Налоги - денежные платежи, взимаемые государством и (или) муниципальными образованиями без непосредственного оказания ответной услуги.
Налоги служат государственным структурам денежным источником, обеспечивающим выполнение их задач.
Налоги значительно влияют на затраты и прибыль предприятия. Любое изменение ставок налогов или введение новых привлекает к себе внимание руководителей всех предприятий.
В налоговой системе России поступления от отдельных налогоплательщиков направляются государству, областям, районам или муниципалитетам в зависимости от вида налога.
Объектами налогообложения могут быть прибыль предприятия, доходы, отдельные виды деятельности, имущество предприятий, добавленная стоимость продукции работ или услуг, операции с ценными бумагами, пользование природными ресурсами и др.
Налоговые ставки устанавливаются налоговыми органами государства или другими органами государственной власти в соответствии с законодательством.
Налоговая система строится на сочетании прямых и косвенных налогов.
Прямые налоги - устанавливаются непосредственно на доход или имущество налогоплательщика. Денежные отношения возникают между государством и самим плательщиком, вносящим налог непосредственно в казну. Они делятся на реальные (уплачиваются с отдельных видов имущества) и личные (уплачиваются юридическими и физическими лицами по декларации).
Косвенные налоги - включаются в виде надбавки в цену товара или тарифа на услуги и оплачиваются потребителем. Продавец товара или услуги выступает посредником между государством и плательщиком. К косвенным налогам относятся акцизы, таможенные пошлины, фискальные монополии.
Налоги выполняют следующие функции:
1. Фискальная функция. Она заключается в том, что с помощью налогов формируются доходы государства, необходимые для его содержания.
2. Регулирующая функция. Она состоит в том, что государство, маневрируя налоговыми ставками, льготами, штрафами, условиями налогообложения, создает условия для ускоренного или замедленного развития тех или иных отраслей и производств.
3. Стимулирующая функция. Она проявляется в том, что с помощью налогов государство стимулирует научный прогресс, увеличивает число рабочих мест и развитие производства.
4. Распределительная функция. С ее помощью в бюджете аккумулируются денежные средства, которые могут быть направлены на решение общегосударственных проблем.
Налог на добавленную стоимость - форма изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и обращения и определяемой как разница между стоимостью реализованных товаров (работ, услуг) и стоимостью материальных затрат, относимых на издержки производства и обращения этих товаров.
Например, если выручка от реализации товаров составила 200 000 тысяч рублей. В ее составе стоимость материальных затрат составила 120 000 тысяч рублей. Ставка НДС 20%. Тогда сумма налога на добавленную стоимость составит:
200 000 - 120 000 = 80 000 * 20 % = 16 000 тысяч рублей.
Плательщиками НДС являются предприятия и организации, имеющие статус юридических лиц; полные товарищества, реализующие товары, работы или услуги от своего имени; индивидуальные частные предприятия; филиалы, отделения и другие обособленные подразделения предприятия; международные объединения и иностранные юридические лица.
Объектами НДС являются обороты по реализации на территории России товаров собственного производства или приобретенных на стороне, выполненных работ и оказанных услуг; обороты по реализации товаров, работ или услуг внутри предприятия для нужд собственного потребления; обороты по реализации товаров, работ или услуг в обмен на другие товары, работы или услуги; обороты по передаче безвозмездно или с частичной оплатой товаров, работ или услуг; обороты по реализации предметов залога; товары ввозимые в РФ.
Подоходный налог
Подоходный налог взимается на основании Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц". Подоходным налогом облагаются все физические лица, проживающие в Российской Федерации не менее 183 дней в году. Объектом налогообложения является совокупный годовой доход физического лица, полученный в календарном году. Если работник получал зарплату товарами, которые выпускает его предприятие, то стоимость этих товаров учитывается по государственным регулируемым или по рыночным ценам на дату получения зарплаты этими товарами. Практикуется прогрессивный принцип взимания подоходного налога, который подразумевает следующее: чем больше заработанный доход, тем выше ставка налога на него. В настоящее время существует несколько ставок подоходного налога, наименьшая из которых ы 12%. Кроме того, существует целый ряд особенностей исчисления подоходного налога, предусматривающий скидки и льготы. Обязанности по исчислению подоходного налога с физических лиц и перечислению его в бюджет возложена на предприятия, на которых эти физические лица работают. По истечении календарного года физические лица должны предоставлять в налоговую инспекцию не позднее 1 апреля следующего года декларацию о доходах за прошедший год, в которой отражаются все суммы доходов и расходов.
Налог на прибыль
Плательщиками налога на прибыль являются юридические лица, действующие на территории Российской Федерации, в том числе международные объединения и организации. Любое коммерческое предприятие или организация нацелено на получение валовой прибыли в процессе своей деятельности. Валовая прибыль представляет собой сумму прибыли от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов и иного имущества предприятия и доходов от других операций, уменьшенную на сумму расходов по этим операциям. Валовая прибыль предприятия и является объектом обложения налогом на прибыль. Для многих юридических лиц существует ряд льгот по налогу на прибыль. В настоящее время ставка налога на прибыль в Российской Федерации составляет 35%, однако Правительством уже рассматриваются законопроекты о снижении налога на прибыль до 30%.
Ответственность за исчисление налога на прибыль и его перечисление в бюджет возложена на предприятия. Расчет налога на прибыль необходимо представлять в налоговую инспекцию ежеквартально.
НДС, налог на прибыль и подоходный налог являются основными источниками налоговых поступлений в любой стране мира.
Задавайте вопросы нашему консультанту, он ждет вас внизу экрана и всегда онлайн специально для Вас. Не стесняемся, мы работаем совершенно бесплатно!!!
Также оказываем консультации по телефону: 8 (800) 600-76-83, звонок по России бесплатный!
1. Федеральные налоги - налоги и сборы, устанавливаемые Налоговым кодексом и обязательные к уплате на все территории Российской Федерации. К ним относятся:
- налог на добавленную стоимость;
- акцизы на отдельные группы и виды товаров;
- налог на прибыль (доход) организаций;
- налог на доходы от капитала;
- подоходный налог с физических лиц;
- взносы в государственные социальные внебюджетные фонды;
- государственная пошлина;
- таможенная пошлина и таможенные сборы;
- налог на пользование недрами;
- налог на воспроизводство минерально-сырьевой базы;
- налог на дополнительный доход от добычи углеводородов;
- сбор за право пользования объектами животного мира и водными биологическими ресурсами;
- лесной налог;
- водный налог;
- экологический налог;
- федеральные лицензионные сборы.
2. Республиканские налоги и налоги краев, областей, автономных образований - налоги и сборы, обязательные к уплате на территории соответствующих субъектов Российской Федерации, устанавливаются Налоговым кодексом и вводятся в действие законами субъектов Российской Федерации. К ним относятся:
- налог на имущество организаций;
- налог на недвижимость;
- дорожный налог;
- налог с продаж;
- налог на игорный бизнес;
- региональные лицензионные сборы.
3. Местные налоги - налоги и сборы, обязательные к уплате на территории соответствующих муниципальных образований, устанавливаются в вводятся в действие в соответствии с Налоговым кодексом нормативными актами представительных органов местного самоуправления. К ним относятся:
- земельный налог;
- налог на имущество физических лиц;
- налог на рекламу;
- налог на наследование или дарение;
- сбор за право торговли;
- целевые сборы с населения и предприятий всех организационно-правовых форм на содержание полиции, на благоустройство;
- налог на содержание жилого фонда и объектов социально-культурной сферы;
- другие виды местных лицензионных сборов.
В результате многочисленных дискуссий о путях реформирования налоговой системы России в обществе было достигнуто понимание того, что неустойчивая налоговая система подрывает бюджетную систему страны, вызывает политическую нестабильность и социальную напряженность. Упорядочение или рационализация налоговой системы является общепризнанной необходимостью. Это будет способствовать оздоровлению финансовой системы и проведению эффективной экономической политики.
