Понятие и основные элементы налоговой системы России
Действующая в настоящее время в России налоговая система имеет относительно короткую историю. Она начала складываться только в 1992 г., а основные законы, регулирующие вопросы налогообложения, были приняты в декабре 1991 г. На протяжении прошедших с этого момента лет российская налоговая система подвергалась множеству изменений, уточнений и модификаций, однако основные элементы и принципы построения этой системы в целом сохранились и поныне. Наиболее существенные изменения были внесены в налоговую систему России в ходе налоговой реформы, начало которой было положено в 1999—2001 гг., когда были приняты и вступили в действие первая часть Налогового кодекса РФ и четыре главы второй части Налогового кодекса. В настоящее время вторая часть Налогового кодекса содержит уже 16 глав (одна из которых, регулирующая налог с продаж, утратила силу с 2004 г.).
Что же представляет собой налоговая система государства? Само понятие «налоговая система» может использоваться в нескольких значениях.
Так, налоговая система любого государства представляет собой:
— во-вторых, систему законов и подзаконных нормативных актов регулирующих порядок исчисления и уплаты в бюджет различных налогов, сборов и иных налоговых платежей;
— в-третьих, систему государственных институтов, обеспечивающих принятие законов и иных нормативных актов, администрирование налогов в соответствии с нормативными актами и контроль за своевременностью и правильностью уплаты налогов.
С известной долей условности первый из названных аспектов может быть назван системой налогов, второй — системой налогового законодательства, а третий — институциональной системой налогообложения. Все указанные аспекты не существуют и не могут существовать сами по себе независимо друг от друга. Они взаимосвязаны, и невозможно рассмотреть систему налогов, не рассматривая законодательство и подзаконные нормативные акты, а последние — вне зависимости от институтов, которые их принимают и администрируют.
Задавайте вопросы нашему консультанту, он ждет вас внизу экрана и всегда онлайн специально для Вас. Не стесняемся, мы работаем совершенно бесплатно!!!
Также оказываем консультации по телефону: 8 (800) 600-76-83, звонок по России бесплатный!
Налоговая система Российской Федерации состоит из трех групп налогов в соответствии с уровнями государственной структуры — федеральных налогов, региональных налогов (налогов субъектов Российской Федерации) и местных налогов и сборов.
К федеральным налогам Российской Федерации в настоящее время относятся налог на добавленную стоимость, акцизы, налог на операции с ценными бумагами, таможенная пошлина, платежи за пользование природными ресурсами, налог на добычу полезных ископаемых, налог на прибыль организаций, единый социальный налог, налог на доходы физических лиц, сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов и некоторые другие налоги.
К основным налогам субъектов Российской Федерации относятся налог на имущество предприятий, транспортный налог, налог на игорный бизнес и др.
К местным налогам и сборам относятся налог на имущество физических лиц, земельный налог и ряд других налогов и сборов.
Формально определенный законом статус того или иного налога (федеральный, региональный, местный) еще не определяет тот бюджет, в который этот налог поступает.
Остановимся теперь на системе законов и иных нормативных актов, формирующих отечественную налоговую систему.
В целом законодательство и иные нормативные акты, лежащие в основе регулирования взаимоотношений по поводу исчисления и уплаты налогов в бюджет, в настоящее время включают в себя следующие категории нормативных актов и документов различного статуса и различной юридической силы:
Во-первых, это Налоговый кодекс (часть первая и шестнадцать глав второй «мсти), регламентирующий основные общие элементы отношений в области налогообложения и порядок исчисления и уплаты ряда федеральных и региональных налогов.
Во-вторых, это федеральные законы о налогах и сборах, принятые по тем налогам, которые все еще не регулируются Налоговым кодексом. В эту же группу нормативных актов могут быть отнесены и ежегодно принимаемые законы о федеральном бюджете Российской Федерации, поскольку в них устанавливаются параметры распределения налоговых доходов (регулирующих налогов) между федеральным бюджетом и бюджетами субъектов Федерации.
Налоговый кодекс относит к законодательству Российской Федерации о налогах и сборах фактически только первую из названных позиций, а также частично вторую — в части принятых в соответствии с Налоговым кодексом федеральных законов о налогах и сборах. Налоговый кодеке определяет, что законодательство Российской Федерации о налогах и сборах состоит из Налогового кодекса и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах (ст. 1 Налогового кодекса РФ).
