода». Формирование и распределение прибыли коммерческого банка обусловлено спецификой банковской деятельности, кругооборотом доходов и расходов. Предположим, что при формировании доходов и расходов за отчетный период получился результат, соответствующий варианту 1: доходы - 560 тыс. руб.; расходы - 260 тыс. руб. Формирование финансового результата осуществляется следующим образом. Дебет 701 - Кредит 70301 (560 тыс. руб.). Проводка означает закрытие счета 701, перенос доходов на субсчет прибыли. Дебет 70301 - Кредит 702 (260 тыс. руб.). Проводка означает закрытие счета 702, перенос расходов на субсчет 70301. Сальдо субсчета 70301 показывает размер прибыли (300 тыс. руб.). По варианту 2 (доходы 300 тыс. руб., а расходы - 400 тыс. руб.) предполагается следующая схема формирования финансового результата. Дебет 70401 - Кредит 702 (400 тыс. руб.). Проводка означает закрытие счета 702, перенос расходов на субсчет убытков. Дебет 701 - кредит 70401 (300 тыс. руб.). Проводка означает закрытие счета 701, уменьшение убытков за счет доходов. Сальдо субсчета 70401 покажет размер убытков (100 тыс. руб.). По полученным финансовым результатам коммерческий банк составляет «Отчет о прибылях и убытках» нарастающим итогом на 1 апреля, 1 июля, 1 октября, 1 января, указывается результат деятельности - прибыль или убыток.
По полученным финансовым результатам коммерческий банк составляет «Отчет о прибылях и убытках» нарастающим итогом на 1 апреля, 1 июля, 1 октября, 1 января, указывается результат деятельности - прибыль или убыток. В тех случаях, когда отчетный период деятельности коммерческого банка завершается прибылью (кредитовым сальдо счета 703), открывается субсчет 70501 «Использование прибыли отчетного года». Назначение счета - отражение прибыли отчетного периода по направлениям использования. Счет 705 активный.
По дебету счета отражаются следующие статьи расходов:
- начисление сумм налога на прибыль;
- начисление налогов, сборов, обязательных платежей, уплачиваемых за счет прибыли;
- отчисления в резервные фонды и фонды специального назначения (по решению собрания акционеров);
- начисление дивидендов (по решению собрания акционеров);
- покрытие убытков прошлых лет.
После завершения хозяйственных операций остаток субсчета 70501 переносится на субсчет 70502 «Использование прибыли предшествующих лет».
Соотношение доходов и расходов банка характеризует процентная маржа - важный показатель деятельности банка. Она определяется как разница между процентными доходами и процентными расходами коммерческого банка, т.е. разница между процентами полученными и уплаченными. Важность данного показателя в том, что маржа характеризует доходность ссудных операций и одновременно показывает возможности банка покрывать свои издержки. Маржа может выражаться как абсолютными величинами в рублях, так и относительными показателями в процентах. Изменение абсолютной величины процентной маржи определяется рядом факторов: объемом кредитных вложений и других активных операций, приносящих процентный доход; разницей между процентными ставками по активным и пассивным операциям (спред); структурой привлеченных ресурсов; темпами инфляции и др. Различают два метода учета операций, связанных с отнесением сумм начисленных процентов по привлеченным и размещенным денежным средствам на счета расходов и доходов банка: кассовый метод и метод начисления. При кассовом методе начисленные банком-кредитором проценты относятся на доходные счета только при реальном поступлении средств, т. е. на дату зачисления на корсчет средств, списанных со счета плательщика, или поступления средств в кассу. Начисленные, но не полученные или не уплаченные банком проценты учитываются на счетах доходов и расходов будущих периодов. Метод начисления (наращивания) заключается в том, что все начисленные проценты в текущем месяце относятся на доходы или расходы банка, независимо от того, списаны они со счета клиента или зачислены на него. Доходы и расходы, относящиеся к данному отчетному периоду, но не полученные или не выплаченные до конца отчетного периода, называются наращенными.
Размер наращенных процентов (Прн) определяется следующим образом:
Прн = (ПСг х Пн / 360) х Осз, где:
• ПСг - годовая процентная ставка;
• Пн - период наращения;
• Осз - остаток ссудной задолженности или депозита.
Процентные доходы и расходы зарубежных коммерческих банков формируются методом начисления. В российской банковской практике применяется только кассовый метод учета начисленных процентов, хотя в нормативных документах Банка России предусмотрено использование обоих методов. Коэффициенты процентной маржи могут показывать ее фактический и достаточный уровень у данного банка. Коэффициент фактической процентной маржи характеризует относительную фактическую величину процентного источника прибыли банка.
Активы, приносящие доход - это все виды кредитов юридическим и физическим лицам, банкам, вложения средств в ценные бумаги, в факторинговые и лизинговые операции, в другие предприятия. В ряде случаев для расчета этого коэффициента используют средний остаток актива, определяемый на основе итога актива баланса банка, очищенного от регулирующих статей (Инструкция № 1 ЦБ РФ). Мировые стандарты коэффициента процентной маржи составляют 3-4 %.
Расходы на услуги банков
Работая с банковской организацией, юридическое лицо вступает с ней во взаимоотношения с определенными обязательствами обеих сторон. Для того чтобы сотрудничество началось, нужно его документально оформить.
Регулирует эти обязательства подписанный между сторонами договор:
• на открытие банковского счета (ст. 845 Гражданского кодекса РФ);
• на размещение вклада (ст. 834 ГК РФ);
• на получение кредитных средств (ст. 819 ГК РФ);
• факторинга (финансирование под уступку требования средств);
• иных финансовых взаимоотношений, разрешенных Уставом кредитной организации и законодательством РФ.
Банковские операции, регламентированные отечественным законодательством, перечислены в ст. 5 Федерального закона № 395-1 «О банках и банковской деятельности».
Наиболее востребованные и часто встречающиеся среди них следующие:
• открытие и ведение счетов юрлиц;
• расчетно-кассовый сервис (проведение платежей, инкассация, выдача наличности и пр.);
• реализация валюты (кэшем и безналичной формой);
• выдача кредитов;
• доверительное управление средствами и/или имуществом;
• аренда банковских ячеек для хранения бумаг, ценных вещей;
• лизингодательские функции и др.
Все эти операции для клиента банка облагаются комиссией – платой за оказание данных услуг в рамках заключенного договора.
Размер банковской комиссии устанавливается в договорной форме. Он не может быть изменен любой стороной – ни клиентом, ни банком, для этого придется изменить существующий договор или принять новый.
Комиссионные не вносятся отдельно, при проведении операции банк снимает эти средства со счета заказчика и оформляет на них особый банковский ордер.
В п. 9.3 Положения № 383-П, которое утвердил Банк России, указано два равно правомерных варианта снятия оплаты за услуги банка с клиента:
• с предварительным акцептом – то есть прежде чем деньги за услуги будут сняты, клиент должен выразить на это согласие;
• без информирования плательщика – автоматически.
Сроки взимания комиссионных оговариваются индивидуально, это может быть как ежедневный расчет, так и другие выбранные и согласованные периоды.
При осуществлении бухучета комиссии за банковские операции отражаются в нем следующими проводками:
• дебет 91.2 «Прочие расходы», кредит 76 «Расчеты с дебиторами и кредиторами» (либо 60 «Расчеты с подрядчиками и поставщиками») – отражение расходов на комиссию банка;
• дебет 76 (60), кредит 51 «Расчетные счета» – списание средств на оплату банковских услуг.
Постоянные затраты организации на выплату комиссионных за банковские услуги нужно корректно проводить по бухгалтерии. Это на первый взгляд несложный вопрос содержит несколько «подводных камней», которые нужно обойти грамотному бухгалтеру.
К какой затратной статье следует отнести деньги, взимаемые за услуги банком? С одной стороны, это средства, напрямую связанные с деятельностью организации. Но с другой, эта связь при оплате банковских операций далеко не всегда очевидна. Например, фирма взяла кредит и открыла счет для его сопровождения. Поскольку данный счет сопровождает целевой кредит, предназначенный на ведение бизнеса, можно говорить о «прочих расходах на производство и реализацию» (п. 1 ст. 264 НК РФ). Но сам сопроводительный счет не имеет отношения к основной деятельности юрлица, он лишь сопровождает кредит, так что комиссию за него можно квалифицировать как внереализационные расходы (п. 1 ст. 265 НК РФ).
Налоговики не сочтут ошибкой любую из принятых организацией позиций, поскольку ни прочие, ни внереализационные расходы не влияют на базу налога на прибыль.
Взятие кредита – популярная и широко востребованная банковская услуга. Нередко в договор кредитования включаются условия о внесении фирмой в пользу банка дополнительных платежей. Как правильно учесть комиссию за эти услуги?
Министерство финансов отвечает двояко:
• если комиссионные выражены фиксированной цифрой, то эти траты можно расценивать как прочие либо как внереализационные расходы;
• если комиссия представляет собой некую долю (процент), расходы будут проходить как «проценты по долговым обязательствам» (ст. 269 НК РФ).
Как процент от обязательства по долгу следует квалифицировать и комиссию за ряд других банковских услуг, таких как открытие аккредитива, договор факторинга и др. (письма Минфина РФ №03-03-06/1/408 и №03-07-11/136).
Банк может участвовать в таких операциях, не только проводя платежные средства, но и, например, открывая аккредитив. У бухгалтера назревает вопрос: входят ли комиссионные банку в первоначальную стоимость купленного таким образом актива? Ведь она складывается из всех расходов на его приобретение. Или же отнести ее к прочим либо внереализационным расходам как плату за банковскую услугу?
Фирме выгоднее последняя позиция, потому что:
• сумма списывается с налогооблагаемого дохода сразу, а не через амортизацию;
• договоры на приобретение актива и на оплату банковской услуги не связаны между собой.
Это способ выплаты трудового вознаграждения сегодня является преобладающим. Банк, естественно, берет комиссию за зачисление денег на карточные счета сотрудников, а также за сами пластиковые карты.
Налоговики не признают одинаковым признание этих расходов:
1. Плата за обработку документов на зачисление зарплатных средств – это часть производственных расходов на организацию расчетов с персоналом. Поэтому эти деньги правомерно учитывать как производственные затраты, уменьшающие прибыль организации (письма Министерства финансов РФ №03-03-06/2/88 и №03-04-06-02/88).
2. Плата банку за выпуск, перевыпуск и обслуживание пластиковых карт не относится напрямую к затратам на выплату зарплаты, то есть не обосновывается с точки зрения расходов фирмы (затраты несет организация, а используют карты работники). В свете последних разъяснений Минфина эти затраты разрешено включать в прочие расходы, при этом исключая из дохода сотрудников, потому что работники не выбирают именно эту форму получения заработной платы, она прописывается в их трудовых договорах, а значит, карточки делаются банком именно для компании, а не для них лично.
