Плательщиками налога на имущество физических лиц являются граждане РФ, иностранные граждане и лица без гражданства (далее именуемые «граждане»), имеющие на территории России в собственности следующее имущество: жилые дома, квартиры, дачи, гаражи и иные строения, помещения и сооружения (далее именуемые «строения, помещения и сооружения»), а также моторные лодки, вертолеты, самолеты и другие транспортные средства, за исключением автомобилей, мотоциклов и других самоходных машин и механизмов на пневмоходу.
Налог на имущество граждан исчисляется налоговым органом по месту нахождения (регистрации) объектов налогообложения, при этом выписывается платежное извещение, которое вручается плательщику налога. В случае, когда гражданин не проживает в месте нахождения строения, помещения и сооружения, а также в месте регистрации транспортного средства, платежное извещение на уплату исчисленного налога направляется гражданину по месту его жительства либо лицу, которое уполномочено плательщиком управлять принадлежащим ему строением, помещением, сооружением, с указанием бюджетного счета, на который зачисляются платежи по этому налогу.
За перечисленное выше имущество, не имеющее собственника, собственник которого не известен или учитываемое налоговыми службами как бесхозное, налог не взимается.
За строения, помещения, сооружения, находящиеся в общей долевой собственности нескольких граждан, налог на имущество уплачивается каждым из этих граждан соразмерно его доле в этих строениях, помещениях и сооружениях.
За транспортное средство, находящееся в собственности нескольких граждан, налог взимается с того лица, на имя которого зарегистрировано это транспортное средство.
За строения, помещения, сооружения, а также транспортные средства налог уплачивается независимо от того, эксплуатируется это имущество или нет.
Налоги на имущество физических лиц зачисляются в местный бюджет по месту нахождения (регистрации) объекта обложения.
От уплаты налогов на имущество освобождаются полностью:
- Герои Советского Союза, лица, награжденные орденом Славы трех степеней;
Задавайте вопросы нашему консультанту, он ждет вас внизу экрана и всегда онлайн специально для Вас. Не стесняемся, мы работаем совершенно бесплатно!!!
Также оказываем консультации по телефону: 8 (800) 600-76-83, звонок по России бесплатный!
- инвалиды I и II групп;
- участники гражданской и Великой Отечественной войн, других боевых операций по защите бывшего СССР из числа военнослужащих, проходивших службу в воинских частях, штабах, учреждениях, входивших в состав действующей армии, и бывших партизан;
- лица вольнонаемного состава Советской Армии, Военно-Морского Флота, органов внутренних дел и государственной безопасности, занимавшие штатные должности в воинских частях, штабах и учреждениях, входивших в состав действующей армии в период Великой Отечественной войны, либо лица, находившиеся в этот период в городах, участие в обороне которых засчитывается в выслугу лет для назначения пенсии на льготных условиях, установленных для военнослужащих частей действующей армии;
- лица, получившие льготы в соответствии с Законом РСФСР «О социальной защите граждан, подвергшихся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС».
От уплаты налога на строения, помещения и сооружения освобождаются полностью:
- пенсионеры, которым пенсии назначаются в порядке, установленном пенсионным законодательством России. Указанная льгота предоставляется и в тех случаях, когда пенсионеры имеют квартиру, дачу, садовый домик, гараж, иное помещение или строение в жилищном, жилищно-коммунальном, дачном, гаражном кооперативе, садово-огородном товариществе или другом кооперативе и выплатили стоимость в этих кооперативах, что должно быть подтверждено справкой органов управления соответствующего кооператива;
- солдаты, матросы, сержанты, старшины, прапорщики, мичманы из числа военнослужащих — на период прохождения действительной военной службы. Основанием для предоставления льготы служит удостоверение воинской части или справка рай(гор)исполкома о прохождении воинской службы. Эта льгота распространяется также на курсантов военно-учебных заведений и военных строителей военно-строительных отрядов.
Налог на имущество физических лиц
Налог на имущество физических лиц, также как и земельный налог является местным налогом, он поступает в бюджеты муниципальных образований.
Налог на имущество физических лиц уплачивают физические лица - собственники имущества, признаваемого объектом налогообложения.
Объекты налогообложения:
- жилой дом
- квартира
- комната
- дача
- гараж
- иное строение
- помещение и сооружение
- доля в праве общей собственности на имущество
Налоговая база по налогу на имущество физических лиц определяется как инвентаризационная стоимость имущества по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом.
Инвентаризационная стоимость определяется органами технического учета и технической инвентаризации. Оценка строений, помещений и сооружений осуществляется по состоянию на 1 января каждого года на основе данных инвентаризации, проводимой в соответствии с действующим законодательством.
Техническая инвентаризация объектов капитального строительства может проводиться на основании заявления заинтересованных лиц.
Налоговые ставки устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) в следующих пределах:
Суммарная инвентаризационная стоимость объектов налогообложения
Ставка налога
До 300 000 рублей (включительно)
До 0,1 процента (включительно)
Свыше 300 000 рублей до 500 000 рублей (включительно)
Свыше 0,1 до 0,3 процента (включительно)
Свыше 500 000 рублей
Свыше 0,3 до 2,0 процента (включительно)
Органы местного самоуправления имеют право устанавливать налоговые льготы по налогу на имущество физических лиц и основания для их использования налогоплательщиками.
Лица, имеющие право на льготы, самостоятельно представляют необходимые документы в налоговые органы.
С 1 января 2011 года налог на имущество физических лиц уплачивается физическими лицами один раз в год, не позднее 1 ноября года, следующего за годом, за который исчислен налог.
Ставка налога на имущество
В соответствии со ст. 17 НК РФ налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и обязательные элементы налогообложения, а именно объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, налоговая ставка, порядок исчисления налога, порядок и сроки уплаты налога.
В силу п. 1 ст. 53 НК РФ налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристики объекта налогообложения. Вместе с тем в Законе N 2003-1 налоговая база не выделена в качестве самостоятельного элемента налогообложения.
Указанное обстоятельство нередко служило основанием для обжалования положений Закона N 2003-1 на предмет их конституционности.
Так, по мнению заявителей, налог не может считаться законно установленным, поскольку в Законе N 2003-1 не определен стоимостный показатель, используемый в качестве налоговой базы для исчисления налога на имущество физических лиц.
Между тем Конституционным Судом РФ в Определениях N 258-О, N 473-О, N 493-О, N 172-О-О, принятых по результатам рассмотрения жалоб на предмет соответствия Конституции РФ (ст. 57) отдельных положений Закона N 2003-1, сформулирован вывод о том, что в качестве стоимостного показателя, установленного для расчета налоговой базы по налогу на имущество физических лиц, определена инвентаризационная стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.
В связи с этим в Определении N 258-О КС РФ указал, что требование п. 1 ст. 17 НК РФ об установлении всех существенных элементов налогообложения является обязательным для всех налогов, которые устанавливаются и вводятся в действие после вступления в силу части первой Налогового кодекса РФ, т.е. после 1 января 1999 г. Прежние же акты законодательства о налогах и сборах принимались в соответствии с Законом РФ N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации".
Кроме того, в Определениях N 493-О и N 172-О-О КС РФ было отмечено, что для исчисления суммы налога на имущество физических лиц Законом N 2003-1 установлена конкретная стоимостная характеристика облагаемого имущества в виде его инвентаризационной стоимости, которая рассчитывается органами технической инвентаризации. Следовательно, такой элемент налога, как налоговая база (стоимостная, физическая или иная характеристика объекта налогообложения), в Законе N 2003-1 определен. При этом то обстоятельство, что названный элемент налогообложения не обособлен от порядка исчисления налога, не является основанием для признания оспариваемых положений Закона N 2003-1 неконституционными.
Согласно п. 3 Инструкции N 54 инвентаризационной стоимостью имущества признается восстановительная стоимость объекта с учетом износа и динамики роста цен на строительную продукцию, работы, услуги; а под суммарной инвентаризационной стоимостью - сумма инвентаризационных стоимостей строений, помещений и сооружений, признаваемых объектами налогообложения и расположенных на территории представительного органа местного самоуправления, устанавливающего ставки по данному налогу.
Оценка строений, помещений и сооружений, принадлежащих гражданам на праве собственности, осуществляется в Порядке, утвержденном Приказом Министерства архитектуры, строительства и жилищно-коммунального хозяйства РФ N 87 (далее - Порядок оценки).
В соответствии с Порядком оценки для целей налогообложения оценке не подлежат строящиеся строения, помещения и сооружения, самовольно возведенные, признанные непригодными для дальнейшей эксплуатации, бесхозяйные, а также назначение которых не определено. При этом инвентаризация строений, помещений и сооружений в натуре производится не реже чем раз в пять лет.
Определение инвентаризационной стоимости строений и сооружений для целей налогообложения осуществляется по восстановительной стоимости, уменьшенной на величину стоимостного выражения физического износа на момент оценки.
Определение восстановительной стоимости строений и сооружений производится по сборникам укрупненных показателей восстановительной стоимости с ее последующим пересчетом на уровень цен по индексам и коэффициентам, введенным Постановлением Госстроя СССР N 94 и Письмами Госстроя СССР N 14-Д (по отраслям народного хозяйства) и Госстроя РСФСР N N 15-148/6 и 15-149/6 (по отрасли "Жилищное хозяйство"), а затем на уровень цен года оценки по коэффициентам, утверждаемым органами исполнительной власти республик в составе Российской Федерации, краев, областей, автономных образований, г.г. Москвы и Санкт-Петербурга.
Для расчета указанных коэффициентов рекомендовано использовать соотношения показателей, отражающих динамику изменения стоимости продукции в строительстве и стройиндустрии.
При недостаточности в сборниках укрупненных показателей номенклатуры аналогов бюро технической инвентаризации разрабатывает их и представляет заказчику на утверждение.
Физический износ жилых зданий определяется по Правилам оценки физического износа жилых зданий (ВСН 53-86(р)).
Физический износ строений и сооружений (кроме жилых зданий), даты начала эксплуатации и нормативный срок службы которых известны, определяется по срокам службы.
Физический износ строений и сооружений (кроме жилых зданий), даты начала эксплуатации и нормативный срок службы которых неизвестны, определяется в соответствии с Рекомендациями по технической инвентаризации и регистрации зданий гражданского назначения.
Инвентаризационная стоимость помещений, других площадей определенного функционального назначения рассчитывается исходя из инвентаризационной стоимости строения или сооружения, неотъемлемой частью которого они являются, по соотношению показателей (погонных метров, метров квадратных, метров кубических) помещения и объекта в целом.
Для квартир, гаражных боксов, других помещений, принадлежащих гражданам на праве собственности, устанавливается единый функциональный показатель - кубический метр.
Инвентаризационная стоимость приватизированных строений, помещений и сооружений в первый год начисления налога принимается равной их стоимости, определенной при приватизации.
Оценка строений, помещений и сооружений, инвентаризационная стоимость которых неизвестна, производится по сборникам норм для целей обязательного государственного страхования в ценах 1982 г. с учетом коэффициентов, введенных в 1987 г., и последующим пересчетом.
Таким образом, установление коэффициента, используемого для перерасчета восстановительной стоимости строений и сооружений на уровень цен года оценки, отнесено к полномочиям субъектов Российской Федерации. Например, на основании Постановления Правительства Москвы N 1353-ПП "Об установлении коэффициента пересчета восстановительной стоимости строений, помещений и сооружений, принадлежащих гражданам на праве собственности, для целей налогообложения в 2010 году" в Москве коэффициент пересчета восстановительной стоимости строений, помещений и сооружений, принадлежащих гражданам на праве собственности, на 2010 г. утвержден был в размере 42 к уровню цен на 1 января 1991 г.
Как показывает правоприменительная практика, ряд муниципальных образований в отношении имущества, не имеющего инвентаризационной оценки, в целях налогообложения утверждают усредненную стоимость таких объектов.
Например, Решением Горноуральского городского округа (Свердловская область) N 25/13 установлена усредненная стоимость для налогообложения физических лиц, не прошедших регистрацию прав на недвижимое имущество и осуществление сделок с ним, находящихся в собственности физических лиц, в отношении строений на садовых участках и участках, предоставленных для ведения личного подсобного хозяйства (152 434 руб.); гаража-бокса в гаражно-эксплуатационном товариществе или отдельно стоящего гаража (41 861 руб.); отдельно стоящих хозяйственных построек (16 754 руб.); павильона (33 441 руб.); киоска (16 697 руб.) и объекта общественного питания (534 821 руб.).
Решением Тульской городской Думы N 49/962 в целях наиболее полного поступления налога на имущество физических лиц была также утверждена усредненная стоимость гаражей, не имеющих инвентаризационной оценки, в размерах от 30 000 до 110 000 руб. в зависимости от вида гаража. Указанное Решение с 1 января 2011 г. признано утратившим силу (Решение Тульской городской Думы N 8/188).
Согласно п. 1.2 Порядка оценки заказчиками работ по определению инвентаризационной стоимости объектов обложения налогом выступают органы исполнительной власти национально-государственных и административно-территориальных образований.
В соответствии с п. 1.3 Порядка оценки исполнителями работ по определению инвентаризационной стоимости объектов обложения налогом являются местные бюро технической инвентаризации, которые при необходимости привлекают на договорной основе страховые, проектные, строительные и иные организации.
Определение инвентаризационной стоимости строений, помещений и сооружений осуществляется по состоянию на 1 января каждого года на основе данных инвентаризации, проводимой в соответствии с действующим законодательством (п. 1.4 Порядка оценки), и в порядке, описанном выше.
Таким образом, применение усредненной стоимости по жилым и нежилым строениям, помещениям и сооружениям, не имеющим инвентаризационной оценки, в качестве налоговой базы по налогу на имущество физических лиц не предусмотрено действующим законодательством РФ.
На основании ст. 3 Закона N 2003-1 ставки налога на имущество физических лиц устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) в зависимости от суммарной инвентаризационной стоимости в установленных Законом пределах. При этом представительным органам местного самоуправления (законодательным (представительным) органам государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) предоставлено право дифференцировать установленные Законом ставки в зависимости от суммарной инвентаризационной стоимости и типа использования объекта налогообложения (жилое помещение или нежилое, используется для коммерческих или некоммерческих (личных) нужд).
Комментируемой статьей установлены следующие пределы налоговых ставок:
при суммарной инвентаризационной стоимости объектов налогообложения до 300 тыс. руб. включительно ставка налога на имущество может быть установлена до 0,1% включительно;
при суммарной инвентаризационной стоимости объектов налогообложения свыше 300 тыс. до 500 тыс. руб. (включительно) ставка налога устанавливается в пределах свыше 0,1 до 0,3% (включительно);
при суммарной инвентаризационной стоимости объектов налогообложения свыше 500 тыс. руб. ставка налога устанавливается в пределах свыше 0,3 до 2% (включительно).
Указанные пределы стоимостных категорий имущества и соответствующих им ставок по налогу на имущество физических лиц были уточнены Законом N 283-ФЗ, вступившим в силу с 1 января 2010 г., поскольку ранее в правоприменительной практике возникала неопределенность по поводу необходимости включения верхних и нижних пределов налоговых ставок в ту или иную категорию.
В связи с принятием Закона N 283-ФЗ нормативные правовые акты представительных органов местного самоуправления (законы городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) о налоге на имущество физических лиц должны были быть приведены в соответствие с федеральным законодательством в порядке, определенном ст. 5 НК РФ.
Согласно п. 1 ст. 5 НК РФ акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее первого числа очередного налогового периода по соответствующему налогу.
Таким образом, нормативные правовые акты представительных органов местного самоуправления (законы городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) о налоге на имущество физических лиц, предусматривающие вступление их в силу с 1-го числа очередного налогового периода по налогу, должны были быть приняты и официально опубликованы до 1 декабря текущего налогового периода.
Если нормативные правовые акты представительных органов местного самоуправления в части уточнения пределов стоимостных категорий имущества и соответствующих им ставок по налогу на имущество физических лиц не были приняты и официально опубликованы с соблюдением требований, определенных в ст. 5 НК РФ, а также принимая во внимание, что действовавшие в 2009 г. ставки налога более льготные по сравнению с установленными на федеральном уровне, то до приведения таких нормативных правовых актов в соответствие с федеральным законодательством применяются нормативные правовые акты представительных органов местного самоуправления о налоге на имущество физических лиц, действовавшие Указанная позиция была сформулирована Минфином России в Письме N 03-05-04-01/04.
Законом N 283-ФЗ были также внесены изменения, уточняющие полномочия представительных органов местного самоуправления (законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) по установлению и дифференциации ставок налога.
Так, с 1 января 2010 г. представительные органы местного самоуправления (законодательные (представительные) органы государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) в силу п. 1 ст. 3 Закона N 2003-1 вправе устанавливать и дифференцировать ставки налога на имущество физических лиц только в зависимости от двух критериев: суммарной инвентаризационной стоимости объектов налогообложения (а не от их индивидуальной стоимости) и типа использования объекта налогообложения.
Указанный вывод также подтверждается судебной практикой, например, в Определениях Верховного Суда РФ N 88-В09-3 и N 8-В08-9 было отмечено, что установление и дифференциация ставок налога на имущество физических лиц в зависимости от стоимости отдельно взятого имущества противоречит требованиям Закона N 2003-1.
Между тем до 1 января 2010 г. допускалась дифференциация ставок налога на имущество физических лиц не только в зависимости от суммарной инвентаризационной стоимости объектов налогообложения и типа их использования, но и по иным критериям.
В частности, в Решении Верховного Суда РФ N ГКПИ01-1816 приведен пример исчисления налога на имущество физических лиц в г. Санкт-Петербурге, где до 2005 г. ставки налога были дифференцированы в зависимости от стоимости имущества (индивидуальной).
Дифференциация ставок налога на имущество физических лиц в зависимости от суммарной инвентаризационной стоимости и типа использования объекта налогообложения является исключительно правом соответствующего представительного органа местного самоуправления. Представительный орган местного самоуправления не должен в обязательном порядке устанавливать дифференциацию ставок налога по обоим критериям. Данный вывод подтверждается и судебной практикой, в частности Определением Воронежского областного суда N 33-2794.
Кроме того, следует отметить, что на федеральном уровне Законом N 2003-1 установлены лишь предельные значения стоимостных категорий объектов налогообложения и соответствующих им ставок налога и представительные органы местного самоуправления (законодательные (представительные) органы государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) имеют право на дополнительную дифференциацию ставок налога на имущество физических лиц в зависимости от суммарной инвентаризационной стоимости и типа использования объектов налогообложения в пределах каждой из предусмотренных в Законе N 2003-1 категорий.
При этом, поскольку в отношении объектов налогообложения, суммарная инвентаризационная стоимость которых превышает 500 000 руб., Законом N 2003-1 верхний стоимостный предел не установлен, при дифференциации представительными органами местного самоуправления (законодательными (представительными) органами государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) ставок налога на имущество физических лиц в отношении этих объектов главным условием является соблюдение установленных Законом N 2003-1 ограничений по ставке налога (2%).
Так, представительными органами местного самоуправления (законодательными (представительными) органами государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) ставки налога на имущество физических лиц могут быть дифференцированы в зависимости от суммарной инвентаризационной стоимости объектов налогообложения в следующем порядке (см. таблицу).
Суммарная инвентаризационная стоимость объектов
налогообложения, руб.
Ставка налога, %
До 150 000 включительно
0,05
Свыше 150 000 до 300 000 включительно
0,1 процента
Свыше 300 000 до 400 000 включительно
0,2
Свыше 400 000 до 500 000 включительно
0,3
Свыше 500 000 до 1 000 000 включительно
0,5
Свыше 1 000 000 до 1 500 000 включительно
0,8
Свыше 1 500 000 до 2 000 000 включительно
1
Свыше 2 000 000
2
В качестве примера применения ставок налога на имущество физических лиц рассмотрим Закон г. Санкт-Петербурга N 625-93 "Об отдельных вопросах налогообложения в Санкт-Петербурге".
Статьей 1 этого Закона с 1 января 2011 г. установлены ставки налога на имущество физических лиц в зависимости от суммарной инвентаризационной стоимости и типов использования объектов налогообложения (см. таблицу).
Так, если гражданин имеет в собственности две квартиры, инвентаризационная стоимость каждой из них составляет по 270 тыс. руб., при этом одна из квартир расположена в г. Санкт-Петербурге, а другая - в г. Москве, то при исчислении суммы налога на имущество физических лиц, подлежащей уплате в бюджет г. Санкт-Петербурга, будет применена ставка налога 0,1% к инвентаризационной стоимости квартиры, расположенной в г. Санкт-Петербурге.
Если бы этот гражданин имел в собственности две квартиры, расположенные в г. Санкт-Петербурге, то при исчислении суммы налога на имущество для этого физического лица ставка налога составила бы 0,31% применительно к суммарной инвентаризационной стоимости двух квартир.
Как отмечалось выше, применение индивидуальными предпринимателями специальных налоговых режимов, установленных гл. 26.1, 26.2 и 26.3 НК РФ, предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на имущество физических лиц в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности (п. 3 ст. 346.1, п. 3 ст. 346.11, п. 4 ст. 346.26 НК РФ).
Учитывая названные положения Налогового кодекса, в правоприменительной деятельности налоговых органов возник вопрос, касающийся необходимости включения стоимости имущества, используемого физическим лицом в предпринимательской деятельности, в налоговую базу по налогу на имущество физических лиц в отношении имущества, не используемого в предпринимательской деятельности.
По этому вопросу в Письме Минфина России N 03-05-04-01/32 было разъяснено, что освобождение налогоплательщика от обязанности по уплате налога на имущество физических лиц в связи с применением специальных налоговых режимов не влечет исключение указанного имущества из состава объектов обложения данным налогом. Кроме того, Законом N 2003-1 не установлены особенности определения суммарной инвентаризационной стоимости имущества в зависимости от наличия или отсутствия у налогоплательщика обязанности по уплате налога.
