Представительские расходы как отдельная категория затрат определены положениями ст. 264 НК РФ. Фактически данные положения, что устанавливают порядок использования, а также, в частности, нормирование представительских расходов, — единственные, что приняты в нормативных актах на федеральном уровне.
В соответствии с п. 2 ст. 264 НК РФ представительские расходы могут использоваться плательщиками налога на прибыль в целях уменьшения налогооблагаемой базы — в величине, не превышающей 4% от расходов на оплату труда в соответствующий налоговый период. Собственно, это единственный лимит с точки зрения применения расходов, о которых идет речь, в целях оптимизации налоговой базы.
Перспективы снижения платежной нагрузки фирмы, что уплачивает налог на прибыль, таким образом, зависят:
• от величины представительских расходов;
• величины расходов на оплату труда.
Рассмотрим то, каким образом определяется первый и второй показатель, а также то, за счет каких методов фирма может увеличить соответствующие показатели.
Представительские расходы в соответствии с п. 2 ст. 264 НК РФ могут быть представлены:
• расходами на организацию официальных мероприятий;
• в виде оплаты транспортных, буфетных услуг в рамках проведения данных мероприятий;
• в виде оплаты услуг переводчика, заказанных в рамках проведения официальных мероприятий.
По мнению судей, этот перечень не является закрытым. Это означает возможность признания в составе представительских прямо не упомянутых в п. 2 ст. 264 НК РФ расходов (постановление ФАС Западно-Сибирского округа № Ф04-9370(30552-А81-27)). Хотя не исключены споры с контролирующими органами по обоснованности включения в состав представительских расходов тех или иных затрат компании.
Так, чиновники и судьи не против того, чтобы в составе представительских расходов была учтена стоимость спиртных напитков, приобретенных для организации деловых мероприятий по заключению договоров с клиентами (письмо Минфина России № 03-03-06/1/176).
Однако не следует расширять этот перечень бесконтрольно, так как данный вид расходов находится под пристальным вниманием контролирующих органов. К примеру, нельзя отнести к представительским расходы на организацию фуршета, аренду теплохода и оплату труда артистов в рамках развлекательной программы, организованной после официальной части семинара, а также расходы на проживание гостей, так как указанные расходы не предусмотрены положениями п. 2 ст. 264 НК РФ (письмо Минфина России № 03-03-06/1/796).
Аналогичного мнения чиновники придерживаются и относительно расходов на кофе, чай и сладости, которыми угощают в компании своих клиентов (письмо Минфина России № 03-03-06/1/327).
Услуги, оплата которых формирует представительские расходы предприятия, в общем случае могут быть оказаны в отношении:
• гостей официального мероприятия, представляющих сторонние организации;
• иных участников официального мероприятия, что прибывают на заседание руководящего органа предприятия;
• штатных сотрудников предприятия, которые в статусе официальных лиц участвуют в переговорах.
Таким образом, активное изучение правоприменительной практики (с учетом разъяснений чиновников) — ключевой фактор максимизации представительских расходов, что могут быть использованы в целях оптимизации налогообложения предприятия. Но даже если работа в данном направлении будет проведена ответственными сотрудниками фирмы успешно — как мы отметили выше, представительские расходы нормируются в размере 4% от затрат на оплату труда. Поэтому следующая задача предприятия — максимально эффективно определить учетную величину данных затрат.
В соответствии с положениями ст. 255 НК РФ, к расходам на оплату труда относятся предусмотренные законом, трудовыми и коллективными договорами начисления, выплаты сотрудникам, расходы на их содержание.