В-третьих, это группа законов субъектов Российской Федерации, которые регулируют введение, режимы исчисления и уплаты региональных налогов на территории каждого региона, а также те нормативные акты, которые устанавливают специфические льготы и ставки по федеральным налогам, в части, предусмотренной федеральным законодательством (на пример, ставки налога на прибыль в части, зачисляемой в доход бюджета субъекта Федерации). В эту же группу следует включить и законы субъектов РФ в области формирования бюджетной системы соответствующего региона, где определяются нормативы распределения регулирующих доходов между бюджетом субъекта Федерации и муниципальными бюджетами на территории региона.
В-четвертых, это нормативные акты органов местного самоуправления, которые регламентируют в пределах собственной компетенции введение в действие, режимы исчисления и уплаты налогов на территории соответствующего муниципального образования.
В-пятых, это группа подзаконных нормативных актов. В первую очередь эта группа включает в себя различные документы, методические рекомендации и инструкции Министерства по налогам и сборам, детально описывающие предусмотренный законодательством порядок исчисления и уплаты в бюджет отдельных налогов. В эту же группу входят инструкции, издаваемые финансовыми органами субъектов Федерации, определяющие режимы исчисления и уплаты региональных, налогов.
Структура российской налоговой системы
Рассмотрим в самом общем виде структуру российской налоговой системы в том виде, как она сложилась в начале XXI в.
Структура налоговой системы может рассматриваться в следующих основных аспектах:
— с точки зрения соотношения прямых и косвенных налогов;
— с точки зрения распределения налоговой нагрузки на физических и юридических лиц;
— с точки зрения роли отдельных налогов в формировании общей величины доходов бюджетной системы;
— с точки зрения распределения налоговых доходов между уровнями бюджетной системы (налоговые доходы федерального бюджета, налоговые доходы бюджетов субъектов Федерации, налоговое доходы местных бюджетов), а также в некоторых других аспектах.
С точки зрения проблем макроэкономического регулирования роль прямых и косвенных налогов различается весьма существенно. Так, прямые налоги могут использоваться в качестве встроенных стабилизаторов, они достаточно чутко реагируют на смену фаз экономической конъюнктуры и с этой точки зрения представляют собой циклически нестабильный источник налоговых доходов. В отличие от них, косвенные налоги, в целом также следуя за фазами экономического цикла, тем не менее, более устойчивы к колебаниям конъюнктуры. В фазах экономического спада объем прибыли снижается весьма существенно (вплоть до нуля), в то время как товарооборот, который также может снижаться, никогда не достигает нулевой отметки.
Кроме того, косвенные налоги обладают свойством прямого индексирования по темпам инфляции. Темпы инфляции почти автоматически переносятся на объемы поступлений косвенных налогов в доходы бюджетной системы. Динамика же поступлений прямых налогов прямо не связана с темпами инфляции — поступления налога на прибыль и подоходного налога могут, как отставать от темпов инфляции, так и опережать их в зависимости от динамики объектов обложения и характера установленных ставок (прогрессивное или пропорциональное налогообложение).
Доминирование тех или иных типов налогов (в первую очередь это относится к роли прямых и косвенных налогов) отражает и общую политическую ориентацию государства. Принято считать, что чем выше уровень демократичности того или иного государства. Тем выше роль прямых налогов в формировании доходов бюджетной системы. Повышение роли косвенных налогов в ущерб прямым свидетельствует о снижении уровня демократизации в обществе. Это обстоятельство отражает тот факт, что в случае с прямыми налогами граждане непосредственно взаимодействуют с государством (в лице налоговых служб) при уплате налогов. При этом формируется их более активная позиция относительно контроля за этим государством по поводу использования им полученных средств. Когда же поступление налогов обезличено (как в случае с косвенными налогами) и граждане более индифферентны в вопросах использования бюджетных средств, то и государственные чиновники, чувствуя бесконтрольность со стороны общества, ведут себя более безответственно.
В рамках российской налоговой системы в целом косвенные налоги играют весьма значительную роль, особенно при формировании доходов федерального бюджета. Это обстоятельство с одной стороны, ведет к относительной стабилизации доходов бюджетной системы (и федерального бюджета в первую очередь), а с другой — объективно понижает потенциал контроля за использованием этих средств со стороны общества в целом и его отдельных граждан.