В связи с этим, если представительным органом местного самоуправления (законодательным (представительным) органом государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) ставки налога на имущество физических лиц дифференцированы не только в зависимости от суммарной инвентаризационной стоимости, но и по типу использования имущества (жилое или нежилое помещение, для коммерческих или некоммерческих (личных) нужд), то суммарная инвентаризационная стоимость определяется отдельно по каждому типу использования имущества. В этом случае при определении ставки налога на имущество в отношении жилого помещения, принадлежащего физическому лицу, инвентаризационная стоимость нежилого помещения, принадлежащего этому же физическому лицу и используемого им в предпринимательской деятельности, не учитывается.
Так, ставки налога на имущество физических лиц дифференцированы в зависимости от типа использования имущества, в частности в г. Москве (Закон г. Москвы N 47), Санкт-Петербурге (Закон г. Санкт-Петербурга N 625-93), Ставрополе (Решение Ставропольской городской Думы N 150), Перми (Решение Пермской городской Думы N 303), Воронеже (Решение Воронежской городской Дум N 165-II).
Например, гражданин, осуществляющий предпринимательскую деятельность, переведенную на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, имеет в собственности квартиру (инвентаризационная стоимость 250 тыс. руб.) и нежилое помещение, используемое в предпринимательской деятельности (инвентаризационная стоимость 400 тыс. руб.).
В соответствии с Законом г. Москвы N 47 "О ставках налога на имущество физических лиц" ставки налога дифференцированы в зависимости от типа использования имущества (жилые и нежилые помещения) и в отношении жилых помещений, суммарная инвентаризационная стоимость которых не превышает 300 тыс. руб. включительно, ставка налога установлена в размере 0,1%.
Таким образом, в г. Москве при исчислении суммы налога на имущество физических лиц в отношении принадлежащей гражданину квартиры будет применяться ставка налога, определенная в зависимости от инвентаризационной стоимости квартиры (250 тыс. руб.) без учета инвентаризационной стоимости нежилого помещения, т.е. 0,1%.
Если представительным органом местного самоуправления ставки налога на имущество физических лиц установлены вне зависимости от типа использования имущества (жилое или нежилое помещение, используется для коммерческих или некоммерческих (личных) нужд), то суммарная инвентаризационная стоимость определяется в целом по всем объектам. В этом случае инвентаризационная стоимость нежилого помещения, принадлежащего физическому лицу и используемого им в предпринимательской деятельности, учитывается при определении ставки налога на имущество в отношении жилого помещения, принадлежащего этому же физическому лицу, независимо от того, что у физического лица отсутствует обязанность по уплате налога в отношении данного нежилого помещения в связи с применением специальных налоговых режимов.
В частности, ставки налога на имущество физических лиц установлены вне зависимости от типа использования имущества в г.г. Петрозаводске (Решение Петрозаводского городского Совета N XXIV/XIII-253), Краснодаре (п. 1 Решения городской Думы г. Краснодара N 3), Анапе (Решение Совета города-курорта Анапы Краснодарского края N 133).
Согласно Решению Петрозаводского городского Совета N XXIV/XIII-253 ставки налога на имущество физических лиц установлены в зависимости от суммарной инвентаризационной стоимости имущества без дифференциации по типам его использования в следующих размерах:
- при суммарной инвентаризационной стоимости имущества до 300 тыс. руб. включительно - 0,1%;
- при суммарной инвентаризационной стоимости имущества свыше 300 тыс. до 500 тыс. руб. включительно - 0,3%;
- при суммарной инвентаризационной стоимости имущества свыше 500 тыс. руб. - 1,5%.
Возвращаясь к вышеописанному примеру, при исчислении суммы налога на имущество физических лиц в отношении квартиры, принадлежащей гражданину на праве собственности и расположенной в г. Петрозаводске, будет применяться ставка налога, соответствующая суммарной инвентаризационной стоимости квартиры (250 тыс. руб.) и нежилого помещения, принадлежащего этому же гражданину, расположенного в г. Петрозаводске и используемого им в предпринимательской деятельности (400 тыс. руб.), т.е. 1,5%.
Основанием же для освобождения индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы, от обязанности по уплате налога на имущества физических лиц могут являться документы, подтверждающие фактическое использование имущества в предпринимательской деятельности в течение налогового периода (договоры с поставщиками, покупателями, арендаторами, платежные документы, свидетельствующие о получении доходов от осуществляемого вида предпринимательской деятельности, и т.п.).
В силу ст. 2 Гражданского кодекса РФ предпринимательской деятельностью признается самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке. В частности, к предпринимательской деятельности относится не только сдача имущества в аренду, но и действия подготовительного характера, например: проведение ремонтных и строительных работ, поиск потенциальных арендаторов, что подтверждается сложившейся судебной практикой (например, Постановления ФАС Западно-Сибирского округа по делу N А70-4191/2009, Центрального округа по делу N А64-6950/08, Восточно-Сибирского округа по делу N А33-6383/09, Центрального округа по делу N А36-2300/2006).
Таким образом, временное неиспользование имущества в предпринимательской деятельности в течение налогового периода, в частности отсутствие договоров аренды, ремонт помещения и т.п., а также использование имущества (его части) для управленческих нужд индивидуального предпринимателя само по себе не может рассматриваться как использование этого имущества в целях, отличных от предпринимательской деятельности.
Сроки представления документов, подтверждающих право индивидуального предпринимателя на освобождение от обязанности по уплате налога на имущество физических лиц, Законом N 2003-1 не определены. В связи с этим такие документы должны быть представлены в сроки, позволяющие налоговому органу исчислить сумму налога на имущество физических лиц и направить налогоплательщику налоговое уведомление об уплате налога в установленные Законом N 2003-1 сроки.
Уплата налога на имущество
К условиям возникновения обязанности по уплате данного налога относится совокупность следующих критериев (они не образуют юридического состава налога):
1) плательщик = физическое лицо (в данном случае неважно, является физическое лицо индивидуальным предпринимателем или нет, т.к. налог не затрагивает предпринимательский интерес);
2) плательщик = собственник имущества;
3) плательщик =/ персонал иностранных дипломатических и консульских представительств, других, приравненных к ним в отношении налоговых привилегий, официальных представительств иностранных государство и международных организаций согласно Венской конвенции о дипломатических сношениях;
4) плательщик =/ лицо, обладающее правом на льготу;
5) имущество = жилые дома, квартиры, дачи, гаражи и иные строения, помещения и сооружения, т.е. недвижимое имущество (объект налогообложения).
Расчет налога на имущество
Объектом налогообложения налогом на имущество согласно ст. 374 НК РФ признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.
Следует ли включать в налоговую базу стоимость объектов нематериальных активов, вытекает из того, что ранее (до 2000 г.) такие объекты учитывались в составе объектов основных средств. Кроме того, Общероссийский классификатор основных фондов (ОКОФ) содержит раздел, содержащий перечень нематериальных основных фондов (по существу объектов нематериальных активов). С переходом в 2005 г. на новый план счетов бюджетного учета вопрос можно считать окончательно урегулированным. Тем не менее, правомерность исключения стоимости подобных объектов из налоговой базы по налогу на имущество до сих пор ставится под сомнение. В связи с этим письмом Минфина России № 03-05-05-01/56, в частности, дополнительно разъяснено, что объекты основных средств, к которым относятся материальные объекты основных фондов, используемые в процессе деятельности учреждения при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд учреждений, находящиеся в эксплуатации, запасе, на консервации, сданные в аренду, независимо от стоимости объектов, со сроком полезного использования более 12 месяцев, учитываются на соответствующих счетах аналитического учета счета 010100000 "Основные средства" (010101000 – 010109000), а нематериальные активы, учитываемые на счете аналитического учета 01020100000 "Нематериальные активы", не признаются объектом налогообложения по налогу на имущество организаций.
Следует рассматривать вопрос о правомерности исключения из состава объектов налогообложения результатов научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ. По общему правилу (с учетом правового статуса подобных объектов) результаты НИОКР могут учитываться либо в составе объектов нематериальных активов (если используются в деятельности учреждения), либо в составе готовой продукции (если работы выполнялись в соответствии с заказом или результаты работ предназначены для перепродажи). В обоих случаях не имеется оснований для включения стоимости подобных объектов в налоговую базу по налогу на имущество.
Налоговая база
Статьей 374 гл. 30 НК РФ установлено, что налоговая база для целей налогообложения налогом на имущество определяется по данным бухгалтерского учета. Так как методы начисления амортизации объектов основных средств и определения их остаточной стоимости в бухгалтерском и налоговом учете различаются весьма существенно, данное требование можно считать одним из наиболее специфических – в отношении других налогов имеются ссылки на соответствующие главы НК РФ (как правило, на гл. 25 НК РФ). Особенности налогового учета доходов и расходов бюджетных учреждений (для целей налогообложения налогом на прибыль) установлены нормами ст. 321.1 НК РФ. При этом правила учета амортизируемого имущества (в том числе объектов основных средств, стоимость которых включается в налоговую базу по налогу на имущество) существенно отличаются от правил бюджетного учета.
Пунктом 2 ст. 375 НК РФ специально оговорено, что в случае, если для отдельных объектов основных средств начисление амортизации не предусмотрено, стоимость указанных объектов для целей налогообложения определяется как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета в конце каждого налогового (отчетного) периода. Данная норма обязывала бюджетные учреждения включать в налоговую базу также и стоимость объектов библиотечного фонда (начисление амортизации или износа по которым ранее не предусматривалось). С 2009 г. библиотечный фонд был включен в состав амортизируемого имущества, а суммы амортизации должны были быть доначислены по состоянию на 1 января 2009 г. В результате, в настоящее время в налоговую базу по налогу на имущество фактически может быть включена только стоимость подарочных, раритетных и иных дорогостоящих книжных изданий (стоимостью свыше 20 тыс. руб.). В случае если стоимость объектов библиотечного фонда ниже указанной суммы, она списывается в состав расходов или полностью амортизируется в момент выдачи (приемки) объектов в эксплуатацию.
Порядок расчета налоговой базы установлен непосредственно в тексте главы 30 НК РФ (статьи 375 и 376 НК РФ).
Общий принцип определения среднегодовой стоимости имущества состоит в том, что определяется средняя арифметическая величина (до 2004 г. рассчитывалась средняя хронологическая). Однако в расчет принимается не только остаточная стоимость объектов основных средств по состоянию на начало каждого месяца, но и на начало месяца, следующего за отчетным. В качестве делителя используется число, равное количеству месяцев, остатки на начало которых принимаются к расчету (соответственно – 4, 7, 10 и 13). Подчеркнем, что к расчету принимается сумма ежемесячных остатков, а не ежеквартальных.
Пример 1
Стоимость объекта основных средств по состоянию на 1 января 2009 г. составляет 200 тыс. руб. Норма амортизации – 12% (1% в месяц). При этом налоговая база в течение 2009 г. будет определяться следующим образом:
Месяц года
Остаточная стоимость на начало месяца
Налоговая база
Январь
200
Февраль
198
Март
196
Первый отчетный период:
(200+198+196+194) : 4 = 197
Апрель
194
Май
192
Июнь
190
Второй отчетный период:
(200+198+196+194+192+190+188) : 7 = 194
Июль
188
Август
186
Сентябрь
184
Третий отчетный период:
(200+198+196+194+192+190+188+186+184+182) : 10 = 191
Так как для целей налогообложения налогом на имущество принимаются суммы, исчисленные по правилам бухгалтерского учета, вероятна ситуация, когда начисление амортизации приостанавливается (например, в случае вывода объектов на консервацию или восстановление). В течение таких периодов остаточная стоимость не изменяется, следовательно, к расчету она должна приниматься в том же размере, что и до начала соответствующих периодов.
Если в течение налогового или отчетного периода осуществлены вложения в основные средства, увеличившие их остаточную стоимость, эти изменения должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на имущество. При этом, несмотря на то, что остаточная стоимость объекта после завершения реконструкции будет постепенно уменьшаться, в течение времени, оставшегося до конца налогового периода, налоговая база может несколько увеличиться.
Налоговый и отчетный периоды. Налоговая ставка
Налоговым периодом по налогу на имущество является календарный год. Отчетными периодами – первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. Законодательный (представительный) орган субъекта Российской Федерации при установлении налога вправе не устанавливать отчетные периоды.
Налоговая декларация представляется в следующие сроки:
– по авансовым платежам по налогу – не позднее 30 календарных дней с даты окончания соответствующего отчетного периода;
– по итогам налогового периода – не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Сроки уплаты налога и авансовых платежей по налогу устанавливаются законами субъектов Российской Федерации. В федеральном законодательстве нет каких-либо ограничений по установлению сроков уплаты платежей. На практике они привязываются к срокам представления налоговых деклараций.
Размер предельной налоговой ставки может составлять до 2,2% налоговой базы.
Проиллюстрируем порядок определения сумм налога, подлежащего к уплате в бюджет по окончанию каждого отчетного и налогового периода на примере.
Пример 2
Данные о размере налоговой базы возьмем из примера 1. Налоговая ставка равна 2,2%.
В случае, когда амортизация начисляется равномерно и непрерывно в течение всего налогового периода, расчет будет выглядеть следующим образом:
№ строки
Отчетный или налоговый период
Остаточная стоимость на начало месяца
Расчет налога
Сумма налога (руб.)
1
Первый
197
98,5 х 2,2% : 4
10835
2
Второй
194
97 х 2,2% : 4
10670
3
Третий
191
95,5 х 2,2% : 4
10505
4
Налоговый период
188
94 х 2,2 – стр. 1-3
(стр.1 + стр.2 + стр.3)
9350 (41360 – 10835 – 10670 – 10505)
Итого:
41360
Порядок и сроки уплаты налога и авансовых платежей по налогу установлены ст. 382 НК РФ: в течение года вносятся авансовые платежи, по итогам налогового периода производится окончательный платеж. Следует обратить внимание на то, что конкретный порядок и сроки определяются законами субъектов Российской Федерации. При этом субъекты РФ могут не устанавливать отчетный период, однако право определять внесение налога только одним платежом – по итогам налогового периода – им не предоставлено.
Льготы налог на имущество
Налоговые льготы по налогу на имущество физических лиц предусмотрены ст. 4 «Льготы по налогам» Закона Российской Федераци N 2003-1 "О налогах на имущество физических лиц" (далее-Закон):
В соответствии с п. 1 ст. 4 Закона от уплаты налогов на имущество физических лиц освобождаются следующие категории граждан (в ред. Федерального закона N 25-ФЗ):
- Герои Советского Союза и Герои Российской Федерации, а также лица, награжденные орденом Славы трех степеней (в ред. Федерального закона N 25-ФЗ);
- инвалиды I и II групп, инвалиды с детства (в ред. Федерального закона N 25-ФЗ);
- участники гражданской и Великой Отечественной войн, других боевых операций по защите СССР из числа военнослужащих, проходивших службу в воинских частях, штабах и учреждениях, входивших в состав действующей армии, и бывших партизан;
- лица вольнонаемного состава Советской Армии, Военно-Морского Флота, органов внутренних дел и государственной безопасности, занимавшие штатные должности в воинских частях, штабах и учреждениях, входивших в состав действующей армии в период Великой Отечественной войны, либо лица, находившиеся в этот период в городах, участие в обороне которых засчитывается этим лицам в выслугу лет для назначения пенсии на льготных условиях, установленных для военнослужащих частей действующей армии (в ред. Федерального закона N 25-ФЗ);
- лица, имеющие право на получение социальной поддержки в соответствии с Законом Российской Федерации N 1244-1 "О социальной защите граждан, подвергшихся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС", в соответствии с Федеральным законом N 175-ФЗ "О социальной защите граждан Российской Федерации, подвергшихся воздействию радиации вследствие аварии в 1957 году на производственном объединении "Маяк" и сбросов радиоактивных отходов в реку Теча" (в ред. Федерального закона N 45-ФЗ);
- военнослужащие, а также граждане, уволенные с военной службы по достижении предельного возраста пребывания на военной службе, состоянию здоровья или в связи с организационно-штатными мероприятиями, имеющие общую продолжительность военной службы 20 лет и более (абзац введен Федеральным законом N 10-ФЗ);
- лица, принимавшие непосредственное участие в составе подразделений особого риска в испытаниях ядерного и термоядерного оружия, ликвидации аварий ядерных установок на средствах вооружения и военных объектах (абзац введен Федеральным законом N 25-ФЗ);
- члены семей военнослужащих, потерявших кормильца. Льгота членам семей военнослужащих, потерявших кормильца, предоставляется на основании пенсионного удостоверения, в котором проставлен штамп "вдова (вдовец, мать, отец) погибшего воина" или имеется соответствующая запись, заверенная подписью руководителя учреждения, выдавшего пенсионное удостоверение, и печатью этого учреждения. В случае, если указанные члены семей не являются пенсионерами, льгота предоставляется им на основании справки о гибели военнослужащего (абзац введен Федеральным законом N 25-ФЗ).
В соответствии с п. 2. ст. 4 Закона налог на строения, помещения и сооружения не уплачивается:
- пенсионерами, получающими пенсии, назначаемые в порядке, установленном пенсионным законодательством Российской Федерации;
- гражданами, уволенными с военной службы или призывавшимися на военные сборы, выполнявшими интернациональный долг в Афганистане и других странах, в которых велись боевые действия. Льгота предоставляется на основании свидетельства о праве на льготы и справки, выданной районным военным комиссариатом, воинской частью, военным учебным заведением, предприятием, учреждением или организацией Министерства внутренних дел СССР или соответствующими органами Российской Федерации;
- родителями и супругами военнослужащих и государственных служащих, погибших при исполнении служебных обязанностей. Льгота предоставляется им на основании справки о гибели военнослужащего либо государственного служащего, выданной соответствующими государственными органами. Супругам государственных служащих, погибших при исполнении служебных обязанностей, льгота предоставляется только в том случае, если они не вступили в повторный брак;
- со специально оборудованных сооружений, строений, помещений (включая жилье), принадлежащих деятелям культуры, искусства и народным мастерам на праве собственности и используемых исключительно в качестве творческих мастерских, ателье, студий, а также с жилой площади, используемой для организации открытых для посещения негосударственных музеев, галерей, библиотек и других организаций культуры, - на период такого их использования;
- с расположенных на участках в садоводческих и дачных некоммерческих объединениях граждан жилого строения жилой площадью до 50 квадратных метров и хозяйственных строений и сооружений общей площадью до 50 квадратных метров.
(абзац введен Федеральным законом N 168-ФЗ) (п. 2 в ред. Федерального закона N 25-ФЗ).
Транспортный налог
Налоговые льготы по транспортному налогу для отдельных льготных категорий граждан, имеющих право на льготы, дополнительно введены с 01.01.2009 г. на территории г. Москвы в соответствии с нормами ст. 4 Закона города Москвы № 33 «О транспортном налоге»:
Статья 4. Налоговые льготы
1. От уплаты налога освобождаются:
1) организации, оказывающие услуги по перевозке пассажиров городским пассажирским транспортом общего пользования, - по транспортным средствам, осуществляющим перевозки пассажиров (кроме такси);
2) резиденты особой экономической зоны технико-внедренческого типа "Зеленоград" - по транспортным средствам, зарегистрированным на них с момента включения в реестр резидентов особой экономической зоны. Льгота предоставляется сроком на пять лет, начиная с месяца регистрации транспортного средства. Право на льготу подтверждается выпиской из реестра резидентов особой экономической зоны, выданной органом управления особой экономической зоной;
3) Герои Советского Союза, Герои Российской Федерации, граждане, награжденные орденом Славы трех степеней, - за одно транспортное средство, зарегистрированное на граждан указанных категорий;
4) ветераны Великой Отечественной войны, инвалиды Великой Отечественной войны - за одно транспортное средство, зарегистрированное на граждан указанных категорий;
5) ветераны боевых действий, инвалиды боевых действий - за одно транспортное средство, зарегистрированное на граждан указанных категорий;
6) инвалиды I и II групп - за одно транспортное средство, зарегистрированное на граждан указанных категорий;
7) бывшие несовершеннолетние узники концлагерей, гетто, других мест принудительного содержания, созданных фашистами и их союзниками в период Второй мировой войны, - за одно транспортное средство, зарегистрированное на граждан указанных категорий;
8) один из родителей (усыновителей), опекун, попечитель ребенка-инвалида - за одно транспортное средство, зарегистрированное на граждан указанных категорий;
9) лица, имеющие автомобили легковые с мощностью двигателя до 70 лошадиных сил (до 51,49 кВт) включительно, - за одно транспортное средство указанной категории, зарегистрированное на этих лиц;
10) один из родителей (усыновителей) в многодетной семье - за одно транспортное средство, зарегистрированное на граждан указанных категорий;
11) физические лица, имеющие право на получение социальной поддержки в соответствии с Законом Российской Федерации N 1244-1 "О социальной защите граждан, подвергшихся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС", Федеральными законами N 175-ФЗ "О социальной защите граждан Российской Федерации, подвергшихся воздействию радиации вследствие аварии в 1957 году на производственном объединении "Маяк" и сбросов радиоактивных отходов в реку Теча" и N 2-ФЗ "О социальных гарантиях гражданам, подвергшимся радиационному воздействию вследствие ядерных испытаний на Семипалатинском полигоне", - за одно транспортное средство, зарегистрированное на граждан указанных категорий;
12) физические лица, принимавшие в составе подразделений особого риска непосредственное участие в испытаниях ядерного и термоядерного оружия, ликвидации аварий ядерных установок на средствах вооружения и военных объектах, - за одно транспортное средство, зарегистрированное на граждан указанных категорий;
13) физические лица, получившие или перенесшие лучевую болезнь или ставшие инвалидами в результате испытаний, учений и иных работ, связанных с любыми видами ядерных установок, включая ядерное оружие и космическую технику, - за одно транспортное средство, зарегистрированное на граждан указанных категорий.
2. Налогоплательщикам, являющимся физическими лицами, льготы, установленные частью 1 настоящей статьи, предоставляются по заявлению налогоплательщика на основании документа, подтверждающего право на льготу. При наличии у налогоплательщика права на получение льгот по нескольким основаниям льгота предоставляется по одному основанию по выбору налогоплательщика.
