Учет расчетов по налогам

Источники налогов

Налоги известны с глубокой древности. Государство изощрялось в изобретении форм различных поборов. Так, римляне прославились также и тем, что превратили общественные туалеты в объекты налогообложения. Император Веспасиан (69-79 гг. н.э.) обложил налогом каждое «очко» этих сооружений. И в ответ на возмущение своих сограждан бросил крылатую фразу, популярную в наши дни: «Деньги не пахнут».

При Петре I взымались налоги за рыбную ловлю и сбор меда диких пчел. Неизбежность налогов настолько очевидна, что еще в 1789 г. Бенджамин Франклин, один из авторов Декларации независимости США, писал: «В этом мире ни в чем нельзя быть твердо уверенным, за исключением смерти и налогов».

Современные виды налогов, порядок их исчисления, системы бухгалтерского учета определены законами Российской Федерации и издаваемыми на основании законов России инструкциями Государственной налоговой службы (ГНС) РФ.

Методика учета расчетов по налогам обусловливается источниками их финансирования и образования. Такими источниками являются:

Самое читаемое за неделю
Введение ковидных паспортов в 2021 году
Должен знать каждый: Сильное повышение штрафов с 2021 года за нарушение ПДД
Введение продуктовых карточек для малоимущих в 2021 году
Доллар по 100 рублей в 2021 году
Новая льготная ипотека на частные дома в 2021 году
Продление льготной ипотеки до 1 июля 2021 года
35 банков обанкротятся в 2021 году

• балансовая прибыль;

• чистая прибыль;

• доходы потребителей;

• себестоимость продукции;

• совокупный доход физических лиц.

К балансовой прибыли следует отнести налог на прибыль юридических лиц, налоги на имущество, содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы, сбор на нужды образовательных учреждении и налог на рекламу. В эту же группу включают некоторые сборы, установленные (в пределах своей компетенции) местными органами власти: на содержание полиции, парковку автотранспорта, право проведения кино и телесъемок и др.

В налоги, уплачиваемые за счет чистой прибыли, т.е. прибыли, остающейся после начисления налогов первой группы, входят: налог на перепродажу автомобилей, вычислительной техники и персональных компьютеров, лицензионный сбор за право проведения местных аукционов и лотерей, сборы за право использования местной символики, со сделок по купле-продаже иностранной валюты на бирже, сборы за право торговли, за право вино-водочной торговли.

В налоги с доходов потребителей (налоги, финансируемые потребителями) включают НДС, акцизы и налог на реализацию горюче-смазочных материалов (ГСМ). Отличительная особенность — они входят в выручку-брутто поставщиков (продавцов).

В затраты на производство готовой продукции (торговые издержки), следовательно, увеличивающих ее стоимость, относятся: таможенная пошлина по экспорту и импорту, налоги на пользователей автомобильных дорог, на владельцев транспортных средств, на приобретение транспортных средств, земельный налог, налог на воду.

Самостоятельную группу составляет подоходный налог с физических лиц, удерживаемый из их заработной платы.

Приведенная группировка налогов и сборов по источникам финансирования определяет систему дебетуемых счетов бухгалтерского учета, которую следует использовать при начислении платежей в пользу бюджета.

Так, при начислении налогов первой группы (кроме налога на прибыль) необходимо делать запись по дебету счета 80. Начисление налога на прибыль, который уплачивают при ее наличии, отражают по дебету счета 81 «Использование прибыли», субсчет 1 «Платежи в бюджет из прибыли».

При отражении в учете обязательств, возникающих перед финансовыми органами по платежам второй группы, дебетуют счет 81, субсчет 2 «Прочие платежи в бюджет из прибыли».

Налоги, финансируемые потребителями (третья группа) при их начислении, относят в дебет счетов реализации: 46, 47 и 48.

При начислении налогов, включаемых в затраты (четвертая группа), увеличивают дебетовые обороты по счетам, формирующим себестоимость продукции, работ и услуг: 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 43 «Коммерческие расходы», 44 «Издержки обращения» и 08 «Капитальные вложения».

Подоходный налог с работающих лиц (пятая группа) удерживают из начисленной заработной платы. Такая операция фиксируется по дебету счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

Одновременно с дебетованием названных выше счетов кредитуют бухгалтерские счета, предназначенные для учета возникших финансовых обязательств.