Один из важных моментов при отражении комиссии банка в расходах, отражающихся на налогооблагаемой базе, состоит в том, чтобы определить, относятся ли они напрямую именно к банковским услугам. Если банк взял комиссию за услугу, не входящую в перечень из ФЗ №395, например, оказал консультацию, эти средства компания уже не может признать прочими или внереализационными расходами и уменьшить налогооблагаемую прибыль. Придется квалифицировать подобные платежи как затраты на консультационные и иные услуги либо как прочие расходы по производству или реализации (подпункты 15 и 49 пункта 1 ст. 264 НК РФ).
Счета расходов банка
С отражением расходов на услуги банка сталкиваются все организации, у которых есть расчетные счета. Казалось бы, это совсем простая операция, однако за время своей работы у клиентов я встречала весьма странные способы отражения таких расходов. В этой статье мы рассмотрим правильный вариант их учета.
Необходимо зайти на вкладку "Банк и касса" и выбрать пункт "Банковские выписки".
Выбрать организацию, расчетный счет, если они не указаны по умолчанию, и нажать на кнопку "Списание".
Вид операции - "Прочее списание"; реквизиты "Получатель" и "Счет получателя" можно оставить пустыми, а вот сумму и счет дебета (91.02) нужно указать обязательно. Также необходимо заполнить поле "Прочие доходы и расходы", выбрав там "Расходы на услуги банков".
Если ваша организация работает на УСН с объектом доходы минус расходы, то обратите внимание на соответствующие реквизиты и проверьте правильность данных.
В том случае, если Вы загружали выписку из Клиент-банка, необходимо будет зайти в загруженный документ, проверить и при необходимости исправить вид операции (по умолчанию обычно ставится "Оплата поставщику"), указать счет дебета (91.02) и вид прочих доходов и расходов - "Расходы на услуги банка".
При проведении документа формируются движения по счетам Дт 91.02 Кт 51.
Расходы центрального банка
Центральный банк - это достаточно сложная организация с множеством целей, функций, ресурсов, взаимодействий, внутренних регламентов и т.д. Более того, особый статус ЦБ РФ (а также и других центральных банков) подразумевает некоторую степень независимости и недоступность для внешних проверяющих организаций.
Основные цели/задачи ЦБ РФ четко определены в Федеральном Законе №86, но также существуют и внутренние цели, которые свойственны каждой организации. В любом случае, деятельность ЦБ РФ можно представить в виде классификации процессов на: основные процессы (реализация денежно-кредитной политики; операции на валютном рынке; управление внешним государственным долгом; управление резервами; другие); корпоративные процессы (казначейство; риск-менеджмент; информационные технологии; операционная деятельность; закупки; управление недвижимостью; управление персоналом; другие).
Такое разделение вполне традиционно для банковских организаций, однако, перечень основных бизнес-процессов может быть достаточно специфичен для ЦБ РФ. Изучение и анализ деятельности ЦБ РФ может представлять собой особое направление исследования.
Можно отметить, что порядок проведения проверок в целом соответствует международной практике (или, по крайней мере, ориентируется на таковую). При наличии доступа к полному перечню материалов Счетной Палаты, можно провести более детальное сравнение с международными стандартами и распространенной практикой их применения. Однако, аудиторская деятельность, с точки зрения методологии, достаточно простой процесс, и возможные расхождения, скорее всего, будут носить стилистический характер, отражая нюансы применения отдельными лицами. Кроме того, как участник ИНТОСАИ, Счетная Палата имеет методики и стандарты, которые в целом должны соответствовать принципам данной ассоциации. Тем не менее, развитие методик на основе стандартов, принципов и детальных рекомендаций ИНТОСАИ не является специфическим для проверяемых объектов (т.е. применимо ко всем организациям, попадающим под проверки Счетной Палаты, включая ЦБ РФ). Разрабатываемые методики носят общий характер и могут применяться для разных проверяемых организаций.
Взаимоотношения между Счетной Палатой и ЦБ РФ можно рассматривать в общем перечне проверяемых объектов, которые находятся в сфере деятельности Счетной Палаты и входят в процесс планирования проверок. Проверки Центрального Банка прописаны отдельной статьей в ФЗ о Счетной Палате, отражая особый статус Банка России в системе государственного управления.
Таким образом, проверки Банка России со стороны Счетной Палаты проходят в рабочем режиме и планируются на основе общего анализа всех проверяемых объектов. Можно предположить, что стратегическое планирование проверок в Счетной Палате основано на некоторых критериях оценки рисков (что очень типично для аудиторских организаций). Предположительно, существует два уровня проведения планирования: хозяйственная деятельность ЦБ РФ (как единой организации); процессы в ЦБ РФ, которые имеют общегосударственное/общественное значение. Дальнейшее изучение внутренней деятельности ЦБ РФ (например, деятельность отдельных департаментов), скорее всего, имеет несущественное значение для внешней проверяющей организации, хотя может представлять внутренний интерес для руководства ЦБ РФ.
Необходимо иметь представление обо всем перечне проверяемых объектов, а также критериях анализа/сравнения/ранжирования объектов между собой, что позволяет определить периодичность и глубину проверок по каждому из объектов. Следующим уровнем анализ должно быть изучение в рамках проверяемого объекта. Например, при выборе ЦБ РФ в качестве объекта проверки в рамках Счетной Палаты уже должно быть представление об основных общегосударственных и общественно значимых процессах, которые представляют интерес для проверки. Проверка сугубо внутренних процессов и особенностей взаимоотношений руководства между собой не является предметом анализа для внешних проверяющих.
Стратегическое планирование аудиторских проверок и выбор направлений проверок на каждом из объектов существенно зависит от накопленного опыта проведения проверок и знаний о проверяемых объектах. Так, например, для первою года аудита, проверки связаны с общим анализом деятельности организаций. Для тех организаций, которые проверялись в течение длительного времени и по которым накоплены значительные сведений и данные прошлых проверок, проведение аудита может быть более фокусным и узконаправленным на отдельные направления деятельности/виды рисков.
Учитывая то, что ЦБ РФ является территориально разрозненной и сложной организацией, у него имеются достаточно отработанные процессы, связанные с внутренним и внешним аудитами/проверками. В частности, имеется подразделение Внутреннего Аудита ЦБ РФ. Существует налаженное взаимодействие между внутренними аудиторами и внешними, что также позволяет адаптировать деятельность внутреннего аудита под некоторые ожидания внешних аудиторов (как во многих международных финансовых организациях).
Анализ деятельность внутреннего аудита, как правило, проводится путем простого соответствия международным стандартам внутреннего аудита (но каждому из стандартов), что позволяет оценить степень развитости функции внутреннего аудита и то, насколько внешние аудиторы/проверяющие могут полагаться на работу внутренних аудиторов. Также отметим, что сам ЦБ РФ также имеет внутренние контрольные подразделения (Внутренний Аудит, Риск-менеджмент), которые проводят проверки различных аспектов деятельности Банка. С точки зрения модели трех уровне корпоративной защиты, внутренний аудит, а также внешние аудиторы (Счетная Палата, аудитор финансовой отчетности) все вместе являются третьим уровнем защиты.
Однако, в отличие от внутренних аудиторов/внешних финансовых аудиторов, проверки со стороны Счетной Палаты носят несколько иной характер - в частности по уровню отчетности. Если внешние/внутренние аудиторы работают с Аудиторским Комитетом и Советом Директоров, проверки Счетной Палаты предоставляют информацию внешним участникам (т.е. иным органам государственной власти). Действительно, это накладывает отпечаток на характер проводимых проверок, содержание итоговых отчетов и рабочих материалов.
Таким образом, существующие методики и рекомендации вполне описывают порядок проведения аудита. С другой стороны, при наличии методик и знаний о проверяемом объекте, на первое место выходят вопросы применения методики, т.е., определения возможных видов контрольных мероприятий, тактики проведения проверки, умения формулировать заключения, выводы и рекомендации. Порядок проведения аудита является вполне стандартным и должен распространяться на все проверяемые организации. Учитывая то, что общая методика/порядок проведения аудита является общераспространенным, на первое место выходит планирование проверки и составление ожидаемых направлений проверок. Основной акцент при разработке методик/рекомендаций можно сфокусировать на составлении типовых программ аудита, включающих: описание общего представления процесса (предполагаемая типовая форма организации процесса); матрица рисков и контролей (верхнего уровня); перечень контрольно-тестовых мероприятий (включая: - типовой информационный запрос (общий); - процедуры тестирования ожидаемых контрольных процедур (варианты - по степени глубины тестирования и в зависимости от реально имеющейся/доступной информации); - возможные детальные процедуры анализа информации).
Возможные детальные процедуры анализа информации при оценке соблюдения установленного порядка формирования фондов Банка России, создаваемых из прибыли.
Процессы для аудита:
• формирование фондов;
• использование средств фондов.
Примеры осуществления транзакций:
• управление фондом (принятие решение о формировании, создание счета, принятие решений об отчислении средств на формирование фонда);
• зачисление средств в фонд;
• использование средств фонда для различных целей.
Запрашиваемая первоначальная информация:
• перечень фондов с характеристикой целей, ответственных лиц и т.д.;
• положения и регламенты формирования фондов и целевого использования средств;
• выписка по фондам (баланс, транзакции формирования/использования фонда);
• подтверждение баланса фондов;
• внутренняя отчетность об использовании фондов.
Основные риски:
• отчисления в фонды не соответствуют утвержденным нормам/решениям;
• использование средств фонда не соответствует целям фонда;
• использование средств фонда без авторизации; невыполнение работ/услуг, связанных с использованием средств фонда;
• неадекватное/искаженное использование средств фонда;
• авторизация средств фонда осуществляется только лицом (лицами), ответственными за баланс фонда;
• незапланированное использование фонда;
• баланс фонда не определен и не подтверждается ответственными лицами;
• недостаточность средств в фонде;
• реверсные операции с балансом фонда (списание и последующее зачисление) для временного использования баланса для иных целей.
Ожидаемые контрольные мероприятия:
• назначенные ответственные за контроль использования средств фонда и авторизацию использования средств;
• дополнительное разделение обязанностей для авторизации средств фонда, инициированных ответственным за фонд;
• ежегодное/ежеквартальное подтверждение баланса фонда;
• предварительное согласование/авторизация использования средств фонда и проверка на соответствие целям фонда;
• мониторинг всех транзакций формирования/использования средств фонда для выявления несанкционированных транзакций.
Данные для выборочной проверки:
• фонд (выбрать один/ несколько фондов для проверки документального оформления и процессов управления);
• операции использования (в рамках одного/нескольких фондов выбрать несколько расходных операций для изучения авторизации использования средств, назначения использования, реального осуществления деятельности за счет средств фонда).