Модификация российского налогового законодательства предполагала обеспечение полноты правового регулирования налоговых правоотношений, компактность и согласованность нормативных предписаний, защиту от хаотичности и нестабильности налогового законодательства, упорядочение взаимоотношений участников налоговых правоотношений, усиление защиты их прав, усовершенствование налоговых процедур и системы ответственности, создание условий для эффективного налогового администрирования.
Налоговый кодекс состоит из следующих разделов:
• раздел I - Общая часть (ст. 1 - 18);
• раздел II - Налогоплательщики и плательщики сборов. Налоговые агенты. Представительство в налоговых правоотношениях (ст. 19 - 29);
• раздел III - Налоговые органы. Органы налоговой полиции. Ответственность налоговых органов, таможенных органов, органов налоговой полиции и их должностных лиц (ст. 30 - 37);
• раздел IV - Общие правила исполнения обязанности по уплате налогов и сборов (ст. 38 - 79);
• раздел V - Налоговая отчетность и налоговый контроль (ст. 80 - 105);
• раздел VI - Налоговые правонарушения и ответственность за их совершение (ст. 106 - 136);
• раздел VII - Обжалование актов налоговых органов и действий или бездействия их должностных лиц (ст. 137 - 142).
Налоговый кодекс предоставляет Правительству РФ права устанавливать ставки федеральных налогов в порядке и пределах, определенных законом (пункт 1 ст. 53). Налоговый кодекс предоставляет Минфину России полномочия по принятию решений об изменении срока уплаты налога и сбора (ст. 63).
Госналогслужба России утверждает форму заявления о постановке на учет в налоговые органы, форму свидетельства о постановке на учет, порядок и условия присвоения идентификационных номеров (ст. 84), формы расчетов по налогам и налоговых деклараций, устанавливают порядок их заполнения (ст. 80). Полномочия Минфина России и Госналогслужбы России изложены в статьях 31, 42, 54 Налогового кодекса. Таким образом, Налоговый кодекс четко определяет компетенцию органов исполнительной власти. С принятием Налогового кодекса ни Правительство РФ, ни Минфин России, ни Госналогслужба России не смогут принять и ввести ни один нормативный акт в области налогообложения, кроме поименованных в Налоговом кодексе.
Налоговый кодекс определяет перечень федеральных, региональных налогов и сборов. В статье 12 речь идет об их законодательном регулировании.
В Налоговом кодексе вводится новая для налоговой системы норма о том, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщиков (пункт 7 ст. 3). В статье 8 определяется понятие налога как обязательного, индивидуально безвозмездного платежа, взимаемого с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.
Налоги в бухгалтерском учете
Начинающие бухгалтеры порой задают вопрос, как сблизить бухгалтерский учет с налоговым. Чтобы избежать ошибок при сближении бухгалтерского и налогового учета, надо сначала разобраться, в чем их различие. Статья поможет понять разницу в признании доходов, расходов, амортизации, в создании резервов.
Обратимся к Налоговому кодексу РФ. В статье 313 НК РФ приведено определение налоговому учету:
Налоговый учет — это система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ.
Если организация применяет общую систему налогообложения, то налоговый учет она ведет с целью определить налог на прибыль – это главная цель налогового учета.
Основной нормативный документ в области ведения бухгалтерского учета — Федеральный закон № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон № 402-ФЗ). Рассмотрим, какое же определение дает данный нормативно-правовой документ бухгалтерскому учету.
Бухгалтерский учет — формирование документированной систематизированной информации об объектах, предусмотренных настоящим Федеральным законом, в соответствии с требованиями, установленными Законом № 402-ФЗ, и составление на ее основе бухгалтерской (финансовой) отчетности (п. 2 ст. 1 Закона № 402-ФЗ).
Цель бухгалтерского учета — составить бухгалтерскую (финансовую) отчетность, на основании которой можно судить о результатах деятельности организации, что невозможно сделать, пользуясь данными налогового учета. Например, решение о предоставлении организации кредита или займа в большинстве случаев осуществляется на основании представленной бухгалтерской (финансовой) отчетности. Она же необходима и для участия в конкурсах, аукционах и т.д. Почему же внешним пользователям нужна именно бухгалтерская (финансовая) отчетность? – только на основании бухгалтерской (финансовой) отчетности можно судить об экономическом положении организации.
Не меньший интерес вызывает бухгалтерская отчетность и у внутренних пользователей: учредителей, руководителей и т.д. Дело в том, что на основании бухгалтерской отчетности они принимают управленческие решения.
Особенности признания доходов в налоговом и бухгалтерском учете:
1. Классификация доходов в бухгалтерском учете в отдельных случаях отличается от классификации доходов, формируемых в налоговом учете.
Например, в доходы, формируемые в бухгалтерском учете, можно включить доходы от участия в капитале других организаций, согласно п. 5 и 7 ПБУ 9/99, как в доходы от обычных видов деятельности при условии, что для организации это является предметом ее деятельности, так и в прочие доходы, если это предметом деятельности не является.
А вот в налоговом учете доходы от долевого участия в других организациях (за исключением дохода, направляемого на оплату дополнительных акций (долей), размещаемых среди акционеров (участников) организации) следует всегда относить к внереализационным доходам. Это требование п. 1 ст. 250 НК РФ.
2. Перечень доходов, не формируемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, несколько шире, чем перечень доходов, которые не следует учитывать в бухгалтерском учете.
Например, не является доходом поступление в виде имущества, имеющего денежную оценку, которое получено в виде взноса (вклада) в уставный капитал (фонд) организации (включая доход в виде превышения цены над номинальной стоимостью (первоначальным размером)) (пп. 3 п. 1 ст. 251 НК РФ). Данного вида поступления в перечне доходов, которые не следует учитывать в бухгалтерском учете, нет.
3. Дата признания доходов в целях бухгалтерского учета может отличаться от даты признания в целях налогового учета.
Вести учет доходов в отдельных случаях можно не только методом начисления, но и кассовым методом. Бухгалтерский учет, в общем случае, организации могут вести только методом начисления, за исключением субъектов малого предпринимательства. А вот налоговый учет доходов можно вести как кассовым методом, так и методом начисления. Вот здесь и следует понимать, что если в двух рассматриваемых видах учетов доходы будут признаваться разными методами, то это приведет к разнице в дате признания этих доходов.
Порядок учета расходов в бухгалтерском учете регламентирует ПБУ 10/99 «Расходы организации», утв. приказом Минфина России № 33н.
Расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества) (п. 2 ПБУ 10/99).
Не признается расходами организации выбытие активов (п. 3 ПБУ 10/99):
• в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов и т п.);
• вклады в уставные капиталы других организаций, приобретение акций акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи (продажи);
• по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т п.;
• в порядке предварительной оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;
• в виде авансов, задатка в счет оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;
• в погашение кредита, займа, полученных организацией.
Сравним, в чем же отличие в признании расходов в налоговом учете.
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком (п. 1 ст. 252 НК РФ).
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
То есть, для того, чтобы признать в налоговом учете расход, должны выполняться следующие условия:
1. затраты обоснованы;
2. затраты документально подтверждены;
3. затраты произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В бухгалтерском же учете расходы признаются при наличии условий, поименованных в п. 16 ПБУ 10/99:
• расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
• сумма расхода может быть определена;
• есть уверенность, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.
Если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается дебиторская задолженность.
Исходя из вышесказанного, можно сказать, что в общем случае, на стадии признания расходов данные налогового учета и бухгалтерского учета совпадут.
Но также как и с доходами, расходы в бухгалтерском и налоговом учете все же будут различаться, так как, например, в налоговом учете признаются не все расходы, учитываемые в бухгалтерском учете. Есть и другие различия.
