Финансовое обязательство - это обусловленное договором обязательство: предоставить денежные средства или иной финансовый актив другой организации; обменяться финансовыми инструментами с другой организацией на потенциально невыгодных условиях. Порядок бухгалтерского учета кредитов и займов, а также затрат по их обслуживанию регулируется МСБУ 23 «Затраты по займам».
Займы предоставляются банками, имеющими официальный статус, кредитоспособным организациям на коммерческой договорной основе, на условиях срочности, платности и возвратности.
Заем банка - это договор, по которому банк обязуется предоставить или выделить клиенту сумму на определенный срок с уплатой вознаграждения.
Заем от внебанковских учреждений - договор, по которому одна сторона – «займодавец» - предоставляет другой стороне – «заемщику» - деньги или материальные запасы в долг на определенный период на условиях возвратности.
Все вопросы, связанные с выдачей и погашением займов и кредитов, регулируются законодательством РК и правилами банков.
Наиболее типичной и преобладающей является денежная форма кредита, поскольку деньги - всеобщий эквивалент при обмене товарных стоимостей, универсальное средство обращения и платежа. Данная форма кредита активно используется как внутри страны, так и во внешнем экономическом обороте. Наиболее распространена банковская форма кредита.
Бухгалтерский учет кредитов и займов ведется на счетах 3010 Краткосрочные банковские займы, 3020 Краткосрочные, займы полученные, 4010 Долгосрочные банковские займы, 4020 Долгосрочные полученные займы. Счета 3010, 3020 предназначены для обобщения информации о состоянии краткосрочных кредитов и займов, полученных организацией; счета 4010, 4020 - для обобщения информации о долгосрочных кредитах и займах.
Обычно краткосрочные кредиты и займы предоставляются для закупки различных ТМЦ, долгосрочные - с целью осуществления долгосрочных инвестиций: для приобретения основных средств, строительства, расширения производства и т.д.
Задолженность организации по полученным банковским кредитам и займам может быть: краткосрочной (срок погашения согласно договору не превышает 12 месяцев) и долгосрочной (срок погашения по условиям договора превышает 12 месяцев). Краткосрочная и долгосрочная задолженность делится на срочную и просроченную. Пока срок погашения задолженности по условиям договора не наступил или продлен (пролонгирован), задолженность является срочной, а просроченной является задолженность с истекшим сроком погашения (на следующий день после того, как ее нужно было погасить).
Заемные средства могут быть предоставлены в тенге, иностранной валюте или в условных денежных единицах. Задолженность по полученным кредитам и займам определяется суммой фактически полученных денежных средств.
Получение кредитов и займов отражается записью на счетах:
Поскольку получение денежных средств по договору займа не связано с расчетами за товары (работы, услуги), их сумма у организации заемщика не облагается НДС.
По заявлению заемщика кредиты и займы могут быть направлены на погашение кредиторской задолженности без зачисления на счета организации, в этом случае оформляется запись на счетах:
Д-т 3310, 4110 К-т сч. 3010, 3020, 4010, 4020.
Если по договору займа получено имущество, например, в виде материалов, товаров, производится запись на счетах:
Если кредит или заем обеспечивается залогом, то заложенные ТМЦ и иное имущество организация учитывает на забалансовом счете «Обеспечения обязательств и платежей выданные».
Заемщик может переводить долгосрочную задолженность в крат-косрочную, и наоборот, если это предусмотрено учетной политикой заемщика.
В этом случае производятся записи на счетах:
Д-т сч. 4010, 4020 - К-т сч. 3010, 3020 если до возврата основной суммы долга остается 365 дней,
Непогашенная задолженность должна быть переведена в просроченную на следующий день после того, как её следовало погасить согласно договору.