Данные для аналитической/сплошной проверки: анализ операций списания средств фонда по видам конечных целей использования средств, получателям средств.
Возможные детальные процедуры анализа информации при оценке обоснованности данных, используемых при составлении и утверждении смет расходов Банка России.
Процессы для аудита: бюджетное планирование; мониторинг выполнения бюджетов/смет.
Примеры осуществления транзакций: составление проекта бюджета (со стороны подразделений); утверждение бюджетов подразделений/консолидация.
Запрашиваемая первоначальная информация:
• список подразделений/центров ответственности;
• результаты/показатели деятельности подразделений;
• описание модели прогнозирования/составления бюджета на основе плановых показателей деятельности;
• пропорции распределение расходов вспомогательных подразделений.
Основные риски: недостаточное обоснование бюджетов/смет; недостоверная управленческая информация, используемая для составления бюджетов/смет.
Ожидаемые контрольные мероприятия:
• авторизация/утверждение операционных планов деятельности, используемых для составления бюджетов/смет;
• анализ отклонений плана/факта прошлых периодов;
• анализ изменений плановой операционной деятельности по сравнению с прошлым периодом.
Данные для выборочной проверки:
• бюджет подразделения (проверка от этапа формирования бюджета на основе вспомогательной информации до утверждения);
• входящая информация для составления бюджета/сметы;
• внутренние показатели для планирования деятельности (используемые разными подразделениями).
Данные для аналитической/сплошной проверки: утвержденные бюджеты/сметы по всем подразделениям.
Возможные детальные процедуры анализа информации при оценке правомерности и целесообразности произведенных расходов Банком России.
Процессы для аудита:
- осуществление расходов, включая - проведение конкурсов и тендеров;
- заключение договоров;
- работа с поставщиками;
- предоставление/прием работ и услуг;
- расходы сотрудников.
Примеры осуществления транзакций:
• организация и проведение конкурса;
• проведение стандартной закупки; компенсация расходов сотрудникам.
• расходы подразделения;
• бюджеты/сметы подразделений и их текущее выполнение.
Возможные детальные процедуры анализа информации при оценке механизмов противодействия коррупции в части, относящейся к финансово-хозяйственной деятельности Банка России.
Финансово-хозяйственная деятельность является достаточно общим понятием, которое необходимо разбить не некоторые существенные направления деятельности. Более подробный и специфический перечень процессов можно составить только после непосредственного ознакомления с деятельностью организации. В качестве такого подхода можно использовать критерий существенности/материальности расходования средств, когда анализируются данные финансовой отчетности по наиболее существенным статьям расходов, которые относятся к перечню процессов - это стандартная практика проведения финансового аудита. В дополнение к критерию материальности, можно использовать критерий рискованности статей расходов, независимо от материальности. Например, такими показателями рискованности статей расходов могут быть: новые либо видоизмененные статьи расходов (созданные в течение отчетного периода); статьи расходов региональных/удаленных подразделений; статьи расходов, связанные со специфическими видами расходов.
С другой стороны, независимо от классификации статей расходов, при анализе финансово-хозяйственной деятельности можно отталкиваться от перечня наиболее очевидных процессов, который затем можно дополнить несколькими специфическими для данной организации: закупки и конкурсы; управление недвижимостью/инфраструктурой; ремонт/строительство; работа с поставщиками и подрядчиками; оплата счетов поставщикам.
Учитывая то, что данная сфера является исключительно обширной по степени затрагиваемых процессов и видов деятельности (тем более в масштабе такой организации как ЦБ РФ), совершенно справедливо, что проверка данной сферы со стороны Счетной Палаты может идти на уровне проверки нормативно методического обеспечения, т.е., оценивая «дизайн» системы контроля, а не концентрируясь на отдельно проводимых транзакциях/процессах.
В международной практике такой подход связан с организацией «трех уровней» защиты (т.е. основные/бизнес-подразделения, контролирующие подразделения, внутренний/внешний аудит)- которая также реализована в ЦБ РФ. Соответственно, оценку нормативно-методического обеспечения можно проводить на основе анализа документов и регламентов, которые отражают такой подход.
Учитывая то, что внутренний аудит ЦБ РФ также уполномочен отслеживать эффективность системы внутреннего контроля, механизм проверки нормативно-методического обеспечения системы внутреннего контроля можно вести на основе анализа эффективности функций внутреннего аудита. Оценивая эффективность внутреннего аудита, как правило, производится анализ управления функций внутреннего аудита, а также содержание такой деятельности.
Процессы для аудита: внутренний аудит.
Примеры осуществления транзакций:
• внутренний аудит (проведение годового планирования;
• проведение аудиторской проверки;
• мониторинг выполнения рекомендаций; отчетность);
• финансовый мониторинг (отслеживание текущей информации финансового мониторинга;
• тренинги для сотрудников;
• проверка выявленных ситуаций;
• специальные проверки;
• консультационная работа с подразделениями для предотвращения ситуаций).
Запрашиваемая первоначальная информация:
• внутренний аудит - положения, регламенты, методики проведения проверок;
• стратегический и годовой план внутреннего аудита;
• текущий список выявленных наблюдений и рекомендаций;
• отчетность для высшего руководства/Комитета по Аудиту.
Таким образом, при проведении проверки ЦБ РФ и разработке рекомендаций следует учитывать, кто проводит/инициирует такую проверку - внешняя или внутренняя организация (прежде чем ориентироваться на цели и направления проверки). Внешние проверки/аудиты являются более формальными и преследуют внешние цели. Формат проведения проверки больше напоминает «инспекцию», что требует более четкого стандартного представления о проверяемой деятельности, критериях для проверки, информации для запроса. Такой подход имеет свою ценность, однако, сложно применим для абстрактных/аналитических видов деятельности.
Соответственно, в международной практике существует тенденция перехода от формального/узконаправленного стиля проверок к более аналитическим методикам аудита, которые менее ориентированы на жесткие критерии оценки, но позволяют использовать более гибкие мнения и наблюдения. Конечно, при этом существуют некоторые ограничения в специфике выявляемых недостатков, но зато появляется возможность охватить более существенные вопросы, смотреть на деятельность по сущности, а не только по форме. Более того, рассматривая нестандартные сложные процессы, вполне может быть, что согласовать формальные критерии оценки вообще не представляется возможным, либо такие критерии будут носить нежесткий характер и могут быть легко обойдены.
Тем не менее, переход от формального подхода (аудит соответствия, инспекции) к аналитическому (системному, риск-ориентированному подходу) может быть достаточно чувствительным и трансформационным для текущей деятельности Счетной Палаты (как можно судить по имеющимся стандартам). Однако за счет такого перехода деятельность высших органов государственного аудита представляет более значимую общественную значимость, в отличие от простого выявления отдельных нарушений и несоответствий.
Внутренние проверки/аудит по своему определению относятся к внутренней деятельности организации и могут быть более открыты по отношению к проверяемым сферам. Вопросы предоставления информации и отчетности (включая выявленные недостатки и рекомендации) замыкаются на руководство самой организации. Эго позволяет затрагивать больший спектр вопросов в тех рамках, которые определены руководством организации. Конечно, ситуация не такая однозначная, так как при этом задействованы и внешние заинтересованные стороны и профессиональные стандарты деятельности, однако все равно существует больше гибкости при проведении проверок и подготовке итоговых заключений/рекомендаций - которые в основном будут направлены для руководства организации, а не для внешних целей.
В качестве передовой практики можно отметить тенденцию взаимодействия внутренних и внешних проверяющих организаций. Эго в частности проявляется в том, что внешние финансовые аудиторы могут частично полагаться на деятельность/проверки внутренних аудиторов. Аналогичный подход используют регуляторы финансового сектора при проверках/анализе деятельности финансовых организаций, когда они полагаются на деятельность внутреннего аудита.
Если проверка проводится внешней организацией и преследует некоторые внешние цели, тогда проверяемая организация более формально подходит к предоставлению информации и взаимодействию. Сначала устанавливаются некоторые признанные регистры обмена информацией, включая: запрос информации, список выявленных предварительных наблюдений, согласованный список наблюдений и другие. Естественно, при этом несколько ограничена свобода действий проверяющей организации, однако, эго не нарушает принцип доступа к любой запрашиваемой информации в рамках проверок.
Как правило, предоставляемые отчеты согласовываются в руководством проверяемой организации. Однако существует различная степень допустимых корректировок. Например, в Великобритании предварительные отчеты аудиторов направляются с комментариями, что можно внести только исправления в орфографические/грамматические ошибки; какие- либо аналитические выводы и заключения являются мнением проверяющих и уже не могут быть оспорены. С другой стороны, иногда проверяющая организация может прислушаться к комментариям насчет фактических ошибок, которые имеют отношение к достоверности данных. Тем не менее, аналитические выводы/рекомендации, а также сформированные мнения достаточно затруднительно оспорить.
При проведении проверок, как правило, можно сформировать перечень наблюдений и отклонений. Не всегда это будут негативные нарушения, сформированные на основе формальных критериев; однако всегда можно определить процесс/критерий более высокого уровня (по методики уровней зрелости процессов), который может свидетельствовать о неэффективности деятельности (относительно своего уровня развитости). Действительно, необходимо иметь несколько фактических наблюдений, на которые можно ссылаться при формулировании аналитических выводов и рекомендаций для соответствующего уровня развитости процессов.
Более того, программа проверки обычно составляется и планируется таким образом, чтобы в структурированной форме собрать достаточное количество фактических наблюдений, репрезентативно представляющих проверяемую сферу деятельности, чтобы потом в дальнейшем аналитически посмотреть на эти детальные наблюдения и сформулировать существенные выводы и рекомендации. При этом некоторые наблюдения будут являться прямыми доказательствами, иные будут просто косвенной информацией либо могут быть даже полностью опущены. Некоторые наблюдения могут содержать факты явных нарушений процедур и нормативных актов.
Соответственно, проведение системного аудита и риск-ауди га позволяет набрать более разнообразный и всесторонний список наблюдений и сведений о деятельности по сравнению с формальным аудитом в виде инспекции.
Как правило, каждый проверяющий (внешний, внутренний) имеет обязанность сообщать о явных преступных нарушениях, которые могут быть выявлены в ходе проверки. Для внутренних проверок, которые адресованы руководству организации, существует конфиденциальность взаимоотношений между проверяемой и проверяющей организацией, соответственно, выявленные нарушения будут сообщены руководству непосредственно, и дальнейшая эскалация нарушений за пределы организации вряд ли будет иметь место. Выявить и поймать явные существенные нарушения в рамках аудиторских проверок достаточно сложно и, как правило, такое происходит достаточно случайным образом - учитывая выборочный характер аудита, формат предоставления информации от руководства. Стандарты и принципы аудиторской деятельности не имеют целью выявление преступных нарушений - однако указывают, как действовать, если такие нарушения были выявлены. В большинстве случаев аудиторская проверка сможет только определить потенциальную угрозу, а не отдельные факты нарушений. За счет такой гибкости и определенной степени свободы при выявлении недостатков, аудит может покрывать больший спектр вопросов, акцентируя внимание на качестве управления, а не отдельных нарушениях. В противном случае информация для аудита была бы еще более лимитирована, а сами проверки носили бы исключительно узконаправленный характер. Стоит отметить, что в рамках Счетной Палаты, эго определяется характером взаимоотношений с проверяемыми субъектами и регламентируется существующими стандартами, которые предполагают, что большинство наблюдений/выводов направляются руководству организаций и затем отслеживаются Счетной Палатой.