Рассмотрим данный вопрос более подробно:
1. Часть расходов, которые учитываются в бухгалтерском учете, в целях налогообложения прибыли учитываться не будут. В ст. 270 НК РФ поименованы расходы, которые в целях налогового учета не учитываются. Например, расходы в виде сумм начисленных налогоплательщиком дивидендов и других сумм прибыли после налогообложения; в виде пени, штрафов и иных санкций, перечисляемых в бюджет; в виде взноса в уставный (складочный) капитал и другие расходы. В свою очередь, в бухгалтерском учете, указанные расходы учитываются.
2. Часть расходов в налоговом учете являются нормируемыми, что существенно отличается от бухгалтерского учета. Например, суточные по России можно включить в расходы по налогу на прибыль в размере, не превышающем 700 рублей. В свою очередь в бухгалтерском учете можно учесть в расходах весь размер суточных.
3. Момент признания расходов в налоговом учете может отличаться от момента признания в бухгалтерском учете, даже если расходы будут признаваться в одинаковой сумме. Обратите внимание, что порядок признания расходов в налоговом учете при методе начисления представлен в ст. 272 НК РФ, при кассовом методе — в ст. 273 НК РФ. Например, расхождения между бухгалтерским и налоговым учетом могут возникнуть при учете курсовых разниц.
Также остановимся на прямых и косвенных расходах в налоговом учете.
К прямым расходам, например, можно отнести расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг и другие расходы (п. 1 ст. 318 НК РФ).
К косвенным расходам относят все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода (ст. 318 НК РФ).
В бухгалтерском же учете нет такого деления расходов. Это может привести к расхождениям между двумя рассматриваемыми видами учета.
Также расхождения между двумя рассматриваемыми видами учета возможно и при изменении срока полезного использования объектов основных средств, при применении повышающих коэффициентов, при установлении лимита отнесения объектов к основным средствам. Также в налоговом учете можно говорить об амортизационной премии, что в свою очередь отличается от бухгалтерского учета. Напомню, что амортизационной премии в бухгалтерском учете нет.
Организация также может столкнуться с расхождениями между бухгалтерским и налоговым учетом, если создает резервы.
Расхождения возникнут:
1. При создании резерва на оплату отпусков. Порядок создания резерва в налоговом учете не применим для бухгалтерского учета. Обратите внимание, что механизм создания резерва на оплату отпусков в налоговом учете приведет в ст. 324.1 НК РФ. Согласно указанной правовой норме, резерв на оплату отпусков в налоговом учете создается непосредственно под отпуска отчетного года и, соответственно, в конце года он в редких случаях имеет остаток. Это кардинально отличается от бухгалтерского учета.
2. При создании резерва по сомнительным долгам. Если возникла просроченная дебиторская задолженность, организация обязана создать резерв по сомнительным долгам в бухгалтерском учете. В налоговом учете создавать такой резерв — это право организации. Метод формирования резерва в учетах разный. Поэтому даже если создать резерв по сомнительным долгам в бухгалтерском и налоговом учете, расхождения неизбежны.
Организация бухгалтерского учета налогов
Работа бухгалтерии любой организации всегда связана с налогообложением. Рассмотрим этот аспект в данной статье.
Бухгалтеры осуществляют учет всех операций, формирующих налогооблагаемые показатели, производят расчеты налоговых платежей предприятия и его работников, составляют налоговые декларации, представляют их в налоговые органы, ведут учет расчетов с бюджетом по налогам и сборам.
Большинство налоговых показателей формируется непосредственно в системе бухгалтерского учета и должно подтверждаться его данными. Если налоговым законодательством Российской Федерации предусмотрен порядок группировки и учета объектов и хозяйственных операций для налогообложения, отличающийся от принятого в бухгалтерском учете, необходимо использовать правила налогового учета.
Налоговый учет - это система обобщения информации для определения налоговой базы на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным налоговым кодексом России.
Налоговый учет осуществляется для формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налогов.
Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, на основе принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом или распоряжением руководителя.
Изменение порядка учета отдельных хозяйственных операций и объектов в целях налогообложения осуществляется в случае изменения законодательства или применяемых методов учета. При этом решения о любых изменениях должны отражаться в учетной политике для целей налогообложения и применяться с начала нового налогового периода.
В случае, если организация начала осуществлять новые виды деятельности, она обязана определить и отразить в учетной политике для целей налогообложения принципы и порядок отражения этих видов деятельности.
Данные налогового учета должны отражать порядок формирования суммы доходов и расходов, определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем отчетном периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах, порядок формирования сумм создаваемых резервов, а также сумму задолженности налогу по расчетам с бюджетом.
Подтверждением данных налогового учета являются:
- первичные учетные документы (включая справку бухгалтерии);
- аналитические регистры налогового учета;
- расчет налоговой базы.
В отличие от бухгалтерского учета содержание данных налогового учета (в том числе данных первичных документов) является налоговой тайной. Лица, получившие доступ к информации, содержащейся в данных налогового учета, обязаны хранить налоговую тайну. За ее разглашение они несут ответственность.
Формирование данных налогового учета предполагает непрерывность отражения в хронологическом порядке объектов учета для целей налогообложения. При этом аналитический учет данных должен быть организован налогоплательщиком так, чтобы раскрывать порядок формирования налоговой базы.
Аналитические регистры налогового учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, аналитических данных налогового учета для отражения в расчете налоговой базы.
Формы регистров налогового учета и порядок отражения в них данных первичных учетных документов разрабатываются предприятиями самостоятельно.
Правильность отражения хозяйственных операций в регистрах налогового учета обеспечивают лица, составившие и подписавшие их. При этом необходимо обеспечить защиту регистров от несанкционированных исправлений.
Налог на бухгалтерскую прибыль
Во исполнение программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, Министерство финансов РФ выпустило Положение по бухгалтерскому учету “Учет расчетов по налогу на прибыль“ ПБУ 18/02. Это положение интересно с нескольких точек зрения. Во-первых, оно разделяет суммы налога на прибыль на текущую задолженность перед бюджетом и сумму отложенного обязательства (актива). С теоретической точки зрения, такое разделение возможно из-за применения принципа “консерватизма“ (или требования осмотрительности в терминологии ПБУ 1/98 “Учетная политика организации“) и большей готовности к признанию расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов.
Во-вторых, положение по бухгалтерскому учету впервые имеет ограничение по применению. Его могут не применять субъекты малого предпринимательства. В третьих, данное положение снова предлагает показать отличия в бухгалтерских и налоговых расходах и доходах при начислении налога на прибыль. Новое ПБУ требует, чтобы сумма налога на прибыль в бухгалтерском учете определялась исходя из бухгалтерской прибыли независимо от суммы налогооблагаемой прибыли.
Как же начислить налог на прибыль в бухгалтерском учете? Решению этого вопроса посвящена данная статья.
Постоянные и временные разницы в сумме бухгалтерской и налоговой прибыли.
Основополагающей терминологией ПБУ 18/02 “Учетная политика организации“ является постоянные и временные разницы в сумме бухгалтерской и налоговой прибыли.
Временные разницы — это доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль — в другом или в других отчетных периодах. Другими словами, временные разницы — это одни и те же суммы доходов и расходов, которые учитываются как для целей бухгалтерского учета, так и налогообложения, однако в разных периодах. Ключевым словом при этом является одна и та же сумма доходов и расходов. Проиллюстрировать временную разницу можно с помощью основных средств. Допустим, первоначальная стоимость в бухгалтерском и налоговом учете совпадает и равняется 100 рублей. Для целей бухгалтерского учета основное средство переносит свою стоимость в виде амортизационных отчислений в течение 10 лет, а для целей налогообложения в течение 20 лет, то есть для целей бухгалтерского учета сумма амортизации за год составляет 10 рублей, а для целей налогообложения — 5 рублей. Как видим, суммы начисляемой амортизации в течение года не совпадают. Однако по истечении 20 лет сумма амортизационных отчислений в бухгалтерском и налоговом учете по данному основному средству совпадет и будет равна 100 рублей. Таким образом, временной разницей будет разность начисленной амортизации в налоговом и бухгалтерском учете в течение текущего периода, то есть 5 рублей (10 руб. — 5 руб.).
