Период, который может быть охвачен налоговой проверкой, зависит от вида проверки. Налоговые проверки бывают двух видов: камеральные и выездные (п. 1 ст. 87 НК РФ).
В рамках камеральной налоговой проверки инспекция может проконтролировать только тот период, за который организация подала декларацию или расчет, в том числе уточненный (п. 1 ст. 88 НК РФ). Это означает, что если организация сдала в инспекцию декларацию по НДС за II квартал 2012 года, то в рамках камеральной проверки представленной декларации инспекция может проверить правильность расчета этого налога только за II квартал 2012 года. При этом для проведения проверки инспекция вправе использовать данные других отчетных периодов.
Ситуация: можно ли отменить решение инспекции по итогам камеральной проверки. По итогам проверки инспекция сделала выводы, не имеющие отношения к тому периоду, за который была подана декларация (расчет).
Да, можно, в части тех выводов, которые относятся к периодам, не подпадающим под камеральную проверку.
В рамках камеральной проверки инспекция может проконтролировать только тот период, за который организация подала декларацию или расчет (п. 1 ст. 88 НК РФ). Отступление от этого периода будет нарушением со стороны инспекции. Поэтому решение инспекции по итогам камеральной проверки подлежит отмене в той части выводов, которые относятся к периодам, не подпадающим под проверку. В арбитражной практике есть примеры судебных решений, подтверждающих правомерность этого вывода (см., например, определение ВАС РФ № 1437/09, постановления ФАС Уральского округа № Ф09-7599/08-С2, Восточно-Сибирского округа № А58-6343/06-Ф02-5686/2007, Северо-Западного округа № А56-16972/2006).
Задавайте вопросы нашему консультанту, он ждет вас внизу экрана и всегда онлайн специально для Вас. Не стесняемся, мы работаем совершенно бесплатно!!!
Также оказываем консультации по телефону: 8 (800) 600-76-83, звонок по России бесплатный!
В рамках выездной налоговой проверки инспекция может проконтролировать любые периоды. Главное, чтобы эти периоды не выходили за рамки трех календарных лет, предшествующих году принятия решения о проведении выездной проверки. Это следует из положений абзаца 2 пункта 4 статьи 89 Налогового кодекса РФ. Так, если решение о проведении выездной проверки, то в ее рамках инспекция может проанализировать любые периоды не ранее 2008 года.
Аналогичный подход к определению периодов выездной проверки действует и в тех случаях, когда инспекция проводит:
– повторную выездную проверку в целях контроля вышестоящего налогового органа над нижестоящим (абз. 3 п. 10 ст. 89 НК РФ);
– выездную проверку в связи с реорганизацией или ликвидацией организации (п. 11 ст. 89 НК РФ).
Особый период выездной проверки предусмотрен, если инспекция проводит:
– первичную выездную проверку в связи с подачей организацией уточненной декларации. В этом случае инспекция может проверить период, за который подана уточненная декларация, даже в том случае, если указанный период превышает три года (абз. 3 п. 4 ст. 89 НК РФ);
– повторную выездную проверку в связи с подачей организацией уточненной декларации с суммой налога к уменьшению. В этом случае инспекция может проверить не любой период в пределах трехлетнего ограничения, а только тот, за который подано уточнение (подп. 2 п. 10 ст. 89 НК РФ);
– выездную проверку в организации, применяющей спецрежим при выполнении соглашения о разделе имущества. В этом случае инспекция может проверить любые периоды в течение всего срока действия указанного соглашения, даже если соглашение вступило в силу три года назад или ранее (п. 1 ст. 346.42 НК РФ);
– выездную проверку резидента, исключенного из реестра резидентов особой экономической зоны в Калининградской области. Если эта проверка касается налога на прибыль и (или) налога на имущество и решение о ее проведении принято не позднее трех месяцев с момента уплаты соответствующего налога, то инспекция может проверить любые периоды без каких-либо ограничений по годам (абз. 5 п. 10 ст. 288.1, абз. 5 п. 7 ст. 385.1 НК РФ).
Ситуация: может ли инспекция в рамках выездной налоговой проверки проконтролировать текущий год (год, в котором было принято решение о проведении выездной проверки).
Да, может.