Проведение первою аудита/проверки (когда существующей информации об организации явно недостаточно) и каждая последующая проверка/аудит очень отличаются. На первом этапа один из приоритетов проведения проверки состоит в ознакомлении с организацией и установлении взаимоотношений с руководством. В частности, на первом этапе, как правило, только формируется представление о процессах/контрольных мероприятиях, предлагаются/пробуются критерии оценки эффективности, согласовываются с руководством принципы оценки деятельности, которые можно затем перенести на последующие проверки без предварительного изучения. Дальнейшие проверки уже могут ссылаться на накопленный опыт и знания об организации процессов и, соответственно, являются более строгими, затрагивать более чувствительные сферы деятельности более формально. Например, если в первый период проверяющие могут спросить у руководства о том, как должен осуществляться процесс, на основе каких критериев; то в последующий период можно проводить оценку, отталкиваясь от данных критериев. Естественно, что при проведении проверок, накапливается информация об организации, что позволяет планировать проводимые проверки в перспективе и корректировать/адаптировать сферы проверок по мере изучения информации об организации и более подробного ознакомления с деятельностью.
Определение расходов банка
Расходы кредитной организации – это ее финансовые затраты на выполнение различных банковских операций и обеспечение функциональной деятельности.
По своему характеру расходы кредитной организации классифицируют следующим образом:
• Операционные. К ним относятся затраты, напрямую связанные с банковскими операциями. К примеру, начисленные и уплаченные проценты за привлеченные ресурсы; расходы по операциям с иностранной валютой и другими валютными ценностями, с ценными бумагами, с драгоценными металлами; связанные с перевозкой и хранением денежных средств и других ценностей; по кассовым и расчетным операциям, по полученным гарантиям, поручительствам и пр.
• По обеспечению функциональной деятельности банка. Сюда входят все затраты на содержание персонала. Также к этой группе относятся амортизационные отчисления по основным фондам и нематериальным активам; расходы по аренде, ремонту оборудования, содержанию автотранспорта; на связь и телекоммуникации, канцелярию и т. п. К расходам по обеспечению деятельности банка относятся и уплата налогов; рекламные, маркетинговые и представительские затраты; оплата юридических и аудиторских услуг; отчисления в специальные резервы и др.
• Прочие. В эту группу входят уплаченные банком штрафы, пени и неустойки, судебные издержки; расходы прошлых лет, выявленные в отчетном периоде; списание дебиторской задолженности и т. д.
По форме расходы банка подразделяют на процентные и непроцентные.
К первой группе, например, относятся начисленные и уплаченные проценты по привлеченным кредитам, депозитам, ценным бумагам и другим привлеченным средствам.
Вторая группа включает в себя все остальные расходы кредитной организации. Например, комиссионные вознаграждения, уплаченные банком, расходы по обеспечению деятельности финансового учреждения и др.
К расходам банка, кроме расходов, предусмотренных статьями 254 - 269 настоящего Кодекса, относятся также расходы, понесенные при осуществлении банковской деятельности, предусмотренные настоящей статьей. При этом расходы, предусмотренные статьями 254 - 269 настоящего Кодекса, определяются с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.
К расходам банков в целях настоящей главы относятся расходы, понесенные при осуществлении банковской деятельности, в частности, следующие виды расходов:
1) проценты по: договорам банковского вклада (депозита) и прочим привлеченным денежным средствам физических и юридических лиц (включая банки-корреспонденты), в том числе иностранные, в том числе за использование денежных средств, находящихся на банковских счетах; собственным долговым обязательствам (облигациям, депозитным или сберегательным сертификатам, векселям, займам или другим обязательствам); межбанковским кредитам, включая овердрафт; приобретенным кредитам рефинансирования, включая приобретенные на аукционной основе в порядке, установленном Центральным банком Российской Федерации; займам и вкладам (депозитам) в драгоценных металлах; иным обязательствам банков перед клиентами, в том числе по средствам, депонированным клиентами для расчетов по аккредитивам. Проценты, начисленные в соответствии с настоящим пунктом, по межбанковским кредитам (депозитам) со сроком до 7 дней (включительно) учитываются при определении налоговой базы исходя из фактического срока действия договоров;
2) суммы отчислений в резерв на возможные потери по ссудам, подлежащим резервированию в порядке, установленном статьей 292 настоящего Кодекса; 3) исключен. - Федеральный закон N 57-ФЗ;
3) комиссионные сборы за услуги по корреспондентским отношениям, включая расходы по расчетно-кассовому обслуживанию клиентов, открытию им счетов в других банках, плату другим банкам (в том числе иностранным) за расчетно-кассовое обслуживание этих счетов, расчетные услуги Центрального банка Российской Федерации, инкассацию денежных средств, ценных бумаг, платежных документов и иные аналогичные расходы;
4) расходы (убытки) от проведения операций с иностранной валютой, осуществляемых в наличной и безналичной формах, включая комиссионные сборы (вознаграждения) при операциях по покупке или продаже иностранной валюты, в том числе за счет и по поручению клиента, от операций с валютными ценностями и расходы по управлению и защите от валютных рисков. Для определения расходов банков от операций продажи (покупки) иностранной валюты в отчетном (налоговом) периоде принимается отрицательная разница между доходами, определенными в соответствии с пунктом 2 статьи 250 настоящего Кодекса, и расходами, определенными в соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 265 настоящего Кодекса;
5) по операциям купли-продажи драгоценных металлов в виде отрицательной (положительной) разницы, образующейся вследствие отклонения цены продажи (покупки) драгоценных металлов от учетных цен, установленных Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности на драгоценные металлы (на дату отражения по обезличенному металлическому счету операции купли-продажи драгоценных металлов);
5.1) убытки по операциям купли-продажи драгоценных камней в виде разницы между ценой реализации и учетной стоимостью;
6) расходы банка по хранению, транспортировке, контролю за соответствием стандартам качества драгоценных металлов в слитках и монете, расходы по аффинажу драгоценных металлов, а также иные расходы, связанные с проведением операций со слитками драгоценных металлов и монетой, содержащей драгоценные металлы;
7) расходы по переводу пенсий и пособий, а также расходы по переводу денежных средств без открытия счетов физическим лицам;
8) расходы по изготовлению и внедрению платежно-расчетных средств (пластиковых карточек, дорожных чеков и иных платежно-расчетных средств);
9) суммы, уплачиваемые за инкассацию банкнот, монет, чеков и других расчетно-платежных документов, а также расходы по упаковке (включая комплектование наличных денег), перевозке, пересылке и (или) доставке принадлежащих кредитной организации или ее клиентам ценностей;
10) расходы по ремонту и (или) реставрации инкассаторских сумок, мешков и иного инвентаря, связанных с инкассацией денег, перевозкой и хранением ценностей, а также приобретению новых и замене пришедших в негодность сумок и мешков;
11) расходы, связанные с уплатой сбора за государственную регистрацию ипотеки и внесением изменений и дополнений в регистрационную запись об ипотеке, а также с нотариальным удостоверением договора об ипотеке;
12) расходы по аренде автомобильного транспорта для инкассации выручки и перевозке банковских документов и ценностей;
13) расходы по аренде брокерских мест;
14) расходы по оплате услуг расчетно-кассовых и вычислительных центров;
15) расходы, связанные с осуществлением форфейтинговых и факторинговых операций;
16) расходы по гарантиям, поручительствам, акцептам и авалям, предоставляемым банку другими организациями;
17) комиссионные сборы (вознаграждения) за проведение операций с валютными ценностями, в том числе за счет и по поручению клиентов;
18) в виде отрицательной переоценки драгоценных металлов и требований (обязательств), выраженных в драгоценных металлах, осуществляемой в порядке, установленном нормативными актами Центрального банка Российской Федерации;
19) суммы отчислений в резерв на возможные потери по ссудам, расходы на формирование которого учитываются в составе расходов в порядке и на условиях, которые установлены статьей 292 настоящего Кодекса;
20) суммы отчислений в резервы под обесценение ценных бумаг, расходы на формирование которых учитываются в составе расходов в порядке и на условиях, которые установлены статьей 300 настоящего Кодекса;
20.1) суммы страховых взносов банков, установленных в соответствии с федеральным законом о страховании вкладов физических лиц в банках Российской Федерации;
20.2) суммы страховых взносов по договорам страхования на случай смерти или наступления инвалидности заемщика банка, в которых банк является выгодоприобретателем, при условии компенсации данных расходов заемщиками;
21) другие расходы, связанные с банковской деятельностью.
Не включаются в расходы банка суммы отрицательной переоценки средств в иностранной валюте, поступивших в оплату уставных капиталов кредитных организаций.
Учет расходов банка
Бухгалтерский учет в кредитной организации, как и во всех других организациях, подразделяется на аналитический и синтетический учет. Аналитические счета служат для детализации объектов бухгалтерского учета и ведутся в разрезе синтетического счетов с целью дополнения и конкретизации данных, содержащихся в них. В аналитическом учете расходы как и доходы сгруппированы в подразделы, отражающие однородные операции. В ряде подразделов предусмотрены статьи по учету прочих расходов по которым сумма не может быть включена в конкретные статьи.
Подробный детальный учет расходов призван обеспечить контроль и анализ с целью сокращения их себестоимости и увеличения прибыли банка. В аналитическом учете по каждой статье открывается отдельные лицевые счета по видам расходов. В обозначение лицевого счета входят его полное наименование, номер счета второго порядка, цифровой код валюты, номер символа, номер лицевого счета, номер структурного подразделения. По своему усмотрению кредитные организации могут открывать дополнительные счета.
Согласно действующим правилам ведения бухгалтерского учета и отчетности в кредитных организациях, банки ведут учет доходов и расходов по «Кассовому методу». Это означает, что доходы и расходы относятся на счета по их учету после фактического получения доходов и произведенных расходов.
Расходы кредитной организации, оплаченные в отчетном периоде, как было отмечено выше, учитываются в 7 разделе плана счетов, на активном балансовом счете 702 «Расходы банка». По дебету этого счета отражаются суммы расходов, произведенных за отчетный период. По кредиту этого счета отражаются списание сумм по истечению отчетного периода на счет прибылей или убытков. Отличительной особенностью данного счета является то, что он может только возрастать. Уменьшение этого счета производится только при закрытии и списания на счет прибыли или убытков.