3. Льготы, установленные частью 1 настоящей статьи, не распространяются на водные, воздушные транспортные средства, снегоходы и мотосани.
4. При возникновении (утрате) права на льготы в течение налогового периода исчисление суммы налога производится с учетом коэффициента, определяемого как отношение числа полных месяцев, предшествующих месяцу (следующих за месяцем) возникновения (утраты) права на льготы, к числу календарных месяцев в налоговом периоде. При этом коэффициент рассчитывается до трех знаков после запятой.
Для предоставления льготы по налогам необходимо представить в инспекцию заявление с приложением подтверждающих документов.
Налог на имущество сроки
Порядок исчисления и сроки уплаты налога, авансовых платежей определены ст. 382, 383 НК. В течение года налогоплательщики — российские организации и иностранные, осуществляющие свою деятельность через постоянное представительство, уплачивают авансовые платежи за каждый отчетный период. Сумма авансового платежа рассчитывается как одна четвертая произведения налоговой ставки и средней стоимости имущества за соответствующий отчетный период.
Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, определяется как разница между суммой налога, исчисленной как произведение среднегодовой стоимости имущества за год и ставки налога, и суммой авансовых платежей, уплаченных в течение года.
Налогоплательщики — иностранные организации, не осуществляющие деятельности на территории России, но имеющие объекты недвижимого имущества, расположенные на ее территории, уплачивают также в течение года авансовые платежи в размере одной четвертой инвентаризационной стоимости объекта недвижимого имущества по состоянию на 1 января года, за который уплачивается налог, и соответствующей налоговой ставки. В случае возникновения (прекращения) у налогоплательщика данной категории права собственности на недвижимое имущество, исчисление налога (авансовых платежей по налогу) производится с учетом коэффициента, определяемого как отношение числа полных месяцев, в течение которых данный объект был в собственности налогоплательщика, к числу месяцев в налоговом (отчетном) периоде.
Налог и авансовые платежи уплачиваются в сроки, установленные региональными органами власти. В Москве уплата авансовых платежей и налога производится в те же сроки, что и подача налоговых расчетов и налоговой декларации.
Региональным органам власти предоставлено право освобождать отдельные категории плательщиков от уплаты авансовых платежей в течение года.
Статьями 384, 385, 3851, 3852 НК установлены особенности исчисления и уплаты налога в случае, если в состав организации входят обособленные подразделения или организация имеет недвижимое имущество, расположенное вне местонахождения организации и ее обособленных подразделений, если организация является резидентом Особой экономической зоны в Калининградской области или имеет имущество, входящее в состав Единой системы газоснабжения.
Налоговые расчеты по авансовым платежам предоставляются не позднее 30 календарных дней с даты окончания соответствующего отчетного периода, а налоговая декларация — не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Налог на имущество закон
Статья 1. Плательщики налогов (в ред. Федерального закона N 168-ФЗ)
1. Плательщиками налогов на имущество физических лиц (далее - налоги) признаются физические лица - собственники имущества, признаваемого объектом налогообложения.
2. Если имущество, признаваемое объектом налогообложения, находится в общей долевой собственности нескольких физических лиц, налогоплательщиком в отношении этого имущества признается каждое из этих физических лиц соразмерно его доле в этом имуществе. В аналогичном порядке определяются налогоплательщики, если такое имущество находится в общей долевой собственности физических лиц и предприятий (организаций).
3. Если имущество, признаваемое объектом налогообложения, находится в общей совместной собственности нескольких физических лиц, они несут равную ответственность по исполнению налогового обязательства (в ред. Федерального закона N 283-ФЗ).
Статья 2. Объекты налогообложения (в ред. Федерального закона N 283-ФЗ)
Объектами налогообложения признаются следующие виды имущества:
1) жилой дом;
2) квартира;
3) комната;
4) дача;
5) гараж;
6) иное строение, помещение и сооружение;
7) доля в праве общей собственности на имущество, указанное в пунктах 1-6 настоящей статьи.
Статья 3. Ставки налога (в ред. Федерального закона N 168-ФЗ)
1. Ставки налога устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) в зависимости от суммарной инвентаризационной стоимости объектов налогообложения. Представительные органы местного самоуправления (законодательные (представительные) органы государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) могут определять дифференциацию ставок в установленных пределах в зависимости от суммарной инвентаризационной стоимости и типа использования объекта налогообложения. Ставки налога устанавливаются в следующих пределах:
Суммарная инвентаризационная стоимость объектов налогообложения
Ставка налога
До 300 000 рублей (включительно)
До 0,1 процента (включительно)
Свыше 300 000 рублей до 500 000 рублей (включительно)
Свыше 0,1 до 0,3 процента (включительно)
Свыше 500 000 рублей
Свыше 0,3 до 2,0 процента (включительно)
(в ред. Федерального закона N 283-ФЗ)
Пункт 2 - Утратил силу.
(в ред. Федерального закона N 110-ФЗ)
3. Налоги зачисляются в местный бюджет по месту нахождения (регистрации) объекта налогообложения.
Статья 4. Льготы по налогам
1. От уплаты налогов на имущество физических лиц освобождаются следующие категории граждан (в ред. Федерального закона N 25-ФЗ):
Герои Советского Союза и Герои Российской Федерации, а также лица, награжденные орденом Славы трех степеней (в ред. Федерального закона N 25-ФЗ);
- инвалиды I и II групп, инвалиды с детства (в ред. Федерального закона N 25-ФЗ);
- участники гражданской и Великой Отечественной войн, других боевых операций по защите СССР из числа военнослужащих, проходивших службу в воинских частях, штабах и учреждениях, входивших в состав действующей армии, и бывших партизан;
- лица вольнонаемного состава Советской Армии, Военно-Морского Флота, органов внутренних дел и государственной безопасности, занимавшие штатные должности в воинских частях, штабах и учреждениях, входивших в состав действующей армии в период Великой Отечественной войны, либо лица, находившиеся в этот период в городах, участие в обороне которых засчитывается этим лицам в выслугу лет для назначения пенсии на льготных условиях, установленных для военнослужащих частей действующей армии (в ред. Федерального закона N 25-ФЗ);
- лица, имеющие право на получение социальной поддержки в соответствии с Законом Российской Федерации N 1244-I "О социальной защите граждан, подвергшихся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС", в соответствии с Федеральным законом N 175-ФЗ "О социальной защите граждан Российской Федерации, подвергшихся воздействию радиации вследствие аварии в 1957 году на производственном объединении "Маяк" и сбросов радиоактивных отходов в реку Теча" (в ред. Федерального закона N 45-ФЗ);
- военнослужащие, а также граждане, уволенные с военной службы по достижении предельного возраста пребывания на военной службе, состоянию здоровья или в связи с организационно-штатными мероприятиями, имеющими общую продолжительность военной службы 20 лет и более (в ред. Федерального закона N 10-ФЗ);
- лица, принимавшие непосредственное участие в составе подразделений особого риска в испытаниях ядерного и термоядерного оружия, ликвидации аварий ядерных установок на средствах вооружения и военных объектах (в ред. Федерального закона N 25-ФЗ);
- члены семей военнослужащих, потерявших кормильца. Льгота членам семей военнослужащих, потерявших кормильца, предоставляется на основании пенсионного удостоверения, в котором проставлен штамп "вдова (вдовец, мать, отец) погибшего воина" или имеется соответствующая запись, заверенная подписью руководителя учреждения, выдавшего пенсионное удостоверение, и печатью этого учреждения. В случае, если указанные члены семей не являются пенсионерами, льгота предоставляется им на основании справки о гибели военнослужащего (в ред. Федерального закона N 25-ФЗ).
2. Налог на строения, помещения и сооружения не уплачивается:
- пенсионерами, получающими пенсии, назначаемые в порядке, установленном пенсионным законодательством Российской Федерации;
- гражданами, уволенными с военной службы или призывавшимися на военные сборы, выполнявшими интернациональный долг в Афганистане и других странах, в которых велись боевые действия. Льгота предоставляется на основании свидетельства о праве на льготы и справки, выданной районным военным комиссариатом, воинской частью, военным учебным заведением, предприятием, учреждением или организацией Министерства внутренних дел СССР или соответствующими органами Российской Федерации;
- родителями и супругами военнослужащих и государственных служащих, погибших при исполнении служебных обязанностей. Льгота предоставляется им на основании справки о гибели военнослужащего либо государственного служащего, выданной соответствующими государственными органами. Супругам государственных служащих, погибших при исполнении служебных обязанностей, льгота предоставляется только в том случае, если они не вступили в повторный брак;
- со специально оборудованных сооружений, строений, помещений (включая жилье), принадлежащих деятелям культуры, искусства и народным мастерам на праве собственности и используемых исключительно в качестве творческих мастерских, ателье, студий, а также с жилой площади, используемой для организации открытых для посещения негосударственных музеев, галерей, библиотек и других организаций культуры, - на период такого их использования;
- с расположенных на участках в садоводческих и дачных некоммерческих объединениях граждан жилого строения жилой площадью до 50 квадратных метров и хозяйственных строений и сооружений общей площадью до 50 квадратных метров (в ред. Федеральных законов N 25-ФЗ, N 168-ФЗ).
Пункт 3 - Утратил силу (в ред. Федерального закона N 110-ФЗ).
4. Органы местного самоуправления имеют право устанавливать налоговые льготы по налогам, установленным настоящим Законом, и основания для их использования налогоплательщиками (в ред. Федерального закона N 122-ФЗ).
Статья 5. Порядок исчисления и уплаты налогов
1. Исчисление налогов производится налоговыми органами (в ред. Федерального закона от 17.07.99 N 168-ФЗ).
Лица, имеющие право на льготы, указанные в статье 4 настоящего Закона, самостоятельно представляют необходимые документы в налоговые органы (в ред. Федерального закона N 25-ФЗ).
2. Налог исчисляется на основании данных об инвентаризационной стоимости по состоянию на 1 января каждого года. Порядок расчета такой стоимости устанавливается федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным на осуществление функций по нормативно-правовому регулированию в сфере ведения государственного кадастра недвижимости, осуществления кадастрового учета и кадастровой деятельности (в ред. Федерального закона N 167-ФЗ).
За имущество, признаваемое объектом налогообложения, находящееся в общей долевой собственности нескольких собственников, налог уплачивается каждым из собственников соразмерно их доле в этом имуществе. В целях настоящего Закона инвентаризационная стоимость доли в праве общей долевой собственности на указанное имущество определяется как произведение инвентаризационной стоимости имущества и соответствующей доли.
В целях настоящего Закона инвентаризационная стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения и находящегося в общей совместной собственности нескольких собственников без определения долей, определяется как часть инвентаризационной стоимости указанного имущества, пропорциональная числу собственников данного имущества (в ред. Федерального закона N 283-ФЗ).
3. Утратил силу (в ред. Федерального закона N 110-ФЗ).
4. Органы, осуществляющие кадастровый учет, ведение государственного кадастра недвижимости и государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним, а также органы, осуществляющие государственный технический учет, обязаны ежегодно до 1 марта представлять в налоговый орган сведения, необходимые для исчисления налогов, по состоянию на 1 января текущего года (в ред. Федерального закона N 167-ФЗ).
Форма сведений, необходимых для исчисления налогов, утверждается федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.
Данные, необходимые для исчисления налогов, представляются налоговым органам бесплатно (в ред. Федерального закона N 283-ФЗ).
5. По новым строениям, помещениям и сооружениям налог уплачивается с начала года, следующего за их возведением или приобретением.
Абзац – Исключен (в ред. Федерального закона N 168-ФЗ).
За строение, помещение и сооружение, перешедшее по наследству, налог взимается с наследников с момента открытия наследства.
В случае уничтожения, полного разрушения строения, помещения, сооружения взимание налога прекращается начиная с месяца, в котором они были уничтожены или полностью разрушены (в ред. Федерального закона N 110-ФЗ).
6. При переходе права собственности на строение, помещение, сооружение от одного собственника к другому в течение календарного года налог уплачивается первоначальным собственником с 1 января этого года до начала того месяца, в котором он утратил право собственности на указанное имущество, а новым собственником - начиная с месяца, в котором у последнего возникло право собственности (в ред. Федерального закона N 110-ФЗ).
7. При возникновении права на льготу в течение календарного года перерасчет налога производится с месяца, в котором возникло это право.
В случае несвоевременного обращения за предоставлением льготы по уплате налогов перерасчет суммы налогов производится не более чем за три года по письменному заявлению налогоплательщика (в ред. Федерального закона N 168-ФЗ).
8. Налоговые уведомления об уплате налога вручаются плательщикам налоговыми органами в порядке и сроки, которые установлены Налоговым кодексом Российской Федерации (в ред. Федеральных законовN 283-ФЗ, N 229-ФЗ).
9. Уплата налога производится не позднее 1 ноября года, следующего за годом, за который исчислен налог (в ред. Федерального закона N 229-ФЗ).
10. Лица, своевременно не привлеченные к уплате налога, уплачивают его не более чем за три года, предшествующих календарному году направления налогового уведомления в связи с привлечением к уплате налога (в ред. Федерального закона N 283-ФЗ).
11. Перерасчет суммы налога в отношении лиц, которые обязаны уплачивать налог на основании налогового уведомления, допускается не более чем за три года, предшествующих календарному году направления налогового уведомления в связи с перерасчетом суммы налога (в ред. Федерального закона N 283-ФЗ).
12. Возврат (зачет) суммы излишне уплаченного (взысканного) налога в связи с перерасчетом суммы налога осуществляется за период такого перерасчета в порядке, установленном статьями 78 и 79 Налогового кодекса Российской Федерации (в ред. Федерального закона N 283-ФЗ).
Налог на имущество юридических лиц
Сдавать расчеты, касающиеся налога на имущество, фирмы обязаны не позже 30 дней после окончания каждого отчетного периода (то есть квартала, полугодия, 9 месяцев). В этом году, однако, 30 апреля выпадает на выходной день. Следовательно, крайний срок сдачи всего расчета авансовых платежей, касающихся «имущественного» налога за I квартал истекает уже 2 мая.
За что идет оплата?
Стоит напомнить, что налогом на имущество, как правило, облагаются основные средства, которые признаются таковыми в соответствии с правилами бухгалтерского учета (НК РФ ст. 373 и 374). Другими словами, это уже все те активы, отвечают которые двум главным условиям. Во-первых, они находятся в собственности организации. А во-вторых, они отражены на главных счетах 01 и 03. Такие ценности учитывают согласно ПБУ 6/01, согласно Методическим указаниям учета ОС.
Таким образом, когда фирма взяла, например, в аренду здание, то платить налог на ее имущество она не будет. Более того, не должен рассчитывать такой налог и лизингополучатель. Впрочем, только когда предмет лизинга числится на основном балансе лизингодателя. Если же лизинговое имущество, разумеется, в соответствии с основными условиями договора учитывается на основном балансе лизингополучателя, то именно он и будет начислять налог.
Налогом облагается движимое имущество и имущество недвижимое. Соответственно, предприятие, которое считается собственником только лишь легковых или же грузовых автомобилей, все равно, просто обязано платить налог на имущество. Все потому, что транспортные средства в данном случае являются основными средствами. Однако ведь с машин надо платить транспортный налог. Выходит, что возникает двойное налогообложение? Конечно, нет.
Еще один достаточно важный момент. Земельные участки, а также иные объекты природопользования данным налогом на все имущество не облагаются. Это прямо предусмотрено Налоговым кодексом РФ.
Есть и еще одно особенное правило. Имущество, которое составляет паевой инвестиционный фонд, как правило, подлежит налогообложению уже у управляющей компании. Налог, при этом, уплачивается уже за счет имущества, которое составляет этот ПИФ.
Как считать?
Налог на имущество, впрочем, как и все авансовые платежи, считают вполне традиционным способом. В частности базу по налогу перемножают между собой с его ставкой. Главной базой для расчета авансов должна быть средняя стоимость имущества за весь отчетный период (НК России ст. 376).
В случае с кварталом I ее рассчитывают по представленной ниже формуле:
- (ОС1 + ОС2 + ОС3 + ОС4) / 4=НБ, где
- ОС1 представляет собой остаточную стоимость на 1-ое января;
- ОС2 является остаточной стоимостью на 1-ое февраля ;
- ОС3 считается остаточной стоимостью на 1-ое марта ;
- ОС4 является остаточной стоимостью на 1-ое апреля ;
НБ представляет собой среднюю стоимость имущества за весь отчетный период (налоговую базу). Если же компания приобрела основное средство и в эксплуатацию его ввела, например, в где-то январе?
Тогда на 1-ое января остаточная стоимость равна будет нулю. А уже на 1-ое февраля нужно взять первоначальную стоимость объекта. Впрочем, считать базу надо все равно как обычно, то есть сложить все показатели, установленные на первые числа месяцев, после чего поделить сумму на 4.
Согласно пункту 1.2 Порядка весь расчет представлять следует в следующие налоговые инспекции:
- налоговая инспекция по месту нахождения данной российской организации;
- налоговая инспекция по месту постановки обязательного постоянного представительства иностранной организации в налоговом органе на учет;
- налоговая инспекция по месту нахождения каждого из обособленных подразделений российской организации, которые имеют отдельный баланс;
- налоговая инспекция по месту нахождения определенного недвижимого имущества;
- налоговая инспекция по месту нахождения имущества, которое входит в состав Единой системы всего газоснабжения;
- налоговая инспекция по месту постановки уже на учет крупнейшего из налогоплательщиков.
Конечно, когда все ОС расположены лишь по одному адресу, то и вопросов не возникает. Как правило, сдавать расчет надо только лишь в одну инспекцию. А когда на территории Москвы либо Подмосковья у фирмы есть не одно здание, а, например, два или же три? Да, кроме того, расположены они все в совершенно разных районах либо вообще городских округах. Иными словами на налоговом учете предприятие стоит в разных местах и по разным основаниям.
Так, в столице все достаточно просто. Сумма налога, а также сумма авансовых платежей по нему зачисляется целиком в бюджет города Москвы. По отдельным районам ее не раскидывают. Код ОКАТО надо указывать уже по месту нахождения основного офиса. Аналогичным образом рассуждают также представители УФНС по городу Москва.
Обратите внимание: уже в Подмосковье ситуация совершенно иная. В законе Московской области 2003 года не закреплено правило, касающееся зачисления всей суммы налога (иначе авансовых платежей) в бюджет данного региона. Значит, когда ОС компании расположены по совершенно разным адресам, то одним расчетом отделаться уже не удастся.
Льготный «проезд»
Известно, что льготы могут быть двух видов: льготы федеральные (они прописаны в НК России статья 381) и льготы региональные, устанавливают которые власти субъектов уже на свое усмотрение. Понятно, с федеральными льготами все достаточно просто. От налогообложения, обычно, освобождается такое вот имущество.
Например, ледоколы или суда с различными ядерными энергетическими установками, суда атомно-технологического обслуживания. Причем налог не надо платить вообще. С региональными же льготами ситуация уже более интересная.
В столице, например, поблажки прописаны статьей 4 Закона г. Москвы № 64. В частности, все коммерческие организации освобождаются, от какой бы то ни было уплаты налога с имущества, которое предназначено для хранения жидких либо твердых противогололедных реагентов. Что же касается Подмосковья, то для данного региона льготы указаны в Законе Московской области № 151/2004-ОЗ.
Налог на имущество база
Налоговая база – это стоимостная, физическая или иная характеристика объекта налогообложения.
Данное понятие является одним из основных элементов налогообложения, которые должны быть определены в акте законодательства о налогах и сборах для того, чтобы налог считался установленным.
Налоговая база и порядок ее определения по федеральным налогам, региональным налогам и местным налогам устанавливаются НК РФ – ст.ст.53 и 54.
Конкретно нормами главы 30 НК РФ установлены правила определения налоговой базы по налогу на имущество организаций.
В соответствии со ст.375 НК РФ, налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При этом имущество учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.
Если же для отдельных объектов основных средств начисление амортизации не предусмотрено, стоимость указанных объектов определяется как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений в конце каждого налогового (отчетного) периода.
Налоговой базой считается среднегодовая стоимость имущества, определяемая налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого объекта за налоговый период как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода и 1-е число следующего за налоговым (отчетным) периодом месяца, на количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу.
Так, среднегодовая стоимость имущества за первый квартал, руб.:
И1.1 + И1.2 + И1.3 + И1.4
И 1 кв. =4
где И1.1 – стоимостная оценка имущества организации по состоянию на 1 января отчетного периода, руб.;
И1.2 – стоимостная оценка имущества по состоянию на 1 февраля, руб.;
И1.3 – стоимостная оценка имущества по состоянию на 1 марта, руб.;
И1.4 – стоимостная оценка имущества по состоянию на 1 апреля, руб.
Среднегодовая стоимость имущества за полугодие, руб.:
И1.1 + И1.2 + И1.3 + И1.4 + И1.5 + И1.6 + И1.7 + И1.8 +И1.9 + И1.10 + И1.11 + И1.12 + И1.13
Игод =13
где И1.13 – стоимостная оценка имущества организации по состоянию на 1 января следующего года, руб.
Налоговая база определяется отдельно в отношении:
- облагаемого имущества по местонахождению организации (месту постановки на учет в налоговых органах постоянного представительства иностранной организации);
- имущества каждого обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс;
- каждого объекта недвижимого имущества, находящегося вне местонахождения организации, обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс, или постоянного представительства иностранной организации;
- имущества, облагаемого по разным налоговым ставкам.
Обложению данным налогом подлежит фактически все имущество, учитываемое в активе баланса на соответствующих счетах бухгалтерского учета, за исключением денежных средств, ценных бумаг и дебиторской задолженности. Поэтому для средств исчисления и уплаты налога на имущество организаций учитывается именно балансовая стоимость имущества, в том числе остаточная стоимость основных средств, нематериальных активов (с учетом результатов переоценки основных фондов).