Трехгодичный период, предусмотренный в законодательстве, ограничивает лишь нижний предел периода, который может быть охвачен выездной проверкой (п. 4 ст. 89 НК РФ). Верхний предел этого периода ограничен датой принятия решения о проведении выездной проверки. Дело в том, что период проверки должен быть определен заранее и отражен в решении о ее проведении (абз. 7 п. 2 ст. 89 НК РФ). Это значит, что год, в котором инспекция принимает решение о проведении выездной проверки, может быть проверен вплоть до даты принятия такого решения.
На это указал Пленум ВАС РФ (абз. 2 п. 27 постановления Пленума ВАС РФ № 5).
Проверка текущего года может коснуться налогов, которые имеют короткий налоговый период (месяц, квартал). Например, НДС, налоговым периодом по которому является квартал (ст. 163 НК РФ). Правомерность этого вывода подтверждена арбитражной практикой (см., например, постановления ФАС Московского округа № КА-А40/3000-09-П, № КА-А40/10298-08, Поволжского округа № А12-7566/08, Северо-Западного округа № А52-454/2008).
Вместе с тем, проверка текущего года может охватить и те налоги, налоговым периодом по которым является календарный год, например налог на прибыль (ст. 285 НК РФ). Правомерность такого подхода также подтверждена арбитражной практикой (см., например, постановления ФАС Восточно-Сибирского округа № А19-3295/08-50-Ф02-7091/08, № А69-3781/05-Ф02-2938/2007, Северо-Западного округа № А52-5071/2007, Дальневосточного округа № Ф03-А37/07-2/2195). В этом случае проверка будет затрагивать правильность уплаты не самого налога, а авансовых платежей по нему, так как налоговый период еще не закончился. Если при проверке будет обнаружено несвоевременное перечисление авансовых платежей, организации могут быть начислены пени. При этом оштрафовать организацию за такое нарушение налоговая инспекция не вправе. Такой порядок предусмотрен пунктом 3 статьи 58 Налогового кодекса РФ.
Следует отметить, что в отношении организаций – налоговых агентов освобождение от налоговой ответственности за несвоевременное перечисление налогов в бюджет не применяется. Дело в том, что обязанность налоговых агентов по перечислению в бюджет удержанных сумм налогов связана не с окончанием отчетных (налоговых) периодов, а с моментом выплаты доходов налогоплательщикам. Это следует из положений подпункта 1 пункта 3 статьи 24, статей 161 и 174, пункта 6 статьи 226, статей 287 и 310 Налогового кодекса РФ. Таким образом, если в ходе проверки будет обнаружено, что организация как налоговый агент нарушала сроки уплаты удержанных налогов, инспекция вправе не только начислить ей пени (п. 7 ст. 75 НК РФ), но и оштрафовать по статье 123 Налогового кодекса РФ. В арбитражной практике есть примеры судебных решений, подтверждающие правомерность этого вывода (см., например, постановления ФАС Северо-Западного округа № А56-25496/2010, № А56-18448/2010, Западно-Сибирского округа № А03-9949/2010, Уральского округа № Ф09-11127/10-С2, Волго-Вятского округа № А11-2800/2009).
Ситуация: может ли инспекция в рамках выездной проверки проконтролировать I, II и III кварталы 2008 года. Решение о проведении проверки принято в IV квартале 2011 года.
Да, может.
В рамках выездной проверки инспекция может проконтролировать любые периоды, которые не выходят за рамки трех полных календарных лет (с 1 января по 31 декабря), предшествующих году принятия решения о проведении проверки (абз. 2 п. 4 ст. 89 НК РФ). При этом квартал (месяц), в котором было принято решение, никакого значения не имеет. Если решение о проведении выездной проверки принято (неважно, в каком квартале или месяце данного года), инспекция может проверить любой из периодов, который приходится. I, II и III кварталы 2008 года входят в указанный промежуток. Поэтому инспекция имеет полное право их проверить. В арбитражной практике есть примеры судебных решений, подтверждающие правомерность этого вывода (см., например, постановления ФАС Поволжского округа № А55-9816/2008, № А57-8348/2008, Восточно-Сибирского округа № А33-10180/07-Ф02-1850/09, Уральского округа № Ф09-1805/09-С3).
Ситуация: может ли инспекция в рамках выездной проверки проконтролировать период, который уже был проверен в рамках камерального контроля.
Да, может.
В налоговом законодательстве установлен запрет на повторную проверку одного и того же периода по одному и тому же налогу (п. 5 ст. 89 НК РФ). Но это правило действует только в отношении выездных проверок. Иными словами, если инспекция в ходе выездной проверки проконтролировала период по конкретному налогу, то провести еще одну выездную проверку по этому же периоду в отношении того же налога она не сможет. Об исключениях из этого правила см. Когда проводятся повторные налоговые проверки.