При отнесении затрат на счет расходов в бухгалтерском учете делается проводка:
• Д 702 «Расходы банка»;
• К 20202 «Касса».
Расходы банка произведенные по банковским операциям в отчетном периоде, но относящиеся к будущим периодам учитываются на активном счете по учету предстоящих выплат 475 «Предстоящие поступления и выплаты по операциям с клиентами» (например: 47502 «предстоящие выплаты по операциям, связанным с привлечением денежных средств от клиентов (кроме банков)»).
Расходные операции, произведенные по хозяйственным операциям в отчетном периоде, но относящиеся к будущим периодам, учитываются на активном балансовом счете 614 «Расходы будущих периодов», а в частности на счете 61403 «Расходы будущих периодов по другим операциям».
Например: арендная плата, оплаченная арендодателю авансом, подписка на периодическую печать.
Отражение данных операций в учете происходит следующим образом: Д 61403 К 30102.
Если расходы содержат в себе НДС, то будет выполнятся аналогичная проводка со включением НДС на счет 61403, т к НДС не может быть предъявлен к зачету до отнесения арендной платы на расходы:
• Д 61403 (субсчет арендная плата);
• К 30102 (включая НДС).
При наступлении отчетного периода, к которому относятся произведенные расходы, они списываются на счет по учету расходов будущих периодов на реальные расходы с выделением НДС:
• Д 70209 «Другие расходы» без НДС;
• Д 60310 «НДС уплаченный» – на сумму НДС, содержащегося в арендной плате;
• К 61403 На сумму арендной платы плюс НДС.
По окончании отчетного периода сумма НДС списывается на расходы банка: Д 70209 К 60310.
Величина НДС, подлежащего перечислению в бюджет списывается:
• Д 60309 «НДС уплаченный»;
• К 60301 «Расчеты с бюджетам по налогам».
При отнесении затрат на счет расходов в бухгалтерском учете делается проводка:
• Д 702 «Расходы банка»;
• К 20202 «Касса»;
• К 30102 «корреспондентский счет»;
• К 606 «Амортизация основных средств» и т. п.
Выведение результатов деятельности осуществляется по решению, принятому в кредитной организации ежемесячно, ежеквартально, по окончании года.
Для определения финансового результата деятельности по окончании отчетного периода производится закрытие счетов 701 «Доходы» и счет 702 «Расходы». В синтетическом учете коммерческого банка финансовые результаты деятельности отражаются в 7 разделе плана счетов на счетах 703 «Прибыль», 704 «Убыток».
Финансовый результат прибыль или убыток определяется вычитанием из общей суммы доходов общей суммы расходов, путем отнесения в дебит счета 704 «Убыток», суммы, учтенных на счете 702 «Расходы» и в кредит счета 703 «Прибыль» суммы, учтенных на счете 701 «Доход».
Что отражается:
• Д 70101-07 «Доходы» К 70301 на величину списываемых доходов;
• Д 70401 «Убытки» К 70201-09 на величину списываемых расходов.
Таким образом, счета 701, 702 обнуляются.
После совершения указанных проводок выводим финансовый результат. При этом закрываются один из 2-х парных счетов (70301-70401) с наименьшим остатком средств.
Прибыль или убыток определяются нарастающим итогом в течение отчетного года. После сдачи годового бухгалтерского баланса остаток счета прибыль/убыток отчетного года переносится на счет прибыль/убыток предшествующих лет. Это отражается: Д 70301 К 70302 или Д 70402 К 70401.
Увеличение расходов банка
По аналогии с классификацией доходов расходы банка можно разделить на следующие группы.
Операционные расходы (расходы, необходимые для обеспечения функционирования банка) включают в себя:
• процентные расходы — уплаченные банком проценты за привлеченные им средства (полученные кредиты, займы, вклады, депозиты), в том числе привлеченные с помощью выпущенных банком ценных бумаг;
• непроцентные расходы — остальные (кроме процентных) расходы на проведение всех операций банка: на заработную плату и материальное поощрение сотрудников; на содержание аппарата управления, в том числе представительские и компенсационные расходы; уплаченные банком комиссионные; уплаченные банком дивиденды; эксплуатационные расходы (амортизация, затраты на текущий ремонт основных фондов, расходы на аренду, рекламу, на приобретение малоценных и быстро изнашивающихся предметов, транспортные, почтовые и телеграфные расходы, командировочные расходы, плата за обучение, за информацию, упаковочные и другие материалы, за бланки и тому подобные общебанковские хозяйственные расходы некапитального характера); расходы, связанные с созданием резервов на покрытие возможных убытков от кредитных и некоторых иных операций банка, относимые на себестоимость таких операций.
К прочим (неоперационным) расходам банка можно отнести, в частности:
• уплаченные налоги и другие внесенные обязательные платежи;
• уплаченные штрафы, пени и неустойки;
• убытки от реализации имущества;
• убытки в виде отрицательных курсовых разниц от переоценки принадлежащих банку некоторых видов активов.
Расходы банка должны быть по возможности минимальными (в расчете на выбранные контрольные показатели, наиболее адекватно отражающие конечную эффективность работы банка), а потому ими необходимо постоянно управлять, имея в виду как минимум недопущение нерационального использования имеющихся средств, в том числе путем организации соответствующего контроля. С этой целью используются процедуры бюджетирования — регулярного самостоятельного составления совокупности финансовых планов (бюджетов) банка. Исходная информация для их составления берется из плановой структуры бизнес-процессов, отражающей направления предстоящего развития, намеченные для себя банком. Горизонт текущего планирования деятельности банка целесообразно принять равным одному году, а продолжительность планового периода — равным одному кварталу.
Желательно составлять следующие виды бюджетов:
• финансовых ресурсов;
• операционных доходов и расходов;
• хозяйственных расходов;
• расходов на сотрудников;
• коммерческих и административных расходов;
• капитальных вложений.
Сметы затрат при этом планируются исходя из принципов:
• методического единства состава и направлений затрат;
• наиболее полного распределения расходов по сметам отдельных подразделений;
• формирования сметы затрат подразделений, не зарабатывающих доходы, с учетом их возможного покрытия за счет доходов зарабатывающих подразделений (при их совместной деятельности).
Подразделения рассчитывают и представляют свои сметы расходов, включая в них расходы, связанные с обеспечением их деятельности.
В целях контроля за целевым использованием средств определяются распорядители сметы. В подразделениях это обычно основной распорядитель (первый ключ) — руководитель подразделения и сораспорядитель (второй ключ) — руководитель другого подразделения, отвечающий за конкретное направление деятельности банка (подпись сораспорядителя бывает необходима по отдельным статьям сметы). Например, если подразделение предусматривает в своей смете расходы на приобретение компьютеров, то оно согласовывает соответствующую сумму с руководством подразделения банковских технологий.
Смета банка в целом представляет собой совокупность расходов подразделений и блок общебанковских расходов, не подлежащих распределению между подразделениями (помимо общехозяйственных и эксплуатационных расходов).
В результате сведения бюджетов может быть получен проект необходимого банку бюджета денежных потоков (на неделю, месяц, квартал и т.д.).
Управление расходами на основе бюджетирования основывается на анализе причин отклонений фактически достигнутых результатов от разработанных бюджетов (от планового уровня показателей) и предполагает скользящую корректировку планов как минимум 1 раз в месяц.
Бюджетирование должно сочетаться с созданием таких механизмов финансового планирования и управленческой отчетности, которые бы обеспечивали руководство банка достоверной информацией, в том числе об эффективности деятельности его филиалов и внутренних подразделений, необходимой для принятия грамотных управленческих решений.
Процентная маржа представляет собой одно из важных выражений успешности коммерческой деятельности банка и количественно равна разнице между суммами процентных доходов и процентных расходов, т.е. между процентами полученными и процентами уплаченными. Именно она обычно является основным источником прибыли банка. Исключение могут составлять банки, в основном специализирующиеся на операциях, дающих непроцентные доходы.
Размер процентной маржи может характеризоваться абсолютной величиной (в рублях) и относительной величиной в форме ряда финансовых коэффициентов; последние могут показывать либо ее фактический уровень, либо так называемый достаточный (для данного банка) уровень.
Фактический уровень (относительный) процентной маржи рассчитывается по нескольким схожим формулам, в числителе которых используется размер фактической маржи за период, а в знаменателе (в зависимости от целей анализа) — либо средний остаток всех активов банка за период (имеются в виду активы, очищенные от так называемых регулирующих статей), либо средний за период остаток активов, приносящих доход, либо средний за период остаток кредитной задолженности. Что касается коэффициента достаточности маржи (рассчитывается тоже относительно приносящих доход активов), то он показывает, какой в данный момент минимальный уровень маржи необходим банку для компенсации расходов (издержек).
Факторный анализ доходов и расходов коммерческого банка заключается в том, чтобы на основе количественной оценки взаимосвязанных параметров, оказывающих решающее влияние на размеры доходов и расходов: выявлять основные факторы, результатом действия которых явилось увеличение или уменьшение прибыли; оценивать надежность и стабильность источников прибыли, в том числе на перспективу; обеспечить менеджмент банка инструментарием, который бы позволял ему принимать оптимальные решения, направленные на максимизацию стоимости банка.
Доходы в целом могут измениться главным образом за счет изменения:
• размера остатков на счетах по группе активов, приносящих основные доходы (например, процентный доход и доход от операций с ценными бумагами);
• среднего уровня процентной ставки, которую банк получает за предоставленные в пользование клиентов финансовые активы.
Этот анализ дает количественную оценку того, какой из факторов (остатки на счетах или средний размер процентной ставки) в большей степени отразился на процентных доходах и доходах от операций с ценными бумагами, и позволяет провести качественный анализ причин, вызывающих: общий рост (уменьшение) группы активов, приносящих процентный доход; изменение удельного веса доходных активов в совокупных активах; изменение общего уровня процентной ставки по активным операциям банка; изменение структуры портфеля доходных активов, т.е. удельного веса рисковых кредитов в кредитном портфеле банка, выданных под высокие проценты, или ценных бумаг спекулятивно-ажиотажного спроса; увеличение проблемных кредитов, по которым выплачиваются повышенные проценты, и т.п.
Генерирование доходов банка сопряжено с расходами, в которых основную долю обычно составляют процентные расходы. Изменение расходов зависит в основном от изменения: остатков платных привлеченных средств; среднего уровня процентной ставки, которую банк платит за такие средства.
Определение степени влияния каждого фактора на изменение суммарных процентных расходов позволит проанализировать способы устранения или уменьшения их воздействия за счет изменения: объемов срочных/до востребования депозитов; удельного веса платных привлеченных средств в совокупных пассивах; структуры депозитов по срокам привлечения; структуры депозитов по группам клиентов и т.п.
