На предприятии могут быть приняты различные методы начисления амортизации основных средств по разным их группам. Как гласит п. 18 Правил 6/01, выбранный способ относительно категории однородных объектов должен применяться на протяжении всего периода полезной эксплуатации ценностей, которые в нее входят. Рассмотрим далее, какие существуют основные методы начисления амортизации.
Классификация
В бухгалтерском и налоговом законодательстве предусматриваются разные методы начисления амортизации основных средств.
В первом случае установлено 4:
1. Линейный метод начисления амортизации.
2. Пропорционально объему товара.
3. По сумме всех чисел лет периода полезной эксплуатации.
4. Уменьшаемого остатка.
Налоговое законодательство предусматривает два способа. Один из них совпадает с первым из списка, приведенного выше. Кроме него, используется и нелинейный метод начисления амортизации. Этот способ не соответствует ни одному из предусмотренных в ПБУ.
Особенности выбора
В своей отчетной политике предприятие должно установить, какой метод амортизации будет применять для ОС. При этом он устанавливается не для каждого ОС отдельно. Он выбирается относительно всех объектов соответствующего имущества. В соответствии с общим правилом, принятый метод фиксируется в учетной политике компании на конкретный период. В течение установленного срока допускается применять только этот способ.
Задавайте вопросы нашему консультанту, он ждет вас внизу экрана и всегда онлайн специально для Вас. Не стесняемся, мы работаем совершенно бесплатно!!!
Также оказываем консультации по телефону: 8 (800) 600-76-83, звонок по России бесплатный!
В качестве исключения выступают объекты, список которых приведен в п. 3, ст. 259 НК. Для них всегда применяется линейный метод начисления амортизации. Согласно положениям статьи, этот способ распространяется на передаточные устройства, сооружения и здания, относящиеся к 8-10 гр. ОС.
В нормах гл. 25 НК установлена возможность использовать разные методы расчета амортизации — изменять закрепленный на текущий год способ. Данный переход осуществляется по определенным правилам. В частности, при изменении зафиксированного в учетной политике способа, на новый метод переводятся и уже эксплуатируемые объекты. Законодательство при этом устанавливает определенные ограничения. Так, плательщик вправе изменять нелинейный метод амортизации не чаще 1 раза в 5 лет. Переход на другой способ допускается с начала года (очередного отчетного периода). Правила, в соответствии с которыми производятся изменения, установлены в ст. 322 НК.
Амортизация: методы учета ОС
В налоговое законодательство были внесены существенные изменения. Некоторые из них кардинальным образом изменили использовавшиеся до этого времени способы начисления амортизационных сумм.
В соответствии с принятыми нормами, операции осуществляются в несколько этапов:
1. Распределение ОС на начало отчетного периода. Оно выполняется по группам, которые имеют одинаковую амортизационную норму. На этом же этапе формируется стоимость ОС.
2. Расчет среднегодовой стоимости фондов по соответствующей категории.
3. Определение амортизационной суммы. Эта операция предполагает умножение установленной нормы на среднебалансовую (среднегодовую) стоимость объекта ОС. При этом учитываются поправочные коэффициенты. Они призваны отражать фактические эксплуатационные условия объектов на предприятии либо в цехе.
4. Определение общей величины отчислений на предстоящий период по всем соответствующим фондам. Эта задача выполняется путем сложения полученных на предыдущих этапах сумм.
Основные методы амортизации: равномерный способ
Он считается одним из наиболее распространенных в практике. Этот способ ориентирован на равномерный моральный и физический износ ОС. В последнем случае использование «линейности» более правомерно. Несколько иначе обстоит ситуация с моральным износом. Дело в том, что развитие производственных технологий, техники и науки происходит неравномерно. В этой связи моральный износ ОС в большинстве случаев отличается ускоренными темпами. Линейное начисление не обеспечивает концентрации ресурсов, необходимой для быстрой и своевременной замены оборудования, которое подвержено интенсивному воздействию морального износа. Поэтому компания должна предусмотреть такие методы использования амортизации, которые сформируют возможность осуществить переоснащение производства в короткий срок.