Вычитаемые временные разницы образуются в результате применения различных способов и методов учета для целей бухгалтерского учета и налогообложения, а именно:
• применения различных способов расчета амортизации и сроков службы основных средств;
• применения разных способов определения себестоимости готовой продукции (методом учета полной или сокращенной себестоимости, при котором управленческие расходы в полной сумме списываются на продажи в периоде их возникновения);
• убытка, перенесенного на будущее, неиспользованного для уменьшения налога на прибыль в отчетном периоде, но который будет принят в целях налогообложения в последующих отчетных периодах;
• других различий в способах и методах учета.
В отличие от временной разницы сумма постоянной разницы в доходах и расходах не совпадет в течение всего срока существования организации. Такая разница, как правило, образуется из-за нормируемости расходов для целей налогообложения. Под постоянными разницами понимают доходы и расходы, которые формируют бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода и исключают из расчета налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов. Например, сумма командировочных расходов в бухгалтерском учете признается в полной сумме, а при расчете налога на прибыль нормируется. Сумма превышения фактических расходов над нормируемой величиной и будет постоянной разницей. Но следует учитывать, что не все превышение фактических затрат нормируемых величин является постоянной разницей. Те расходы, которые зависят от размера выручки и величина нормируемых величин которых изменяется в течение отчетного года, могут стать временными разницами. Примером таких расходов являются затраты на рекламу (п. 4 статьи 264 Налогового кодекса).
Это особенность налогообложения многократно усложняет расчет.
Отложенные налоговые обязательства и отложенный налоговый актив или почему нельзя отразить расходы сразу?
Главный вопрос, который возникает при прочтении нового Положения, зачем необходимо начислять отложенные налоговые обязательства и отложенный налоговый актив. Ответ заключается в требовании своевременности отражения фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности. Расходы должны быть отражены в том периоде, в котором они возникли.
С экономической точки зрения, отложенные обязательства дают организации дополнительные преимущества по использованию уже не принадлежащих ему оборотных средств, которые еще не перечислены в бюджет. Противоположенная ситуация наблюдается при создании отложенного налогового актива. Предприятие должно предоплатить налог на прибыль, кредитовать государство на еще не заработанный доход.
В этой связи, расчет отложенного налога становится важен и с точки зрения принятия инвестиционных решений.
Отложенные налоговые обязательства и отложенный налоговый актив могут возникнуть только по временным разницам.
Бухгалтерский учет налога на прибыль
В предпринимательской деятельности, целью которой является извлечение прибыли, необходимо вести учет. Учитывается доход, который получает предприниматель, и производимые расходы. Подводятся итоги деятельности, подсчитываются убытки или прибыль. В любом случае, надо отчитываться перед государством и платить налоги. Ключевой налог, который должна заплатить фирма на ОСНО, - это налог на прибыль. Конечно, если компания не состоит на упрощенной системе налогообложения и использует иные спецрежимы (ЕНВД, ЕСХН).
Получается, что компания должна вести бухгалтерский учет, чтобы определить финансовый результат деятельности, который показывает, как компания сработала, он требуется учредителям, инвесторам, банкам и т. п. Кроме того, она обязана вести налоговый учет, необходимый для определения базы расчета налога на прибыль. Разные виды учета ведут к различным показателям прибыли.
Основные нормативно-правые акты, регулирующие учет налога на прибыль, – Налоговый кодекс и ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций».
Бухгалтерский учет отображает прибыль или убыток по итогам отчетного периода, этот результат используется для подсчета для уплаты в бюджет текущего налога на прибыль. Счет бухгалтерского учета для фиксации расчетов приводим ниже.
Полученная вследствие деятельности сумма прибыли или убытка (строчка 2300 отчета о финансовых результатах) умножается на действующую налоговую ставку – 20%, что приводит к созданию сумм условного дохода или условного расхода. Но это не окончательная цифра для перечисления налога, она корректируется на разницы. В их отсутствие полученная сумма будет равняться налогу к уплате.
Если у компании неважный результат деятельности, то есть убыток, то формируется условный доход путем умножения суммы убытка на ставку 20%. Проводки, отображающие его, таковы:
Кт 99, с открытием отдельного субсчета «Условный расход (доход) по налогу на прибыль» – Дт 68 (расчет налога на прибыль).
Появившаяся бухгалтерская прибыль, помноженная на 20%, – это условный расход по налогу на прибыль. Ее надо записать следующими проводками: Дт 68 – Кт 99.2.
Пример:
Компания получила убыток 420 000 рублей, а в следующем отчетном периоде прибыль – 550 000 рублей. Начисляем условный доход и условный расход:
Дт 99.1 – Кт 90.9 – 420 000 рублей (отражен убыток)
Дт 68 – Кт 99.2 – 84 000 рублей (420 000 х 20%) – условный доход по налогу на прибыль.
Следующий период:
Дт 90.9 – Кт 99.1 – 550 000 рублей (отражена прибыль)
Дт 99.2 – Кт 68 – 110 000 рублей (550 000 х 20%) – условный доход компании.
Откуда берутся постоянные и временные разницы? Постоянные получаются в результате того, что некоторые расходы/доходы не учитываются в налоговом учете, а только в бухгалтерском. К примеру, у компании появился доход от внесения вклада в уставной капитал другого общества: доходы от вклада не будут признаваться в целях налогообложения. Постоянные разницы бывают в виде постоянных налоговых обязательств (ПНО), которые увеличивают сумму налога, и постоянных налоговых активов (ПНА), которые приводят к уменьшению налоговых сумм в отчетном периоде.
ПНО проводят по Дт 99.2.3 «Постоянное налоговое обязательство» и Кт 68.4.2 «Расчеты по налогу на прибыль», а ПНА по Дт 68.4.2 «Расчеты по налогу на прибыль» и Кт 99.2.3 «Постоянное налоговое обязательство».
При признании расходов или доходов в разные временные периоды, в обоих видах учета появляются временные разницы, которые делятся на вычитаемые и налогооблагаемые.
Когда для налогового учета расходы признаются позже, а доходы – раньше, чем для бухучета, то это вычитаемые разницы. К примеру, убыток при продаже основных средств списывается в налоговом учете не сразу, а в течение срока полезного использования.
Отложенный налоговый актив (ОНА) получается путем умножения вычитаемой временной разницы на 20%. При начислении ОНА образуются проводки Дт 09 – Кт 68, а при списании: Дт 68 – Кт 09.
Налогооблагаемые разницы (НВР) приводят к появлению сумм к доплате. Они получатся в результате признания расходов в налоговом учете раньше, а доходов – позже, чем в бухучете. НВР х 20% - это налоговое отложенное обязательство (ОНО).
Учет ОНО ведется следующим образом: при начислении Дт 68 – Кт 77. Если ОНО уменьшается, то Дт 77 – Кт 68.
Необходимо запомнить, что текущий налог должен всегда соответствовать сумме налога, зафиксированного в сданной налоговой декларации. Также надо не забывать делать записи в бухучете о формировании условного расхода и условного дохода.
Расходы помогают нам уменьшить базу, исходя из которой рассчитывается налог. Они вычитается из полученных организацией доходов, но не все расходы в налоговом учете можно записать.