Это могут быть, в частности, выплаты:
• по окладам, тарифам, сдельным расценкам, процентам от выручки;
• в виде премий, стимулирующих надбавок;
• в счет оплаты коммунальных услуг, питания, жилья, которые бесплатно предоставляются работникам;
• в счет приобретения спецодежды, обуви для сотрудников;
• в виде среднего заработка, перечисляемого сотрудникам по тем или иным основаниям;
• в виде компенсаций за неиспользованный отпуск;
• выходные пособия и иные начисления увольняемым сотрудникам;
• вознаграждения сотрудникам за выслугу лет;
• в виде районных, северных надбавок;
• в виде компенсации стоимости проезда на различных видах транспорта;
• оплата труда в период вынужденного прогула либо выполнения более низкооплачиваемой работы;
• платежи в государственные внебюджетные фонды, в частные фонды по договорам добровольного пенсионного страхования;
• расходы работодателя на оформление ДМС для сотрудников;
• в виде зарплаты сотрудникам, работающим на вахте;
Задавайте вопросы нашему консультанту, он ждет вас внизу экрана и всегда онлайн специально для Вас. Не стесняемся, мы работаем совершенно бесплатно!!!
Также оказываем консультации по телефону: 8 (800) 600-76-83, звонок по России бесплатный!
• суммы, перечисленные физлицам за работу, выполненную по контрактам с государственными организациями;
• начисления сотрудникам предприятия, проходящим обучение в сторонних организациях с отрывом от работы;
• начисления сотрудникам-донорам за дни прохождения обследования в медучреждениях, сдачи крови, а также в периоды отдыха после сдачи крови;
• суммы, перечисленные физлицам за работу, выполненную по гражданско-правовым договорам;
• начисления военнослужащим, которые проходят службу на унитарных предприятиях и в иных госучреждениях (если налогоплательщик имеет отношение к деятельности данных структур);
• доплаты сотрудникам с инвалидностью;
• резервные отчисления на оплату отпусков, вознаграждений за выслугу лет, а также перечисления по итогам трудовой деятельности за год;
• представленные суммами в счет компенсации процентов по жилищным кредитам, взятым сотрудниками;
• прочие перечисления в пользу работника, что предусмотрены договором между ним и фирмой.
В расходы на оплату также включается компенсация работодателя за непредоставление сотрудникам в установленных законом случаях бесплатного жилья, коммунальных и прочих подобных им услуг (п. 4 ст. 255 НК РФ).
Отметим, что приобретение фирмой спецодежды и обуви для работников, которое формирует представительские расходы, предполагает, что:
• сотрудники не компенсируют стоимость спецодежды и обуви за свой счет;
• спецодежда и обувь передается в собственность сотрудников.
Таким образом, по каждому из приведенных оснований может формироваться база для исчисления лимита по представительским расходам, который составляет 4% от нее.
В общем случае представительские расходы списываются по итогам отчетного периода — 1-го квартала, полугодия, 9 месяцев или года в пределах лимита, рассмотренного нами выше, — 4% от расходов на оплату труда в соответствующем отчетном периоде.
Часто бывает, что объем представительских расходов в рамках одного отчетного периода превышает лимит, вследствие чего в налоговом учете предприятия в течение года формируется некий остаток представительских расходов, не учтенных в расчете прибыли. В соответствии с п. 2 ст. 264 НК РФ данные расходы могут быть списаны («включены в состав прочих расходов») в течение налогового периода.
Отмеченную норму правомерно понимать как устанавливающую возможность для досписания образовавшихся в течение года сверхлимитных представительских расходов. Но только при условии, что к концу года расходы на оплату труда составят сумму, которой достаточно для осуществления такого досписания.
Если сверхлимитные представительские расходы досписываются, то в бухучете фирмы одновременно осуществляется:
• досписание входного НДС по представительским расходам;
• уменьшение величины отложенных налоговых активов по соответствующим расходам.
Представительские расходы нормируются — могут быть применены в целях уменьшения налоговой базы предприятия в пределах лимита, установленного ст. 264 НК РФ (4% от затрат на оплату труда). Максимально эффективно использовать соответствующие расходы для оптимизации налогообложения можно увеличив их учитываемый объем, а также сформировав учитываемый объем расходов на оплату труда по основаниям, приведенным в ст. 255 НК РФ.
Статью подготовила специалист по международным стандартам финансовой отчетности Меликова Мария Марковна. 