Налоговой базой в отношении объектов недвижимого имущества иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в Российской Федерации через постоянные представительства, а также в отношении объектов недвижимого имущества иностранных организаций, не относящихся к деятельности данных организаций в Российской Федерации через постоянные представительства, признается инвентаризационная стоимость указанных объектов по данным органов технической инвентаризации по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом.
Уполномоченные органы и специализированные организации, осуществляющие учет и техническую инвентаризацию объектов недвижимого имущества, обязаны сообщать в налоговый орган по местонахождению указанных объектов сведения об инвентаризационной стоимости каждого такого объекта, находящегося на территории соответствующего субъекта Российской Федерации, в течение 10 дней со дня оценки (переоценки) указанных объектов.
Как следует из ст. 376 НК РФ, налоговая база определяется отдельно в отношении имущества, подлежащего налогообложению по местонахождению организации (месту постановки на учет в налоговых органах постоянного представительства иностранной организации), в отношении имущества каждого обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс, в отношении каждого объекта недвижимого имущества, находящегося вне местонахождения организации, обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс, или постоянного представительства иностранной организации, а также в отношении имущества, облагаемого по разным налоговым ставкам.
Если объект недвижимого имущества, подлежащий налогообложению, имеет фактическое местонахождение на территориях разных субъектов Российской Федерации либо на территории субъекта Российской Федерации и в территориальном море Российской Федерации (на континентальном шельфе Российской Федерации или в исключительной экономической зоне Российской Федерации), в отношении указанного объекта недвижимого имущества налоговая база определяется отдельно и принимается при исчислении налога в соответствующем субъекте Российской Федерации в части, пропорциональной доле балансовой стоимости объекта недвижимого имущества на территории соответствующего субъекта Российской Федерации.
К таким объектам относятся линии электропередачи, автомобильные и железные дороги, трубопроводы (газопроводы, нефтепроводы), мосты, кабельные линии и т.д.
В отношении такого объекта недвижимого имущества налоговая база определяется отдельно и принимается при исчислении налога в соответствующем субъекте РФ:
- в части, пропорциональной доле балансовой стоимости объекта недвижимого имущества на территории соответствующего субъекта РФ (для объекта российской организации, а также для объекта недвижимого имущества, относящегося к деятельности иностранной организации на территории РФ через постоянное представительство);
- в части, пропорциональной доле инвентаризационной стоимости объекта недвижимого имущества на территории соответствующего субъекта РФ (для объекта, принадлежащего на праве собственности иностранной организации, не осуществляющей деятельности на территории РФ через постоянное представительство, а также объекта, принадлежащего на праве собственности иностранной организации, осуществляющей деятельность на территории РФ через постоянные представительства, но не относящихся к такой деятельности).
Налоговая ставка – величина налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы. Данное понятие – один из основных элементов налогообложения, которые должны быть определены в акте законодательства о налогах и сборах для того, чтобы налог считался установленным.
Налоговые ставки устанавливаются законами субъектов Российской Федерации и не могут превышать 2,2%. В Республике Хакасия действует ставка – 2,2%.
Приказом МНС РФ по налогам и сборам «Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на имущество организаций (налогового расчета по авансовым платежам) и инструкции по ее заполнению»10 утверждена форма расчетов по налогу на имущество – 1152001 форма по КНД, которая называется «Налоговая декларация по налогу на имущество организаций (расчет по авансовому платежу)».
Налоговым периодом по налогу на имущество организаций признается календарный год.
Отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.
Законодательный (представительный) орган субъекта РФ при установлении налога вправе не устанавливать отчетные периоды. Но устанавливать иные отчетные (по отношению к предусмотренным в п.2 ст. 379 НК РФ) законодательные (представительные) органы субъектов РФ не вправе.
Объекты налога на имущество
Объекты обложения налогом на имущество организаций для различных категорий налогоплательщиков представлены в табл. 2 (ст. 374 НК РФ).
Не признаются объектами налогообложения:
- земельные участки и иные объекты природопользования (водные объекты и другие природные ресурсы);
- имущество, принадлежащее на праве хозяйственного ведения или оперативного управления федеральным органам исполнительной власти, в которых законодательно предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба, используемое этими органами для нужд обороны, гражданской обороны, обеспечения безопасности и охраны правопорядка в Российской Федерации.
Однако некоторые объекты основных средств вызывают споры при решении вопроса о признании их объектами обложения налогом на имущество организаций.
К ним относятся:
1) объекты жилого фонда;
2) объекты, приобретенные организацией в качестве будущих объектов основных средств, но на момент приобретения непригодные к эксплуатации в качестве основных средств;
3) объекты основных средств, представляющие собой комплекс, состоящий из множества иных объектов;
4) объекты основных средств, относящиеся к недвижимому имуществу, строительство которых завершено, однако право собственности на которые не зарегистрировано;
5) объекты основных средств, относящиеся к недвижимому имуществу, приобретенные по договору купли-продажи;
6) объекты основных средств, требующие демонтажа при их выбытии;
7) объекты основных средств, перешедшие к правопреемникам при реорганизации в форме выделения;
8) оборудование, требующее монтажа;
9) объекты имущества, имеющие определенное целевое назначение.
Рассмотрим вышеперечисленные случаи подробнее:
1. Основной вопрос, который возникает у плательщиков налога на имущество организаций, имеющих на своем балансе объекты жилого фонда, - это порядок налогообложения таких объектов, приобретенных до даты вступления в силу редакции Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России N 26н, согласно которой объекты жилого фонда подлежат амортизации в случае их использования в качестве доходных вложений.
Минфин России придерживается мнения, что новое правило начисления амортизации применяется к объектам жилищного фонда, приобретенным после 1 января 2006 г. Порядок ведения бухгалтерского учета и исчисления налога на имущество организаций по объектам жилищного фонда, приобретенным до 1 января 2006 г., с 2006 г. не изменился (Письма Минфина России N 03-06-01-04/129, N 03-06-01-04/141).
Однако арбитражная практика складывается иначе и основывается на следующих аргументах: согласно п. 4 ПБУ 6/01 актив принимается к бухгалтерскому учету в качестве основного средства, если одновременно выполняются следующие условия:
- объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;
- объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
- организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;
- объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
Если имущество не отвечает хотя бы одному из вышеуказанных условий, его отнесение к учету в качестве объекта основных средств неправомерно.
Объект жилого фонда (например, квартира) сам по себе не предназначен для получения дохода, и для его учета в составе основных средств, а следовательно, начисления на его стоимость налога на имущество организаций должно быть доказано его использование при производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) либо для управленческих нужд организации (см., например, Постановления ФАС Северо-Западного округа N А56-2271/2007, ФАС Волго-Вятского округа N А79-11727/2005).
Другой вопрос связан с уплатой налога на имущество организаций в отношении объектов жилого фонда, на которых расположены многоквартирные дома.
В соответствии со ст. 374 НК РФ объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств согласно установленному порядку ведения бухгалтерского учета.
Статьей 1 Закона РФ N 1541-1 "О приватизации жилищного фонда в Российской Федерации" предусмотрено, что под приватизацией жилых помещений понимается бесплатная передача в собственность граждан Российской Федерации на добровольной основе занимаемых ими жилых помещений в государственном и муниципальном жилищном фонде, а для граждан Российской Федерации, забронировавших занимаемые жилые помещения, - по месту бронирования жилых помещений.
Передача жилых помещений в собственность граждан осуществляется уполномоченными собственниками вышеуказанных жилых помещений - органами государственной власти, органами местного самоуправления, а также государственными или муниципальными унитарными предприятиями, за которыми закреплен жилищный фонд на праве хозяйственного ведения, государственными или муниципальными учреждениями, казенными предприятиями, в оперативное управление которых передан жилищный фонд (ст. 6 Закона РФ N 1541-1).
Бухгалтерский учет объектов приватизированного жилого фонда организуется на основании порядка, предусмотренного Письмом Минфина России N 118 "Об отражении в бухгалтерском учете отдельных операций в жилищно-коммунальном хозяйстве", в соответствии с которым организация-продавец списывает с баланса стоимость проданной квартиры с одновременным отражением ее стоимости на забалансовом счете.
Учитывая нормы ст. 37 Жилищного кодекса Российской Федерации (ЖК РФ), в частности, о том, что доля в праве общей собственности на общее имущество в многоквартирном доме собственника помещения в этом доме следует судьбе права собственности на вышеуказанное помещение, остаточная стоимость имущества, отражаемая для целей бухгалтерского учета на забалансовом (балансовом) счете приватизированных (неприватизированных) квартир и общего имущества, приходящегося на эти квартиры, может быть определена расчетным путем на основании балансовой (остаточной) стоимости жилого дома и доли площади приватизированного (неприватизированного) жилого фонда [включая жилые и нежилые помещения, приходящиеся на приватизированные (неприватизированные) квартиры] в общей площади жилого дома (жилые и нежилые помещения) (Письмо Минфина России и ФНС России N СК-6-11/307@ и Письмо Минфина России N 03-06-02-02/154).
2. Если организация приобрела объект, который на момент его покупки не был пригоден к эксплуатации, она вынуждена вначале провести ремонт этого объекта, реконструкцию либо частичную ликвидацию.
Согласно разъяснениям Минфина России объекты могут быть приняты к учету в качестве основных средств только в случае, если они будут соответствовать всем условиям, предусмотренным п. 4 ПБУ 6/01, то есть до завершения ремонта, реконструкции или частичной ликвидации они должны учитываться на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы". Так как эти объекты учитываются на счете 08, а не на счете 01 "Основные средства", то они и не облагаются налогом на имущество организаций (Письма Минфина России N 03-06-01-04/107 и N 03-06-01-04/93).
3. Объекты основных средств, представляющие собой комплекс, состоящий из множества иных объектов, - это единый обособленный комплекс установок, сооружений, оборудования и другого имущества, объединенных единым функциональным предназначением, конструктивно обособленный как единое целое.
В него включается имущество, как указанное в технической документации (техническом паспорте) на объект недвижимого имущества, так и дополнительно установленное, смонтированное в ходе капитальных вложений, которое функционально связано со зданием (сооружением) таким образом, что его перемещение без причинения несоразмерного ущерба его назначению невозможно.
Примерами таких объектов являются лифты, встроенные системы вентиляции помещений, локальные сети и другие коммуникации здания. Такие объекты при осуществлении капитальных вложений, как правило, не выделяются как самостоятельные объекты учета, и их стоимость входит в стоимость объекта недвижимого имущества (Письмо Минфина России N 03-06-0104/136).
Основные средства, которые могут использоваться вне объекта недвижимости, демонтаж которых не нанесет несоразмерного ущерба их назначению и которые не являются неотъемлемой частью объекта недвижимости, должны учитываться как самостоятельные объекты основных средств. Такими основными средствами могут быть столы, автомобили, компьютеры и средства видеонаблюдения.
Однако существует еще один фактор, существенно влияющий на принятие сложного объекта основных средств в целом или по частям, - это срок его полезного использования.
Согласно п. 6 ПБУ 6/01 срок полезного использования объекта основных средств настолько важен, что в случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая из них учитывается как самостоятельный инвентарный объект.
В то же время в нормативных документах не раскрывается понятие "существенное отличие". Как правило, в качестве такового на практике признают принадлежность отдельных частей сложного объекта к разным амортизационным группам, установленным Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 1.
В большинстве случаев такого подхода придерживаются и судебные органы (см. Постановления ФАС Поволжского округа N А65-21021/2003-СА2-11, ФАС Северо-Западного округа N А21-2148/2006). Так, при проверке организации, которая ввела в эксплуатацию два функционально связанных объекта как отдельные инвентарные объекты, сотрудники налогового органа указали на то, что эти объекты должны были учитываться как один объект основных средств. Однако суд встал на сторону налогоплательщика, указав, что объекты имели разный срок полезного использования, поэтому их правомерно было учитывать как самостоятельные объекты.
4. Основной причиной возникающих проблем с признанием в бухгалтерском учете объектов, законченных строительством, является несогласованность нормативных актов по бухгалтерскому учету.
Критерии признания актива в качестве объекта основных средств, содержащиеся в п. 4 ПБУ 6/01, приведены выше.
Другим нормативным документом - Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным Приказом Минфина России N 34н (п. 41), к незавершенным капитальным вложениям отнесены не оформленные актами приемки-передачи основных средств и иными документами (включая документы, подтверждающие государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях) затраты на строительно-монтажные работы, приобретение зданий, оборудования, транспортных средств, инструмента, инвентаря, иных материальных объектов длительного пользования, прочие капитальные работы и затраты (проектно-изыскательские, геолого-разведочные и буровые работы, затраты по отводу земельных участков и переселению в связи со строительством, на подготовку кадров для вновь строящихся организаций и другие).
Объекты капитального строительства, находящиеся во временной эксплуатации, отражаются до их ввода в постоянную эксплуатацию как незавершенные капитальные вложения.
Таким образом, один и тот же объект теоретически можно отнести и к объектам основных средств, и к незавершенным капитальным вложениям, и от этого зависит, будет ли он являться объектом обложения налогом на имущество организаций.
Однако согласно п. 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91 н, амортизация начисляется в общем порядке с 1-го числа месяца, следующего за месяцем введения объекта в эксплуатацию, по фактически эксплуатируемым объектам недвижимости, по которым:
- закончены капитальные вложения;
- оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче;
- документы переданы на государственную регистрацию.
При принятии этих объектов к бухгалтерскому учету в качестве основных средств после государственной регистрации производится уточнение ранее начисленной суммы амортизации.
Допускается принимать к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств объекты недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и которые фактически эксплуатируются.
Слово "допускается" указывает на то, что принятие к учету объектов основных средств до фактической регистрации права собственности на них за организацией является элементом учетной политики данной организации.
Однако, по мнению Минфина России, п. 52 в совокупности с п. 38 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств предоставляет руководителю организации право принимать решение о принятии вышеуказанных объектов недвижимости к бухгалтерскому учету в качестве основных средств. В то же время включение основного средства в объект обложения налогом на имущество организаций не должно зависеть от волеизъявления налогоплательщика, а должно определяться экономической сущностью объекта (Письма Минфина России N 03-06-01-04/154, N 03-06-01-02/35).
Какой из трех нормативных документов следует соблюдать прежде всего?
С одной стороны, тот, что выше по статусу, - тогда это Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, поэтому до получения документов о государственной регистрации стоимость объектов не включается в расчет облагаемой базы по налогу на имущество (так как п. 3 ПБУ 6/01 и Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств разрабатывались на основании Федерального закона N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и самого Положения).
С другой стороны, так как все три вышеуказанных нормативных документа утверждены Приказами Минфина России и затрагивают один и тот же вопрос, то следует применять последний из них, - тогда это Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, и у организаций имеется выбор, в какой момент признать объект основных средств (при подаче документов на государственную регистрацию либо в отчетном периоде этой регистрации).
Таким образом, руководитель организации может воспользоваться правом, предоставленным ему п. 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, и до государственной регистрации объекта недвижимости (получения свидетельства) может не переводить эксплуатируемый законченный строительством объект недвижимости в состав основных средств.
По мнению Минфина России, отсутствие правоустанавливающих документов на созданные объекты недвижимости не может служить основанием для освобождения от налогообложения, поскольку оформление таких документов зависит от волеизъявления налогоплательщика (Письмо Минфина России N 03-05-06-01/30).
Таким образом, в случае уклонения от государственной регистрации прав на объект недвижимого имущества с момента начала использования в основной деятельности объекта, завершенного строительством и принятого по акту ввода в эксплуатацию, у налогоплательщика возникает обязанность по уплате налога на имущество организаций, что и подтверждается арбитражной практикой.
Так, в Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа N Ф04-3365/2006(23141-А27-40) указывается, что факт отсутствия государственной регистрации права собственности в связи с тем, что налогоплательщик не реализовал свое право на оформление недвижимого имущества в собственность, не является основанием для его освобождения от обязанности учета данного имущества в порядке, предусмотренном налоговым и бухгалтерским законодательством.
При этом если после создания объекта государственная регистрация прав на него осуществлена в разумные сроки, то датой включения объектов в состав основных средств суды нередко считают дату получения документов о праве собственности (Постановления ФАС Северо-Западного округа N А56-19855/2006, N А21-6045/2005).
5. Учет приобретения объекта недвижимого имущества по договору купли-продажи одной организацией у другой, для которой данная сделка является продажей, вызывает затруднения у обеих сторон сделки. У продавца возникает вопрос: как признавать выручку от продажи объекта недвижимости - на дату подписания акта приемки-передачи объекта и, соответственно, перехода права собственности на объект к покупателю или на момент регистрации права собственности на объект на приобретателя? А у покупателя: как принимать объект недвижимости к учету - на момент подписания акта приемки-передачи или на момент регистрации права собственности на объект?
Согласно разъяснениям Минфина России продавец не может списать объект с баланса и признать выручку от его реализации в бухгалтерском учете до перехода прав на объект недвижимого имущества согласно п. 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России N 32н.
В то же время организация-покупатель переводит в состав основных средств объект недвижимого имущества, который приобретен по договору купли-продажи и первоначальная стоимость которого сформирована согласно условиям, предусмотренным п. 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств. Принятие же объекта основных средств к учету означает его признание объектом обложения налогом на имущество организаций в соответствии со ст. 374 НК РФ (Письмо Минфина России N 03-06-01-04/151).
Чтобы соблюсти данные разъяснения, организации вынуждены учитывать один и тот же объект недвижимости одновременно на двух балансах, что является нарушением п. 2 ст. 8 Федерального закона "О бухгалтерском учете", согласно которому имущество, являющееся собственностью организации, учитывается обособленно от имущества других юридических лиц, находящегося у данной организации, а также нарушением требования имущественной обособленности, установленного Положением по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утвержденным Приказом Минфина России N 60н.
Судебная практика складывается следующим образом: имущество, находящееся под контролем организации, но не принадлежащее ей на праве собственности, должно учитываться за балансом, то есть на забалансовых счетах бухгалтерского учета (без использования двойной записи по счетам). Следовательно, такие объекты не могут рассматриваться в качестве объекта обложения налогом на имущество организаций (Постановление ФАС Северо-Западного округа N А21-7863/2005).
6. Многие объекты основных средств требуют при их выбытии демонтажа. Демонтаж - процесс, протекающий во времени, а если это демонтаж здания, то он может продолжаться не один месяц и даже год.
Уже в самом начале процесса демонтажа объект основных средств перестает соответствовать критериям признания объектов в качестве объектов основных средств, установленным п. 4 ПБУ 6/01.
В соответствии с п. 29 ПБУ 6/01 стоимость объекта основных средств, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета.
Однако, по мнению Минфина России, выраженному в Письме N 03-05-06-01/19, списание объекта основных средств, подлежащего демонтажу при выбытии, возможно только по завершении демонтажа, так как согласно плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденному Приказом Минфина России N 94н (далее - План счетов, Инструкция по применению Плана счетов), стоимость списываемого объекта переносится на счет 91 "Прочие доходы и расходы" только после выбытия объекта основных средств.
Другая ситуация - строительная организация приобрела землю вместе с административным зданием, которое будет демонтировано и на его месте построено новое. Следует ли платить налог на имущество организаций по административному зданию до его сноса?
Согласно Письму Минфина России N 03-05-06-01/146 для принятия объекта к учету в качестве объекта основных средств должны быть одновременно выполнены условия, установленные п. 4 ПБУ 6/01. Следовательно, если приобретенные объекты недвижимости не отвечают условиям, приведенным в ПБУ 6/01, то они не могут быть приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств и, соответственно, являться объектом обложения налогом на имущество организаций.
7. Что касается объектов основных средств, перешедших к правопреемникам при реорганизации в форме выделения, то рассмотрим их признание объектами налогообложения на примере.
Пример. Организация A создана путем реорганизации в форме выделения из организации B. Даты осуществления реорганизации и государственной регистрации организации A в Едином государственном реестре юридических лиц (ЕГРЮЛ) совпадают.
Особенности учета имущества, переданного одной организацией другой организации в ходе реорганизации, для целей исчисления налога на имущество организаций в гл. 30 НК РФ не рассматриваются. Однако в данном случае может возникнуть ситуация двойного налогообложения.
В соответствии с Методическими указаниями по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций, утвержденными Приказом Минфина России N 44н, вступительная бухгалтерская отчетность возникшей организации на дату ее государственной регистрации составляется на основе разделительного баланса с учетом отраженных реорганизуемой организацией операций, указанных в п. п. 36 и 37 вышеуказанных Методических указаний.
Таким образом, на дату составления разделительного баланса имущество считается разделенным между реорганизуемой организацией B и возникающей организацией A. Поэтому разделительный баланс служит основанием для снятия переданного имущества реорганизованной организацией B с баланса на дату государственной регистрации возникшей организации A. Данное имущество на основании разделительного баланса должно быть учтено возникшей организацией на дату ее государственной регистрации.
Следовательно, по мнению Минфина России, на дату государственной регистрации возникшей организации A в отношении переданного по разделительному балансу имущества двойного налогообложения не возникает (Письмо Минфина России N 03-05-05-01/2).
Таким образом, объект обложения налогом на имущество у организации, возникшей в процессе реорганизации, возникает с месяца, следующего после даты государственной регистрации этой организации.
8. У налогоплательщиков возникает вопрос: в какой момент приобретаемое оборудование, требующее монтажа, включается в налоговую базу по налогу на имущество - в момент оприходования на счете 07 "Оборудование к установке" или перевода на счет 01?
Порядок принятия на баланс организаций (за исключением кредитных и бюджетных) объектов основных средств и формирования их стоимости регулируется ПБУ 6/01, Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, а также Планом счетов и Инструкцией по применению Плана счетов.
В соответствии с вышеуказанными документами для учета движимого и недвижимого имущества, учитываемого на балансе в качестве объектов основных средств, предназначен счет 01, а также начиная с расчетов за 2006 г. - счет 03 "Доходные вложения в материальные ценности".
При этом активы принимаются к бухгалтерскому учету в качестве основных средств при единовременном выполнении условий, установленных п. 4 ПБУ 6/01.