Тот факт, что инспекция провела камеральную проверку, значения не имеет и никакого влияния на период выездной проверки не оказывает. В арбитражной практике есть примеры судебных решений, подтверждающие правомерность этого вывода (см., например, определения ВАС РФ № ВАС-5083/10, № ВАС-1588/09, постановления ФАС Поволжского округа № А65-26158/2009, Северо-Западного округа № А52-5071/2007, Дальневосточного округа № Ф03-А04/08-2/1276).
Ситуация: может ли налоговая инспекция провести выездную проверку организации-правопреемника за период, предшествующий реорганизации.
Да, может.
В рамках выездной проверки инспекция может проконтролировать любые периоды, которые не превышают трех календарных лет, предшествующих году принятия решения о проведении проверки (абз. 2 п. 4 ст. 89 НК РФ). При этом налоговое законодательство не устанавливает специальные требования к проведению выездной проверки в организации-правопреемнике. Следовательно, налоговая инспекция может провести проверку такой организации за период, предшествующий ее реорганизации. Главное, чтобы указанный период не выходил за рамки трехлетнего ограничения. Аналогичные разъяснения содержат письма Минфина России № 03-02-07/1-267, № 03-02-07/1-48.
Арбитражная практика подтверждает правомерность данного подхода (см., например, определение ВАС РФ № 5863/08, постановление ФАС Волго-Вятского округа № А82-4644/2007-14).
Ситуация: можно ли оспорить решение инспекции по результатам выездной проверки. Инспекция вышла за рамки трехлетнего ограничения по периоду проверки.
Да, можно, в части тех выводов, которые сделаны в отношении периодов, не подпадающих под выездную проверку.
В рамках выездной проверки инспекция может проконтролировать любые периоды, которые не превышают трех календарных лет, предшествующих году принятия решения о проведении проверки (абз. 2 п. 4 ст. 89 НК РФ). Выход за рамки трехлетнего ограничения будет нарушением со стороны инспекции. Поэтому решение инспекции по итогам выездной проверки можно оспорить в той части выводов, которые относятся к периодам, не подпадающим под выездную проверку (абз. 1 п. 12 ст. 101 НК РФ).
В арбитражной практике есть примеры решений, подтверждающих правомерность этого вывода (см., например, постановления ФАС Северо-Западного округа № А05-11647/2008, Волго-Вятского округа № А39-1580/2008, Северо-Кавказского округа № Ф08-6070/2008).
Конкретные периоды выездной проверки должны быть указаны в решении инспекции о проведении выездной проверки (абз. 7 п. 2 ст. 89 НК РФ).
Ситуация: можно ли оспорить решение инспекции по результатам выездной проверки. Инспекция проверила период, который укладывается в трехлетнее ограничение, но превышает период, указанный в решении о проведении проверки.
Да, можно, но только в той части выводов, которые сделаны в отношении периодов, не указанных в решении о проведении проверки.
Конкретные периоды выездной проверки должны быть определены заранее и указаны в решении о проведении проверки (абз. 7 п. 2 ст. 89 НК РФ). Инспекторы не могут от них отступать. В противном случае решение инспекции по итогам выездной проверки можно отменить, но только в той части выводов, которые сделаны в отношении периодов, не обозначенных в решении. В арбитражной практике есть примеры судебных решений, подтверждающие правомерность этого вывода (см., например, постановление ФАС Уральского округа № Ф09-6838/09-С3).
Ситуация: может ли инспекция изменить период выездной проверки в ходе ее проведения.
Да, может.
Конкретные периоды выездной проверки должны быть указаны в решении инспекции о проведении выездной проверки (абз. 7 п. 2 ст. 89 НК РФ). Налоговый кодекс РФ не запрещает инспекции вносить изменения в это решение (п. 2 ст. 89 НК РФ).
Более того, приказом ФНС России № ММ-3-06/281 утверждена специальная форма решения о внесении изменений в решение о проведении выездной проверки.
Исходя из указанного, можно сделать вывод, что инспекция вправе внести изменения в решение по проверке в ходе ее проведения, в частности изменить период проверки. При этом новый период проверки должен быть указан в специальном решении, которое является приложением к основному решению.
Статью подготовила начальник отдела по формированию налоговой отчетности Железнова Яна Константиновна. 