По общему правилу, установленному ст. 252 НК, траты фирмы в налоговом учете должны быть:
а) обоснованными, то есть экономически необходимыми для фирмы, например, покупку кофе для сотрудников бухгалтерии нельзя списать в расходы, назвать их обоснованными нельзя;
б) подтверждены документами, оформленными корректно, в соответствии с законодательными требованиями. Это могут быть любые подтверждающие документы: проездные, приказы, отчеты о выполненной работе и т.п. Если документы представляются от иностранного государства, то они должны быть переведены на русский язык. Но надо учесть, что у вас должен быть полный комплект – если это договор, то к нему обязательно должен быть акт выполненных работ, счет-фактура, отгрузочные документы и т.д. Когда к договору будет прилагаться только счет, такие расходы признать будет нельзя. ИФНС рекомендует также пользоваться универсальным передаточным документом для подтверждения расходов.
в) расходы должны быть сделаны ради получения дохода, что вообще-то главное для коммерческой деятельности любой фирмы. Если же в данном месяце не будет дохода, то расход может быть все равно признан, главное, чтобы затраты были произведены по своему виду деятельности.
Если расход не отвечает хотя бы одному из вышеперечисленных требований, его нельзя будет принять, поэтому часть расходов вообще не признается в налоговом учете.
Именно первый пункт чаще всего вызывает споры с проверяющими органами, так как в НК нет четкого определения обоснованности, и инспекторы трактуют это несколько субъективно. Считается, что если у компании прибыль не очень высокая, то покупка дорогих вещей является экономически необоснованной, и нельзя это учитывать в расходах. К примеру, у организации достаточно небольшие обороты – условные 50 000 рублей в месяц, а она делает дорогой дизайнерский ремонт за 5 млн. рублей. Так же налоговики обращают внимание на расходы, которые принесли убыток в отчетном периоде, не принесли прибыль, не соответствуют основному виду деятельности. В случае, когда налоговики признали расход необоснованно дорогим, но действительно совершенным, могут быть приняты затраты исходя из рыночных цен.
Расходы, которые учитываются в пределах установленных норм, называются нормируемые. Есть также ненормируемые, они учитываются полностью.
Также расходы бывают от основной деятельности и внереализационные расходы.
К расходам от основной деятельности относятся те, что связаны с производством и реализацией, а именно: затраты по выполнению работ, оказанию услуг, изготовлению, хранению и доставке товара, на содержание основных средств, на страхование и другое.
Всего их четыре вида:
1) материальные расходы, к ним можно отнести затраты на сырье, материалы и упаковку, электроэнергию, коммуналку и т.п.;
2) затраты на оплату труда - это могут быть любые выплаты работникам, премии, надбавки, однако есть исключения. Например, организация выдала работникам материальную помощь. Она не может быть включена в затраты, так как это прямо запрещено НК РФ;
3) суммы амортизации;
4) прочие расходы, к которым относятся: лизинговые платежи, командировочные, юридические, консультационные услуги и т.п.
К внереализационным расходам относятся те, что непосредственно не связаны с процессом производства и реализацией товаров, однако тоже необходимы организации для функционирования. К примеру, это проценты по займам, по задолженности, судебные издержки, различные скидки покупателям, а также убытки.
Расходы, не учитываемые в налоговом учете и не уменьшающие базу для расчета, можно найти в статье 270 НК РФ, перечень там исчерпывающий и к ним относятся дивиденды, пени, штрафы, взносы в уставный капитал и иные.
Отражение налогов в бухгалтерском учете
Приказом Минфина России N 94н утвержден План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (далее - новый План счетов). Этим приказом, организациям разрешено осуществлять переход к применению нового Плана счетов по мере их готовности.
Таким образом, налогоплательщики могут использовать План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденный приказом Минфина N 56 (далее - старый План счетов).
Налог на имущество предприятий
В соответствии со ст. 8 Закона РФ N 2030-1 «О налоге на имущество предприятий» (с изменениями и дополнениями) исчисленная сумма налога на имущество предприятий относится на финансовые результаты деятельности организации.
Поэтому по новому Плану счетов сумма налога на имущество предприятий, рассчитанная в установленном порядке, отражается по кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» и дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы». Перечисление суммы налога на имущество предприятий в бюджет показывается в бухгалтерском учете по дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» и кредиту счета 51 «Расчетные счета».
По старому Плану счетов сумма налога на имущество предприятий, рассчитанная в установленном порядке, отражается по кредиту счета 68 «Расчеты с бюджетом» и дебету счета 80 «Прибыли и убытки». Перечисление суммы налога на имущество предприятий в бюджет показывается в бухгалтерском учете по дебету счета 68 «Расчеты с бюджетом» и кредиту счета 51 «Расчетный счет».
Земельный налог и арендная плата за земли, находящиеся в государственной
и муниципальной собственности
Согласно п. 46 инструкции МНС России N 56 «По применению Закона Российской Федерации “О плате за землю”» сумма земельного налога (арендной платы за землю), рассчитанная в установленном порядке, отражается по старому Плану счетов по кредиту счета 68 «Расчеты с бюджетом» и дебету счетов учета затрат на производство продукции (работ, услуг) и расходов, не связанных с производством (08 «Вложения во внеоборотные активы», 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» и др.).
Перечисленные в бюджет суммы земельного налога (арендной платы за землю) показываются по старому Плану счетов по дебету счета 68 «Расчеты с бюджетом» и кредиту счета 51 «Расчетный счет».
По новому Плану счетов исчисленная сумма земельного налога (арендная плата за землю) отражается по кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» и дебету счетов учета затрат на производство продукции (работ, услуг) и расходов, не связанных с производством (08 «Вложения во внеоборотные активы», 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» и др.).
Перечисленные суммы земельного налога (арендной платы за землю) в бюджет показываются по новому Плану счетов по дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» и кредиту счета 51 «Расчетные счета».
Плата за древесину, отпускаемую на корню
В соответствии с подпунктом «б» п. 2 Положения о составе затрат плата за древесину, отпускаемую на корню, включается в себестоимость продукции (работ, услуг).
Поэтому согласно п. 42 инструкции Госналогслужбы России N 25 «О порядке и сроках внесения платы за древесину, отпускаемую на корню» (с изменениями и дополнениями) начисленные суммы платы за древесину, отпускаемую на корню, отражаются по старому Плану счетов по дебету счета 31 «Расходы будущих периодов» и кредиту счета 68 «Расчеты с бюджетом». Перечисление сумм платы за древесину, отпускаемую на корню, показывается по кредиту счета 51 «Расчетный счет» и дебету счета 68 «Расчеты с бюджетом». Учтенные на счете 31 «Расходы будущих периодов» суммы платы за древесину, отпускаемую на корню, списываются в дебет счета 20 «Основное производство».
По новому Плану счетов начисленные суммы платы за древесину, отпускаемую на корню, отражаются по дебету счета 97 «Расходы будущих периодов» и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам». Перечисление сумм платы за древесину, отпускаемую на корню, показывается по кредиту счета 51 «Расчетные счета» и дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».
Платежи за пользование недрами
Согласно Положению о порядке и условиях взимания платежей за право на пользование недрами, акваторией и участками морского дна, утвержденному постановлением Правительства РФ N 828 (принятым во исполнение Закона РФ N 2395-1 «О недрах»), платежи за пользование недрами (платежи за право на поиск месторождений полезных ископаемых, их разведку и разработку, а также за право строительства и эксплуатацию подземных сооружений, не связанных с добычей полезных ископаемых) относятся соответственно на издержки поисковых и разведочных работ, себестоимость добычи минерального сырья и себестоимость сооружений. Платежи за сверхнормативные потери полезных ископаемых осуществляются за счет прибыли, остающейся в распоряжении пользователя недр.
В связи с этим в соответствии с п. 25 инструкции Минфина России, Госналогслужбы России и Госгортехнадзора России N 8; N 17; N 01-17/41 «О порядке и сроках внесения в бюджет платы за право на пользование недрами», изданной на основании указанного Положения, исчисленные суммы платежей за пользование недрами (кроме платежей за сверхнормативные потери полезных ископаемых) отражаются по старому Плану счетов по дебету счетов учета затрат на производство и кредиту счета 68 «Расчеты с бюджетом».