В соответствии с Планом счетов на счете 07 учитывается оборудование, требующее монтажа, по фактической стоимости его приобретения. Стоимость оборудования, сданного в монтаж, списывается со счета 07 в дебет счета 08.
Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которой признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации). Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств, в частности, являются суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам (п. п. 7, 8 ПБУ 6/01).
Таким образом, смонтированное оборудование принимается к учету в составе основных средств по стоимости, равной сумме затрат на его приобретение и монтаж (без учета НДС), и с этого момента становится объектом обложения налогом на имущество организаций (Письмо Минфина России N 03-05-05-01/3).
9. Предположим, что организация, занимающаяся торговлей автомобилями, приобретая очередную партию автомобилей одной марки, регистрирует один из автомобилей в ГИБДД и использует в течение нескольких месяцев в демонстрационных целях, предоставляя потенциальным покупателям возможность опробовать данную модель автомобиля в присутствии представителя организации.
Некоторое время спустя организация продает демонстрационный автомобиль и начинает использовать в демонстрационных целях автомобиль из следующей поступившей партии автомобилей. Должна ли организация в бухгалтерском учете учитывать демонстрационные автомобили в составе основных средств и облагать их налогом на имущество организаций?
Принятие объектов на баланс организации в качестве объектов основных средств регламентируется ПБУ 6/01.
Критериями отнесения ПБУ 6/01 приобретенных организацией активов к основным средствам являются, в частности, цель приобретения и характер использования ("организация не предполагает последующую перепродажу данного актива"), а также период времени предполагаемого использования актива ("объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев").
Тем самым из состава относимого к основным средствам имущества исключаются активы, приобретенные исключительно для перепродажи, а также активы, не предназначенные для использования в течение срока продолжительностью свыше 12 месяцев.
Следовательно, в рассматриваемом случае автомобиль приобретен для последующей перепродажи и используется как демонстрационный в течение нескольких месяцев, то есть в течение срока продолжительностью менее 12 месяцев. При этом не соблюдаются два из четырех установленных п. 4 ПБУ 6/01 критериев, в связи с чем вышеуказанные демонстрационные автомобили не включаются организацией в состав основных средств и учитываются при расчете налога на имущество организаций.
Стоимость налога на имущество
Рассчитывать налог на имущество, который должны платить владельцы домов, дач и гаражей будут по новым правилам. Базой для таких платежей Минэкономразвития предлагает сделать кадастровую стоимость объектов. Она в десятки раз выше применяемой сейчас инвентаризационной стоимости, известной также как оценка БТИ.
Впрочем, налоговая нагрузка в целом для граждан не изменится. Некоторым гражданам все-таки придется раскошелиться.
Налог на имущество, напомним, является местным. Ставка устанавливается муниципалитетами и не может быть выше 2 процентов от инвентаризационной стоимости. И пока для большинства граждан этот платеж не является обременительным.
Причин, по которым министерство решило поменять методику расчета базы для налога, несколько. Во-первых, определение инвентаризационной стоимости производится по методике 1970-х годов и потому не соответствует рыночной стоимости объектов недвижимости.
Во-вторых, есть достаточно большое количество объектов, которые просто выпадают из-под налогообложения - они зарегистрированы, стоят на кадастровом учете, но их инвентаризационная стоимость не определена. И, соответственно, отсутствует база для начисления налога. Это практически все дома, прошедшие регистрацию по дачной амнистии, садовые домики, индивидуальные гаражи.
Для их регистрации и постановки на учет проходить техинвентаризацию не нужно.
Как убедилась "РГ", проблемы есть. "Мы за свою дачу в Одинцовском районе налог на имущество не платим", - призналась в беседе ее владелица. И объяснила: узнавали в налоговой, там говорят, что нет данных БТИ. Аналогичная ситуация у знакомых в Краснодарском крае. А собственники жилого дома в Ростовской области рассказывают, что у них налог на имущество за прошлый год составил всего 800 рублей. Правда, бывают и другие ситуации. Коллеге, владеющей загородным домом вблизи подмосковного Фрязино, в этом году по налогу на имущество насчитали 20 тысяч рублей. "Раньше платили меньше, - вздыхает собеседница. - Но дом переоценили, определили стоимость в миллион рублей. Так как в нем никто не прописан, льгот нет, ставку влупили по максимуму".
В Минэкономразвития утверждают, что новация направлена на то, чтобы завести под налогообложение те объекты, по которым сейчас платежи не взимаются. Сколько именно их в стране, Ивакин сказать затруднился. Но уже в этом месяце будет завершена массовая кадастровая оценка недвижимости по всей стране, и если примут новый порядок, эти данные автоматом заменят недостающую информацию БТИ. Какими же могут оказаться суммы в платежках? Результаты кадастровой оценки в 12 пилотных регионах показывают: кадастровая стоимость превышает инвентаризационную в 18-20, а иногда и больше чем в 30 раз. Чтобы смягчить последствия пересчета, министерство предлагает применять для новой базы поправочный коэффициент 0,03. "Мы специально выбрали такую ставку, чтобы большинство не почувствовало увеличения", - поясняет Ивакин.
"Тем не менее, налоговая нагрузка на жителей крупных городов может значительно возрасти, поскольку жилье там значительно дороже, нежели, например, в удаленных поселках", - предполагает руководитель направления юридической фирмы "частное право". В кадастровой стоимости, которая максимально приближена к рыночной, большой вес имеет цена земли, объясняет директор Индикаторов рынка недвижимости Олег Репченко. При пересчете наиболее существенной будет разница для старого жилого фонда, она может достигать и 100 раз, говорит эксперт.
Инвентаризационная стоимость таких объектов невелика из-за высокого коэффициента износа. Но по кадастровой стоимости даже "убитая" дача, если она находится рядом с Москвой, будет оценена недешево.
"Исчисление налога в зависимости от рыночной стоимости можно назвать в какой-то мере справедливым, - продолжает Муратова. - Но самой главной опасностью является вероятность несправедливой кадастровой оценки объекта недвижимости в целях налогообложения компетентными органами. Например, у всех на слуху многочисленные споры налогоплательщиков, связанных с оспариванием кадастровой стоимости земли. Можно только догадываться о том, с какими сложностями и сколько затрат потребует от налогоплательщиков - физических лиц отстаивание своих интересов в судах общей юрисдикции в случае, если они посчитают несправедливой кадастровую оценку объектов".
По судам ходить необязательно. В законе об оценочной деятельности заложена процедура оспаривания во внесудебном порядке. Сейчас она уже работает по кадастровой оценке земли, в регионах созданы специальные комиссии. Теперь ее можно будет применять и в отношении объектов недвижимости. При этом большого количества обращений он все-таки не ждет.
Новая методика расчета, по его прогнозам, в случае ее принятия может заработать на практике с 2014 года.
В 2013 году налоговая будет считать налог на имущество за 2012 год и будет работать по прежним правилам. В 2014 году - за 2013 год, уже по новой методике, это временная мера, она будет действовать до перехода к единому налогу на недвижимость. Планировалось, что проект закона о новом налоге будет готов к концу этого года, но пока он не готов.
Сколько денег могут получить за счет новации местные бюджеты, не подсчитано, поступления будут большими. Сейчас налог на имущество физлиц занимает небольшую долю в налоговых поступлениях, но эксперты убеждены, что ситуация изменится. Во всем мире этот налог составляет от 30 до 60 процентов в доходах местных бюджетов, у нас - единицы процентов или даже меньше. Иллюзий быть не должно - все делается для того, чтобы собирать по налогу больше. Новые основы создаются, чтобы ввести институциональную систему, выстроить прозрачную модель налогообложения и максимально приблизить ее к рынку.
Налог на имущество за год
В соответствии с п.4 ст.376 Налогового кодекса РФ среднегодовая (средняя) стоимость имущества за налоговый (отчетный) период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода и 1-е число следующего за налоговым (отчетным) периодом месяца, на количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу.
Пример расчета среднегодовой (средней) стоимости имущества за год
1. Стоимость имущества предприятия по состоянию на:
01.01.13 - 100,0 тыс. руб.
01.02.13 - 130,0 тыс. руб.
01.03.13 - 200,0 тыс. руб.
01.04.13 - 250,0 тыс. руб.
01.05.13 - 220,0 тыс. руб.
01.06.13 - 220,0 тыс. руб.
01.07.13 - 210,0 тыс. руб.
01.08.13 - 250,0 тыс. руб.
01.09.13 - 250,0 тыс. руб.
01.10.13 - 220,0 тыс. руб.
01.11.13 - 200,0 тыс. руб.
01.12.13 - 250,0 тыс. руб.
01.01.14 - 230,0 тыс. руб.
2. Среднегодовая стоимость имущества, подлежащая налогообложению:
1 квартал (100 + 130 + 200 + 250): (3+1) = 170
(в расчете участвует стоимость имущества предприятия по состоянию на 01.01.13, 01.02.13, 01.03.13, и 01.04.13)
1 полугодие (100 + 130 + 200 + 250 + 220 + 220 + 210) : (6+1) = 190
(в расчете участвует стоимость имущества предприятия по состоянию на 01.01.13, 01.02.13, 01.03.13, 01.04.13, 01.05.13, 01.06.13 и 01.07.13)
9 месяцев (100 + 130 + 200 + 250 + 220 + 220 + 210 + 250 + 250 + 220): (9+1) = 205
(в расчете участвует стоимость имущества предприятия по состоянию на 01.01.13, 01.02.13, 01.03.13, 01.04.13, 01.05.13, 01.06.13, 01.07.13, 01.08.13, 01.09.13 и 01.10.13)
Примеры расчета налога на имущество физических лиц, в связи с изменением порядка определения налоговой базы и налоговой ставки.
Налог на имущество физических лиц относится к категории местных налогов и устанавливается на территориях муниципальных образований в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации (далее Кодекс), Законом Российской Федерации N 2003-1 "О налогах на имущество физических лиц" (далее Закон N 2003-1) и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований".
При установлении налога на имущество физических лиц представительные органы муниципальных образований определяют налоговые ставки, порядок уплаты налога, а также предусматривают льготы по уплате налога для отдельных категорий налогоплательщиков.
Примеры расчета налога на имущество физических лиц, в различных ситуациях.
Пример N 1
Гражданин является собственником жилой квартиры, на территории муниципального образования "Город Екатеринбург", инвентаризационная стоимость которой равна 350 000 рублей.
Учитывая, что объект недвижимости относятся к жилым помещениям, принимаемая в соответствии с Решением Екатеринбургской городской Думы N 13/2 от 08.11.2005 "Об установлении на территории МО "Город Екатеринбург" налога на имущество физических лиц" (далее Решение Екатеринбургской городской Думы N 13/2) ставка налога, зависящая от суммарной инвентаризационной стоимости такого типа имущества, в данном случае, от инвентаризационной стоимости единственной квартиры, равной 350 000 руб., то есть находящейся в пределах от 300 000 руб. до 500 000 руб., равна 0,25%.
Соответственно, сумма исчисленного налога по данной квартире за год составит 875 руб. (350 000 руб. х 0,25%).
Пример N 2
У гражданина находится в собственности 2-е квартиры, на территории муниципального образования "Город Екатеринбург".
Инвентаризационная стоимость первой квартиры равна 250 000 руб., второй квартиры - 260 000 рублей.
Ставки налога устанавливаются в зависимости от суммарной инвентаризационной стоимости жилых помещений, находящихся на территории одного муниципального образования.
В данном случае суммарная инвентаризационная стоимость двух квартир составляет 510 000 руб. (250 000 руб. + 260 000 руб.)
В соответствии с Решением Екатеринбургской городской Думы N 13/2, налог на жилые помещения, суммарная инвентаризационная стоимость которых превышает 500 000 руб., составляет 2 500 руб. + 1% от стоимости свыше 500 000 рублей.
То есть сумма налога за две квартиры, инвентаризационная стоимость которых 510 000 руб. составляет 2 600 руб. ((510 000 руб. -500 000 руб.) х 1% + 2 500 руб.)
Пример N 3
У гражданина в собственности находятся квартира стоимостью 140 000 руб. и 1/2 доля квартиры стоимостью 200 000 рублей. Оба объекта недвижимости находятся на территории муниципального образования "Город Екатеринбург".
Учитывая, что Законом N 2003-1 не предусмотрены в качестве объекта налогообложения доли в праве собственности на имущество, налоговая ставка определяется в зависимости от суммарной инвентаризационной стоимости квартир.
Суммарная инвентаризационная стоимость объектов недвижимости составляет 340 000 руб. (140 000 руб. + 200 000 руб.)
Объекты недвижимости относятся к жилым помещениям, налоговая ставка установленная, в соответствии с Решением Екатеринбургской городской Думы N 13/2, для имущества с суммарной инвентаризационной стоимостью, находящейся в пределах от 300 000 руб. до 500 000 руб. равна 0,25%.
Соответственно, сумма налога составляет:
- по первой квартире - 350 руб. (140 000 руб. х 0,25 %);
- по второй квартире - 250 руб. (200 000 руб. х 0,25 %) х 1/2.
Общая сумма налога составляет за год 600 руб. (350 руб. + 250 руб.).
Пример N 4
Квартира находится в общей долевой собственности четырех человек.
Объект недвижимости находится на территории муниципального образования "Город Екатеринбург".
В данном случае, налогоплательщиком в отношении этой квартиры признается каждый из четырех собственников с 25 % долей имущества.
Инвентаризационная стоимость квартиры составляет 600 000 руб.
Объект недвижимости относится к жилым помещениям.
Налоговая ставка, установленная в соответствии с Решением Екатеринбургской городской Думы N 13/2, для жилых помещений с суммарной инвентаризационной стоимостью превышающей 500 000 руб., составляет 2 500 руб. + 1% от стоимости свыше 500 000 рублей.
Сумма налога за год , исчисленного за квартиру в целом составит 3 500 руб. ((600 000 руб. - 500 000 руб.) х 1% + 2 500 руб.).
Сумма исчисленного налога каждому из четырех собственников по принадлежащим им долям квартиры за год составит 875 руб. (3 500 руб. /4).
Пример N 5
Квартира находится в общей совместной собственности четырех человек без выделения долей.
Объект недвижимости находится на территории муниципального образования "Город Екатеринбург".
Инвентаризационная стоимость квартиры составляет 450 000 руб.
Объект недвижимости относится к жилым помещениям.
Налоговая ставка, установленная в соответствии с Решением Екатеринбургской городской Думы N 13/2, для жилых помещений с суммарной инвентаризационной стоимостью в пределах от 300 000 руб. до 500 000 руб., составляет 0,25%.
Сумма исчисленного налога за год составит 1125 руб. (450 000 руб. х 0,25%).
За строения, помещения и сооружения, находящиеся в общей совместной собственности нескольких владельцев без определения долей, налог уплачивается одним из владельцев по соглашению между ними.
В случае несогласованности налог уплачивается каждым из собственников в равных долях. В данном случае сумма налога, причитающаяся к уплате каждым из собственников квартиры составит 281,25 руб. (1125 руб. х 25%).
Пример 6
В мае текущего года произошла смена собственника квартиры.
Объект недвижимости находится на территории муниципального образования "Город Екатеринбург".
Инвентаризационная стоимость квартиры составляет 450 000 руб.
Объект недвижимости относится к жилым помещениям.
Налоговая ставка, установленная в соответствии с Решением Екатеринбургской городской Думы N 13/2, для жилых помещений с суммарной инвентаризационной стоимостью в пределах от 300 000 руб. до 500 000 руб., составляет 0,25%.
Сумма исчисленного налога за год составит 1125 руб. (450 000 руб. х 0,25%).
При переходе права собственности на строение, помещение и сооружение от одного собственника к другому в течении налогового периода (календарного года) налог уплачивается первоначальным собственником с 1 января этого года до начала того месяца, в котором он утратил право собственности на указанный объект недвижимости, а новым собственником с начала месяца, в котором у последнего возникло право собственности.
Сумма налога, подлежащая уплате первоначальным собственником составит 375 руб. (450 000 руб. х 0,25% х 4 мес./12 мес.).
Сумма налога, подлежащая уплате правопреемником составит 750 руб. (450 000 руб. х 0,25% х 8 мес./12 мес.).
Пример N 7
У гражданина в собственности находятся квартира стоимостью 350 000 руб. и 1/2 доля производственного помещения стоимостью 900 000 рублей.
Рассмотрим два случая:
1) Оба объекта недвижимости находятся на территории муниципального образования "Город Екатеринбург".
Решением Екатеринбургской городской Думы N 13/2 установлены различные ставки налога в зависимости от критериев их использования (от суммарной инвентаризационной стоимости жилых помещений и от суммарной инвентаризационной стоимости нежилых помещений).
В данном случае налоговые ставки определяются отдельно по каждому объекту недвижимости:
- в отношении квартиры ставка принимается 0,25% (стоимость жилых помещений в пределе от 300 000 руб. до 500 000 руб.);
- отношении производственного помещения ставка принимается 2% (стоимость нежилых строений, помещений и сооружений свыше 500 000 руб.).
Сумма налога составляет:
- в отношении квартиры - 875 руб. (350 000 руб. х 0,25 %);
- в отношении 1/2 доли в производственном помещении - 9 000 руб. (900 000 руб. х 2%) х 1/2.
Общая сумма налога составляет за год 9 875 руб. (875 руб. + 9 000 руб.).
2) Оба объекта недвижимости находятся на территории муниципального образования "Город Качканар".
Решением Качканарской городской Думы N 87 от 27.10.2006 "Об установлении налога на имущество физических лиц на территории МО г. Качканар" ставки налога установлены в зависимости от суммарной инвентаризационной стоимости объектов налогообложения без учета их использования.
В данном случае налоговая ставка определяется в зависимости от суммарной инвентаризационной стоимости квартиры и производственного помещения (350 000 руб. + 900 000 руб. = 1 250 000 руб.) (стоимость имущества свыше 1 000 000 руб.), ставка 0,5%.
Сумма налога в отношении имущества, принадлежащего гражданину на праве собственности составляет:
- в отношении квартиры - 1750 руб. (350 000 руб. х 0,5%);
- в отношении 1/2 доли в производственном помещении - 2 250 руб. (900 000 руб. х 0,5%) /2.
Итого общая сумма налога составляет 4 000 руб. (1 750 руб. + 2 250 руб.)
Пример 8
Индивидуальный предприниматель, применяющий УСН с объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, имеет в собственности квартиру и нежилое помещение (склад). Одним из видов деятельности, осуществляемых ИП, является оказание складских услуг. При этом имеется долгосрочный договор и постоянный заказчик таких услуг.
Инвентаризационная стоимость каждого из объектов недвижимости одинаковая и равна 450 000 руб. Суммарная инвентаризационная стоимость имущества составляет 900 000 руб.
1) Оба объекта недвижимости находятся на территории муниципального образования "Город Екатеринбург".
Учитывая, что Решением Екатеринбургской городской Думы N 13/2 установлены различные ставки налога в зависимости от критериев их использования (от суммарной инвентаризационной стоимости жилых помещений и от суммарной инвентаризационной стоимости нежилых помещений), расчет налога производится отдельно по каждому объекту недвижимости:
- по квартире - 1 125 руб. (450 000 руб. x 0,25%);
- по складу - 1 350 руб. (450 000 руб. x 0,3 %).
Инспекция ФНС направляет индивидуальному предпринимателю уведомление на уплату налога на имущество физических лиц за текущий год в отношении квартиры и склада на общую сумму 2 475 рублей.
На основании представленных предпринимателем, по итогам отчетного периода, заявления об освобождении от уплаты налога на имущество физических лиц в соответствии с нормой пункта 3 статьи 346.11 Кодекса и документов, подтверждающих фактическое использование в течение текущего года складского помещения для осуществления предпринимательской деятельности, инспекция должна произвести уменьшение исчисленного налога по складу на сумму - 1 350 руб., и произвести индивидуальному предпринимателю возврат (зачет) излишне уплаченной суммы налога.
2) Оба объекта недвижимости находятся на территории муниципального образования "Город Качканар".
Учитывая, что Решением Качканарской городской Думы N 87 от 27.10.2006 "Об установлении налога на имущество физических лиц на территории МО г. Качканар" ставки налога установлены в зависимости от суммарной инвентаризационной стоимости объектов налогообложения без учета их использования, расчет налога производится с суммарной инвентаризационной стоимости квартиры и склада 3600 руб. (900 000 руб. х 0,4%).
Инспекция ФНС направляет индивидуальному предпринимателю уведомление на уплату налога на имущество физических лиц за текущий год в отношении квартиры и склада на общую сумму 2 475 рублей.
На основании представленных предпринимателем заявления об освобождении от уплаты налога на имущество физических лиц в соответствии с нормой пункта 3 статьи 346.11 Кодекса и документов, подтверждающих фактическое использование в течение текущего года складского помещения для осуществления предпринимательской деятельности, инспекция должна произвести уменьшение исчисленного налога на сумму, причитающуюся на склад на сумму - 1 800 руб. (450 000 руб. х 0,4%), и произвести индивидуальному предпринимателю возврат (зачет) излишне уплаченной суммы налога.
Пример 9
Индивидуальный предприниматель, применяющий систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, имеет в собственности квартиру и нежилое помещение (магазин, с площадью торгового помещения менее 150 кв. метров).
Инвентаризационная стоимость каждого из объектов недвижимости одинаковая и равна 450 000 руб. Суммарная инвентаризационная стоимость имущества составляет 900 000 руб.
1) Оба объекта недвижимости находятся на территории муниципального образования Город.
На основании представленного предпринимателем, заявления об освобождении от уплаты налога на имущество физических лиц и ежеквартально представляемых документов, подтверждающих в соответствии с нормой пункта 2 статьи 346.26 Кодекса фактическое использование магазина для осуществления предпринимательской деятельности, в отношении которой применяется система ЕНВД, налог на магазин инспекцией ФНС не исчисляется.