Такими счетами являются счет 68 «Расчеты с бюджетом» и счет 67 «Расчеты по внебюджетным платежам». На счете 68 накапливают информацию о состоянии расчетов с налоговой инспекцией по: налогу на прибыль организаций, НДС, акцизам, таможенным пошлинам, налогу на имущество и др., кроме налогов, включаемых в дорожные фонды. Расчеты по последним налогам фиксируют на счете 67. В дорожные фонды перечисляют налог с реализации ГСМ, налог на пользователей автомобильных дорог и налог на приобретение автотранспортных средств.

Бухгалтерия обязана обособлять налоги, перечисляемые в бюджет Российской Федерации, от налогов в пользу субъектов федерации и на нужды местных органов.

Особое внимание обратим на то обстоятельство, что бухгалтерский учет должен обеспечить контроль за состоянием расчетов по каждому виду налога и сбора с разбивкой по их получателям и источникам финансирования. Учет обязан также формировать информацию в разрезе, необходимом для достоверного определения налогооблагаемой базы и составления отчетности по налогам и другим обязательным фискальным платежам. Все это обусловливает необходимость открывать соответствующее количество субсчетов по счетам первого порядка и обеспечивать необходимую глубину аналитического учета.

Налоговое законодательство и издаваемый на основе законов России инструктивный материал МНС обширен, составляет несколько томов. В связи с этим ниже изложены принципиальные учетные аспекты по основным налогам.

Учет расчетов по налогу на прибыль

Порядок исчисления, уплаты и учета этого, как и других федеральных налогов, определяется законами России и Налоговым кодексом. К настоящему времени введена в действие часть первая Налогового кодекса Российской Федерации. Федеральное законодательство пока что конкретизируется и комментируется соответствующими инструкциями Министерства по налогам и сборам РФ (до этого — Государственной налоговой службой Российской Федерации).

Порядок исчисления, уплаты и учета расчетов налога на прибыль отечественных организаций установлен Инструкцией № 37 ГНС РФ с последующими изменениями и дополнениями.

Тест "На сколько вы активны" Тест "Подходит ли Вам ваше место работы" Тест "На сколько важны деньги в Вашей жизни" Тест "Есть ли у вас задатки лидера" Тест "Способны ли Вы решать проблемы"

Тест "Для начинающего миллионера" Тест который вас удивит Семейный тест "Какие вы родители" Тест "Определяем свой творческий потенциал" Психологический тест "Вы терпеливый человек?"

Объектом обложения является валовая прибыль организации, уменьшенная (увеличенная) на установленные регулирующие суммы.

Валовая прибыль представляет собой сумму прибыли от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов (включая земельные участки), иного имущества организации и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.

Прибыль (убыток) от реализации продукции (работ, услуг) определяется как разница между выручкой от реализации продукции без НДС, таможенных платежей и налога с продаж, акцизов и затратами на производство и реализацию, включаемыми в себестоимость продукции.

Организации, осуществляющие внешнеэкономическую деятельность, при исчислении прибыли из выручки от реализации продукции исключают экспортные тарифы.

При определении прибыли от реализации основных фондов и иного имущества для целей налогообложения, как отмечалось, учитывают разницу между продажной ценой и первоначальной или остаточной стоимостью этих фондов и имущества, увеличенной на индекс-дефлятор, публикуемый ежеквартально.

При этом остаточная стоимость имущества применяется к основным средствам, нематериальным активам и МБП. Отрицательный результат от их реализации в целях налогообложения не уменьшает налогооблагаемую прибыль.

Надо иметь в виду также следующее. В соответствии с п. 62 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности Российской Федерации ценности, поименованные в п. 58-60 этого Положения, на которые цена в течение отчетного года снизилась либо которые морально устарели или частично потеряли своё первоначальное качество, отражают в бухгалтерском балансе на конец отчетного года по цене возможной реализации. Разность относится на финансовые результаты коммерческой организации, однако прибыль для целей налогообложения увеличивается на сумму потерь от такой уценки.

По организациям, получившим безвозмездно основные средства, товары и иное имущество, налогооблагаемая прибыль увеличивается на стоимость этих средств и имущества, указанных в акте передачи, но не ниже их балансовой (остаточной — по основным средствам) стоимости, числящейся у передающих организаций. При этом их стоимость по данным бухгалтерского учета передающей стороны указывается в документах о передаче.