Для учета просроченных кредитов и займов к счетам 3010, 3020, 4010, 4020 необходимо открыть субсчет «Просроченная задолженность»:
Возврат кредита или займа отражается записями:
Д-т сч. 3010, 3020, 4010, 4020 - К-т сч. 1010, 1030 на сумму денежных средств по кредитному договору или договору займа и процентов по ним, перечисленных в погашение банком;
Д-т сч. 3010, 3020, 4010, 4020 - К-т сч. 1310, 1320, 1330 - на возвращенные ТМЦ, полученные ранее по договору займа.
Все затраты, связанные с получением и использованием кредитов и займов, можно разделить на четыре вида:
1) проценты, которые следует уплатить заимодавцам и кредиторам;
2) проценты (или дисконт) по причитающимся к оплате векселям и облигациям;
3) дополнительные затраты, возникшие в связи с получением кредитов и займов, выпуском и размещением заемных обязательств;
4) курсовые и суммовые разницы, возникшие при погашении кредитов и займов в иностранной валюте или условных денежных единицах.
Проценты за пользование кредитами и займами начисляются ежемесячно с момента зачисления денежных средств на счет организации в соответствии с порядком, установленным договором.
Затраты по полученным кредитам и займам признаются в учете расходами того периода, в котором они произведены, за исключением их части, которая подлежит отражению в стоимости инвестиционного актива.
Проценты по кредитам и займам учитываются в составе операционных расходов независимо от их фактической оплаты (погашения).
В бухгалтерской отчетности задолженность по полученным кредитам и займам отражается с учетом процентов, причитающихся к уплате на конец отчетного периода согласно условиям договоров.
На сумму причитающихся процентов по полученным кредитам и займам, учитываемым в составе операционных расходов, производится запись по счетам:
Д-т сч. 7310 «Расходы по вознаграждениям» - К-т сч. 3380 «Краткосрочные вознаграждения к выплате», 4160 «Долгосрочные вознаграждения к выплате».
Проценты начисляются одним из четырех способов: по формуле простых процентов, по формуле сложных процентов, с использованием фиксированной процентной ставки, плавающей процентной ставки, в соответствии с условиями договора.
Порядок отражения в бухгалтерском учете операций по кредитам, полученным в иностранной валюте, аналогичен порядку отражения операций по тенговым кредитам. Но при этом необходимо отразить в учете курсовые разницы, возникающие по операциям, связанным с погашением кредиторской задолженности (банковского кредита), выраженной в иностранной валюте, если курс Национального Банка на дату расчета отличается от его курса на дату принятия кредиторской задолженности к учету либо от курса на дату составления бухгалтерской отчетности.
Курсовые разницы по процентам по кредитам, предоставленным в валюте, учитываются в составе затрат по кредитам. Задолженность по выплате процентов необходимо пересчитать в тенге по курсу НБ РК на дату их начисления.
Курсовые разницы по кредитам в целях бухгалтерского учета относятся на финансовые результаты организации в составе внереализационных доходов или расходов, а курсовые разницы по процентам учитываются в составе операционных расходов:
Договор займа может быть заключен с условием, что сумма займа подлежит возврату в тенге, в размере, эквивалентном определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах. В этих случаях в учете сторон возникают положительные и отрицательные суммовые разницы, учитываемые в составе внереализационных доходов или расходов организации.
Организация может привлекать заемные средства и путем выдачи векселей или выпуска и продажи облигаций.
В обеспечение договора займа заемщик может выдать вексель. Векселедатель отражает сумму, указанную в векселе, в качестве кредиторской задолженности. Если договором предусмотрено начисление процентов на сумму, указанную в векселе, такая задолженность отражается с учетом причитающихся к уплате на конец отчетного периода процентов. Сумма процентов (дисконта) учитывается в составе операционных расходов. Под дисконтом понимается разница между суммой, указанной в векселе, и денежными средствами, полученными при размещении векселя. Для ежемесячного отражения суммы процентов (дисконта) в качестве затрат по займам заемщик может учитывать их предварительно на счете 1620 «Расходы будущих периодов», что позволит списывать затраты равномерно. Сумма векселя, выданного в обеспечение обязательств по договору займа, учитывается на забалансовом счете «Обеспечения обязательств и платежей выданные».