Учитывая, что Решением Екатеринбургской городской Думы N 13/2 установлены различные ставки налога в зависимости от критериев их использования (от суммарной инвентаризационной стоимости жилых помещений и от суммарной инвентаризационной стоимости нежилых помещений), налоговая ставка определяется по инвентаризационной стоимости квартиры - 0,25% (от 300 000 руб. до 500 000 руб.)
Сумма налога на имущество составит 1 125 руб. (450 000 руб. х 0,25%).
2) Оба объекта недвижимости находятся на территории муниципального образования "Город Качканар".
На основании представленного предпринимателем, заявления об освобождении от уплаты налога на имущество физических лиц и ежеквартально представляемых документов, подтверждающих в соответствии с нормой пункта 2 статьи 346.26 Кодекса фактическое использование магазина для осуществления предпринимательской деятельности, в отношении которой применяется система ЕНВД, налог на магазин инспекцией ФНС не исчисляется.
Учитывая, что Решением Качканарской городской Думы N 87 от 27.10.2006 "Об установлении налога на имущество физических лиц на территории МО г. Качканар" ставки налога установлены в зависимости от суммарной инвентаризационной стоимости объектов налогообложения без учета их использования, налоговая ставка определяется по суммарной инвентаризационной стоимости квартиры и магазина (900 000 руб.) - 0,4% (от 500 000 руб. до 1 000 000 руб.)
Сумма налога на имущество составит 1 800 руб. (450 000 руб. х 0,4%).
Пример 10
Индивидуальный предприниматель, применяющий систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности имеет в собственности нежилое помещение (магазин, с площадью торгового помещения менее 150 кв. метров и общей площадью всех помещений 300 кв. метров), с инвентаризационной стоимостью 500 000 руб., находящийся на территории МО "Город Екатеринбург".
Одновременно с деятельностью, облагающейся ЕНВД предприниматель на территории торгового зала данного магазина осуществляется деятельность в отношении которой уплачивает налоги в соответствии с общим режимом налогообложения.
В соответствии с п.7 ст. 346.26 Кодекса налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.
И.П. за часть магазина, которая используется им в деятельности подлежащей налогообложению в соответствии с общим режимом, от уплаты налога на имущество физических лиц не освобождается.
1) Стоимость имущества, являющегося объектом обложения налогом на строения, помещения и сооружения, может быть определена пропорционально используемой для конкретного вида деятельности площади объекта недвижимости.
Например:
На территории складского помещения магазина осуществляется оптовая торговля (облагающаяся налогом на доходы в соответствии с общим режимом налогообложения). Площадь складского помещения составляет 100 кв. метров.
В данном случае стоимость площади магазина, подлежащая обложению налогом на имущество физических лиц, составит 166 667 руб. (500 000 руб. х 100 кв. м. / 300 кв. м).
Сумма налога на имущество составит 417 руб. (166 667 руб. х 0,25%).
2) В случае невозможности обеспечения раздельного учета имущества (например, если торговый зал, оборудование и т.д. используются одновременно для осуществления видов деятельности как подлежащих, так и не подлежащих переводу на уплату единого налога) стоимость имущества, являющегося объектом обложения налогом на строения, помещения и сооружения, может быть определена пропорционально доле суммы дохода от реализации продукции (работ, услуг), полученной в процессе иной деятельности, в общей сумме дохода от реализации продукции (работ, услуг).
Например:
Общая сумма дохода, полученного предпринимателем составила 1 000 000 руб. Сумма дохода от деятельности подлежащей налогообложению в соответствии с общим режимом составила 300 000 рублей. То есть пропорция составила 0,3 (300 000 руб./1 000 000 руб.)
В данном случае сумма налога составит 375 руб. (500 000 руб. х 0,25% х 0,3).
Исчисление налога на имущество
В связи с многочисленными обращениями физических лиц в Федеральную налоговую службу Российской Федерации и проведением налоговыми органами перерасчета налога на имущество физических лиц за год ФНС России разъясняет порядок исчисления налога на имущество физических лиц.
Обращаем внимание на то, что перерасчет налога на имущество физических лиц за год производится физическим лицам, имеющим в собственности на территории одного муниципального образования несколько объектов недвижимого имущества, в связи с тем, что органами местного самоуправления установлены ставки налога в зависимости от суммарной инвентаризационной стоимости имущества.
В этой связи необходимо отметить, что не всеми органами местного самоуправления установлены ставки налога в зависимости от суммарной инвентаризационной стоимости имущества. Так Решением Думы муниципального образования город-курорт Геленджик Краснодарского края.
от 153 ставки налога на имущество физических лиц установлены в зависимости от инвентаризационной стоимости имущества.
Налог на имущество физических лиц на территории Российской Федерации введен Законом Российской Федерации № 2003-1 «О налогах на имущество физических лиц» (далее – Закон).
Налог на имущество физических лиц является местным налогом и полностью зачисляется в доходы местных бюджетов.
Налогоплательщиками налога на имущество физических лиц являются физические лица – собственники жилых домов, квартир, дач, гаражей и иных строений, помещений и сооружений (объектов налогообложения).
Налог на имущество физических лиц исчисляется исходя из налоговой базы и соответствующей ставки налога.
Для расчета налоговой базы, используется инвентаризационная стоимость жилого дома, квартиры, дачи, гаража и иных строений, помещений и сооружений.
Под инвентаризационной стоимостью понимается восстановительная стоимость объекта (т.е. всего дома, всей квартиры или всех объектов недвижимости, находящихся в собственности физического лица) с учетом износа и динамики роста цен на строительную продукцию, работы и услуги. Информацию об инвентаризационной стоимости имущества, признаваемого объектом налогообложения, по состоянию на 1 января каждого года в налоговые органы представляют органы технической инвентаризации (ОТИ / БТИ).
В настоящее время налогоплательщиками получены налоговые уведомления на уплату налога на имущество физических лиц, в которых сумма налога, подлежащая уплате, значительно превышает показатели предыдущих лет. Во многих случаях это связано с увеличением инвентаризационной стоимости жилого дома, квартиры, дачи, гаража и т.д., согласно сведениям, представленным в налоговые органы органами технической инвентаризации.
Обращаем внимание что, Законом установлены предельные ставки налога в следующих размерах в зависимости от стоимости имущества:
- до 300 тыс. рублей - не выше 0,1 %;
- от 300 тыс. рублей до 500 тыс. рублей - от 0,1 % до 0,3 %;
- свыше 500 тыс. рублей - от 0,3 % до 2,0 %.
При этом представительным органам местного самоуправления дано право изменять ставки в установленных Законом пределах в зависимости от суммарной инвентаризационной стоимости всего объекта (жилого дома, квартиры, дачи, гаража и т.д.), типа использования (жилое это помещение или нежилое, используется для хозяйственных или коммерческих нужд и т.д.) и по иным критериям.
Зачастую в нормативных правовых актах представительных органов местного самоуправления дифференциация ставок налога на имущество физических лиц в зависимости от типа использования недвижимости и/или по иным критериям не предусмотрена. Вместе с тем представительные органы повсеместно ввели ставку налога, дифференцированную в зависимости от суммарной инвентаризационной стоимости имущества.
Под суммарной инвентаризационной стоимостью понимается сумма всех инвентаризационных стоимостей строений, помещений и сооружений, признаваемых объектами налогообложения и расположенных на территории представительного органа местного самоуправления, устанавливающего ставки по данному налогу.
Например, у физического лица в городе Ульяновске имеется в собственности квартира, инвентаризационная стоимость которой составляет 370 000 руб., и гараж с инвентаризационной стоимостью 140 000 руб.
Решением Ульяновской Городской Думы № 174 на территории города Ульяновска определены ставки налога в следующих размерах:
- до 300 тыс. рублей - 0,1 %;
- от 300 тыс. рублей до 500 тыс. рублей - 0,3 %;
- от 500 тыс. рублей до 700 тыс. рублей - 1,0 %;
- от 700 тыс. рублей и выше - 2,0 %.
Для выбора ставки определяется суммарная (т.е. общая) инвентаризационная стоимость всего имеющегося в Ульяновске на праве собственности имущества: 510 000 руб. (370 000 + 140 000).
Исходя из объема полученной суммарной инвентаризационной стоимости определяется ставка налога - 1,0 %.
Таким образом, сумма налога к уплате составит: 5 100 руб. (510 000 х 1%).
Таким образом, особенность исчисления налога на имущество физических лиц состоит в том, что определение ставки налога зависит от количества имущества, расположенного на территории одного муниципального образования и его инвентаризационной стоимости.
В случае если имущество, признаваемое объектом налогообложения, находится в общей долевой собственности нескольких физических лиц, налогоплательщиком в отношении этого имущества признается каждое из этих лиц соразмерно его доле в этом имуществе.
Если же имущество находится в общей совместной собственности нескольких физических лиц, они несут равную ответственность по исполнению налогового обязательства. Обязанность по уплате налога возникает у каждого собственника имущества. При этом, сумма налога на имущество физических лиц, подлежащая уплате налогоплательщиком и исчисленная налоговым органом в отношении имущества, находящегося в общей совместной собственности, определяется исходя из установленного главой 16 Гражданского кодекса Российской Федерации равенства долей каждого из собственников в праве собственности.
Учитывая изложенное, сумма налога на имущество физических лиц в отношении имущества, находящегося в общей долевой собственности или общей совместной собственности нескольких физических лиц, исчисляется налоговыми органами исходя из инвентаризационной стоимости всего объекта налогообложения (всего жилого дома, всей квартиры и т.д.) и налоговой ставки, соответствующей инвентаризационной стоимости всего объекта.
Например, у физического лица на территории Городовиковского городского муниципального образования Республики Калмыкия имеется на праве общей долевой собственности квартира (доля в праве 1/3) с инвентаризационной стоимостью 450 000 руб. Решением Собрания депутатов второго созыва Городовиковского городского муниципального образования Республики Калмыкия от 26.10.2007 № 58 ставки налога установлены в следующих размерах:
- до 300 тыс. рублей - 0,1 %;
- от 300 тыс. рублей до 500 тыс. рублей - 0,2 %;
- свыше 500 тыс. рублей - 0,3 %.
Исходя из инвентаризационной стоимости имущества (в рассматриваемой ситуации - всей квартиры) в размере 450 000 руб., определяется ставка налога, подлежащая применению - 0,2 %.
Сумма налога к уплате составит: 299,97 руб. (450 000 х 0,2% х 1/3).
Имеются ситуации, когда на территории одного муниципального образования у налогоплательщика имеется два объекта недвижимости, один из которых принадлежит ему на праве общей долевой собственности, а другой - на праве общей совместной собственности.
В таком случае налоговыми органами исчисляется сумма налога на имущество физических лиц, исходя из суммарной инвентаризационной стоимости объектов, находящихся в собственности данного налогоплательщика, и налоговой ставки, соответствующей суммарной инвентаризационной стоимости объектов недвижимости.
Например, у физического лица в городе Нижний Ломов, Нижнеломовского района, Пензенской области в общей долевой собственности находится квартира (доля в праве 1/3), инвентаризационная стоимость которой составила 430 000 руб., и квартира в общей совместной собственности (на 2-х человек) с инвентаризационной стоимостью 360 000 руб.
Решением Городского собрания народных депутатов города Нижнего Ломова № 12-3 на территории города Нижний Ломов, Нижнеломовского района, Пензенской области установлены ставки налога в следующих размерах:
- до 300 тыс. рублей - 0,1 %;
- от 300 тыс. рублей до 500 тыс. рублей - 0,3 %;
- свыше 500 тыс. рублей - 2,0 %.
Для выбора ставки определяется общая инвентаризационная стоимость имущества: 790 000 руб. (430 000 + 360 000).
Следовательно, ставка налога, подлежащая применению, равна 2,0 %.
Сумма налога к уплате составит:
(430 000 х 2,0 % х 1/3) + (360 000 х 2,0 % х 1/2) = 2 866,38 + 3 600 =
6 466,38 руб.
Обязанность территориальных налоговых органов Российской Федерации заключается в правильности исчисления налога на имущество физических лиц и направлении уведомлений налогоплательщикам в сроки установленные Кодексом, т.е. не позднее 30 дней до наступления срока уплаты.
Согласно разъяснению Минфина России (письмо № 03-05-04-01/19) вышеизложенный порядок исчисления суммы налога на имущество физических лиц применяется с 1 января 2008 года. При этом перерасчеты налоговых обязательств за более ранние налоговые периоды не производятся.
На основании постановления Правительства Российской Федерации № 329 «О Министерстве финансов Российской Федерации», федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере налоговой деятельности, является Министерство финансов Российской Федерации. ФНС России находится в ведении Минфина России и обязана руководствоваться его разъяснениями.
Поэтому налоговые органы были обязаны произвести расчеты и пересчитать налог, основываясь на данном разъяснении Минфина России.
Одновременно Федеральная налоговая служба обращает внимание на следующее.
1. От уплаты налога на имущество физических лиц освобождаются следующие категории граждан:
- Герои Советского Союза и Герои Российской Федерации, а также лица, награжденные орденом Славы трех степеней;
- инвалиды I и II групп, инвалиды с детства;
- участники гражданской и Великой Отечественной войн, других боевых операций по защите СССР из числа военнослужащих, проходивших службу в воинских частях, штабах и учреждениях, входивших в состав действующей армии, и бывших партизан;
- лица вольнонаемного состава Советской Армии, Военно-Морского Флота, органов внутренних дел и государственной безопасности, занимавшие штатные должности в воинских частях, штабах и учреждениях, входивших в состав действующей армии в период Великой Отечественной войны, либо лица, находившиеся в этот период в городах, участие в обороне которых засчитывается этим лицам в выслугу лет для назначения пенсии на льготных условиях, установленных для военнослужащих частей действующей армии;
- лица, имеющие право на получение социальной поддержки в соответствии с Законом Российской Федерации N 1244-1 "О социальной защите граждан, подвергшихся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС", в соответствии с Федеральным законом N 175-ФЗ "О социальной защите граждан Российской Федерации, подвергшихся воздействию радиации вследствие аварии в 1957 году на производственном объединении "Маяк" и сбросов радиоактивных отходов в реку Теча";
- военнослужащие, а также граждане, уволенные с военной службы по достижении предельного возраста пребывания на военной службе, состоянию здоровья или в связи с организационно-штатными мероприятиями, имеющие общую продолжительность военной службы 20 лет и более;
- лица, принимавшие непосредственное участие в составе подразделений особого риска в испытаниях ядерного и термоядерного оружия, ликвидации аварий ядерных установок на средствах вооружения и военных объектах;
- члены семей военнослужащих, потерявших кормильца. Льгота членам семей военнослужащих, потерявших кормильца, предоставляется на основании пенсионного удостоверения, в котором проставлен штамп "вдова (вдовец, мать, отец) погибшего воина" или имеется соответствующая запись, заверенная подписью руководителя учреждения, выдавшего пенсионное удостоверение, и печатью этого учреждения. В случае, если указанные члены семей не являются пенсионерами, льгота предоставляется им на основании справки о гибели военнослужащего.
2. Налог на строения, помещения и сооружения не уплачивается:
- пенсионерами, получающими пенсии, назначаемые в порядке, установленном пенсионным законодательством Российской Федерации;
- гражданами, уволенными с военной службы или призывавшимися на военные сборы, выполнявшими интернациональный долг в Афганистане и других странах, в которых велись боевые действия. Льгота предоставляется на основании свидетельства о праве на льготы и справки, выданной районным военным комиссариатом, воинской частью, военным учебным заведением, предприятием, учреждением или организацией Министерства внутренних дел СССР или соответствующими органами Российской Федерации;
- родителями и супругами военнослужащих и государственных служащих, погибших при исполнении служебных обязанностей. Льгота предоставляется им на основании справки о гибели военнослужащего либо государственного служащего, выданной соответствующими государственными органами. Супругам государственных служащих, погибших при исполнении служебных обязанностей, льгота предоставляется только в том случае, если они не вступили в повторный брак;
- со специально оборудованных сооружений, строений, помещений (включая жилье), принадлежащих деятелям культуры, искусства и народным мастерам на праве собственности и используемых исключительно в качестве творческих мастерских, ателье, студий, а также с жилой площади, используемой для организации открытых для посещения негосударственных музеев, галерей, библиотек и других организаций культуры, - на период такого их использования;
- с расположенных на участках в садоводческих и дачных некоммерческих объединениях граждан жилого строения жилой площадью до 50 квадратных метров и хозяйственных строений и сооружений общей площадью до 50 квадратных метров.
3. Органы местного самоуправления имеют право устанавливать налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиками.
Налог на имущество бюджет
Критерии разграничения доходных источников
Основными критериями разграничения налогов между уровнями бюджетной системы являются: стабильность поступлений, экономическая эффективность закрепления налога за тем или иным уровнем бюджетной системы, социальная справедливость, равномерность распределения налоговой базы, а также возможность экспорта налогового бремени за пределы региона.
В данной работе мы основное внимание уделим анализу равномерности распределения налоговой базы в Российской Федерации. Прочие критерии более подробно разобраны в работе Центра фискальной политики «Обоснование к разделу "Разграничение налоговых полномочий и доходных источников" Программы развития бюджетного федерализма в России на период до 2005 г.».
Почему так важно оценить равномерность распределения налоговой базы для принятия решения о закреплении налоговых источников за тем или иным уровнем бюджетной системы? Жители территорий, имеющих доступ к ресурсам, которых лишены другие регионы, оказываются в более выгодном положении. Неравномерность распределения налоговой базы между субъектами федерации вызывает необходимость выравнивания бюджетной обеспеченности регионов, что увеличивает нагрузку на федеральный бюджет. При этом «собственные» доходы регионов с высокой бюджетной обеспеченностью невозможно перераспределить в пользу регионов с низкой бюджетной обеспеченностью. Аналогичная проблема возникает при неравномерности распределения базы доходных источников внутри региона, только теперь уже субъект федерации вынужден изыскивать доходы для сглаживания дифференциации бюджетной обеспеченности местных бюджетов.
Насколько серьезна для России проблема неравномерности распределения налоговой базы? В Приложении к работе приведена таблица 1, показывающая неравномерность распределения фактических поступлений налогов в бюджетную систему (в расчете на душу населения). Степень неравномерности поступлений измеряется в этой таблице с помощью индекса Джини. Индекс может принимать значения от 0 (равномерное распределение подушевых доходов) до 1 (абсолютно неравномерное распределение). При расчете индексов Джини для данной таблицы учитывалась только неравномерность подушевого распределения между регионами.
Подоходный налог с физических лиц
По данным МНС подоходный налог дает 13,8% налоговых доходов консолидированного бюджета Российской Федерации. Поскольку 99% налога поступает в региональные и местные бюджеты, доля этого налога в территориальных бюджетах гораздо выше, чем в федеральном: 28,6% от налоговых доходов территориальных бюджетов. Зависимость от этого налога у разных регионов разная: наименьшую долю в налоговых доходах консолидированного регионального бюджета в 2001 г. он составил в Ненецком АО (13,1%), наибольшую – в Чукотском АО (76,5%). У большинства регионов доля подоходного налога в налоговых доходах территориального бюджета составляет от 20 до 40 процентов.
Таким образом, наряду с налогом на добавленную стоимость и налогом на прибыль предприятий подоходный налог является крупным источником доходов для всей бюджетной системы Российской Федерации в целом, но особенно важную роль он играет как источник доходов для региональных и местных бюджетов. Предоставление региональным, а в перспективе, возможно, и местным властям права самостоятельно назначать ставку подоходного налога в установленных федерацией пределах, т.е. замена ныне действующего регулирующего налога налогом с разделенными ставками, существенно повысило бы самостоятельность субфедеральных властей в формировании доходов бюджета, повысило бы их ответственность перед избирателями – плательщиками подоходного налога.
Поступления от подоходного налога в территориальные бюджеты в расчете на одного жителя составили в среднем по регионам 2 049 руб./чел., однако, в разных регионах они колебались в пределах от 209 руб./чел (Ингушская Республика) до 18 371 руб./чел (Чукотский АО). При этом в 18 регионах подушевые поступления от подоходного налога более чем в два раза превышали среднее по России значение, а в 28 регионах значение этого показателя было более чем в два раза ниже, чем в среднем по России. Судя по индексу Джини база этого налога (индекс Джини равен 0,36) распределена более равномерно, чем база всех налоговых доходов территориальных бюджетов (индекс Джини равен 0,45), и чем налог на прибыль предприятий и НДС (индекс Джини равен 0,54 и 0,45 соответственно). Так как равномерность территориального распределения подоходного налога выше, чем равномерность распределения других налогов, то закрепление этого налога за регионами не только не увеличивает неравномерность обеспеченности их доходами, но даже несколько сглаживает ее.
Подоходный налог - налог на граждан, жителей, потребителей бюджетных услуг, которые предоставляются им властями всех уровней – федеральным, региональным и местным. В отсутствии налога на недвижимость подоходный налог является единственным налогом на жителей как получателей бюджетных услуг, а большинство услуг (здравоохранение, образование, жилье) население получает именно от субфедеральных властей. Если органы субфедеральной власти не будут иметь в своем распоряжении хотя бы один источник доходов, уровень поступлений от которого напрямую бы зависел от численности населения и уровня его доходов, они вряд ли будут заботиться о создании комфортных условий для проживания, об учете особенностей спроса на бюджетные услуги, предъявляемого местными жителями, что в значительной мере обесценит все преимущества децентрализации. Во всяком случае, при действующей системе разграничения налогов многие регионы ведут активную политику по привлечению на свою территорию инвестиций, т.е. ориентируются на создание и развитие предприятий, но, пожалуй, нет ни одного региона, который заботился бы о привлечении на свою территорию жителей, поскольку для властей жители - скорее источник бюджетных расходов, чем доходов.
Одной из причин неравномерности распределения подоходного налога является то обстоятельство, что в настоящее время данный налог уплачивается, в основном, предприятиями по месту их регистрации, а не налогоплательщиками по месту своего проживания. В этой связи закрепление подоходного налога за региональными бюджетами создает определенные перекосы («экспорт» налогового бремени и «импорт» доходов). Характерными примерами являются города Москва и С.-Петербург, куда ездят на работу жители соседних областей.