Таким образом, можно говорить о том, что в рамках российской налоговой системы в целом доминируют косвенные налоги, объем которых составляет 13,05% ВВП. Доля прямых налогов ощутимо ниже — всего 8,67% ВВП. При этом федеральный бюджет в значительно большей степени, чем бюджеты субъектов Федерации, базируется на косвенных налогах (последние формируют 78% его налоговых доходов). Бюджеты ж субъектов Федерации в целом в значительно большей степени ориентированы на прямые налоги. Доля последних в их налоговых доходах составляет почти 73%.
Основными налогами российской налоговой системы, как было показано выше, являются налог на добавленную стоимость и налог на прибыль предприятий и организаций.
Эти два налога на протяжении последних лет дают основную часть налоговых доходов консолидированного бюджета (по итогам 1995 г. — 58,9%, в 1999 г. 50,5%, а по итогам 2003 г. 52%). Однако если в 1993—1995 гг. доля налога на прибыль в доходах бюджетной системы превышала долю НДС, то начиная с 1996 г. НДС устойчиво занимает первое место среди формирующих бюджет налоговых доходов. В целом такое смещение центра тяжести в формировании доходов бюджета на НДС косвенно свидетельствует о переориентации бюджетной системы на относительно более стабильный источник доходов, а снижение роли налога на прибыль в доходной части бюджета позволяет надеяться на возможность усиления его регулирующей нагрузки. Тенденция к сокращению налоговых доходов бюджетной системы относительно ВВП в период с 1992 по 1998 г. сменилась на противоположную. Так, если в 1996 г. доля налоговых доходов в ВВП составляла 22,5%, в 1999 г. — 28,8%, то в 2003 г. уже 29,4% ВВП.
Особенности исчисления отдельных налогов
Налог на добавленную стоимость в настоящее время представляет собой ключевой элемент российской налоговой системы. За счет поступлений этого налога формируется более 26% доходов консолидированного бюджета и 43% доходной части федерального бюджета.
Налог на добавленную стоимость стал одним из наиболее распространенных в мировой практике налогов уже в 60—70х гг. XX в. В настоящее время этот налог используется налоговыми системами более чем ста стран мира. Исторически первыми странами, которые ввели налог на добавленную стоимость, были Дания (1967 г.), Франция и Германия (1968 г.). Исключением из значительного перечня экономически развитых стран в данном случае являются США и Австралия, не использующие НДС в своих налоговых системах.
Налог на добавленную стоимость в самом общем виде представляет собой налог, который вводится на каждой стадии производственного процесса и процесса реализации товара (работ, услуг) вплоть до конечного потребления. При этом на каждом из этапов продвижения товара от производителя к конечному потребителю имеет место зачет ранее уплаченных" сумм этого , налога. В результате налогообложению подвергается лишь разность между ценой реализации произведенного товара (работы, услуги) и стоимостью материальных ресурсов, использованных в производственном процессе, — добавленная стоимость (или стоимость, добавленная обработкой).
Этот вид косвенного налогообложения отличается от иных видов косвенных налогов широким кругом охвата различных видов деятельности и соответственно относительно более равномерным распределением налогового бремени пропорционально добавленной стоимости.
Теоретически может существовать два подхода или два метода налогообложения добавленной стоимости. Первый — прямой метод, при котором имеет место определение величины добавленной стоимости и исчисление суммы налога исходя из этой величины. Например, если считать, что цена товара складывается из трех основных компонентов — материальных затрат, заработной платы персонала и прибыли, то элементами добавленной стоимости являются только заработная плата и прибыль.
Однако практически использовать данный подход для определения суммы налога на добавленную стоимость достаточно сложно, если не сказать невозможно. Поэтому на практике исходят из второго — косвенного метода расчета суммы налога.
Сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет каждым продавцом товара, представляет собой разность между суммой налога, полученной им (продавцом) от покупателя товара, и суммой налога, которая была уплачена им (продавцом) при приобретении товаров и услуг, составляющих его издержки. Этот подход к определению суммы налога на добавленную стоимость называется косвенным потому, что не предполагает для расчета суммы налога определения величины самой добавленной стоимости (на которую данный налог вводится, если судить только по его названию).