Формула
Линейный метод предусматривает, что ежегодно в стоимость товара входит одинаковая часть цены ОС. Перенесенную долю можно определить по упрощенной формуле (без показателя ликвидационной стоимости):
Фп = На х Фп(б)/100 %, где:
• Перенесенная часть — Фп.
• Амортизационная норма — На.
Этот способ в определенной степени охватывает операцию переноса стоимости. Другие методы расчета амортизации не так просты и наглядны.
Особенности равномерного способа. Этот метод начисления обеспечивает:
1. Равномерное поступление отчислений в фонд.
2. Стабильное и пропорциональное отнесение амортизации на себестоимость производимой продукции.
3. Простоту и высокую точность вычислений.
Относительность учета части переносимой стоимости обуславливается следующими обстоятельствами:
1. Равномерный метод предусматривает, что к моменту завершения эксплуатационного периода ликвидационная величина будет нулевой. Эта стоимость включает в себя реализационную сумму снятых с производства и изношенных ОС. Как правило, ее определяют по цене металлолома.
2. Линейный способ предполагает равномерность износа фондов на протяжении всего периода эксплуатации.
Недостатки
В течение эксплуатационного срока имеют место простои оборудования, поломка, неполная загруженность в смену. Это означает, что на практике износ машин происходит неравномерно, что обуславливает такой же характер переноса стоимости ОС на продукцию. Этот способ, кроме того, не учитывает моральное устаревание оборудования. Выбытие такой техники до завершения нормативного амортизационного периода приводит к недоамортизации.
Ее величину определяют по формуле:
Н = (Фо + Рл) – Фл, в которой:
• Недоамортизация — Н.
• Остаточная стоимость — Фо.
• Расходы на выбытие — Рл.
• Ликвидационная стоимость ОС — Фл.
Убытки от выбытия недоамортизированных основных фондов сказываются на результате хозяйственной деятельности компании.
Альтернативный способ
Для усиления заинтересованности фирм в обновлении ОС применяется метод ускоренной амортизации. В этом случае в течение первых трех лет в вычисления включаются повышенные нормы. Они позволяют отнести на себестоимость произведенного товара более 2/3 первоначальной цены ОС. Оставшаяся величина переносится по стабильным (одинаковым) нормам по каждому оставшемуся году службы в рамках установленного срока (равномерным способом). В сочетании эти методы начисления амортизации позволяют учесть и моральный, и физический износ оборудования. На малые предприятия распространяется льготная особенность. В течение первого года эксплуатации они вправе дополнительно списывать до половины балансовой (первоначальной) стоимости ОС, срок службы которых больше 3-х лет. Для более крупных предприятий предусматриваются обычные методы начисления амортизации.
Распространяется метод ускоренной амортизации только на активную часть ОС, нормативный период эксплуатации которых больше трех лет. Также законодательство требует применять указанный способ исключительно в отношении фондов, ориентированных на увеличение объема выпуска прогрессивных (новых) видов сырья, оборудования и приборов, устройств ВТ, расширение экспорта товара, а также тогда, когда они заменяют морально устаревшую и изношенную технику. Нормативы при этом согласовываются с финансовыми госорганами. Методы использования амортизации, вычисленной рассматриваемым способом, должны быть исключительно целевыми. В противном случае полученная дополнительная сумма включается в налоговую базу, согласно действующему законодательству. Ускоренную амортизацию проводят, основываясь на равномерном методе, когда утвержденная по установленному порядку норма на инвентарный объект повышается, но не больше, чем вдвое.
Плюсы вычисления
Неравномерные методы амортизации на протяжении первой половины установленного нормативного срока эксплуатации ОС позволяют компенсировать 0-75 % их стоимости. В случае применения первого рассмотренного способа возмещение было бы не больше 50 %. На второй половине периода службы ОС размер амортизации уменьшается.