Налоговый подкомитет комитета Совета Федерации по бюджету принял решение создать рабочую группу по разработке законопроекта, изменяющего механизм уплаты подоходного налога. Таким образом, в будущем проблема уплаты подоходного налога может быть решена путем совершенствования системы администрирования. Зачисление подоходного налога по месту жительства снизит неравномерность распределения налоговой базы, что в свою очередь приведет к снижению дифференциации доходов субфедеральных бюджетов.
Налог на имущество предприятий и налог на имущество физических лиц, земельный налог
В эту группу мы объединили три налога, которые обладают немобильной налоговой базой и поэтому являются хорошими кандидатами для закрепления за местными бюджетами.
Налог на имущество предприятий, налог на имущество физических лиц и земельный налог в сумме составили 5,6% налоговых доходов консолидированного бюджета Российской Федерации (доля налога на имущество предприятий равна 4,6%, налога на имущество физических лиц – 0,1%, земельного налога – 0,9%). По существующему законодательству налог на имущество предприятий и налог на имущество физических лиц поступают в консолидированный бюджет субъекта Федерации; земельный налог, хотя и является местным налогом, поступает в бюджеты всех уровней в пропорциях, установленных федеральным законодательством. Поэтому в налоговых доходах консолидированных бюджетах субъектов РФ эти налоги в сумме составили уже 12,3% (9,6% - 0,2% - 1,3% соответственно). Согласно федеральному законодательству, в местные бюджеты должно поступать не менее 50% доходов от налога на имущество предприятий; фактическая доля поступлений (без учета Москвы и Санкт-Петербурга) составила 56%. Налог на имущество физических лиц должен целиком зачисляться в местные бюджеты, однако, согласно отчетности, если исключить бюджет Москвы, около 1% консолидированных поступлений осталось в бюджетах субъектов федерации.
Налог на имущество предприятий
Из всех налогов на имущество, действующих в Российской Федерации, налог на имущество предприятий обеспечивает наибольшие поступления в бюджет. В 2001 г. поступления по налогу на имущество предприятий составили 3,7% общих налоговых доходов консолидированного бюджета Российской Федерации.
Доходы от налога на имущество предприятий полностью зачисляются в территориальные бюджеты. Распределение доходов между собственно региональными и местными бюджетами по закону должно осуществляться в соотношении 50:50. При исключении Москвы и Санкт-Петербурга, зачисляющих 100% налога на имущество предприятий в бюджет субъекта, отношение региональной и местной долей налога на имущество предприятий составило 44:56.
Налог на имущество предприятий дает значительную часть налоговых поступлений региональных и местных бюджетов. В структуре доходов региональных бюджетов на долю данного налога приходится 9,3% налоговых поступлений, в структуре доходов местных бюджетов – 10,5%.
По сравнению с другими налогами на имущество, налог на имущество предприятий распределен по регионам наименее равномерно. Индекс Джини, отражающий равномерность распределения подушевых поступлений по данному налогу между регионами, посчитанный и равен 0,39 (для налога на имущество физических лиц он составляет 0,28, по земельному налогу – 0,26). Налог на имущество предприятий распределен между субъектами федерации более равномерно, чем, налог на прибыль предприятий или НДС, и чем налоговые доходы в целом, что позволяет закрепить его за субфедеральным уровнем бюджетной системы. Концентрация налога на имущество предприятий ниже, чем концентрация налоговых доходов в целом.
Внутри субъектов федерации налог на имущество предприятий также распределен достаточно неравномерно на уровне городов и районов (наряду с налогом на прибыль предприятий и единым налогом, взимаемым в связи с применением упрощенной системы налогообложения). Индекс Джини принимает значение от 0,25 (Владимирская область) до 0,58 (Томская область), медианный показатель составляет 0,39 (Ханты-Мансийской АО, Оренбургская и Новгородская области).
Одна из проблем, связанных с налогом на имущество предприятий, заключается в том, что в настоящее время в России этот налог уплачивается с остаточной стоимости основных фондов, в то время как общепринятой в мире практикой является взимание налога с рыночной стоимости.
Поскольку база налога обладает относительно низкой мобильностью (перемещение основных фондов требует значительных затрат), в случае решения о передаче налоговых полномочий по данному налогу местным бюджетам, полномочия по оценке имущества логично было бы закрепить за региональным уровнем, т.к. это снизило бы административные издержки в целом и могло бы обеспечить непротиворечивость полученных оценок, что благотворно сказалось бы на развитии предприятий, которые имеют свои отделения и филиалы в разных муниципалитетах.
Поскольку предприятия используют местную инфраструктуру (дороги, имущества, за местными бюджетами. Таким образом, финансирование бюджетных услуг будет производиться за счет тех, кто ими пользуется. В этом случае налог в некотором смысле приближается к плате за оказанные услуги. Бремя налога ложится на предприятия соответствующей территории, и налогоплательщики могут реально сопоставлять стоимость услуг с их полезностью.
Налог на имущество физических лиц
Поступления по налогу на имущество физических лиц составляют очень незначительную долю налоговых поступлений в консолидированный бюджет Российской Федерации (0,1%).
Доходы от данного налога полностью зачисляются в территориальные бюджеты. По данным годового отчета об исполнении консолидированного бюджета регионов в 2001 г. 97,6% всех поступлений по налогу на имущество физических лиц было зачислено в местные бюджеты и 2,4% -в бюджеты субъектов. При исключении г. Москвы региональная доля налога на имущество физических лиц снижается до 0,8%. Помимо Москвы, ненулевые поступления в региональный бюджет по данному налогу имеют Республика Саха, Ингушская республика, Пензенская область, Камчатская область, Таймырский автономный округ, Ставропольский край.
В структуре налоговых доходов консолидированного бюджета регионов доля налога на имущество физических лиц равна 0,1%. По регионам эта доля изменяется от 0,001% (Чукотский АО) до 0,57% (Ивановская область).
Диапазон изменения среднедушевых поступлений от налога на имущество физических лиц в консолидированный бюджет регионов составляет от 1,5 руб./чел. (Чукотский АО) до 23,1 руб./чел. (Ямало-Ненецкий АО). Среднероссийский показатель поступлений по данному налогу в расчете на душу населения равен 8,7 руб./чел.
Концентрация налога на имущество физических лиц в регионах невелика по сравнению со всеми налоговыми доходами в целом. Пять регионов с наибольшими среднедушевыми поступлениями по данному налогу имеют 25,4% от общей суммы налога, притом, что в них проживает 16,7% населения России. Десять «богатейших» регионов получают 41,2% доходов по данному налогу, а доля населения этих регионов в населении России равна 28,0%.
Индекс Джини для налога на имущество физических лиц равен 0,28 (для налоговых доходов в целом он составляет 0,45), что еще раз подтверждает, что поступления по данному налогу распределены между территориями регионов существенно равномернее, чем налоговые поступления в целом.
Внутри субъектов федерации налог на имущество физических лиц также распределен достаточно равномерно на уровне городов и районов (наряду с налогом на прибыль предприятий и единым налогом, взимаемым в связи с применением упрощенной системы налогообложения). Индекс Джини принимает значение от 0,13 (Белгородская область) до 0,49 (Амурская область), медианный показатель составляет 0,23 (Оренбургская область). Для семи из 19 рассмотренных в таблице регионов налог на имущество физических лиц является наиболее равномерным налогом.
Как правило, поступления от налогов на недвижимость мало подвержены колебаниям в рамках экономических циклов. Эта стабильность особенно важна для местных властей, которые должны обеспечивать свое население многими жизненно важными услугами, нужда в которых постоянна. Поскольку недвижимость трудно скрыть, избежать уплаты налога на недвижимость куда сложнее, чем в случае с другими налогами. В настоящее время на имущество физических лиц налог составляет всего 0,4% налоговых доходов местных бюджетов. Столь незначительная доля объясняется низкими ставками, а также оценкой налоговой базы по инвентаризационной стоимости, а не по рыночной, как это принято в других странах. В случае если расчет налога будет производиться по рыночной стоимости, только значительные изменения экономической конъюнктуры или экологической ситуации в районе расположения недвижимости могут существенно повлиять на поступления налога. В случае обложения строений по рыночной стоимости местные органы власти заинтересованы в росте цен на недвижимость, что стимулирует администрацию предпринимать усилия, направленные на развитие инфраструктуры населенного пункта.
Недвижимость не меняет своего местонахождения. Дом не сможет «переехать» в другой район, если в этом другом районе ставки налогообложения недвижимости ниже. Недвижимость располагается по определенному адресу и имеет географическую привязку. Можно составить землемерные карты, с помощью которых легко определить к какой административно-территориальной единице относится данный участок земли и расположенные на нем строения и соответственно, какой муниципалитет имеет право обложить эту собственность налогом и собирать налоговые платежи.
Поступления от налога на имущество физических лиц могут идти на финансирование функций, выполняемых за счет местного бюджета, которые имеют непосредственное отношение к самой недвижимости. В этом случае налог в некотором смысле приближается к плате за оказанные услуги, поскольку объем предоставления многих муниципальных услуг примерно соответствует стоимости недвижимости, расположенной на тех или иных участках обслуживания. Бремя налога ложится на жителей соответствующей территории, и налогоплательщики могут реально сопоставлять стоимость услуг с их полезностью.
Земельный налог
Земельный налог в настоящее время обеспечивает незначительную долю налоговых поступлений на всех уровнях бюджетной системы. Доля земельного налога в налоговых доходах консолидированного бюджета регионов в 2001 г. составляла от 0,1% (г. Москва) до 6,1% (Курская область).
Земельный налог является одним из наиболее равномерно распределенных налогов. Индекс Джини равен 0,26. Следует отметить, что неравномерность распределения отдельных видов земельного налога (налога за земли сельскохозяйственного назначения, налога за земли городов и поселков, налога за другие земли несельскохозяйственного назначения) довольно высока, но в сумме эта неравномерность сглаживается. Концентрация земельного налога по регионам ниже, чем концентрация всех налоговых доходов.
Внутри субъектов федерации земельный налог также распределен достаточно равномерно на уровне городов и районов (наряду с налогом на прибыль предприятий и единым налогом, взимаемым в связи с применением упрощенной системы налогообложения). Индекс Джини принимает значение от 0,14 (Республика Адыгея) до 0,53 (Корякский АО), медианный показатель составляет 0,24 (Ростовская область, Приморский край). Для шести из 19 рассмотренных регионов земельный налог является наиболее равномерно распределенным налогом.
Для трех из четырех представленных в таблице 3 Приложения регионов земельный налог является хорошим кандидатом в источники доходов местных бюджетов. Исключение составляет Карачаево-Черкесская Республика, в которой поступления по данному налогу распределены очень неравномерно.
Среднедушевые поступления по земельному налогу в консолидированный бюджет регионов в 2001 г. составили 81,5 руб./чел. Земельный налог, как и налог на строения, является налогом на недвижимость, и к нему можно отнести все соображения, которые относятся к налогу на имущество физических лиц. Основной проблемой является отсутствие законодательного регулирования прав собственности на землю и отсутствие четкого разграничения земель по юрисдикциям.
Налог на прибыль предприятий
Налог на прибыль распределен очень неравномерно. Индекс Джини по налогу равен 0,54, в то время как по всем налоговым доходам этот индекс ниже (0,45). В то же время налог на прибыль является существенным источником доходов территориальных бюджетов, поэтому отказаться от него, как от источника доходов субъектов федерации не представляется возможным, т.к. это приведет к вертикальной несбалансированности бюджетной системы.
Для местных бюджетов налог на прибыль - не слишком надежный источник доходов. Поступления от налога на прибыль распределены неравномерно внутри субъектов федерации (в Приложении к работе приводится таблица). Для регионов в таблице индекс Джини изменяется от 0,29 (Владимирская область, Корякский АО) до 0,71 (Республика Алтай). Медианный показатель равен 0,29 (Cаратовская, Оренбургская и Тамбовская области).
Налог на прибыль очень сильно зависит от экономической ситуации в стране, что делает поступления по нему очень нестабильными, поэтому закреплять его за местным уровнем не рекомендуется. Кроме того, прибыль является таким показателем, которым легко манипулировать при помощи бухгалтерской отчетности.
База налога на прибыль обладает значительной мобильностью, что является основным аргументом против закрепления налога за местным уровнем. Существование предприятий, имеющих большое количество обособленных подразделений, затрудняет определение территории, на которой создается прибыль. Законодательство, требующее уплаты налога, подлежащего зачислению в бюджет субъекта федерации и местный бюджет пропорционально среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и остаточной стоимости амортизируемого имущества, зачастую не выполняется, и субъекту федерации гораздо легче добиться выполнения законодательства, чем местным органам власти.
Налоги на малый бизнес
В России существует два налога на малый бизнес: единый налог, взимаемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности и единый налог на вмененный доход для определенных видов деятельности (налоги на совокупный доход). Хотя доля поступлений от этих налогов в консолидированный бюджет Российской Федерации невелика, для региональных и местных бюджетов эти налоги могли бы стать существенными источниками доходов в случае развития в России малого бизнеса.
Индекс Джини по всем субъектам федерации равен 0,38 для единого налога, взимаемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения и 0,40 для единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности, что ниже, чем индекс Джини по всем налоговым доходам (0,45). Таким образом, на региональном уровне налог распределен достаточно равномерно.
Внутри субъектов федерации единый налог на вмененный доход для определенных видов деятельности распределен более равномерно, чем единый налог, взимаемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения. Если для первого минимальное значение индекса Джини равно 0,17 (Владимирская область), максимальное равно 0,38 (Амурская область), а медиана равна 0,26 (Томская область), то для второго индекс меняется от 0,31 (Томская область) до 0,69 (Корякский АО). Кроме того, для четырех регионов из 19 единый налог на вмененный доход для определенных видов деятельности является наиболее равномерным налогом.
С точки зрения критерия равномерности распределения налоговой базы, наилучшими кандидатами в качестве источников доходов местных бюджетов являются земельный налог и налог на имущество физических лиц. Для бюджетов субъектов федерации основными источниками доходов могли бы стать налог на прибыль предприятий и организаций, взимаемый по региональной ставке, и налог на имущество предприятий и организаций. Подоходный налог может распределяться между региональными и местными бюджетами в зависимости от потребности в доходных источниках и степени дифференциации налогооблагаемой базы по этому и другим налогам.
Однако степень неравномерности распределения налоговой базы по источникам доходов существенно различается в различных субъектах федерации, поэтому достаточно трудно эффективно разграничить доходные источники в федеральном законодательстве. Необходимо оставить субъектам федерации рычаги для регулирования доходов на своей территории в зависимости от пропорции распределения расходных обязательств между региональным и местными бюджетами и степени неравномерности распределения налоговой базы по тому или другому налогу.
Налог на имущество авансовые платежи
Стандартная форма расчета насчитывает восемь страниц и включает в себя пять разделов и титульный лист. Последний имеет унифицированный вид, общий для большинства деклараций. На первой странице титульного листа заполняют справочные сведения о фирме, а вторая понадобится, если у руководителя или главного бухгалтера предприятия нет ИНН.
Все организации должны заполнить раздел 1 расчета. В нем отражается величина налога, подлежащая уплате в бюджет. Отметим, что заполнять первый раздел следует в последнюю очередь. При этом строка 040, в которой указывается сумма налога к уменьшению, заполняется только при сдаче налоговой декларации по итогам года.
Обратите внимание: строки 010 – 040 в разделе 1 повторяются дважды, образуя тем самым два блока. Заполнять второй блок нужно, если у фирмы есть имущество, имеющее разные коды по ОКАТО. То есть если оно находится на разных территориях, которые обслуживаются одной налоговой инспекцией.
Раздел 2 расчета – основной. В нем определяются два показателя: среднегодовая стоимость имущества (подраздел 1) и величина налога к уплате (подраздел 2). Раздел 2 нужно заполнить большинству предприятий.
Остальные разделы расчета используют, если:
– недвижимое имущество, принадлежащее иностранной фирме, не относится к ее деятельности через постоянное представительство (раздел 3). Это как раз тот случай, когда заполнять раздел 2 не нужно;
– недвижимое имущество фирмы находится в разных регионах России (раздел 4). Заполнить этот раздел должны также фирмы, у которых есть имущество, входящее в состав единой системы газоснабжения (ЕСГС). При этом, если такое имущество находится вне места нахождения российской фирмы, раздел 2 не заполняется;
– фирма пользуется льготами по налогу на имущество (раздел 5).
Перечень налоговых льгот приведен в статье 381 Налогового кодекса. Однако он не окончательный. Пополнить перечень льготников могут региональные власти. Такое право им предоставлено статьей 372 Налогового кодекса. А вот урезать налоговые льготы регионы не могут.
Как посчитать налог
Первым делом нужно определить среднегодовую стоимость имущества. Она рассчитывается исходя из остаточной стоимости основных средств по данным бухгалтерского учета.
Сначала нужно сложить остаточную стоимость имущества на 1-е число каждого месяца первого полугодия и на 1-е число месяца, следующего за этим периодом (в нашем случае – на 1 июля). Затем полученную сумму нужно разделить на количество месяцев в полугодии, увеличенное на единицу, то есть на семь.
Пример
ООО «Пассив» рассчитывает и платит в бюджет налог на имущество по итогам отчетных периодов. Остаточная стоимость основных средств, числящихся на балансе фирмы, составляет:
– на 1 января 2013 года – 300 000 руб.;
– на 1 февраля 2013 года – 285 000 руб.;
– на 1 марта 2013 года – 270 000 руб.;
– на 1 апреля 2013 года – 255 000 руб.;
– на 1 мая 2013 года – 240 000 руб.;
– на 1 июня 2013 года – 225 000 руб.;
– на 1 июля 2013 года – 210 000 руб.
Права на льготы по налогу на имущество фирма не имеет. Бухгалтер «Пассива» так рассчитал среднегодовую стоимость основных средств за I квартал 2012 года:
(300 000 руб. + 285 000 руб. + 270 000 руб. + 255 000 руб. + 240 000 руб. + 225 000 руб. + 210 000 руб.) : 7 = 255 000 руб.
Сумма авансового платежа, который нужно заплатить за отчетный период, определяется по такой формуле:
Среднегодовая стоимость имущества за отчетный период
Х
Ставка налога
х
1/4
=
Налог на имущество за отчетный период
Ставки налога на имущество устанавливают региональные власти. Налоговый кодекс лишь ограничил их максимальный размер – не более 2,2 процента.
Пример
Продолжим предыдущий пример.
В регионе, где находится ООО «Пассив», установлена максимальная ставка налога на имущество – 2,2 процента. Таким образом, сумма авансового платежа за первое полугодие 2013 года составит:
255 000 руб. x 2,2% х 1/4 = 1403 руб.
Заполняем раздел 2 расчета
Раздел 2 заполняется отдельно по месту нахождения, как самой организации, так и ее обособленных подразделений, выделенных на отдельный баланс, а также в отношении недвижимого имущества, находящегося вне места нахождения фирмы или ее филиала. Кроме того, заполнить этот раздел отдельно нужно по имуществу, облагаемому налогом по разным ставкам.
Как мы уже отмечали, раздел 2 состоит из двух подразделов: «Расчет среднегодовой (средней) стоимости имущества за налоговый (отчетный) период» и «Расчет суммы налога (авансового платежа по налогу)».
Подраздел 1
По графе 3 этого подраздела укажите остаточную стоимость основных средств на 1-е число каждого месяца отчетного периода, в том числе по графе 4 – остаточную стоимость недвижимого имущества. При этом при составлении расчета за полугодие нужно заполнить только строки с кодами 010 – 070.
По строке 140 укажите среднегодовую стоимость имущества за полугодие. Если у вас есть не облагаемое налогом имущество, его среднегодовую стоимость отразите по строке 150. Этот показатель должен соответствовать значению строки 160 раздела 5.
Подраздел 2
По строке 170 впишите код налоговой льготы. Конкретное значение этого показателя берется из перечня, приведенного в пункте 9 приложения 2 к приказу МНС № САЭ-3-21/224. Код указывается в том случае, если региональные власти предусмотрели пониженные ставки по налогу на имущество для отдельных категорий фирм.
По строке 180 укажите размер налоговой ставки.
По строке 200 отразите сумму налога, начисленную за отчетный период (в нашем случае – это первое полугодие). Данная строка заполняется только при сдаче расчетов по налогу (то есть по итогам I квартала, полугодия и девяти месяцев).
Строки 220 и 230 используются в том случае, если в регионе установлены льготы по налогу на имущество в виде уменьшения его суммы. В первой из них укажите код налоговой льготы, а во второй – не конкретную величину.
По строке 240 впишите код ОКАТО, по которому налог подлежит уплате.
Обратите внимание: строки 160, 190 и 210 заполняются только при подаче декларации по итогам года. По строке 160 отражается окончательная величина налоговой базы, а по строке 190 – годовая сумма налога на имущество. При этом величину авансовых платежей, заплаченных по окончании отчетных периодов, нужно отразить по строке 210.
Пример
Воспользуемся условием предыдущего примера.
Недвижимым имуществом ООО «Пассив» не владеет. Раздел 2 расчета по налогу на имущество бухгалтер фирмы заполнил так.