Налог на добавленную стоимость был введен в российскую налоговую систему, как и большинство ныне действующих налогов, с 1992 г. На протяжении всех лет его существования в порядок формирования налоговой базы, перечень льгот, налоговые ставки и другие элементы налога периодически вносились изменения. С 2000 г. порядок исчисления и уплаты этого налога регулируется Налоговым кодексом.
При введении налога на Добавленную стоимость в 1992 г. его ставка была установлена на уровне 28% и снижена для ограниченного круга продовольственных товаров первой необходимости до 15%. С 1993 по 2003 г. стандартная ставка данного налога составляла 20%, а пониженная по продовольственным товарам, за исключением подакцизных, и товарам детского ассортимента — на уровне 10%. С 2004 г. ставки НДС установлены на уровне 18 и 10%.
В странах, длительное время использующих данный механизм, стандартные ставки налога установлены, как правило, на более низком уровне — в Люксембурге — 12%,вГер1ании— 14, в Дании — 22% (при наличии для ряда товарных групп нулевой ставки).
В соответствии с Налоговым кодексом налогоплательщиками налога на добавленную стоимость являются:
Во-первых, организации и индивидуальные предприниматели и,
Во-вторых, отдельные категории лиц, осуществляющие перемещение товаров через таможенную границу России. Организации и индивидуальные предприниматели могут быть освобождены от уплаты налога на добавленную стоимость в том случае, если в течение трех предшествующих налоговых периодов (трех месяцев) налоговая база по данному налогу не превышала 1 млн руб.
В основе определения объекта налогообложения лежит факт осуществления реализации товаров, работ или услуг.
Так, Налоговым кодексом предусмотрено, что объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость являются такие группы операций, как:
— реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ. Безвозмездная передача товаров и результатов работ, а также оказание услуг без оплаты также рассматриваются законодательством как объект налогообложения;
— передача товаров (выполнение работ и оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при определении налога на доходы организаций;
— выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;
— ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации.
Налоговый кодекс определяет и круг операций, которые освобождаются от НДС.
В их число, в частности, входят:
— отдельные виды товаров медицинского назначения отечественного и зарубежного производства;
— медицинские услуги;
— услуги по уходу за больными, инвалидами и престарелыми;
— услуги по содержанию, детей в дошкольных учреждениях;
— услуги по перевозке пассажиров (городским пассажирским транспортом общего пользования, морским, речным, железнодорожным или автомобильным в пригородном сообщении);
— ритуальные услуги;
— реализация долей в уставном капитале организаций, паев в паевых фондах, ценных бумаг и инструментов срочных сделок;
— услуги в сфере образования;
— услуги, оказываемые учреждениями культуры и искусства в сфере культуры и искусства, и некоторые другие виды услуг;
— реализация предметов религиозного назначения;
— осуществление банками банковских операций;
— оказание услуг по страхованию, со страхованию и перестрахованию, а также оказанию услуг по негосударственному пенсионному обеспечению негосударственными пенсионными фондами;
— а также целый ряд других операций и услуг.
Налоговым кодексом установлены три налоговые ставки в отличие от действовавших ранее двух:
— 0% — для товаров (за исключением нефти и природного газа, которые экспортируются в страны СНГ), экспортируемых за пределы РФ при условии их фактического экспорта;
— 10% — при реализации ограниченного круга продовольственных товаров (мяса и мясопродуктов, молока и молокопродуктов, масла растительного, маргарина, сахара, соли и других) и товаров для детей (трикотажных и швейных изделий, обуви, некоторых школьно-письменных принадлежностей, игрушек и др.);
— 18% — при реализации иных видов товаров, производстве работ и оказании услуг.
До введения в действие Налогового кодекса (второй части) российское законодательство оперировало только с двумя налоговыми ставками — 10 и 20%. Нулевая ставка формально не предусматривалась, хотя некоторые соответствующие ей налоговые режимы (например, возврат НДС экспортерам) имели место.
Налог на прибыль впервые был введен в отечественную налоговую систему после длительного существования различных неналоговых моделей распределения доходов юридических лиц только в 1991 г., а с 1992 г. был введен новый закон, регулирующий налогообложение прибыли, который действовал с изменениями и дополнениями вплоть до 2002 г. В настоящее время налог на прибыль регулируется 25й главой Налогового кодекса.