Начисленные организациями-недропользователями суммы платежей за сверхнормативные потери полезных ископаемых показываются в бухгалтерском учете по дебету счета 81 «Использование прибыли» в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты с бюджетом».
Перечисленные суммы указанных платежей отражаются по кредиту счета 51 «Расчетный счет» и дебету счета 68 «Расчеты с бюджетом».
По новому Плану счетов исчисленные суммы платежей за пользование недрами (кроме платежей за сверхнормативные потери полезных ископаемых) показываются по дебету счетов учета затрат на производство и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».
Начисленные организациями-недропользователями суммы платежей за сверхнормативные потери полезных ископаемых отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».
Перечисленные суммы указанных платежей показываются по кредиту счета 51 «Расчетные счета» и дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».
Плата за пользование водными объектами
Статьей 7 Федерального закона N 71-ФЗ «О плате за пользование водными объектами» установлено, что сумма платы за пользование водными объектами включается в себестоимость продукции (работ, услуг). Соответствующее положение содержится и в п. 19 инструкции Госналог службы России N 46 «О порядке исчисления и внесения в бюджет платы за пользование водными объектами».
Поэтому суммы платы за пользование водными объектами, рассчитанные водопользователями в установленном порядке, отражаются по старому Плану счетов по кредиту счета 68 «Расчеты с бюджетом» в корреспонденции с дебетом счетов производственных затрат. Перечисленные суммы платы за пользование водными объектами в бюджет показываются по кредиту счета 51 «Расчетный счет» и по дебету счета 68 «Расчеты с бюджетом».
По новому Плану счетов суммы платы за пользование водными объектами, рассчитанные водопользователями в установленном порядке, отражаются по кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» в корреспонденции с дебетом счетов производственных затрат. Перечисленные суммы платы за пользование водными объектами в бюджет показываются по кредиту счета 51 «Расчетные счета» и по дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».
По старому Плану счетов операции по начислению и перечислению в бюджет организациями-налогоплательщиками указанной платы отражаются в следующем порядке:
- платежи за предельно допустимые выбросы, сбросы загрязняющих веществ, уровни вредного воздействия, лимиты размещения отходов, осуществляемые за счет себестоимости продукции (работ, услуг), отражаются по дебету счета 26 «Общехозяйственные расходы» в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты с бюджетом»;
- платежи за превышение предельно допустимых выбросов, сбросов, уровней вредного воздействия, лимитов размещения отходов осуществляются за счет прибыли, остающейся в распоряжении природопользователей, и показываются по дебету счета 81 «Использование прибыли» в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты с бюджетом».
Фактическое перечисление сумм указанных платежей в бюджет показывается по дебету счета 68 «Расчеты с бюджетом» в корреспонденции с кредитом счета 51 «Расчетный счет».
По новому Плану счетов платежи за предельно допустимые выбросы, сбросы, уровни вредного воздействия, лимиты размещения отходов, осуществляемые за счет себестоимости продукции (работ, услуг), отражаются по дебету счета 26 «Общехозяйственные расходы» в корреспонденции с кредитом счета «Расчеты по налогам и сборам».
Платежи за превышение предельно допустимых выбросов, сбросов, уровней вредного воздействия, лимитов размещения отходов осуществляются за счет прибыли, остающейся в распоряжении природопользователей, и показываются по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».
Фактическое перечисление сумм указанных платежей в бюджет отражается по дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» в корреспонденции с кредитом счета 51 «Расчетные счета».
Пени по налогам бухгалтерские проводки
При начислении пени по налогам бухгалтерские проводки можно отражать в бухучете несколькими способами. Расскажем, из чего выбирать и как это правильно регламентировать.
Пеня — одно из средств обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов (п. 1 ст. 72 НК РФ). Это сумма, которую налогоплательщик должен внести в бюджет при просрочке уплаты налога, сбора или авансового платежа по налогу (п. 1 ст. 75 НК РФ).
В общем случае пеня начисляется за каждый календарный день просрочки начиная со дня, следующего за сроком уплаты, по день погашения недоимки, включительно. Рассчитывается она в процентах от неуплаченной суммы исходя из 1/300 ставки рефинансирования ЦБ РФ (п. 4 ст. 75 НК РФ).
Расчет можно представить в виде формулы:
П = Н x Дн x 1/300 Среф,
где:
Н — неуплаченная или несвоевременно уплаченная сумма налога;
Дн — календарные дни просрочки;
Среф — ставка рефинансирования ЦБ РФ.
Уплатить пени по просроченному платежу налогоплательщику стоит самостоятельно (либо одновременно с налогом, либо после его уплаты). Если этого не сделать, пени начислит инспекция. И не только начислит, но даже может взыскать их в принудительном порядке за счет денег или имущества налогоплательщика (п. 6 ст. 75 НК РФ).
Правила бухгалтерского учета расходов организаций регламентированы ПБУ 10/99 «Расходы организации» (утверждено приказом Минфина России № 33н). Однако конкретных указаний по порядку бухучета налоговых пеней данное ПБУ нам не дает. А это значит, что организация может определить его самостоятельно, закрепив в учетной политике (п. 7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», утвержденного приказом Минфина России № 106н).
Очевидно, что пени по налогам в бухучете следует относить в состав прочих расходов, поскольку непосредственно с производством продукции, продажей товаров, выполнением работ или оказанием услуг они не связаны.
Что касается налогового учета, то здесь все однозначно: уменьшать прибыль пени по налогам не могут, т. к. это прямо запрещено п. 2 ст. 270 НК РФ.
Существует 2 варианта начисления пеней в бухучете:
• через счет 99 по аналогии с налоговыми санкциями — проводкой Дт 99 Кт 68;
• через счет 91 по аналогии с пенями договорными — проводкой Дт 91-2 Кт 68.
Соответствующий вариант также целесообразно закрепить в учетной политике по БУ.
На счете 68 для пеней по каждому из налогов желательно открывать соответствующие субсчета.
Важно отметить, что при отражении пеней вторым способом (т. е. через счет 91) в учете будет возникать постоянное налоговое обязательство. Ведь для бухучета эти расходы принимаются, а для налогообложения нет (пп. 4, 7 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций», утвержденного приказом Минфина России № 114н).
Пени представляют собой вид санкций, налагаемых на налогоплательщика, задерживающего оплату налога в бюджет. Их начисление может быть отражено в бухучете одним из 2 способов: через счет 99 или 91. Выбрать способ должен сам налогоплательщик.
Налог на имущество в бухгалтерском учете
В бухгалтерском учете начисление и уплату налога на имущество учитывайте на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам». Для этого к счету 68 откройте субсчет «Расчеты по налогу на имущество».
Ситуация: в состав каких расходов в бухгалтерском учете включить начисленную сумму налога на имущество?
Порядок бухгалтерского учета начисленных сумм налога на имущество законодательно не установлен.
На практике используются два варианта:
- включение налога в состав прочих расходов (такой порядок раньше был предусмотрен пунктом 11 Инструкции Госналогслужбы России № 33);
- включение налога в состав общехозяйственных расходов (такой порядок рекомендован в письме Минфина России № 03-05-05-01/16).
В первом случае начисление налога на имущество нужно отразить проводкой:
Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на имущество»
– начислен налог на имущество.
Во втором случае в бухучете следует сделать запись:
Дебет 26 (44) Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на имущество»
– начислен налог на имущество.
Поскольку в настоящее время этот вопрос не урегулирован, организация вправе самостоятельно выбрать вариант учета налога на имущество и закрепить его в приказе об учетной политике (п. 4, 7 ПБУ 1/2008).