При налогообложении не учитывается стоимость объектов социально-культурного и коммунально-бытового назначения приватизируемых организаций, передаваемых в ведение органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления, а также объектов жилищно-коммунального назначения, дорог, электрических сетей и подстанций, газовых сетей, водозаборных сооружений и других подобных объектов, передаваемых безвозмездно органам государственной власти.

Суммы, внесенные в бюджет или в государственные внебюджетные фонды в виде санкций в соответствии с законодательством России, относят на уменьшение прибыли, остающейся в распоряжении организации.

Доходы организаций, полученные в иностранной валюте, подлежат налогообложению по совокупности с выручкой, полученной в рублях.

По организациям, осуществляющим экспортно-импортные товарообменные операции (в том числе на бартерной основе), выручка в валюте для налогообложения пересчитывается в рубли по курсу на день оформления таможенных документов.

Для налогообложения валовая прибыль уменьшается на суммы:

• рентных платежей;

• доходов, полученных по акциям, облигациям и иным ценным бумагам;

• доходов от долевого участия в деятельности других организаций, кроме доходов, полученных за пределами России;

• доходов казино, иных игорных домов и другого игорного бизнеса, видеосалонов, видеопоказа, от проката видео и аудиокассет и записи на них, определяемых в сумме разницы между выручкой и расходами (включая расходы на оплату труда) от этих услуг;

• прибыли от посреднических операций и сделок, если ставка налога по этому виду деятельности, зачисляемого в бюджеты субъектов России, отличается от ставки налога на прибыль по другим видам деятельности;

• прибыли от производства и реализации произведенной сельскохозяйственной и охото-хозяйственной продукции, а также произведенной и переработанной на данной организации собственной сельскохозяйственной продукции, кроме прибыли сельскохозяйственных организаций индустриального типа;

• взносов на благотворительные цели, но не более нормы;

• направленные образовательными учреждениями (негосударственными — при наличии лицензии) непосредственно на нужды обеспечения, развития и совершенствования образовательного процесса;

• направленные государственными организациями на погашение государственного целевого кредита, полученного для пополнения оборотных средств, в пределах сроков его погашения;

• направленные на проведение организациями научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, а также в Российский фонд фундаментальных исследований и Российский фонд технологического развития, но не более нормы;

• направленные на пополнение страховых резервов по страхованию жизни в пределах процента, предусмотренного в структуре тарифной ставки, согласованной с Федеральной службой России по надзору за страховой деятельностью.

Ставки налога на прибыль понижаются на 50%, если от общего числа работников организации инвалиды составляют не менее 50% списочной численности.

Дополнительные льготы по налогу на прибыль представляются организациям малого бизнеса и организациям, получившим убыток от реализации продукции (работ, услуг). У них в течение последующих пяти лет освобождается от уплаты налога часть прибыли, направляемая на возмещение убытка, при условии, что полностью использованы на эти цели средства резервных фондов.

Полностью освобождаются от налога на прибыль:

• религиозные объединения и организации, находящиеся в их собственности, культовая деятельность, производство и реализация предметов культа и религиозного назначения, а также иная прибыль в части, направляемой на осуществление уставной деятельности этих объединений; общественные организации инвалидов и находящиеся в их собственности организации;

• специализированные протезно-ортопедические и некоторые другие организации по производству отдельных видов продукций (технических средств профилактики инвалидности и реабилитации инвалидов, продукции традиционных народных, а также народных художественных промыслов и др.).

В течение квартала плательщики производят авансовые взносы налога исходя из предполагаемой суммы прибыли за налогооблагаемый период и ставки налога.

Освобождаются от уплаты авансовых взносов налога на прибыль малые организации, организации, добывающие драгоценные металлы и драгоценные камни, а также бюджетные организации.

Уплата авансовых взносов налога производится всеми плательщиками не позднее 15-го числа каждого месяца равными долями в размере 1/3 квартальной суммы налога, исчисленной исходя из предполагаемой прибыли на квартал.

При изменении предполагаемой прибыли плательщик по согласованию с финансовым органом может пересматривать сумму прибыли и авансовых взносов в бюджет налога на прибыль и представлять справки об этих изменениях не позднее чем за 20 дней до окончания отчетного квартала.

Разница между суммой налога, подлежащей внесению в бюджет по фактически полученной прибыли, и фактическими авансовыми взносами налога, за истекший квартал подлежит уточнению на сумму, рассчитанную исходя из процента за пользование банковским кредитом, установленного в истекшем квартале ЦБ России.