Налог на прибыль организаций представляет собой один из основных федеральных налогов. На его поступления приходится вторая (после налога на добавленную стоимость) по величине сумма доходов консолидированного бюджета России. Так, по итогам 2003 г. доля налога на прибыль в доходах консолидированного бюджета России составляла 15,7%.
Спецификой налога на прибыль организаций является фактически совместная юрисдикция Российской Федерации и субъектов Федерации в части установления налоговых ставок по данному налогу. Так, федеральное законодательство устанавливает перечень налогоплательщиков, определяет объект налогообложения и порядок формирования налоговой базы, устанавливает ставку налога на прибыль, в соответствии с которой суммы этого налога зачисляются в доход федерального бюджета, и предельные величины налоговой ставки, которая может быть установлена субъектами Федерации.
В свою очередь субъекты Федерации имеют право устанавливать ставку налога на прибыль, в соответствии с которой этот налог зачисляется в доход бюджета субъекта Федерации. Кроме этого, начиная С 2001 г. устанавливается ставка налога на прибыль, в соответствии с которой налог на зачисляется в доход бюджета муниципального образования.
Налогоплательщиками налога на прибыль являются следующие категории организаций:
— российские организации;
— иностранные организации, осуществляющие свою деятельность через постоянное представительство или получающие доходы из источников в РФ.
Объектом налогообложения налогом на прибыль является прибыль организации, которая представляет собой разность между полученными доходами и фактически осуществленными, обоснованными и документально подтвержденными расходами.
Для удобства изложения можно выделить несколько этапов в расчете налога на прибыль, что позволит более отчетливо проследить логику данного налога. Выделение этих этапов не связано с их регламентацией Налоговым кодексом.
Этап 1. Определение доходов, подлежащих налогообложению, и учет налоговых изъятий. Сумма валовой прибыли складывается из трех компонентов: прибыли от реализации товаров (продукции, работ или услуг), прибыли от реализации имущества и прочих активов и внереализационных доходов.
Этап 2. Определение расходов, допускаемых к вычету при расчете прибыли организации.
Для того чтобы иметь право вычесть при определении прибыли те или иные расходы, необходимо, чтобы эти расходы удовлетворяли трем ключевым требованиям (ст. 252 НК):
— были обоснованными;
— были документально подтвержденными;
— были произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Этап 3. Определение облагаемой налогом прибыли и уплата налога на прибыль:
— в федеральный бюджет;
— в бюджет субъекта Федерации;
— в местный бюджет.
Статья 284 Налогового кодекса устанавливает следующие ставки налога на прибыль:
— в федеральный бюджет поступает налог на прибыль, исчисленный по ставке 5%;
— в бюджет субъекта Федерации налог на прибыль зачисляется по ставке, установленной законодательством соответствующего субъекта Федерации в пределах от 17 до 13% (для отдельных категорий налогоплательщиков);
— в бюджет муниципального образования, на территории которого расположена данная организация, зачисляется налог на прибыль по ставке 2%.
Таким образом, максимальная суммарная ставка налога на прибыль не может превышать 24%.
Этап 4. Налогообложение в процессе распределения между собственниками прибыли, остающейся после уплаты налога на прибыль.
В процессе распределения чистой прибыли организации между ее (организации) собственниками возникает вопрос о налогообложении распределяемых сумм (дивидендов или доходов от долевого участия в других организациях). Если дивиденды выплачивает российская организация, а их получателями являются российские организации или физические лица — налоговые резиденты РФ, то налог уплачивается по ставке 6%.
Если российская организация выплачивает дивиденды иностранным организациям (организациям, не являющимся налоговыми резидентами РФ), ставка налога составляет 15%.
При налогообложении выплачиваемых дивидендов определение налоговой базы имеет определенную специфику. Так, ставка 6% применяется не ко всей сумме выплачиваемых дивидендов, а лишь к ее части — разности между суммой дивидендов, полученных организацией, и суммой дивидендов, подлежащих выплате держателям акций.
Акциз представляет собой вид косвенного налога, включаемого в цену ряда товаров массового потребления и предметов роскоши, а также в тарифы на некоторые услуги. Как правило, акцизы вводятся на те товары, объем потребления, которых не может быть существенно ограничен таким повышением цены (табак, алкоголь и некоторые другие). Этой категории товаров, как правило, присуща относительно пониженная эластичность спроса по цене.