Расходы на комиссию банка
Минфин России ответил на вопрос об учете расходов в виде комиссии банка за перечисление заработной платы на счета работников.
Облагаются НДФЛ все доходы физического лица, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды (п. 1 ст. 210 НК РФ). При этом доходом признается экономическая выгода физического лица в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой ее можно оценить (ст. 41 НК РФ).
Суммы комиссии, уплаченные за перечисление заработной платы на счета работников, не являются их экономической выгодой (доходом), а значит, не облагаются НДФЛ (п. 1 письма Минфина России № 03-04-06-01/387).
Банковские операции освобождены от налогообложения НДС (подп. 3 п. 3 ст. 149 НК РФ, письмо Минфина России № 03-07-05/6008).
Затраты на уплату банковской комиссии за перечисление заработной платы на счета работников экономически оправданны (п. 1 ст. 252 НК РФ).
Для целей налогообложения прибыли они включаются:
• или в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ);
• или в состав внереализационных расходов (подп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Организация вправе самостоятельно определить, к какой группе отнести такие расходы (п. 4 ст. 252 НК РФ). В любом случае их следует учесть в периоде, когда банк оказал услугу по перечислению денег работникам (подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ, письмо Минфина России № 03-03-06/1/1916).
При применении УСН с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов», банковская комиссия учитываются в составе расходов на дату ее фактической уплаты (подп. 9 п. 1 ст. 346.16, п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
Комиссия банка включается в состав прочих расходов в том отчетном периоде, когда банк оказал услугу по перечислению денег работникам (п. п. 11, 14.1, 16, 18 ПБУ 10/99 "Расходы организации", утвержденного приказом Минфина России № 33н).
Снижение расходов банка
Российский банковский сектор столкнулся с серьезными трудностями. Резко выросла стоимость кредитов, которые прежде обеспечивали основную часть прибыли, а из-за роста рисков возникают проблемы с ликвидностью и доступом к капиталу. Многие из этих факторов не зависят от банков и спрогнозировать их непросто. Но у руководителей финансовых организаций есть эффективный рычаг, позволяющий с оптимизмом смотреть в будущее. Речь идет об управлении операционными и капитальными расходами.
Отношение расходов к доходам у российских банков традиционно находилось на приемлемом уровне. У десяти крупнейших российских банков оно составляло 51%, почти как у ведущих универсальных банков Европы (60-65%). Но по отношению расходов к активам отечественные финансовые учреждения существенно уступают европейским - 3% против 1% у десяти крупнейших банков России и Европы соответственно.
Почти все крупные банки мира начали сокращать расходы, но достичь поставленных целей сумели лишь 10% учреждений. А у 100 крупнейших российских банков операционные расходы в последние пять лет росли, в среднем на 17% в год. Аналогичными темпами росли активы, т. е. увеличение портфелей активов не сопровождалось повышением эффективности.
Доля сотрудников, занимающихся продажами, не превышает 30-40% от общего персонала банков. При этом во многих из них сотрудники продающих подразделений проводят в прямом контакте с клиентами не более 30% рабочего времени. Значительная часть розничных сетей не приносит прибыли, а в корпоративном сегменте целый ряд клиентов остаются убыточными.
Очевидно, что подход к работе с затратами нужно менять. Структурное сокращение расходов стало насущной необходимостью, возможность же радикального снижения затрат теперь определяется развитием технологий и быстро меняющимися предпочтениями клиентов. По данным компании Finalta, сегодня в России в среднем около 60% переводов и порядка трети всех платежей совершаются в интернете. В среднем около 20% продаж розничных банковских продуктов осуществляются вне отделений, а если суммировать показатели лучших банков, то оказывается, что так может проходить до 80% продаж. Благодаря переносу продаж и обслуживания в цифровые каналы существенно снижается стоимость клиентских операций.
Пытаясь снизить расходы, банки обычно ограничиваются однократным сокращением бюджета, но не проводят структурных преобразований и не внедряют культуру бережливого управления. В результате операционные расходы обычно сокращаются «волнами» - на 5-10%, а в следующем году вырастают снова.
Ведущие мировые банки вырабатывают навыки и создают организационную инфраструктуру для системного сокращения расходов. Наряду с культурой управления рисками и другими методами они внедряют принципы бережливой операционной деятельности.
Здесь важно отметить три аспекта. Во-первых, сокращение расходов теперь является неотъемлемой частью деятельности линейных руководителей и в каждом подразделении выделяются квалифицированные сотрудники, ответственные за постоянное повышение производительности. Во-вторых, для эффективного сокращения расходов банки предпринимают не только тактические меры, но и структурные преобразования базы затрат, а также изменяют корпоративную культуру. В-третьих, управление затратами и повышение эффективности становятся частью повседневной работы руководителей банков, которые активно взаимодействуют с сотрудниками и подают им личный пример.
Выбор статей затрат, которые можно сократить, во многом зависит от исходных условий и особенностей бизнеса конкретного банка. Централизация, внедрение принципов бережливой деятельности, сокращение расходов на закупки - все это известные и распространенные методы повышения эффективности. Однако в кризисных условиях могут потребоваться иные решения, а именно: переход от фиксированных ставок оплаты труда к переменным, уменьшение неденежных видов вознаграждения, пересмотр капитальных проектов и т. д.
Развитие технологий и меняющиеся предпочтения клиентов создают дополнительные возможности сокращения расходов:
- перевод сервисных операций и транзакций клиентов в цифровые каналы;
- развитие цифровой платформы продаж и изменение роли отделений;
- сквозная оптимизация и автоматизация процессов;
- повышение производительности поставщиков (например, внедрение принципов быстрой разработки программного обеспечения в сфере информационных технологий).
Примеров подобных комплексных программ не так много, но они позволяют достигать более убедительных, а главное, стабильных результатов.
Так, один скандинавский банк успешно перенес клиентские операции в цифровые каналы, сократив количество операционистов в отделениях на 70%. Другой европейский банк реализует системную программу автоматизации сквозных процессов и точек взаимодействия с клиентами, стремясь создать масштабируемый прототип «процесса будущего» всего за 16 недель.
Еще один банк Старого Света выделил операционное подразделение и ИТ-службу в крупную сервисную компанию, которая не только предоставляет услуги банковским подразделениям, но и создает партнерства с основными поставщиками в целях сокращения затрат и повышения уровня сервиса. Банк разработал прозрачную модель стоимости операций и продуктов и предоставил сервисной компании возможность реинвестировать часть сэкономленных средств в новые проекты по повышению эффективности.
Кто-то скажет, что практическая реализация подобных программ в России - дело далекого будущего. Однако десять лет назад тоже было трудно представить, что более половины платежей и 20% продаж банковских продуктов будут осуществляться вне отделений. Очевидно, будущее намного ближе, чем кажется.
Транспортные расходы банка
Большинство компаний, занятых производственной или торговой деятельностью, пользуются услугами транспортных компаний или имеют собственный автопарк. При покупке активов организация также несет другие сопутствующие издержки, которые вместе с затратами на доставку образуют транспортно-заготовительные расходы (ТЗР).
Каждая компания обязана внести и утвердить в учетной политике перечень расходов, которые следует впоследствии относить к ТЗР.
Для этого нужно использовать НПА из следующего списка:
1. ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» (утв. приказом Минфина РФ № 44н). В п. 6 этого документа приведены затраты, связанные с заготовкой и доставкой МПЗ до места их использования. Это:
• затраты, связанные с заготовкой и доставкой;
• затраты, связанные с содержанием персонала предприятия, занятого заготовкой и хранением;
• услуги по транспортировке МПЗ до места их использования;
• проценты, начисляемые в рамках займов от партнеров по бизнесу;
• проценты, начисленные в рамках кредитов на приобретение МПЗ при условии, что эти проценты сформированы до момента учета МПЗ.
2. Методические указания по учету материально-производственных запасов (утв. приказом Минфина России № 119н). В п. 70 методических указаний содержится перечень ТЗР, которые можно причислять к приобретению материалов. В этот список включены следующие виды расходов:
• по погрузке и транспортировке, если они оплачиваются вне основной стоимости материалов;
• на оплату труда, социальные взносы и командировки работников, занятых заготовкой и хранением материалов;
• по содержанию реально использующихся складских помещений;
• по оплате услуг посреднических компаний и индивидуальных предпринимателей;
• по оплате услуг хранения до того момента, когда МПЗ прибудут к покупателю;
• по процентам, начисленным в рамках кредитов на приобретение МПЗ, если эти проценты начислены до момента учета МПЗ;
• по суммам потерь в пути, если их размер находится в пределах нормативов на естественную убыль;
• прочие расходы.
3. Общероссийский классификатор видов экономической деятельности (утв. приказом Росстандарта № 14-ст).
В классификаторе есть раздел «Транспортировка и хранение», в нем приводится список транспортных услуг, на который следует ориентироваться. Дело в том, что НК РФ не содержит формулировки, что относится к такому виду расходов. Поэтому при организации бухгалтерского и налогового учета нужно создать и утвердить в учетной политике идентичный перечень транспортных услуг.
Следует учесть, что для бухучета большое значение имеет вид ТЗР. А именно:
• ТЗР, обусловленные приобретением материалов;
• ТЗР, обусловленные приобретением товаров:
• в торговой компании;
• неторговой компании;
• ТЗР, обусловленные реализацией готовой продукции либо товаров.
Отметим особенности бухучета для каждого вида.
ПБУ 5/01 определяет, что ТЗР включаются в фактическую стоимость материалов (пп.6, 11). Пунктом 83 методических указаний допускается использование трех способов записи ТЗР в условиях покупок. Компании предписано выбрать один из указанных ниже способов и внести его в учетную политику предприятия.
Для отражения используется 15-й счет «Заготовление и приобретение материалов». Кроме упомянутого 15-го счета при данном способе и при применении учетных цен используется и 16-й счет «Отклонение в стоимости материальных ценностей».
Учетные цены могут быть взяты из следующих категорий:
• договорные цены (при этом в них не должны быть учтены сопутствующие затраты на заготовку и доставку);
• цены, действовавшие в прошлых периодах;
• запланированные цены;
• средние цены, действующие по определенной группе МПЗ.
При формировании приведенной таблицы были использованы, кроме уже описываемых, следующие счета:
• 10-й — «Материалы»;
• 20-й — «Основное производство»;
• 23-й — «Вспомогательные производства»;
• 60-й — «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;
• 71-й — «Расчеты с подотчетными лицами»;
• 76-й — «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
В пункте 87 методических указаний приведены формулы, по которым ведется расчет процента списания ценовых отклонений.