Раздел 2. Расчет налоговой базы и суммы налога (авансового платежа по налогу) в отношении подлежащего налогообложению имущества российских организаций и иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства
Расчет среднегодовой (средней) стоимости имущества за налоговый (отчетный) период
По состоянию на:
Код строки
Остаточная стоимость основных средств за налоговый (отчетный) период для целей налогообложения
Всего
в том числе:
стоимость недвижимого имущества
1
2
3
4
01.01
010
300 000
–
01.02
020
285 000
–
01.03
030
270 000
–
01.04
040
255 000
–
01.05
050
240 000
–
01.06
060
225 000
–
01.07
070
210 000
–
01.08
080
–
–
01.09
090
–
–
01.10
100
–
–
01.11
110
–
–
01.12
120
–
–
01.01
130
–
–
Показатели
Код строки
Значение показателей
1
2
3
Среднегодовая (средняя) стоимость имущества за налоговый (отчетный) период
140
255 000
в том числе среднегодовая (средняя) стоимость не облагаемого налогом имущества за налоговый (отчетный) период
150
–
Расчет суммы налога (авансового платежа по налогу)
Показатели
Код строки
Значение показателей
1
2
3
Налоговая база
160
–
Код налоговой льготы (установленной в виде понижения налоговой ставки)
170
–
Налоговая ставка (%)
180
2,2
Сумма налога за налоговый период
190
–
Сумма авансового платежа
200
1403
Сумма авансовых платежей, исчисленная за предыдущие отчетные периоды
210
–
Код налоговой льготы (в виде уменьшения суммы налога, подлежащей уплате в бюджет)
220
–
Сумма налоговой льготы (льготы по авансовому платежу), уменьшающей сумму налога (авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в бюджет
230
–
Код по ОКАТО
240
45263570000
Трудные случаи
Метод расчета налога на имущество, который описан выше, идеально применим, если фирма работает весь календарный год. А как быть тем организациям, которые только начали действовать, или, наоборот, собираются закрыться? Для них законодательством не предусмотрен особый порядок расчета среднегодовой стоимости.
Свой взгляд на эту проблему сотрудники Минфина впервые высказали в письме № 03-06-01-04/32. Чиновники разъяснили, что среднегодовая стоимость имущества будет определяться, как стоимость имущества, которое находилось на балансе весь год. То есть при расчете базы по налогу на имущество необходимо учитывать общее количество месяцев в календарном году (отчетном периоде), а не только период деятельности организации. Налоговые инспекторы в свою очередь считали, что делить сумму показателей остаточной стоимости следует на количество фактически отработанных месяцев, увеличенное на один. Расчет по «инспекторским» правилам был менее выгоден фирмам. Однако в начале текущего года налоговая служба изменила свое мнение и приняла позицию Минфина (письмо ФНС № ГИ-6-21/136).
Еще один спорный момент касался того, нужно ли платить налог с имущества, числящегося на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности», или нет. В статье 374 Налогового кодекса указано, что налогом облагается движимое и недвижимое имущество, учитываемое в качестве основных средств по нормам бухгалтерского учета. На первый взгляд все просто: налог нужно считать со среднегодовой стоимости основных средств. На деле оказалось, что определить понятие «основные средства» налоговикам было не так легко. Они не соглашались с тем, что основные средства – это только те объекты, которые учтены на счете 01 «Основные средства». Чиновники настаивали, что имущество, отраженное на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности», ничуть не хуже и тоже должно считаться основными средствами. Например, об этом говорилось в письме московского УМНС № 23-10/1/37660.
Этот спорный вопрос разрешил Минфин в письме № 03-06-01-04/16. И фирмы опять оказались в выигрыше. Чиновники указали, что имущество, приобретенное для сдачи в аренду, на прокат или лизинг, облагать налогом не нужно. Правда, здесь есть условие: активы должны изначально приобретаться для перечисленных целей. Иными словами, если фирма купила оборудование «для себя», а потом сдала его в аренду, воспользоваться «поблажкой» Минфина не удастся.
КБК налог на имущество
Налог на имущество организаций по имуществу, не входящему в Единую систему газоснабжения
182 1 06 02010 02 1000 110
Пени и проценты по налогу на имущество организаций по имуществу, не входящему в Единую систему газоснабжения
182 1 06 02010 02 2000 110
Суммы денежных взысканий (штрафов) по налогу на имущество организаций по имуществу, не входящему в Единую систему газоснабжения
182 1 06 02010 02 3000 110
Налог на имущество организаций по имуществу, входящему в Единую систему газоснабжения
182 1 06 02020 02 1000 110
Пени и проценты по налогу на имущество организаций по имуществу, входящему в Единую систему газоснабжения
182 1 06 02020 02 2000 110
Суммы денежных взысканий (штрафов) по налогу на имущество организаций по имуществу, входящему в Единую систему газоснабжения
182 1 06 02020 02 3000 110
Как рассчитать налог на имущество
Государственные (муниципальные) учреждения самостоятельно рассчитывают и уплачивают налог на имущество.
При расчете налога на имущество воспользуйтесь следующим алгоритмом:
1) определите объект обложения налогом на имущество;
2) проверьте наличие и возможность применения льгот по налогу на имущество;
3) определите налоговую базу;
4) определите ставку налога;
5) рассчитайте сумму налога, подлежащую уплате в бюджет.
Определение объекта налогообложения
Для учреждений, как и для любых других российских организаций, объектом налогообложения является движимое и недвижимое имущество, которое отражено в бухучете в составе основных средств (в т. ч. объекты, переданные во временное владение, пользование, распоряжение, доверительное управление и в совместную деятельность). Об этом сказано в пункте 1 статьи 374 Налогового кодекса РФ.
Существует две категории основных средств, которые не облагаются налогом на имущество:
- имущество, в отношении которого установлены льготы;
- имущество, которое не признается объектом налогообложения (земельные участки, природные ресурсы, имущество силовых структур и т. п.).
Такие правила установлены пунктом 4 статьи 374 Налогового кодекса РФ.
Льготируемое имущество исключается из расчета налоговой базы. Имущество, которое не является объектом налогообложения, вообще не указывается в налоговой декларации.
Определение налоговой базы
Для учреждений налоговой базой по налогу на имущество является:
- средняя стоимость основных средств за отчетный период;
- среднегодовая стоимость основных средств за налоговый период.
При расчете средней стоимости имущества за отчетный период применяйте формулу:
Средняя стоимость имущества за отчетный период
=
Остаточная стоимость имущества на начало отчетного периода
+
Остаточная стоимость имущества на начало каждого месяца внутри отчетного периода
+
Остаточная стоимость имущества на начало первого месяца, следующего за отчетным периодом
:
Количество месяцев в отчетном периоде
+
1
При расчете среднегодовой стоимости имущества за налоговый период воспользуйтесь формулой:
Среднегодовая стоимость имущества за налоговый период
=
Остаточная стоимость имущества на начало налогового периода
+
Остаточная стоимость имущества на начало каждого месяца внутри налогового периода
+
Остаточная стоимость имущества на конец налогового периода (31 декабря)
:
Количество месяцев в налоговом периоде
+
1
Остаточную стоимость имущества определите по формуле:
Остаточная стоимость имущества
=
Первоначальная (восстановительная) стоимость основного средства
–
Начисленная амортизация (износ)
Остаточную стоимость имущества определяйте по данным бухучета.
При определении остаточной стоимости основных средств на конец года учитывайте операции, влияющие на формирование этого показателя и отраженные в бухучете в течение 31 декабря.
Такие правила установлены пунктом 1 статьи 375 и пунктом 4 статьи 376 Налогового кодекса РФ и разъяснены в письме Минфина России № 03-05-05-01/26.
Пример определения средней (среднегодовой) стоимости имущества для расчета налога на имущество. Учреждение ведет деятельность в течение полного календарного года.
ГУ НИИ «Альфа» расположено в г. Москве. Недвижимости в других регионах России у учреждения нет.
По данным бухучета остаточная стоимость основных средств «Альфы» составляет:
- на 1 января – 220 000 руб.;
- на 1 февраля – 210 000 руб.;
- на 1 марта – 200 000 руб.;
- на 1 апреля – 190 000 руб.;
- на 1 мая – 180 000 руб.;
- на 1 июня – 170 000 руб.;
- на 1 июля – 160 000 руб.;
- на 1 августа – 150 000 руб.;
- на 1 сентября – 140 000 руб.;
- на 1 октября – 130 000 руб.;
- на 1 ноября – 120 000 руб.;
- на 1 декабря – 110 000 руб.;
- на 31 декабря (с учетом операций, отраженных в бухучете в течение 31 декабря) – 100 000 руб.
Средняя стоимость имущества за I квартал равна:
(220 000 руб. + 210 000 руб. + 200 000 руб. + 190 000 руб.) : (3 + 1) = 205 000 руб.
Средняя стоимость имущества за первое полугодие составила:
(220 000 руб. + 210 000 руб. + 200 000 руб. + 190 000 руб. + 180 000 руб. + 170 000 руб. +
160 000 руб.) : (6 + 1) = 190 000 руб.
Средняя стоимость имущества за девять месяцев составила:
(220 000 руб. + 210 000 руб. + 200 000 руб. + 190 000 руб. + 180 000 руб. + 170 000 руб. +
160 000 руб. + 150 000 руб. + 140 000 руб. + 130 000 руб.) : (9 + 1) = 175 000 руб.
Среднегодовая стоимость имущества за год составила:
(220 000 руб. + 210 000 руб. + 200 000 руб. + 190 000 руб. + 180 000 руб. + 170 000 руб. +
160 000 руб. + 150 000 руб. + 140 000 руб. + 130 000 руб. + 120 000 руб. + 110 000 руб. + 100 000 руб.) : (12 + 1) = 160 000 руб.
Ситуация: на какое количество месяцев необходимо разделить сумму остаточной стоимости основных средств при расчете налога на имущество. Учреждение создано (ликвидировано) в середине года.
Порядок определения среднегодовой стоимости основных средств для расчета налога на имущество не зависит от времени создания учреждения. Поэтому, если оно создано (ликвидировано) в течение года, сумму среднегодовой остаточной стоимости имущества нужно разделить на количество месяцев в отчетном (налоговом) периоде, увеличенное на единицу (п. 4 ст. 376 НК РФ).
Из этого правила есть одно исключение. Оно сделано для учреждений, созданных в период с 1 по 31 декабря. Первым налоговым периодом по налогу на имущество для них является следующий календарный год. Объясняется это тем, что сумма налога за год рассчитывается исходя из среднегодовой стоимости имущества, а не из средней стоимости имущества за фактический период деятельности учреждения. Возможность расчета налога на имущество за период с 1 декабря года создания учреждения по 31 декабря следующего года главой 30 Налогового кодекса РФ не предусмотрена. Форма декларации по налогу на имущество также не позволяет заполнять ее за 13 месяцев.
Аналогичная точка зрения отражена в письмах Минфина России № 03-06-01-02/26 и ФНС России № ГИ-6-21/136.
Пример определения среднегодовой стоимости имущества для расчета налога на имущество. Учреждение ведет деятельность в течение неполного календарного года.
ГУ НИИ «Альфа» создано 10 июля. Учреждение расположено в г. Москве. Недвижимости в других регионах России у «Альфы» нет.
По данным бухучета остаточная стоимость основных средств равна:
- на 1 августа – 150 000 руб.;
- на 1 сентября – 140 000 руб.;
- на 1 октября – 130 000 руб.;
- на 1 ноября – 120 000 руб.;
- на 1 декабря – 110 000 руб.;
- на 31 декабря – (с учетом операций, отраженных в бухучете в течение 31 декабря) – 100 000 руб.
Средняя стоимость имущества за девять месяцев составляет:
(150 000 руб. + 140 000 руб. + 130 000 руб.) : (9 + 1) = 42 000 руб.
Среднегодовая стоимость имущества за год составила:
(150 000 руб. + 140 000 руб. + 130 000 руб. + 120 000 руб. + 110 000 руб. +
100 000 руб.) : (12 + 1) = 57 692 руб.
Ситуация: по каким данным учреждения нужно определять налоговую базу по налогу на имущество, если в справке БТИ стоимость здания отличается от первоначальной стоимости, сформированной в бухучете.
Определяйте налоговую базу по налогу на имущество исходя из остаточной стоимости основных средств, отраженной в бухучете (п. 1 ст. 375 НК РФ). Справка БТИ не является первичным документом, подтверждающим стоимость основного средства для целей налогообложения.
Ситуация: с какого момента для расчета налога на имущество нужно увеличивать первоначальную стоимость основного средства (здания) после его реконструкции.
Первоначальную стоимость основных средств для расчета налога на имущество нужно определять по правилам бухучета (п. 1 ст. 375 НК РФ). В бухучете же первоначальная стоимость реконструируемого основного средства увеличивается после завершения реконструкции (п. 27 Инструкции к Единому плану счетов №157н). Таким образом, на среднегодовую стоимость имущества результаты реконструкции окажут влияние с 1-го числа месяца, следующего за окончанием реконструкции (п. 4 ст. 376 НК РФ).
Учреждения определяют налоговую базу отдельно в отношении:
- имущества, расположенного по местонахождению головного отделения учреждения;
- имущества каждого обособленного подразделения с отдельным балансом;
- каждого территориально отдаленного объекта недвижимости;
- имущества, облагаемого по разным налоговым ставкам.
Особый порядок определения налоговой базы предусмотрен для учреждений, на балансе которых имеются объекты транспортной инфраструктуры. Такие учреждения вправе уменьшать базу по налогу на имущество на стоимость законченных капвложений в строительство, модернизацию и реконструкцию:
- судоходных гидротехнических сооружений, расположенных на внутренних водных путях России (например, шлюзов, судоподъемников);
- портовых гидротехнических сооружений (волноломов, пирсов, причалов и т. д.);
- сооружений инфраструктуры воздушного транспорта (например, сооружений и оборудования на территории аэропортов) за исключением систем централизованной заправки самолетов и космодрома.
При расчете налога на имущество не учитываются перечисленные виды капвложений, которые включены в балансовую стоимость названных объектов или учтены в качестве основных средств начиная с 1 января 2010 года.
Такой порядок предусмотрен пунктом 6 статьи 376 Налогового кодекса РФ и подтвержден письмом ФНС России № ЗН-4-11/10123.
При определении состава объектов транспортной инфраструктуры, капвложения в которые уменьшают налоговую базу, руководствуйтесь отраслевыми нормативными актами.
Например:
- в отношении воздушного транспорта – Воздушным кодексом РФ, Законом № 10-ФЗ;
- в отношении гидротехнических сооружений – законами № 117-ФЗ и № 261-ФЗ.
Такие разъяснения содержатся в письме Минфина России № 03-05-04-01/37.
Особый порядок определения налоговой базы действует в отношении объектов недвижимости, расположенных на территории нескольких субъектов РФ (трубопроводы, электросети, железнодорожные магистрали и т. п.). Налоговую базу в этом случае нужно определять раздельно. Долю налоговой базы, которая относится к тому или иному региону, следует рассчитывать пропорционально части стоимости объекта, расположенного в соответствующем регионе. Об этом сказано в пункте 2 статьи 376 Налогового кодекса РФ.
Ставка налога на имущество
Ставку налога на имущество устанавливают региональные власти в пределах максимального размера, определенного статьей 380 Налогового кодекса РФ – 2,2 процента. Максимальные ставки налога на имущество установлены, в частности, в Москве и Московской области (ст. 2 Закона г. Москвы № 64, ст. 1 Закона Московской области № 150/2003/ОЗ). Учреждения, у которых в разных регионах есть обособленные подразделения с отдельным балансом или территориально отдаленные объекты недвижимости, при расчете налога на имущество должны применять ставки, установленные в соответствующих регионах (ст. 384, 385 НК РФ).
Расчет суммы налога на имущество
Сумму авансовых платежей по налогу на имущество за отчетный период учреждения должны определять по формуле:
Авансовый платеж по налогу на имущество за отчетный период (I квартал, первое полугодие, девять месяцев)
=
Средняя стоимость имущества за отчетный период
x
Ставка налога
:
4
Сумма налога на имущество, которая подлежит уплате в бюджет по итогам года, определяется по формуле:
Сумма налога на имущество, которая подлежит уплате по итогам года
=
Среднегодовая стоимость имущества за налоговый период
x
Ставка налога
–
Авансовые платежи по налогу на имущество, перечисленные за I квартал, первое полугодие и девять месяцев
Такой порядок установлен статьей 382 Налогового кодекса РФ.
Пример расчета налога на имущество государственного (муниципального) учреждения.
ГУ НИИ «Альфа» расположено в г. Москве. Недвижимости в других регионах у учреждения нет. Средняя стоимость имущества, учитываемого в рамках бюджетной и приносящей доход деятельности, по итогам отчетных периодов равна:
- за I квартал – 205 000 руб.;
- за первое полугодие – 190 000 руб.;
- за девять месяцев – 113 500 руб.
Среднегодовая стоимость имущества за год – 160 000 руб.
Ставка налога на имущество в Москве – 2,2 процента.
Суммы авансовых платежей по налогу на имущество, начисленные по итогам отчетных периодов, составляют:
– за I квартал:
205 000 руб. x 2,2% : 4 = 1128 руб.;
– за первое полугодие:
190 000 руб. x 2,2% : 4 = 1045 руб.;
– за девять месяцев:
113 500 руб. x 2,2% : 4 = 624 руб.
По итогам года «Альфа» перечислила в бюджет:
160 000 руб. x 2,2% – 1128 руб. – 1045 руб. – 624 руб. = 723 руб.
Ситуация: как рассчитать налог на имущество, если головное отделение учреждения изменило место регистрации и переехало в другой регион.
Рассчитывайте налог на имущество по общим правилам. Это означает, что по новому месту регистрации учреждение должно перечислять авансовые платежи, исходя из 1/4 средней стоимости основных средств, относящихся к головному отделению учреждения, и налоговой ставки, действующей в том регионе, где уплачивается налог (п. 1 ст. 376, п. 1 ст. 380, п. 3 и 4 ст. 382 НК РФ). По окончании налогового периода сравните суммы перечисленных авансовых платежей и сумму налога, рассчитанную по итогам года (п. 1, 2 ст. 382 НК РФ). Разницу доплатите в бюджет в срок, установленный законом того региона, где производится уплата налога (п. 1 ст. 383 НК РФ).
Если ставки налога на имущество в регионах по месту регистрации учреждения до и после переезда различаются, этим можно воспользоваться для снижения налоговой нагрузки. Для этого движимое имущество учреждения нужно перевести на баланс того подразделения, которое расположено в регионе с более низкой налоговой ставкой.
Возможны два варианта.
1. Более низкая ставка налога на имущество установлена в том регионе, где расположено обособленное подразделение. В этом случае, выделив подразделение на отдельный баланс, учреждение будет облагать движимое имущество по ставке, установленной в этом регионе. Если подразделение не будет выделено на отдельный баланс, то налог на имущество придется начислять по ставке, действующей в том регионе, где расположено головное отделение учреждения.
2. Более низкая ставка налога на имущество установлена в том регионе, где расположено головное отделение учреждения. В этом случае выделять обособленные подразделения на отдельный баланс не стоит. По всему движимому имуществу учреждение будет платить налог по ставке, действующей в том регионе, где расположено головное отделение.
Такие выводы можно сделать из положений пункта 1 статьи 376 и статьи 384 Налогового кодекса РФ.
Если у учреждения есть льготируемое имущество, налог рассчитывается в особом порядке.
Среднюю (среднегодовую) стоимость льготируемых основных средств нужно рассчитать отдельно в графе 4 раздела 2 расчета авансовых платежей и графе 4 раздела 2 налоговой декларации, утвержденных приказом ФНС России № ММВ-7-11/895. Этот показатель определяется в том же порядке, что и средняя (среднегодовая) стоимость имущества, на которое льготы не распространяются.
Сумму авансового платежа по налогу на имущество, которую должно перечислить в бюджет учреждение, пользующееся льготой, определите по формуле:
Авансовый платеж по налогу на имущество за отчетный период (I квартал, первое полугодие, девять месяцев)
=
Средняя стоимость имущества за отчетный период
–
Средняя стоимость льготируемого имущества за отчетный период
x
Ставка налога
:
4
Такой порядок предусмотрен подпунктом 10 пункта 5.3 Порядка заполнения расчета авансовых платежей, утвержденного приказом ФНС России № ММВ-7-11/895.
Сумма налога на имущество, которая подлежит уплате в бюджет по итогам года, определяется по формуле:
Сумма налога на имущество, которая подлежит уплате по итогам года
=
Среднегодовая стоимость имущества за налоговый период
–
Среднегодовая стоимость льготируемого имущества за налоговый период
x
Ставка налога
–
Авансовые платежи по налогу на имущество, перечисленные за I квартал, первое полугодие, девять месяцев
Такой порядок предусмотрен подпунктом 3 пункта 4.2 и пунктом 5.3 Порядка заполнения декларации, утвержденного приказом ФНС России № ММВ-7-1/895.
Пример расчета налога на имущество учреждением, которое имеет право на налоговую льготу.
ГУ НИИ «Альфа» пользуется налоговой льготой, предусмотренной региональным законодательством по налогу на имущество, используемому в лечебной деятельности. В рамках деятельности, приносящей доход, учреждение сдает в аренду принадлежащее ей здание. Здание, сданное в аренду, входит в состав основных средств, но льгота по налогу на имущество на него не распространяется. Поэтому с остаточной стоимости здания «Альфа» платит налог на имущество.
Ставка налога на имущество, установленная региональным законодательством, – 2,2 процента.
Остаточная стоимость всех основных средств «Альфы» за I квартал составляет:
- на 1 января – 1 720 000 руб.;
- на 1 февраля – 1 700 000 руб.;
- на 1 марта – 1 680 000 руб.;
- на 1 апреля – 1 660 000 руб.
Остаточная стоимость оборудования, используемого в лечебной деятельности, равна:
- на 1 января – 790 000 руб.;
- на 1 февраля – 780 000 руб.;
- на 1 марта – 770 000 руб.;
- на 1 апреля – 760 000 руб.
Средняя стоимость всего имущества «Альфы» за I квартал составляет:
(1 720 000 руб. + 1 700 000 руб. + 1 680 000 руб. + 1 660 000 руб.) : (3 + 1) = 1 690 000 руб.
Средняя стоимость льготируемого имущества организации за I квартал равна:
(790 000 руб. + 780 000 руб. + 770 000 руб. + 760 000 руб.) : (3 + 1) = 775 000 руб.
По итогам I квартала «Альфа» должна перечислить в бюджет:
(1 690 000 руб. – 775 000 руб.) x 2,2% : 4 = 5033 руб.
Статью подготовила начальник отдела по формированию налоговой отчетности Железнова Яна Константиновна. 