Как известно, к товарам с относительно невысокой эластичностью спроса по цене относятся как товары первой необходимости, так и предметы роскоши, а также некоторые категории товаров так называемой наркотической группы (алкоголь и табак). Именно с этим обстоятельством связан тот факт, что исторически акцизы первоначально вводились именно на товары первой необходимости (соль, спички, сахар). В некоторых странах эти категории товаров до сих пор являются подакцизными, хотя поступления в бюджет этих налогов и не имеют уже, сколько либо существенного значения для формирования доходов государства. Так, например, в германской налоговой системе сохраняется налог на сахар, который относится к числу федеральных налогов.
В современных условиях акцизы в основном вводятся на товары с относительно пониженной эластичностью, которые относятся к предметам роскоши и так называемым товарам наркотической группы (алкоголь, табак). К числу товаров первой необходимости, на которые сегодня в мировой практике часто вводятся акцизы, с определенной долей условности можно отнести отдельные виды топлива (мазут, дизельное топливо), используемые для отопления жилища, а также бензин.
Акцизы появились в российской налоговой системе с 1 января 1992 г. и до 2001 г. регулировались Законом РФ «Об акцизах» и некоторыми другими нормативными актами. Начиная с 1 января 2001 г. регулирование этой категории налогов осуществляется на основе Налогового кодекса РФ (глава 22).
В соответствии с российским законодательством налогоплательщиками акцизов признаются организации, индивидуальные предприниматели, совершающие операции с подакцизными товарами, а также лица, которые перемещают подакцизные товары через таможенную границу Российской Федерации.
Можно выделить две группы объектов, подпадающих под акцизное обложение. Первая группа — это подакцизные товары, которые включают в себя: спирт этиловый из всех видов сырья и алкогольную продукцию (спирт питьевой, ликероводочные изделия, вино и другую спиртосодержащую продукцию с объемной долей спирта более 9%); пиво; табачную продукцию; легковые автомобили и мотоциклы; дизельное топливо; моторные масла для дизельных и карбюраторных двигателей.
Не являются подакцизными такие виды товаров, которые формально представляют собой спиртосодержащую продукцию, как лекарственные средства, препараты ветеринарного назначения, парфюмерно-косметическая продукция, товары бытовой химии в аэрозольной упаковке и некоторые другие.
По этому кругу товаров устанавливаются специфические налоговые ставки (алкогольная продукция и табачные изделия) либо комбинированные (специфические в сочетании с адвалорными). Подавляющее большинство ставок акцизов носят специфический характер и установлены в рублях и копейках за единицу физического измерения предмета налогообложения. Так, в группе алкогольных товаров ставки установлены либо в рублях и копейках за 1 литр чистого безводного спирта, содержащегося в том или ином продукте, либо за 1 литр подакцизного товара. В группе табачных изделий в качестве единицы измерения используется тысяча штук (или килограмм по отношению к табаку), акцизы по топливу установлены в рублях за тонну и т. д.
Вторая группа акцизного обложения включает акцизы, уплачиваемые при импорте товаров на территорию Российской Федерации. Предметы налогообложения в рамках данной группы совпадают с первой из приведенных выше, однако, поскольку существует известная специфика при определении объекта обложения, эту группу можно выделить в качестве относительно самостоятельной.
Налог на доходы физических лиц — прямой налог с граждан, уплачиваемый физическими лицами с полученных ими доходов (заработной платы, доходов от предпринимательской деятельности, авторских вознаграждений и других доходов). В странах с рыночной экономикой в составе подоходного налога с физических лиц облагаются доходы от некорпоративного бизнеса. Ставки данного налога, как правило, носят прогрессивный характер, что позволяет индивидуальному подоходному налогу наряду с налогом на прибыль выполнять роль встроенного стабилизатора.
Сегодня налог на доходы физических лиц является одним из основных налогов, формирующих российскую налоговую систему. Так, по итогам 2003 г. доля подоходного налога в налоговых доходах консолидированного бюджета составила 13,7%. Более значительными источниками поступлений были только налог на добавленную стоимость и налог на прибыль предприятий и организаций. Хотя этот налог относится к числу федеральных, вся сумма поступлений из этого источника зачисляется в доходы бюджетов субъектов Федерации. Принятие Налогового кодекса (части второй) и введение ее в действие с 1 января 2001 г. ознаменовало собой фактически новый этап в развитии подоходного налогообложения в России. Если вплоть до 2000 г. включительно в России действовала прогрессивная шкала обложения подоходным налогом, то начиная с 2001 г. осуществлен переход на пропорциональное обложение доходов населения по единой ставке 13%. Вторым существенным изменением, внесенным Налоговым кодексом в порядок подоходного обложения, является дифференциация налоговых ставок по типам полученных доходов, в отличие от дифференциации ставок по объему полученных доходов, действовавшей ранее.