Для исчисления данной суммы применяют годовую учетную ставку Центрального банка России за пользование банковским кредитом, действовавшую на 15-е число второго месяца истекшего квартала отчетного периода, деленную на четыре.

По окончании квартала плательщики самостоятельно исчисляют сумму налога на прибыль нарастающим итогом с начала года исходя из фактически полученной им прибыли, подлежащей налогообложению с учетом предоставленных льгот и ставки налога на прибыль. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется с учетом ранее начисленных платежей.

Уплата налога на прибыль организациями с иностранными инвестициями производится в безналичном порядке в рублях или в иностранной валюте, покупаемой банками РФ в установленном порядке и пересчитанной в рубли по курсу, котируемому (публикуемому) Центральным банком России, действующему на день уплаты налога.

Помимо налога на прибыль организации уплачивают налоги со следующих видов доходов и прибыли:

а) доходов в виде дивидендов, полученных по акциям, принадлежащим предприятию-акционеру и удостоверяющим право владельца этих бумаг на участие в распределении прибыли предприятия-эмитента, доходов по иным ценным бумагам;

б) доходов от долевого участия в других организациях, созданных на территории России;

в) доходов (включая доходы от аренды иных видов использования) казино, иных игорных домов (мест) и от другого игорного бизнеса, видеосалонов (от видео показа), от проката видео и аудиокассет и записей на них, определяемых в виде разницы между выручкой и расходами, включаемыми в себестоимость продукции (работ, услуг), учитываемых при налогообложении прибыли, за исключением расходов на оплату труда. При этом под другим игорным бизнесом понимается вид предпринимательской деятельности с использованием игровых автоматов (иных средств и оборудования) с вещевым или денежным выигрышем.

Налоги с доходов в виде дивидендов, полученных по акциям, принадлежащим предприятию-акционеру и удостоверяющим право владельца этих бумаг на участие в распределении прибыли предприятия-эмитента, с доходов по иным ценным бумагам, а также от долевого участия в других предприятиях взимаются у источника этих доходов. Ответственность за удержание и перечисление налогов в бюджет несет организация, выплачивающая доход.

Суммы налога на доходы, указанные в подл, «в», определяются плательщиками самостоятельно исходя из величины облагаемого дохода и ставки налога. Исчисление налога на доходы производится ежемесячно нарастающим итогом с начала года.

Напомним об изменениях в порядке исчисления налогооблагаемой базы, внесенных постановлением Правительства РФ N 661. В новой трактовке себестоимости в нее включают все затраты на производство и реализацию продукции, независимо от того, в пределах ли норм, установленных законодательством, или сверх этих норм они произведены. Для целей же налогообложения прибыли установлен другой порядок: затраты принимаются в пределах лимитов, норм и нормативов.

Пример. Затраты на рекламу за отчетный период составили 960 усл. ден. ед. (в том числе НДС — 160), норматив — 840 усл. ден. ед. (включая НДС). Таким образом, расходы на рекламу, не принимаемые для налогообложения, составят 100 усл. ден. ед. (800 — 700).

Аналогичным должен быть подход при анализе расходов на командировки, подготовку кадров, представительские нужды.

При исчислении прибыли для целей налогообложения цена товаров, работ или услуг определяется в соответствии с положениями ст. 40 части первой Налогового кодекса РФ и ст. 6 Федерального закона N 147-ФЗ «О введении в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации». Такой ценой является цена сделки, указанная сторонами. Обязанность доказывать правильность применения цены реализации и определять рыночные цены теперь возложена на налоговые службы.

В соответствии с Федеральным законом РФ N 62-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в Закон РФ «О налоге на прибыль предприятий и организаций» ставка налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет, снижена до 11%, в бюджеты субъектов РФ — не свыше 19%, а по прибыли, полученной от посреднических операций и сделок страховщиков, бирж, брокерских контор, банков, других кредитных организаций, — не свыше 27%.

Ст. 19 (1-й абз.) Налогового кодекса РФ установлено, что налогоплательщиками налога признаются и физические лица, на которых в соответствии с Кодексом возложена обязанность уплачивать налоги.

Пунктом 2 ст. 11 Кодекса под организациями понимаются российские юридические лица, образованные в соответствии с законодательством РФ.