Внимание: неправильное отражение начисленного и уплаченного налога на имущество в бухгалтерском учете является правонарушением (ст. 106 НК РФ, ст. 2.1 КоАП РФ), за которое предусмотрена налоговая и административная ответственность.
Неправильное отражение начисленного и уплаченного налога на имущество в бухгалтерском учете признается грубым нарушением правил ведения учета доходов и расходов. Ответственность за него предусмотрена статьей 120 Налогового кодекса РФ.
Если такое нарушение было допущено в течение одного налогового периода, инспекция вправе оштрафовать организацию на сумму 10 000 руб. Если нарушение обнаружено в разных налоговых периодах, размер штрафа увеличится до 30 000 руб.
Нарушение, которое привело к занижению налоговой базы, повлечет за собой штраф в размере 20 процентов от суммы каждого неуплаченного налога, но не менее 40 000 руб.
Кроме того, за неправильный учет налога, который привел к искажению любой из строк бухгалтерской отчетности более чем на 10 процентов, по заявлению налоговой инспекции суд может применить к должностным лицам организации (например, к ее руководителю) административную ответственность в виде штрафа на сумму от 2000 до 3000 руб. (ч. 1 ст. 23.1, ст. 15.11 КоАП РФ).
Налоговый учет. ОСНО
При расчете налога на прибыль налог на имущество включите в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в сумме, отраженной в декларации по налогу на имущество (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ, письмо ФНС России № ЕД-4-3/13851).
Если организация применяет метод начисления, то расходы в виде налога на имущество учтите в последний день отчетного (налогового) периода (подп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ). Если организация использует кассовый метод, учтите эти расходы после уплаты налога (перечисления авансового платежа) в бюджет (подп. 3 п. 3 ст. 273 НК РФ).
Ситуация: можно ли учесть в расходах сумму налога на имущество, которую организация компенсирует контрагенту? По условиям инвестиционного контракта организация получает недвижимость и возмещает передающей стороне уплаченный ею налог.
Ответ: нет, нельзя.
В составе прочих расходов при расчете налога на прибыль можно учесть только такие суммы налогов, которые начислены в порядке, установленном законодательством (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ). При этом налог должен платить налогоплательщик (п. 1 ст. 8, ст. 19 НК РФ). Поэтому у организации, которая возмещает сумму налога на имущество своему контрагенту, нет оснований списывать ее в расходы. К такому выводу пришел Минфин России в письме № 03-03-06/1/825.
Совет: есть аргументы, позволяющие организации учесть при расчете налога на прибыль сумму налога на имущество, которую она возмещает своему контрагенту. Они заключаются в следующем.
Компенсация суммы уплаченного налога на имущество не является налоговым платежом. Следовательно, положения подпункта 1 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ в данном случае не применяются. Однако если возмещение налоговых платежей контрагента предусмотрено условиями договора и связано с предметом этого договора, то такие расходы можно считать экономически обоснованными (п. 1 ст. 252 НК РФ). При расчете налога на прибыль учтите их в составе внереализационных расходов (подп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Однако если организация не учтет мнение контролирующего ведомства, скорее всего, ей придется отстаивать свою точку зрения в суде. Чтобы избежать конфликтов с налоговыми инспекторами и судебных разбирательств, организации безопаснее не выделять в договоре компенсацию отдельно. Лучше заложить ее сумму в другой договорный платеж, например, за выполнение (оказание) какой-либо работы (услуги). В этом случае всю сумму можно будет учесть в расходах при расчете налога на прибыль без споров с проверяющими.
Налоговый учет. УСН
По общему правилу организации на упрощенке налог на имущество не платят. Исключение составляют организации, имеющие на балансе объекты недвижимости, по которым налоговая база определяется как кадастровая стоимость. С этих объектов налог на имущество нужно платить на общих основаниях (п. 2 ст. 346.11 НК РФ).
Если организация рассчитывает единый налог с доходов, то уплаченный налог на имущество налоговую базу не уменьшит (п. 1 ст. 346.15 НК РФ). Если организация платит налог с разницы между доходами и расходами, сумму налога на имущество включайте в состав расходов в том периоде, когда она была перечислена в бюджет (подп. 22 п. 1 ст. 346.16, п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
Налоговый учет. ЕНВД
По общему правилу организации на ЕНВД налог на имущество не платят. Исключение составляют организации, имеющие на балансе объекты недвижимости, по которым налоговая база определяется как кадастровая стоимость. С этих объектов налог на имущество нужно платить на общих основаниях (п. 4 ст. 346.26 НК РФ). Поскольку объектом обложения ЕНВД является вмененный доход, сумма уплаченного налога на имущество на расчет налоговой базы не повлияет.
Бухгалтерский учет транспортного налога
В бухгалтерском учете расчеты по транспортному налогу отражайте на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам». Для этого к счету 68 откройте субсчет «Расчеты по транспортному налогу» (Инструкция к плану счетов).
Как правило, транспортный налог относится к расходам по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99).
Порядок его отражения в бухучете зависит от того, в каком производстве или подразделении организации используется транспортное средство, по которому начислен налог.
При начислении и уплате транспортного налога делайте проводки:
Дебет 20 (23, 25, 26, 44…) Кредит 68 субсчет «Расчеты по транспортному налогу»
– начислен транспортный налог (авансовый платеж по налогу);
Дебет 68 субсчет «Расчеты по транспортному налогу» Кредит 51
– уплачен транспортный налог (авансовый платеж по налогу).
Если транспортное средство не используется в основной деятельности организации, например передано по договору аренды (при условии, что этот вид деятельности не является основным), транспортный налог учитывайте в составе прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99):
Сумму транспортного налога (авансовых платежей по транспортному налогу) рассчитайте в бухгалтерской справке. Этот документ является основанием для включения транспортного налога (авансовых платежей) в состав расходов (ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).
Порядок налогового учета транспортного налога зависит от системы налогообложения, которую применяет организация.
ОСНО
При расчете налога на прибыль сумму транспортного налога (авансовых платежей по транспортному налогу) включите в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ). Сделать это нужно в том же периоде, за который авансовые платежи рассчитаны. Так следует поступать несмотря на то, что организации освобождены от составления расчетов авансовых платежей по транспортному налогу. Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России № 03-03-06/1/333 и № 03-03-06/1/254.
Подтвердить затраты в виде начисленных сумм авансовых платежей по транспортному налогу можно первичными документами, оформленными в соответствии с действующим законодательством и содержащими все необходимые реквизиты.
Такими документами, например, могут быть:
— справка бухгалтера;
— расчет суммы авансового платежа по транспортному налогу;
— регистры налогового учета и т. д.
Название документа в данном случае значения не имеет. Аналогичные разъяснения содержатся в письме ФНС России от 9 июня 2011 г. № ЕД-4-3/9163.
Если организация использует метод начисления, сумму транспортного налога (авансовых платежей) включите в состав расходов в момент начисления – в последний день отчетного (налогового) периода (подп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ). То есть на дату составления бухгалтерской справки с расчетом налога (авансового платежа). Если организация применяет кассовый метод, сумму транспортного налога (авансовых платежей) включите в состав расходов на дату перечисления в бюджет (подп. 3 п. 3 ст. 273 НК РФ).
Ситуация: можно ли при расчете налога на прибыль учесть сумму транспортного налога по автомобилю, который не используется в производственном процессе (находится в простое, сдан в аренду и т. п.)?
Ответ: да, можно, при условии, что автомобиль используется в деятельности, направленной на получение доходов.
При налогообложении прибыли налоги, начисленные в соответствии с действующим законодательством (кроме налогов, упомянутых в ст. 270 НК РФ), рассматриваются как прочие расходы, связанные с производством и реализацией. Организация вправе признать такие расходы на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ.
Однако списывая те или иные расходы в уменьшение налогооблагаемой прибыли, нужно учитывать, что все они должны быть экономически обоснованы, документально подтверждены и связаны с деятельностью, направленной на получение доходов. Такие ограничения установлены пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ. Налогов, плательщиком которых является организация, эти ограничения тоже касаются.