Порядок расчета следующий:
К = (Откл0 + Откл1) / (М0 + М1) х 100, где:
• К — размер отклонения в процентах;
• Откл0 — размер отклонения в начале месяца (остаток);
• Откл1 — размер отклонения, накопленного в течение месяца;
• М0 — объем материалов в начале месяца в учетных ценах;
• М1 — объем поступивших материалов в течение месяца в учетных ценах.
Откл2 = К х М2, где:
• Откл2 — размер отклонений, которые можно списать на расходы;
• М2 — объем материалов в учетных ценах, который списан на расходы.
Для отражения используется специальный субсчет на 10-м счете «Материалы». Указанные выше формулы могут применяться и в этом случае. При этом выбранный расчетный метод следует утвердить в учетной политике.
ТЗР напрямую включаются в фактическую стоимость материалов.
Данный способ доступен лишь тем компаниям, у которых перечень используемых материалов невелик и есть группы материалов, которые занимают превалирующий объем в общем их количестве. Иначе говоря, если ТЗР приходятся на такие запасы, то такие расходы войдут в стоимость единицы материала.
Когда ведется закупка товаров, соответствующие случаю транспортные расходы могут учитываться тоже разными способами, которые зависят от того, какой деятельностью занимается компания.
Так, торговым компаниям, разрешается выбрать способ учета из следующего перечня:
1. ТЗР включены в себестоимость товаров (п. 6 ПБУ 5/01): Дт 41, субсчет «ТЗР» Кт 60. Если для учета товаров используют 15-й счет «Заготовление и приобретение материальных ценностей», то запись будет такова: Дт 15 Кт 60.
2. ТЗР включены в расходы на реализацию товаров (п. 13 ПБУ 5/01), при этом такие расходы:
• разбрасываются между теми товарами, которые реализованы, и теми, которые остались на складе (в описании счета 44, план счетов, утвержденный приказом Минфина РФ № 94н),
• списываются на себестоимость в полной мере: Дт 44 Кт 60.
По окончании месяца обусловленные продажей расходы можно списать на себестоимость. Запись при этом будет такова: Дт 90, субсчет «Расходы на продажу» Кт 44.
Выбранный способ учета следует обязательно внести в учетную политику предприятия.
В приведенных выше записях в дополнение к уже упоминавшимся приведены следующие счета:
• 02-й — «Амортизация»,
• 41-й — «Товары»,
• 44-й — «Расходы на продажу»,
• 70-й — «Расчеты с персоналом по оплате труда»,
• 69-й — «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»,
• 90-й — «Продажи».
Если используется частичное списание, то в учетную политику надо будет внести метод, который будет применять компания при разделении ТЗР между реализованными товарами и теми, которые остались храниться на складе. Нормативные акты не содержат рекомендаций, какой метод выбирать в разных обстоятельствах. То есть компании вольны его выбирать сами.
Однако можно сориентироваться с помощью формулы, приведенной в ст. 320 НК РФ:
К = (ТР0 + ТР1) / (Т1 + Т2) х 100, где:
• К — средний процент ТЗР, которые пришлись на товарные остатки на конец месяца;
• ТР0 — затраты на транспорт, которые соответствуют нереализованным товарным остаткам на начало месяца;
• ТР1 — затраты на транспорт, понесенные в текущем месяце;
• Т1 — стоимость товаров, которые уже куплены и проданы в текущем месяце;
• Т2 — стоимость товаров, которые куплены, но не проданы на конец месяца.
ТР2 = К х Т2, где:
• ТР2 — затраты на транспорт, которые пришлись на нереализованные товарные остатки на конец месяца;
• Т2 — стоимость товаров, которые уже приобретены, но не проданы на конец месяца.
Неторговые организации вправе учесть транспортные расходы в качестве расходов на реализацию. Такое определение содержится в п. 227 методических указаний по учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России № 119н. Неторговыми организациями следует считать те компании, которые кроме торговых операций осуществляют другие виды экономической деятельности.
Компании, входящие в данную категорию, вправе выбирать, следует ли разбрасывать затраты между себестоимостью уже реализованных товаров и товарных остатков. Однако на этот счет есть и некоторые рекомендации, содержащиеся в п. 228 методических указаний.
Распределять расходы предлагается, если:
• ТЗР превышают 10% от размера выручки от реализации,
• ТЗР в течение года неравномерны.
Возможны следующие варианты учета расходов на доставку:
1. Если цена доставки входит в стоимость товара. Такой вариант чаще всего имеет место, когда товар по договору доставляется поставщиком до склада покупателя и в первичных документах цена доставки не выделяется отдельно. Транспортные затраты в приведенных обстоятельствах — это расходы на продажу. Запись соответствующей транзакции в бухучете будет такова: Дт 44 Кт 60, 76. Такие расходы в конце месяца следует списать на себестоимость в полной мере. Запись будет такова: Дт 90, субсчет «Расходы на продажу» Кт44.
2. Цена доставки приведена отдельно от стоимости товара. Если в договоре на приобретение товара цена доставки выделена, это означает, что поставщик намерен получить оплату за доставку отдельно. В таком случае имеет место выручка за транспортные услуги. Затраты, связанные с доставкой, надо отразить следующей записью: Дт 23 Кт 02, 10, 70, 69. Последующее списание расходов: Дт 90, субсчет «Себестоимость транспортных услуг» Кт 23.
Внереализационные расходы банка
Внереализационные расходы – это расходы, необходимые для ведения деятельности организации, не связанные прямо с производством и реализацией.
Так, внереализационными расходами являются:
• проценты по долговым обязательствам любого вида – кредитам, займам, ценным бумагам и т.д. (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ);
• расходы на ликвидацию ОС, которые выводятся из эксплуатации, на списание нематериальных активов, в том числе суммы недоначисленной амортизации (пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ);
• судебные расходы и арбитражные сборы (пп. 10 п. 1 ст. 265 НК РФ). Кстати, расходы на оказание юридических услуг и представление интересов организации в суде могут быть признаны в расходах независимо от итогов рассмотрения дела (Письмо Минфина № 03-03-06/39817);
• штрафы, пени, иные санкции за нарушение договорных и долговых обязательств, признанные должником, а также подлежащие уплате должником на основании решения суда (пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ);
• премии и скидки, выплаченные продавцом покупателю вследствие выполнения определенных условий договора, в том числе по объему покупок (пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ) и др.
Внереализационные расходы включают в себя и другие виды расходов, помимо указанных выше. Весь перечень можно найти в статье 265 НК РФ «Внереализационные расходы». Кстати, он является открытым (пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Внереализационные расходы в налоговом учете признаются, если они экономически обоснованы и документально подтверждены (п. 1 ст. 252 НК РФ). А дата признания расхода будет зависеть от того, какой именно это расход. К примеру, суммы штрафов, пеней, иных санкций за нарушение договорных и долговых обязательств признаются либо на дату признания долга должником, либо на дату вступления в силу решения суда (пп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ).
Прочие внереализационные расходы – это также обоснованные расходы организации, не связанные с производством и реализацией, но не поименованные прямо в ст. 265 НК РФ.
Например, прочие внереализационные расходы включают в себя расходы в виде:
• премий и скидок, предоставленных по договору оказания услуг (пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ, Письмо Минфина№ 03-03-06/1/52651);
• суммы третейского сбора, уплаченного в соответствии с правилами постоянно действующего третейского суда (п. 1 Письма ФНС № ГД-4-3/13222@) и др.
Поскольку как самостоятельный вид расхода указанные суммы в НК не поименованы, в состав внереализационных расходов они включаются в качестве прочих.
Нередко в Интернете задают вопрос: услуги банка – это внереализационные расходы или прочие. Отвечаем, в списке внереализационных расходов есть отдельный пункт, где поименованы расходы на услуги банка (пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ). Так что учитывайте их как внереализационные.
Многие расходы, которые признаются внереализационными в соответствии с НК РФ, в бухучете учитываются по дебету субсчета 91-2 «Прочие расходы». Например, признание в расходах процентов по кредиту отражается проводкой Д91-2 – К66, а признание неустойки, подлежащей выплате контрагенту, проводкой Д91-2 – К76.
УСН расходы услуги банка
Услуги банка при УСН - доходы минус расходы встречаются в деятельности каждого хозсубъекта. За проведение платежей, сопровождение и регистрацию счета, применение дистанционной системы документооборота, осуществление эквайринга и иные услуги банки взимают плату. В этом материале разберем, в каких случаях и какие услуги от банка может принять упрощенец, исчисляя налог на УСН.
Затраты, допустимые для снижения базы упрощенного налога, зафиксированы в п. 1 ст. 346.16 НК РФ.
К затратам при УСН, связанным с банковским взаимодействием, принадлежат расходы, зафиксированные в подп. 9 п. 1 вышеупомянутой статьи:
• проценты, оплаченные за предоставленные займы и кредиты;
• комиссионные за услуги, оказываемые кредитными структурами.
При этом траты на услуги банков учитываются в порядке, применяемом ст. 254, 255, 263, 264, 265 и 269 НК РФ для вычисления налога на прибыль. Ст. 264 причисляет оплату услуг кредитных учреждений к прочим расходам. Что же касается трат за услуги кредиторов, в письме Минфина РФ № 03-11-06/2/124 дается четкое разъяснение о том, с какими банковскими операциями они должны быть связаны. Эти операции упомянуты в ст. 5 закона № 395-1 «О банках и банковской деятельности».
Принимаемые издержки обязаны подтверждаться соответствующей первичкой. К налоговому учету их берут в момент оплаты (п. 2 ст. 346.16 НК РФ).
Все иные траты, возникающие в ходе взаимодействия с банками, не упомянутые выше, взять в расход для расчета упрощенного налога нельзя. Остановимся на отдельных услугах кредиторов, которые вызывают вопросы при принятии в виде затрат для УСН.
По письму Минфина № 03-11-06/2/124 комиссия за перевод зарплаты на карты работников считается банковской операцией и уменьшает базу для вычисления налога на УСН. Для принятия этих издержек необходимо указать в трудовом договоре, что зарплата перечисляется не через кассу, а в безналичном порядке.
При этом расходы за открытие карт сотрудникам, по мнению Минфина, высказанному в этом письме, нельзя взять в зачет для налогового учета. А вот по письму московской налоговой службы № 20-12/40107 учесть в расходах для расчета налога на прибыль банковские комиссионные за выпуск карточек сотрудникам организации с целью перечисления на них выплат работодателя можно, но при условии, что эти траты по договору берет на себя организация. Так как банковские комиссии для УСН принимаются в расход согласно нормам ст. 264 и 265 НК РФ, выводы указанного выше письма налоговой службы применимы и для упрощенного налога. Как видим, позиции Министерства финансов и налоговой службы РФ различны.