В связи с этим с момента введения в действие части первой Кодекса филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций не являются самостоятельными налогоплательщиками.

Одновременно ст. 19 (2-й абз.) Кодекса установлено, что в порядке, предусмотренном Кодексом, филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций выполняют обязанности этих организаций по уплате налогов на той территории, на которой эти филиалы и иные обособленные подразделения осуществляют функции организации.

В соответствии со ст. 7 Федерального закона № 147-ФЗ до введения в действие части второй Кодекса порядок уплаты налогов организациями по месту нахождения их филиалов и иных обособленных подразделений устанавливается Законом РФ «Об основах налоговой системы в РФ» (в части перечня уплачиваемых налогов) и законами, регулирующими порядок взимания конкретных налогов.

В связи с этим обособленные подразделения российских организаций, имеющие отдельный баланс и расчетный счет, в соответствии с Законом о налоге на прибыль представляют в налоговые органы установленную законодательством отчетность и расчет по налогу на прибыль и выполняют обязанность по уплате налога.

Для организаций, в состав которых входят обособленные подразделения, не имеющие отдельного баланса и расчетного счета, также сохраняется порядок исчисления и уплаты налога на прибыль, установленный Законом на прибыль предприятий и организаций.

При расчете прибыли, подлежащей налогообложению, курсовые разницы по валютным счетам и операциям в иностранной валюте стали влиять на финансовый результат по-прежнему, т.е. положительные увеличивают внереализационные доходы, а отрицательные — уменьшают.

Федеральным законом № 45-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в Закон РФ «О налоге на прибыль предприятий и организаций» установлена льгота, позволяющая предприятиям, получившим убыток по итогам за год, восполнить его в течение 5 последующих лет. Суть уточнений заключается в том, что при определении размера убытка, кроме убытка от реализации продукции, принимается также убыток по курсовым разницам.

Перечень безвозмездно полученных организациями средств, освобождаемых от налогообложения, дополняется безвозмездно полученными предприятиями денежными средствами от иностранных инвесторов на финансирование капитальных вложений производственного назначения при условии использования их в течение одного года с момента получения. При нецелевом использовании полученных средств или в случае их неиспользования в течение одного года с момента получения они подлежат налогообложению в составе внереализационных доходов в том отчетном периоде, в котором осуществлено нецелевое расходование этих средств или истек срок их использования по целевому назначению. Также освобождаются от налогообложения средства, полученные российской организацией от акционеров (учредителей, участников) на погашение убытка, образовавшегося по данным годового бухгалтерского отчета, и направленные на указанные цели.

Теперь органы государственной власти субъектов Российской Федерации могут предоставлять льготы по налогу исключительно в порядке и на условиях, которые предусмотрены частью первой НК РФ.

В связи с этой редакцией п. 4.9, принятой в соответствии с изменениями, внесенными в редакцию п. 9 Закона Российской Федерации № 62 ФЗ «О налоге на прибыль предприятий и организаций», органы местного самоуправления утратили право на предоставление льгот по налогу на прибыль, Ранее предоставленные этими органами льготы действуют до введения в действие части второй НК РФ.

Интересен и такой, казалось бы, частный вопрос о влиянии на налогооблагаемую базу получения сумм дебиторской задолженности, ранее списанной, а также списанной.

При поступлении суммы неистребованной дебиторской задолженности после её списания в бухгалтерском учете производятся следующие записи:

Дебет 51, 50 Кредит 80 поступление дебиторской задолженности;

Кредит 007 дебиторская задолженность списана с забалансового учета.

Полученные суммы показываются в отчетности в составе внереализационных доходов (стр. 120 формы № 2 «Отчет о прибылях и убытках»).

Законодательством не предусмотрено уменьшение налогооблагаемой прибыли при получении в составе внереализационных доходов сумм списанной ранее дебиторской задолженности.

Отметим, что порядок налогообложения в данном случае не зависит от условий списания дебиторской задолженности на финансовые результаты, которые может быть следующим.

Если дебиторская задолженность списывается по истечении срока исковой давности (согласно ст. 196 ГК РФ общий срок исковой давности составляет 3 года), то полученные от списания убытки уменьшают налогооблагаемую прибыль (п. 15 Положения о составе затрат). Данный порядок распространяется на сделки, исполнение которых не регулируется Указом Президента РФ N 2204 «Об обеспечении правопорядка при осуществлении платежей по обязательствам за поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг)».