Этот способ позволяет, таким образом:
1. Сформировать необходимые накопления для реконструкции и технического перевооружения производства.
2. Ускорить обновление активной части фондов предприятия.
3. Снизить налог на прибыль.
4. Предотвратить физический и моральный износ активной части ОС — поддерживать высокий технический уровень оборудования.
Неравномерные методы амортизации, таким образом, способствуют формированию базы для увеличения производственного объема, повышению качества выпускаемых изделий, снижению себестоимости продукции.
Уменьшаемый остаток
Он состоит в том, что амортизационная сумма рассчитывается каждый год в соответствии с остаточной стоимостью ОС и установленной нормой. Другими словами, 100 % следует разделить на период полезной эксплуатации. Этот вариант, с одной стороны, выглядит выгодным для предприятия, поскольку может обеспечить равномерное несение расходов. Пока оборудование является новым, списывается значительная часть амортизационной суммы и минимум издержек на ремонт. Впоследствии, когда начнется процесс устаревания имущества, расходы на обслуживание станут выше, но при этом уменьшатся отчисления. Тем не менее, как и остальные методы амортизации, этот способ имеет и недостатки. Некоторые из них весьма существенны для предприятия.
Поправочный коэффициент
Одним из существенных недостатков метода уменьшаемого остатка выступает то, что к завершению периода полезной эксплуатации стоимость ОС не будет полностью списана. Этот способ предполагает применение коэффициента ускорения. Многие бухгалтеры считают эту возможность выходом из положения. Действительно, механизм уменьшаемого остатка работает лучше при использовании коэффициента. Однако несписанная сумма останется в любом случае, хотя и будет меньше. Кроме того, применение коэффициента допускается только для малых предприятий (для них он равен 2) и владельцев лизингового имущества (его значение для них — 3). Как показывает практика, даже с максимальным показателем ОС полностью не будет амортизировано. В итоге к завершению периода полезной эксплуатации компания не сможет списать всю стоимость объекта. Оставлять эту часть на балансе предприятию крайне невыгодно. В противном случае компания будет вынуждена заплатить налог на имущество с истекшим сроком службы. Некоторые специалисты списывают остаток за счет чистого дохода. Однако этот вариант нельзя назвать самым лучшим.
Выходов из ситуации 2:
1. Списать остаток единовременно в последний период эксплуатации ОС.
2. Продолжить начисление амортизации этим же методом до полного погашения его стоимости.
Оставшаяся сумма может быть отнесена на себестоимость продукции, а не на финансовый итог. Обычные методы амортизации предполагают именно такой способ ее переноса.
Минусы способа уменьшаемого остатка
Этот метод не обеспечивает желаемый результат, поскольку в течение первого года начисленная амортизационная сумма будет равна величине, полученной при применении равномерного варианта. Из этого следует, что остаточная цена объекта при способе уменьшаемого остатка будет больше. Вместе с этим погашение стоимости ОС в убывающей прогрессии будет означать, что амортизация никогда не сможет достичь 100 %. Тем не менее, этот способ является единственным, при котором допускается применение поправочного коэффициента. Годовая величина амортизационных отчислений при использовании метода определяется в соответствии с остаточной стоимостью объекта на начало периода и нормой, установленной по сроку его полезной эксплуатации и коэффициенту не более 3.
Другие варианты
Кумулятивный способ выступает в качестве разновидности ускоренного метода. Этот вариант позволяет списать до 80 % стоимости ОС в течение первых 3-х лет эксплуатации.
Расчет осуществляется следующим образом:
А = (Тсл. – m + 1) Фб / S, где:
• порядковый номер периода, на который осуществляется вычисление — m;
• общее количество лет периода службы — S (S = Тсл. (Т + 1) / 2);
• амортизация — А.