Фактически в рамках налогообложения доходов физических лиц сегодня можно выделить два блока.
Первый блок включает в себя все элементы, связанные с налогообложением доходов по основной налоговой ставке 13%.
Второй блок включает в себя те элементы, которые связаны с налогообложением доходов по иным ставкам (6,30 и 35%).
Различие между этими двумя блоками заключается не только в той налоговой ставке, которая применяется к тем или иным доходам, но и в возможности использовать предоставленные законом вычеты. Такая возможность существует только в рамках первого блока, при исчислении налога с доходов, которые облагаются по ставке 13%. При исчислении налога с доходов, которые облагаются по иным налоговым ставкам, в счеты не применяются.
Законодательство допускает наличие следующих типов вычетов:
— стандартные налоговые вычеты;
— социальные налоговые вычеты;
— имущественные налоговые вычеты;
— профессиональные налоговые вычеты.
Введение этих вычетов не является чем-то абсолютно новым для российской налоговой системы. Большинство из них в той или иной форме использовались и в предшествующей модели подоходного налога с физических лиц. Новшество здесь составляет введение социальных вычетов (большинство из которых в старой модели отсутствовали) и новая редакция и терминология, позволяющая более точно и корректно определить суть данных положений.
Стандартные налоговые вычеты представляют собой ту категорию вычетов, которая применяется ко всем без исключения налогоплательщикам независимо от их социального и профессионального статуса или осуществленных ими расходов. В рамках действовавшего ранее Закона «О подоходном налоге с физических лиц» аналогичная норма называлась «вычет не облагаемого налогом минимума доходов».
Социальные налоговые вычеты представляют собой право вычитать при формировании облагаемого дохода фактически произведенные расходы социального назначения.
Законодательство предусматривает всего три типа социальных расходов:
— вычет благотворительных расходов (не более 25% дохода);
— вычет расходов на образование (не более 38 тыс. руб.);
— вычет расходов на медицинское обслуживание (не более 38 тыс. руб.).
Имущественные налоговые вычеты представляют собой вычет сумм доходов или понесенных расходов, связанных с продажей или приобретением отдельных объектов недвижимого имущества.
Законодательство предусматривает следующие виды имущественных вычетов:
1) вычет суммы, полученной налогоплательщиком в налоговом периоде от продажи жилых домов, квартир, дач, садовых домиков, земельных участков, находившихся в собственности налогоплательщика. Этот вычет не может превышать 1 млн руб., если имущество было в собственности налогоплательщика менее пяти лет. Если же оно было в собственности более 5 лет, то без ограничений;
2) вычет суммы, полученной налогоплательщиком от продажи иного имущества, находившегося в его собственности более трех лет, не имеет ограничений. В противном случае этот вычет не может превышать 125 тыс. руб.;
3) вычет суммы, израсходованной налогоплательщиком на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома или квартиры. Этот вычет предоставляется в размере фактически произведенных расходов, а также суммы, направленной на погашение процентов по ипотечным кредитам, которые были получены налогоплательщиком в банках России и фактически израсходованных на эти цели. Общий размер этого вычета также имеет верхнее ограничение — его сумма не должна превышать 1 млн. руб. без учета сумм, направленных на погашение процентов по ипотечным кредитам.
Профессиональные вычеты предоставляются налогоплательщикам в связи с осуществлением ими расходов, которые были связаны с извлечением полученных доходов в рамках их профессиональной деятельности.
Законодательство выделяет всего три группы налогоплательщиков, которые имеют право на профессиональные вычеты.
К ним относятся:
— физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица;
— налогоплательщики, получающие доходы от выполнения работ (оказания услуг) по договорам гражданско-правового характера;
— налогоплательщики, получающие авторские вознаграждения или вознаграждения за создание, издание, исполнение или иное использование произведений науки, литературы и искусства.