Если сделка подпадает под действие Указа № 2204, то срок исполнения сторонами обязательств по расчетам за поставленные товары устанавливается в три месяца (п. 2 Указа № 2204). В этом случае если кредитор не предпринял необходимые меры для истребования дебиторской задолженности, то по истечении четырех месяцев со дня получения товара такая дебиторская задолженность списывается на финансовые результаты без уменьшения облагаемой базы по налогу на прибыль (п. 1 постановления Правительства РФ № 817 «О мерах по обеспечению правопорядка при осуществлении платежей по обязательствам за поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг)»).

При начислении налога на прибыль делают запись:

Дебет 81, субсчет 1 Кредит 68

Перечисляемые суммы относят в дебет счета 68, соответствующий субсчет и в кредит счета 51.

Налог на добавленную стоимость

Порядок исчисления и учета НДС определен Инструкцией ФНС РФ № 39 с учетом последующих изменений и дополнений.

Плательщиками этого налога являются все организации независимо от форм собственности и ведомственной принадлежности.

Согласно п. 1 ст. З Закона РФ N 19921 «О налоге на добавленную стоимость» объектом налогообложения по НДС считаются обороты по реализации на территории РФ товаров (работ, услуг). По сделкам, осуществляемым, следует пользоваться понятием «реализация», содержащимся в ст. 39 НК РФ.

При исчислении облагаемого оборота по товарам, с которых взимаются акцизы, в него включается сумма акцизов.

Облагаемым оборотом при изготовлении товаров из давальческого сырья и материалов является стоимость их обработки, а по подакцизным товарам — стоимость обработки с учетом акцизов.

От налога на добавленную стоимость освобождаются:

1. Экспортируемые товары как собственного производства, так и приобретенные, экспортируемые работы и услуги, а также услуги по транзиту иностранных грузов через территорию Российской Федерации.

2. Товары и услуги, предназначенные для официального пользования иностранных дипломатических и приравненных к ним представительств, а также для личного пользования дипломатического и административно-технического персонала этих представительств, включая членов их семей, проживающих вместе с ними.

3. Услуги городского пассажирского транспорта (кроме такси), а также услуги по перевозкам пассажиров в пригородном сообщении морским, речным, железнодорожным и автомобильным транспортом.

4. Квартирная плата, включая плату за проживание в общежитиях.

5. Стоимость выкупаемого в порядке приватизации имущества государственных и муниципальных предприятий.

6. Стоимость приобретаемых гражданами жилых помещений в домах государственного и муниципального жилищного фонда (в порядке приватизации) и в домах, находящихся в собственности общественных объединений (организаций).

7. Арендная плата за арендные предприятия, образованные на базе государственной собственности.

8. Операции по страхованию и перестрахованию;

9. Операции, связанные с обращением валюты, денег, банкнот, являющихся законными средствами платежа, а также ценных бумаг, брокерских и других посреднических услуг. По операциям, связанным с изготовлением и хранением указанных платежных средств и бумаг, налог взимается.

10. Продажа почтовых марок (кроме коллекционных), маркированных открыток, конвертов, лотерейных билетов.

11. Действия, выполняемые уполномоченными на то органами, за которые взимается государственная пошлина, а также услуги, оказываемые членами коллегии адвокатов.

12. Плата за недра.

13. Научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы, выполняемые за счет бюджета, а также средств Российского фонда фундаментальных исследований, Российского фонда технологического развития и образуемых для этих целей в соответствии с законодательством внебюджетных фондов министерств, ведомств, ассоциаций; научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы, выполняемые учреждениями образования на основе хозяйственных договоров.

14. Услуги учреждений культуры и искусства.

15. Услуги религиозных объединений.

16. Театрально-зрелищные, спортивные, культурно-просветительные, развлекательные мероприятия, включая видео показ.

17. Обороты казино, игровых автоматов, выигрыши по ставкам на ипподромах.

18. Ритуальные услуги.

19. Платные медицинские услуги для населения.

20. Лекарственные средства.

21. Изделия медицинского назначения, протезно-ортопедические изделия и медицинская техника.

22. Путевки в санаторно-курортные оздоровительные учреждения.

23. Туристско-экскурсионные путевки.

24. Товары, работы, услуги собственного производства (за исключением брокерских и иных посреднических услуг), реализуемые организациями, в которых инвалиды, состоящие в штате, составляют не менее 50 % общего числа работников.