Экономическим основанием для уплаты транспортного налога является требование главы 28 Налогового кодекса РФ.
Документальным подтверждением расходов могут быть декларация по транспортному налогу и платежные документы на перечисление налога в бюджет.
Что касается связи расходов с деятельностью, направленной на получение доходов, то в отношении транспортного налога по автомобилю, который не используется в производственном процессе, такая связь неочевидна. Сама по себе обязанность платить транспортный налог, предусмотренная статьей 357 Налогового кодекса РФ, эту связь не подтверждает.
Использование автомобиля в деятельности, направленной на получение доходов, не предполагает его ежедневную эксплуатацию. Достаточно, чтобы деятельность организации подразумевала наличие ситуаций, в которых автомобиль необходим (перевозка грузов, пассажиров, служебные поездки сотрудников и т. п.). Поэтому если в течение какого-то времени автомобиль находится в простое, расходы в виде транспортного налога по этому автомобилю можно признать связанными с деятельностью, направленной на получение доходов.
Наличие такой связи можно признать и в том случае, если автомобиль сдан в аренду. Поступающая в организацию арендная плата является доходом, следовательно, уплату транспортного налога за арендованный автомобиль можно рассматривать как одно из условий получения этого дохода.
Другое дело – передача автомобиля в безвозмездное пользование по договору ссуды (ст. 689 ГК РФ). Поскольку в этом случае транспортное средство не используется в деятельности, направленной на получение дохода, при проверке налоговая инспекция может исключить из состава расходов транспортный налог за те периоды, когда автомобиль эксплуатировался ссудополучателем.
В некоторых случаях можно отнести на расходы транспортный налог по автомобилю, собственником которого организация не является, но который не был снят с регистрационного учета в ГИБДД. Например, если бывший собственник внес автомобиль в уставный капитал другой организации и заключил с новым владельцем договор на аренду этого транспортного средства. Поскольку автомобиль использовался в производственной деятельности арендатора, ФАС Северо-Западного округа признал, что уплаченный им транспортный налог может уменьшать налогооблагаемую прибыль, поскольку в этом случае критерии пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ соблюдаются (постановление ФАС Северо-Западного округа № А66-5535/2011).
Устойчивая арбитражная практика по рассматриваемой проблеме не сложилась. Таким образом, в каждой конкретной ситуации когда автомобиль не используется в производственном процессе, организация должна самостоятельно принимать решение о включении транспортного налога в состав расходов. Причем если налоговая инспекция не согласится с принятым решением, свою позицию организации придется отстаивать в суде.
УСН
Если организация применяет упрощенку и платит единый налог с доходов, то при расчете налоговой базы сумму транспортного налога не учитывайте (п. 1 ст. 346.18 НК РФ).
Если организация платит единый налог с разницы между доходами и расходами, транспортный налог включите в состав расходов (подп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Эти платежи уменьшат налоговую базу в день перечисления их в бюджет (п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
Неуплаченный транспортный налог при расчете единого налога не учитывайте.
ЕНВД
Объектом обложения ЕНВД является вмененный доход (п. 1 ст. 346.29 НК РФ). Поэтому на формирование налоговой базы по ЕНВД расходы в виде транспортного налога не влияют.
ОСНО и ЕНВД
Если организация совмещает общую систему налогообложения и ЕНВД, то транспортное средство может быть использовано в обоих видах деятельности одновременно. В этом случае сумму транспортного налога нужно распределить (п. 9 ст. 274 НК РФ).
Если транспортное средство используется в одном из видов деятельности, то транспортный налог распределять не надо.
Сумму транспортного налога, относящуюся к деятельности организации на общей системе налогообложения, можно учесть при расчете налога на прибыль. Сумму транспортного налога, относящуюся к деятельности организации на ЕНВД, при налогообложении учесть нельзя.
Бухгалтерский учет земельного налога
Земельный налог возникает как одна из установленных законом специальных форм платы за землю. Величина суммы земельного налога не зависит от финансовых итогов деятельности компании. Каждый бухгалтер, сопровождающий деятельность компании, у которой на основании вещного права имеется земельный участок (доля земельного участка), рано или поздно сталкивается с вопросом расчета и начисления земельного налога в проводках бухгалтерского учета. Под вещным правом понимается право собственности, право постоянного пользования или право пожизненного владения. Согласно нормам налогового законодательства такая компания будет являться плательщиком земельного налога.
Чтобы правильно отразить проводки по земельному налогу в бухгалтерском учете, необходимо четко понимать назначение и использование земельного участка. Ведь на основании п. 6 ст. 8 Федерального закона N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете» в бухгалтерском учете организации должен быть обеспечен раздельный учет капвложений и текущих затрат на производство продукции.
От того, в каких целях используется земельный участок, зависит применение того или иного ПБУ. Обратимся к Плану счетов бухгалтерского учета, Положению по бухучету 10/99 «Расходы организации», а также Положению по бухучету 6/01 «Учет ОС» для того, чтобы с практической стороны разобраться с вопросом отражения в проводках земельного налога.
Для расчетов по налогам Планом счетов предусмотрен специальный счет «Расчеты по налогам и сборам» (68). Он применяется, в том числе, для отражения и учета земельного налога. Следует создать отдельный субсчет к 68 счету именно для проводок по начислению земельного налога.
Земельные участки учитываются в качестве основных средств, поэтому земельный налог является расходом, который организация несет в связи с процессом эксплуатации и использования ОС.
Учет земельного налога может быть отражен или в качестве издержек по основным видам деятельности (п. п. 5, 7 Положения по бухучету 10/99), или в качестве прочих издержек (п. 11 того же ПБУ 10/99).
При этом необходимо учитывать, что отразить земельный налог в составе издержек можно, если земельный участок является объектом основных средств и на нем не ведется капитальное строительство.
В случае если участок используется под капитальное строительство, то начисление земельного налога должно происходить иначе. В этом случае необходимо руководствоваться правилами Положения по бухучету 6/01 и учитывать затраты в составе капитальных затрат по строительству (п. 8, п. 14 указанного ПБУ).
По каждому земельному участку сумму земельного налога, подлежащую уплате в бюджет, целесообразно исчислять отдельно.
Выбор конкретного корреспондирующего счета будет зависеть от того, где именно применяется земельный участок: во вспомогательном или основном производстве. Если земельный участок используется в основном производстве, то земельный налог относится к обычным расходам и его начисление отражается в корреспонденции со счетами для учета обычных расходов 20 или счетами 23, 25, 26, 44 в зависимости от места использования земельного участка.
А теперь рассмотрим проводки по земельному налогу в бухгалтерском учете в ситуации, когда земельный участок используется в сопутствующей деятельности, например, передан в аренду (при этом аренда земельных участков не является главным видом деятельности компании, а является эффективным способом управления активом).
Если земельный участок задействован в капитальном строительстве, то необходимо руководствоваться ПБУ 6/01 и проводки по земельному налогу в бухгалтерском учете отражать в корреспонденции со счетом по учету вложений во внеоборотные активы 08.
Рассмотренные проводки справедливы как для отражения авансовых платежей, так и для отражения начисления итоговой суммы земельного налога.
В каждом из рассматриваемых случаев документом, служащим основанием для начисления земельного налога, будет бухгалтерская справкарасчет. Документ может быть составлен в свободной форме, но при этом должен содержать в себе все обязательные реквизиты, предъявляемые требованиями Закона «О бухгалтерском учете».
Земельный налог уплачивается путем внесения авансов по итогам каждого квартала и далее по окончании года с зачетом ранее уплаченных авансовых платежей. Суммы налога принимаются в расходах одинаково в бухгалтерском учете и налоговом на дату начисления.
Статью подготовила специалист по международным стандартам финансовой отчетности Меликова Мария Марковна. 