С развитием информационных систем применение «Клиент-банка» представляется естественным процессом. Для оперативной работы банкиры предоставляют подобные услуги. В их экономической оправданности нет сомнений. Ст. 346.16 НК РФ показывает на допустимость взятия в расход банковских услуг в порядке, оговоренном в ст. 265 НК РФ. Подп. 15 п. 1 этой статьи буквально указывает на допустимость принятия в расходы услуг банка, вытекающих из применения электронных систем передачи документов от банкиров к заказчику и обратно.
Затраты, вытекающие из сопровождения проводимых расчетов, а также связанные с инкассацией и пересчетом принимаемых денег, их доставкой в отделение банка являются затратами, уменьшающими базу для УСН. Для признания данного вида расхода стоимость услуг инкассации и РКО фиксируется в договоре, заключенном с банковским учреждением.
Оплата покупателя по эквайрингу зачисляется в доход упрощенца в полной сумме с учетом банковской комиссии в момент зачисления средств на расчетный счет продавца. А можно ли зачесть в расход для УСН эту комиссию? Да, можно. Основание — подп. 24 п. 1 ст. 346.16 НК РФ (как комиссионные, агентские вознаграждения).
Расходы банка по кредиту
Будущему заемщику при подсчете своих затрат на ипотечный кредит следует знать о дополнительных расходах.
Их перечень и величина зависят от конкретного банка. Расходы бывают и единовременные, и те, которые нужно оплачивать на протяжении всего срока кредитования. Они могут быть связанны с обязательными требованиями кредиторов и с такими, которые банки устанавливают по своему усмотрению. В итоге сумма доп. расходов для заемщика может составить до 10% от суммы кредита.
Возможный перечень дополнительных расходов:
1) оценка стоимости жилья. Является для заемщика обязательной процедурой. Исходя из оценочной стоимости жилья банк будет определять сумму кредита. Обычно кредитная организация предлагает заемщику воспользоваться услугами оценочной компании, с которой у нее заключены договорные отношения. Тариф определяется оценщиком;
2) проверка объекта ипотечного кредитования. Если заемщик приобретает квартиру в строящемся доме, кредитная организация проверяет надежность данного строительства. За что и взимает определенную плату, которая может составлять некий процент от суммы кредита или быть обозначена фиксированным платежом. Затраты на проверку объекта недвижимости могут составить от 4,5 тыс. до 15 тыс. рублей;
3) государственная регистрация прав на недвижимое имущество и сделок с ним, оформление сопутствующих документов. Заемщик должен уплатить госпошлину в размере, установленном действующим законодательством РФ. Подготовка документов и их регистрация через юридическую фирму обойдутся приблизительно в 30 тыс. рублей;
4) страхование. Несмотря на то, что по закону обязательным является только страхование приобретаемой квартиры (предмета залога) от рисков утраты и повреждения, многие банки требуют от клиента дополнительно страховать свою жизнь и трудоспособность, а также риск утраты права собственности приобретаемого объекта недвижимости и ответственность заемщика за невозврат кредита. Страховые взносы производятся на протяжении всего срока ипотеки и составляют определенный процент от размера кредита. С уменьшением задолженности по займу убавляются и затраты на страхование. Как правило, финансового учреждения настоятельно рекомендуют пользоваться услугами страховых компаний, выступающих партнерами банка. В среднем расходы на страхование составляют от 1,5% в год от остатка ссудной задолженности по кредиту;
5) услуги риелтора и ипотечного брокера. Эти услуги не являются обязательными для банка. Пользоваться ими или нет, заемщик решает сам. Стоимость услуг риелтора имеет договорной характер и определяется в каждом конкретном случае, так как зависит от сложности сделки и объема работы. Может составлять 3-8% от стоимости недвижимости. Цена услуг ипотечного брокера варьируется от 1% до 3% от суммы займа. Заемщик может сэкономить значительную сумму, если подбор и оформление кредита, а также покупку недвижимости осуществит самостоятельно;
6) услуги нотариуса. Несмотря на то, что договор купли-продажи жилья по закону не подлежит обязательному нотариальному удостоверению, многие банки этого требуют в обязательном порядке. Также заемщику может быть необходимо нотариальное удостоверение согласия супруги (-а) заемщика на заключение договора об ипотеке, доверенностей, копий различных документов и т. п. Услуги нотариуса оплачиваются в соответствии с нотариальными тарифами;
7) единовременная комиссия за рассмотрение заявки на кредит. Ранее такая комиссия, как и комиссия за выдачу кредита была довольно распространенной, и банки брали ее в том числе и за повторное рассмотрение заявки. В настоящее время в российских банках такая доп. услуга отсутствует;
8) единовременная комиссия за снижение ставки. Является довольно распространенной в банках, выдающих кредиты по стандартам АО "Дельта Кредит". Как правило, согласно их условиям заемщик имеет возможность снизить ставку на 0,5/1/1,5 процентного пункта при уплате единовременного платежа в размере 1/2,5/4% от суммы займа;
9) единовременная комиссия за аренду сейфовой ячейки или использование аккредитивной формы расчетов;
10) внесение изменений в условия кредитного и обеспечительных договоров;
11) выдача банком справок и согласий. Так, заемщику может потребоваться разрешение банка на регистрацию членов семьи в квартире, находящейся в залоге. Или, к примеру, может понадобиться согласие финансового учреждения на перепланировку квартиры, приобретаемой за счет кредитных средств банка либо находящейся в залоге.
Выбирая ипотечный кредит, необходимо тщательно анализировать все его расходные составляющие в совокупности. При этом обязательно надо учитывать не только процентную ставку, первоначальный взнос, валюту и срок займа, но и дополнительные расходы. Часто бывает так, что банк выдает кредит по низкой ставке, но взимает с заемщика большие сборы и комиссии. Или наоборот, ставка выше, а дополнительные расходы существенно ниже. И в итоге на первый взгляд более дорогой кредит может обойтись клиенту дешевле.
Прочие расходы банка
К прочим операционным расходам относится ряд расходов, непосредственно связанных с проведением определенных банковских операций. Это почтовые и телеграфные расходы по платежам клиентов, налоги, относимые на затраты банка и др.
Расходы по обеспечению функционирования банка включают затраты, которые нельзя отнести прямо на определенные банковские операции. Эти расходы являются, по существу, «общехозяйственными». Сумма этих расходов находится в прямой зависимости от объемов операций и всей деятельности банка.
К расходам по обеспечению функционирования банка относятся следующие виды расходов:
• на содержание всех зданий (офисов) и вспомогательных помещений (затраты на эксплуатацию и ремонт, амортизация, аренда помещений, коммунальные платежи и оплата налогов на землю и имущество) и др.;
• на содержание персонала (оплата всех видов труда, расходы на командировки, социально-бытовые расходы, расходы по охране труда, расходы по обучению и повышению квалификации и др.);
• на приобретение и эксплуатацию банковского оборудования (компьютеры, программное обеспечение, телекоммуникационное оборудование, оргтехника, сейфы, офисная мебель и оборудование, различный инвентарь и др.);
• на средства связи, телекоммуникаций и информационные услуги (оплата телефонов и факсов, интернета, каналов связи, информационные издания и продукты, специальные и периодические издания);
• на рекламу;
• транспортные;
• прочие (оплата юридических слуг, консалтинговых, аудиторских услуг, услуг на научные исследования, налоги, относимые на затраты и др.).
Указанные расходы по обеспечению функционирования деятельности банка можно сгруппировать и по другим различным признакам: расходы, осуществляемые за счет прибыли банка и расходы, относимые на затраты; нормируемые и ненормируемые расходы; текущие расходы и расходы капитального характера; приобретение оборудования и др.
К группе прочих расходов обычно относят затраты банка, обусловленные непредвиденными (незапланированными) причинами. В состав прочих расходов включаются расходы по списанию, недостаче и хищению, уплаченные штрафы, пени, неустойки, расходы по списанию дебиторской задолженности, расходы, связанные с выплатой сумм по претензиям клиентов, расходы прошлых лет, выявленные в отчетном году, и другие расходы.
Особую группу расходов в банковской практике составляют затраты, связанные с формированием резервного фонда, предназначенного для покрытия возможных убытков и потерь по ссудам, возможных убытков по другим активным операциям, по дебиторской задолженности, по обесценению различных видов ценных бумаг.
Расходы коммерческих банков представляют собой использование денежных средств, необходимых для осуществления всех видов банковской деятельности. Они подразделяются по форме образования, характеру, периоду, к которому они относятся, способу учета.
Расходы коммерческих банков можно группировать по такой же классификации, как и доходы:
• операционные расходы, в том числе процентные расходы, комиссионные расходы, по операциям на финансовых рынках и пр.;
• расходы по обеспечению функционирования деятельности банка;
• прочие расходы.
Операционными расходами являются расходы, производимые непосредственно для выполнения банковских операций. Главным их отличием от других видов расходов является то, что их объем зависит от объема и структуры совершаемых банком операций. В связи с этим операционные расходы называют также прямыми расходами.
Основная часть кредитных ресурсов банка образует привлеченные средства, использование которых необходимо оплачивать. Эти затраты составляют наибольшую часть расходов банка. Плата за использование привлеченных ресурсов осуществляется в форме выплат процентов, и соответственно эти расходы являются процентными.
Процентные расходы коммерческих банков, осуществляющих различные виды кредитной деятельности, обычно составляют более 50% всех его расходов. Одновременно их удельный вес в общей сумме расходов различен для каждого банка и зависит, в первую очередь, от соотношения отдельных видов платных пассивов (обязательств) банка.
Наибольшие суммы процентов обычно выплачиваются по вкладам населения и кредитам, получаемым на межбанковском рынке, депозитам юридических лиц, депозитным сертификатам, ценным бумагам, (облигациям, процентным векселям). Относительно небольшие проценты банки выплачивают за использование средств, находящихся на счетах до востребования физических лиц, а также на расчетных и текущих счетах юридических лиц.
Таким образом, объем прибыли банка существенным образом зависит от величины и соотношения различных видов процентных расходов, чем меньше величина процентных расходов, тем больше прибыль банка.
Расходы банка по оказанию клиентам услуг некредитного характера связана в основном с расходами по оплате услуг: банков-корреспондентов, центрального банка, бирж, юридических фирм, процессинговых и клиринговых центров и др. Оплата такого рода услуг производится обычно в виде комиссии от суммы совершаемой операции. В связи с этим данная группа расходов классифицируется как комиссионные. Комиссионные расходы составляют небольшой удельный вес в общей сумме расходов банка.
Отдельную группу расходов банка составляют расходы по осуществлению операций на финансовых рынках. В состав этой группы входят расходы на приобретение акций, облигаций, оплату купонных доходов по облигациям, оплата по векселям, а также расходы по переоценке ценных бумаг и другого имущества. К этой группе расходов можно отнести и расходы по операциям с иностранной валютой.
Статью подготовила ведущий эксперт-экономист по бюджетированию Ошуркова Тамара Георгиевна. 