Отметим, что организации, реализующие товары, как освобождаемые от НДС, так и облагаемые налогом, имеют право на получение льготы только при наличии раздельного учета затрат по производству и реализации таких товаров.

Для исчисления НДС надо знать порядок определения суммы, полученной от заказчиков и покупателей, а также порядок определения сумм налога, подлежащих зачету.

В ст. 7 Закона Российской Федерации «О налоге на добавленную стоимость» подчеркнуто, что «Сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая внесению в бюджет, определяется как разница между суммами налога, полученными от покупателей за реализованные им товары (работы, услуги), и суммами налога, фактически уплаченными поставщикам за материальные ресурсы (работы, услуги), стоимость которых относится на издержки производства и обращения».

Следовательно, чтобы списать НДС по приобретенным материальным ресурсам, стоимость которых относится на издержки производства и обращения в уменьшение платежей в бюджет по НДС, необходимым условием является фактическая уплата поставщикам приобретенных (оприходованных) материальных ресурсов, включающим НДС.

При этом сумма НДС должна быть выделена отдельной строкой:

• в расчетных документах, реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, приходных кассовых ордерах;

• в первичных документах, на основании которых производятся расчеты при бартерных сделках, предварительной оплате (авансах), расчетах с использованием векселей и зачете взаимных требований.

Если в первичных документах, подтверждающих стоимость приобретенных материальных ресурсов, не выделена сумма НДС отдельной строкой, то и в расчетных документах ее расчетным путем не выделяют. Поэтому стоимость приобретенных материальных ресурсов, включая предполагаемый по ним НДС, приходуется на счетах 10, 12 и т. д. на всю сумму предъявленного счета с последующим списанием на издержки производства.

Облагаемый оборот у заготовительных, снабженческо-сбытовых, оптовых и других организаций, занимающихся продажей и перепродажей товаров (кроме предприятий розничной торговли, общественного питания и аукционной продажи товаров), в том числе по договорам комиссии и поручения, определяется в зависимости от стоимости реализуемых товаров исходя из применяемых цен без включения в них НДС. Эти организации в расчетных документах за реализуемые товары и сумму НДС, исчисленную по соответствующим ставкам от продажной цены, указывают отдельной строкой.

Исчисление налога на добавленную стоимость указанными выше плательщиками производится со всей суммы полученных авансов и предоплат по соответствующим расчетным ставкам.

При отгрузке товаров, не являющихся объектом налогообложения, расчетные документы выписывают без выделения сумм НДС и на них делается надпись или ставится штамп «Без налога (НДС)».

Реализация товаров населению производится по свободным и регулируемым розничным ценам и тарифам, включающим сумму НДС. На ярлыках товаров и ценниках, выставляемых в торгующих организациях, сумму налога не выделяют.

Для отражения хозяйственных операций по НДС используют счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» и 68 «Расчеты с бюджетом», субсчет «Расчеты по налогу на добавленную стоимость».

К счету 19 могут быть открыты следующие субсчета:

1 «НДС при осуществлении капитальных вложений»;

2 «НДС по приобретенным нематериальным активам»;

3 «НДС по приобретенным материальным ресурсам»;

4 «НДС по приобретенным МБП».

По дебету счета 19 соответствующего субсчета отражают суммы НДС в корреспонденции с кредитом счетов 60, 76 и др.

Организации обязаны вести раздельный учет сумм налога по оплаченным приобретенным материальным ресурсам и неоплаченным.

Суммы НДС, подлежащие возмещению из бюджета, списывают так:

Дебет счета 68 «Расчеты (с соответствующими субсчетами), Кредит 19 «НДС по приобретенным ценностям с бюджетом», субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС»

Следует отметить, что не уменьшит платежей в бюджет НДС по материальным ценностям, приобретенным для производственных нужд в организации розничной торговли и у населения за наличный расчет. В этих случаях стоимость материальных ценностей включается в издержки производства вместе с НДС.

Суммы НДС, уплаченные при приобретении основных средств и нематериальных активов, полностью вычитают из сумм налога, подлежащих взносу в бюджет в момент принятия на учет указанных ценностей.