Расчеты по операциям учета (дисконта) векселей и иных долговых обязательств в зависимости от сроков погашения задолженности учитываются на отдельном субсчете к счетам 3010, 3020, 4010, 4020.
Аналитический учет дисконтированных векселей организация ведет по кредитным организациям, осуществляющим учет (дисконт) векселей или иных долговых обязательств, векселедателям и отдельным векселям.
Долгосрочные и краткосрочные займы, привлеченные путем выпуска и размещения облигаций, учитываются на счетах 3010, 3020, 4010, 4020 обособленно. Эмитенту рекомендовано отражать номинальную стоимость выпущенных и проданных облигаций в качестве кредиторской задолженности. При начислении дохода кредиторская задолженность по проданным облигациям отражается с учетом причитающихся на конец отчетного периода процентов по ним. Начисленные проценты (дисконт) учитываются эмитентом в составе операционных расходов в тех отчетных периодах, в которых произведены начисления.
Под дивидендами понимается часть дохода акционерного общества, распределяемая ежегодно между его акционерами в виде дохода на принадлежащие им акции в соответствии с количеством (суммой) и видом акций, находящихся в их владении.
Для учета расчетов по дивидендам в плане счетов предусмотрен счет 3030 «Краткосрочная кредиторская задолженность по дивидендам и доходам участников». Владельцы простых акций имеют право на получение дивидендов, участие в общих собраниях акционеров, управлении обществом. При ликвидации АО владельцы простых акций вправе получить средства, вложенные в эти акции по их номинальной цене, но только после удовлетворения прав владельцев привилегированных акций данного общества.
Привилегированные акции дают право их владельцам в первоочередном порядке получать дивиденды, а также средства, вложенные в акции (по их номинальной цене) при ликвидации АО. Привилегированные акции дают право их владельцам на получение дивидендов в заранее определенном гарантированном размере (например, в размере 10% номинальной цены акции), независимо от дохода предприятия. Гарантированный размер дивидендов по привилегированным акциям, а также порядок их выплаты, фиксируются в проспекте эмиссии. Размер дивидендов, начисляемых по привилегированным акциям, не может быть меньше размера дивидендов, по простым акциям за этот же период. При отсутствии прибыли выплата дивидендов производится за счет средств резервного капитала.
Преимущества каждой категории привилегированных акций должны быть определены при их выпуске в проспекте эмиссии этих акций и урегулированы в уставе общества. В случае отсутствия такого положения в уставе все привилегированные акции считаются акциями одной и той же категории.
Основанием для отражения в бухгалтерском учете задолженности общества по дивидендам перед акционерами является решение совета директоров о выплате дивидендов.
Акционерные общества не вправе объявлять и выплачивать дивиденды: до полной оплаты всего уставного капитала; если размер уставного капитала станет меньше в результате выплаты дивидендов.
При начислении дивидендов делаются следующие бухгалтерские проводки:
Д-т 5510 К-т 3030
Выплачены дивиденды:
Д-т 3030 К-т 1010, 1040
Дивиденды, выплачиваемые юридическим и физическим лицам, подлежат обложению подоходным налогом у источника выплаты по ставке 10%. Юридическое лицо, получившее дивиденды, ранее обложенные у источника выплаты, включает сумму дивидендов в совокупный годовой доход, а затем корректирует (при наличии документов, подтверждающих удержание налога у источника выплаты) ее в соответствии с порядком, установленным действующим законодательством.
Аналитический учет расчетов по выплате дивидендов по простым и привилегированным акциям ведется в ведомости по каждому акционеру (физическому или юридическому лицу), которые имеют форму оборотной ведомости по расчетным счетам.
Статью подготовила специалист по международным стандартам финансовой отчетности Меликова Мария Марковна. 