Расходы, которые могут в данном случае быть приняты к вычету, представляют собой фактически произведенные и документально подтвержденные расходы, непосредственно связанные с извлечением доходов.
В том случае, когда налогоплательщик — индивидуальный предприниматель не может документально подтвердить фактически осуществленные расходы, то они принимаются к вычету в размере 20% от общей суммы доходов, полученных им от предпринимательской деятельности. Это касается только тех индивидуальных предпринимателей, которые зарегистрированы в соответствии с действующим законодательством.
Аналогичное положение действует и в отношении авторских вознаграждений. Если расходы налогоплательщика не могут быть подтверждены документально, то они принимаются к вычету в определенной процентной доле. Так, при создании литературных произведений и научных трудов норматив затрат составляет 20% суммы полученных доходов, а при создании музыкальных произведений — 40%. Норматив затрат в размере 40% применяется и в отношении создания произведений скульптуры, монументально-декоративной живописи и некоторых других видов искусства.
Хотя налог на доходы физических лиц является федеральным налогом, субъектам Федерации предоставлено право устанавливать иные размеры социальных и имущественных налоговых вычетов в соответствии с условиями и спецификой регионов. Эти вычеты могут быть уточнены лишь в пределах размеров, установленных федеральным законодательством.
Налог на добычу полезных ископаемых — один из самых «молодых» налогов в российской налоговой системе. Он был введен в действие с принятием 26 главы Налогового кодекса с 1 января 2002 г. Одновременно были отменены действовавшие ранее отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы и некоторые платежи за пользование недрами. Плательщиками налога на добычу полезных ископаемых (НДПИ) являются организации и индивидуальные предприниматели, признаваемые пользователями недр.
Объектом налогообложения (ст. 336 НК) являются:
— полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с российским законодательством;
— полезные ископаемые, извлеченные из отходов добывающего производства, если такое извлечение подлежит отдельному лицензированию;
— полезные ископаемые, добытые из недр за пределами территории Российской Федерации, если эта добыча осуществляется на Территориях, находящихся под юрисдикцией РФ, а также на арендуемых у иностранных государств или используемых на основании международного договора территориях.
Как видно из приведенного выше определения объекта налогообложения, ключевым является понятие добытого полезного ископаемого. Добытое полезное ископаемое — это продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в добытом (извлеченном) из недр (отходов) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси). Это первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту РФ или иным стандартам (отрасли, региональным стандартам или стандартам предприятия, если иных нет) продукция. Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении) полезного ископаемого. Это уже продукция обрабатывающей промышленности.
К числу основных видов добываемых полезных ископаемых для целей налогообложения Налоговый кодекс (ст. 337) относит:
— антрацит, каменный и бурый угли, сланцы;
— торф;
— углеводородное сырье;
— руды черных и цветных металлов, редких металлов, многокомпонентные руды;
— горно-химическое неметаллическое сырье;
— природные алмазы и другие драгоценные камни;
— соль природную и чистый хлористый натрий;
— подземные воды, содержащие полезные ископаемые или природные лечебные ресурсы;
— сырье радиоактивных металлов и некоторые иные виды полезных ископаемых.
Налоговая база НДПИ определяется по каждому виду полезного ископаемого отдельно как стоимость добытого полезного ископаемого.
Налоговый кодекс РФ устанавливает ставки налога на добычу полезных ископаемых в основном как адвалорные (см. ст. 341 НК). Только по горючему природному газу и нефти действуют специфические налоговые ставки.
Действующий порядок определения суммы налога на добычу полезных ископаемых при добыче нефти и газового конденсата из нефтегазоконденсатных месторождений носит временный характер (Кодекс предполагает последующий переход к адвалорным ставкам). По применяемой схеме налоговая ставка устанавливается как специфическая — в размере 400 руб. (в 2003 г. — 340 руб.) за одну тонну и подлежит применению с коэффициентом, характеризующим динамику мировых цен на нефть. Оценка проводится для сорта нефти «Юралс» (именно к этому сорту относится нефть, добываемая на территории России).
Как уже отмечалось выше, налог на добычу полезных ископаемых был введен с 1 января 2002 г. и сразу стал основным платежом за пользование природным ресурсами. Так, по итогам 2003 г. на его долю пришлось более 83% всех ресурсных платежей.
Статью подготовила начальник отдела по формированию налоговой отчетности Железнова Яна Константиновна. 