Существует также производственный способ. Он предполагает, что амортизационные начисления зависят в большей степени от объема изготавливаемых изделий. Расчет осуществляется каждый месяц на основании фактического размера выпуска. Этот вариант удобен тогда, когда осуществляется списание ОС, предназначенных для изготовления конкретного объема товара.
Практическое применение
Как выше было сказано, предприятие выбирает самостоятельно те или иные методы амортизации. Примеры из практики показывают, однако, что не всегда тот или иной способ выгоден для компании, хоть и представлялся на первый взгляд наиболее подходящим.
Рассмотрим гипотетическую ситуацию. У предприятия на балансе присутствует оборудование. Оно относится к третьей амортизационной группе. Период полезной эксплуатации — 40 мес., а первоначальная стоимость — 400 тысяч руб. Компания приобрела ОС, в эксплуатацию ввела в феврале указанного года. Начисление амортизации осуществлялось равномерным способом. Предприятие перешло на нелинейный метод. Допустим, что на указанную дату у компании больше не было ОС, входящих в третью категорию. Начисления осуществлялись в сумме 10 тыс. руб. (400 тыс./40 мес.). Остаточная стоимость была 180 000 руб. По этой величине оборудование включено в суммарный баланс для своей амортизационной группы.
После изменения способа суммы по ОС следующие:
• 180 000 х 5,6 % = 10 080 руб. — на январь.
• (180 000 — 10 080) х 5,6 % = 9516 — на февраль.
• (180 000 — 10 080 — 9516) х 5,6 % = 8983 руб. — на март и т. д.
Из расчета видно, что уже со второго месяца амортизационная сумма стала меньше той, которая применялась до изменения метода. В рамках данных условий найдем остаточную стоимость ОС при его продаже. Для этого следует использовать формулу, приведенную в п. 1 ст. 257 НК. Остаточная стоимость — 180 тыс. руб. (S), количество полных месяцев, в течение которых оборудование находилось в составе своей категории — n=3.
Таким образом:
180 000 х (1 — 0,01 х 5,6) 3 = 151 421,4 руб.
При подсчете остаточной стоимости прямым способом, получится та же величина:
180 000 — 10 880 — 9516 — 8983 = 151 421 руб.
Дополнительные сведения
В случае если при выбытии амортизируемого объекта суммарный баланс для соответствующей группы уменьшается до нуля, эта категория подлежит ликвидации. В законодательстве предусмотрено особое правило, если указанный показатель станет меньше 20 тыс. руб. В месяце, идущем за тем, в который было достигнуто это значение, плательщик может исключить эту группу. Это допускается в том случае, если суммарный баланс не увеличился в результате ввода в эксплуатацию новых объектов. Оставшаяся величина после ликвидации амортизационной группы включается во внереализационные затраты текущего периода. Это положение установлено в п. 12, ст. 259.2 НК. Порядок, в соответствии с которым осуществляется списание ОС по окончании периода полезной эксплуатации, зафиксирован в п. 13 данной статьи.
Как видно, предприятие располагает несколькими инструментами, с помощью которых может осуществлять начисление амортизации. Выбирая тот или иной способ, компания должна принимать во внимание ряд факторов. В первую очередь необходимо учесть особенности производственного цикла, конечную цель деятельности компании, возможность своих ресурсов. Следует оценить все достоинства и недостатки существующих способов, целесообразность внедрения их в бухгалтерскую деятельность. После проведения анализа хозяйственной деятельности избранный вариант начисления амортизационных сумм должен быть зафиксирован в документации. Компания при этом должна использовать выбранный способ в течение всего периода, на который он определен. В случае необходимости предприятие может изменить принятую систему. Порядок внесения корректировок установлен в НК. Прежде чем это делать, следует провести оценку целесообразности такого перехода, поскольку практика показывает, что далеко не всегда изменение принятой ранее системы приносит предприятию желаемую выгоду.
Статью подготовила специалист по международным стандартам финансовой отчетности Меликова Мария Марковна. 