В связи с этим в бухгалтерском учете при осуществлении таких операций производят записи:

Дебет 08 Кредит 60 — на стоимость оборудования без учета НДС

Дебет 19 Кредит 60 — на величину НДС

Оприходование оборудования по актам приемки фиксируют следующим образом:

Дебет 01 Кредит 08 — на сумму основных средств (без НДС)

Дебет 68 Кредит 19 (соответствующие субсчета) — на сумму НДС

Кроме того, на основании названного выше Федерального закона суммы НДС, относящиеся к законченным капитальным строительством объектам, включают в балансовую стоимость вводимых после строительства основным средствам.

При приобретении основных средств и нематериальных активов д ля непроизводственных нужд, а также легковых автомобилей и микроавтобусов, сумму уплаченного налога на расчеты с бюджетом не относят, а покрывают за счет чистой прибыли или специальных фондов.

Исключения составляют колхозы, совхозы и другие сельскохозяйственные предприятия. У них суммы НДС по товарам (работам и услугам), использованным на непроизводственные нужды, подлежат зачету.

Рассмотрим порядок отражения в бухгалтерском учете НДС, полученный от покупателей и заказчиков.

Сумма налога, выделенная в документах по выполненным работам, услугам, отгруженным товарам, отражается в составе выручки от реализации по кредиту счетов 46, 47, 48 в корреспонденции со счетами расчетов с покупателями и заказчиками.

Одновременно указанная сумма отражается так:

Дебет 46, 47, 48 Кредит 68, субсчет «Расчеты по налогу на добавленную стоимость

У организаций розничной торговли и общественного питания, а также при аукционной продаже товаров, сумма НДС отражается такой записью:

Дебет 50, 51, 52 Кредит 64 «Расчеты по авансам полученным»

При получении предварительной оплаты (авансов) сумма, указанная в расчетных документах, отражается такой проводкой:

Дебет 64 Кредит 68, субсчет «Расчеты по НДС»

Одновременно сумма налога, исчисленная по установленной ставке, должна быть отражена так:

Дебет 68, субсчет Кредит счета 64 «Расчеты по НДС»

После этого в обычном порядке отражают операции, связанные с реализацией продукции (работ, услуг).

После определения дебетового и кредитового оборотов по счету 68, субсчет «Расчеты по НДС» необходимо исчислить по нему конечное сальдо.

Кредитовое сальдо по счету 68, субсчет «Расчеты по НДС» перечисляется в бюджет, что отражается проводкой:

Дебет 68, субсчет «Расчеты Кредит 51 с бюджетом по НДС»

Для укрепления налоговой и платежной дисциплины установлено, что плательщики НДС при совершении операций по реализации товаров (работ, услуг) как облагаемых, так и не облагаемых НДС, обязаны составлять счета-фактуры и вести журналы их учета, а также книгу продаж и книгу покупок по предусмотренным в постановлении формам.

Журнал учета выдаваемых покупателям счетов-фактур и книгу продаж ведут поставщики.

Она предназначена для регистрации счетов-фактур (лент контрольно-кассовых аппаратов), составляемых поставщиком, для определения суммы НДС по отгруженным товарам (выполненным работам, оказанным услугам).

Учет счетов-фактур в книге производится в хронологическом порядке по мере отгрузки товаров или получения предоплаты (аванса), но не позднее 10 дней с даты отгрузки или получения предоплаты (аванса).

Получение денежных средств в виде предоплаты (аванса) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) оформляется поставщиком составлением счетов-фактур и соответствующими записями в книге продаж. Покупатели, перечисляющие указанные денежные средства, записи по этим средствам в книге покупок не производят.

При отгрузке товаров под полученную предоплату (аванс) в книге продаж делается запись, уменьшающая сумму ранее оформленного НДС по этой предоплате (авансу) с соответствующим изменением итоговой суммы налога за отчетный период, в котором произведена отгрузка. Затем отражают операции по фактической отгрузке товаров.

Книга продаж должна быть прошнурована, ее страницы пронумерованы и скреплены печатью. Контроль за правильностью ведения книги осуществляется руководителем организации или уполномоченным им лицом.

Книга продаж хранится у поставщика в течение полных 5 лет с даты последней записи.

За каждый отчетный период (месяц, квартал) в книге продаж подводятся итоги соответственно по графам 4, 5а, 56, 6а, 66, 7 и 7а, которые используются при составлении, расчета (декларации) по налогу на добавленную стоимость.

Покупатели товаров (работ, услуг) ведут журнал учета получаемых от поставщиков счетов-фактур и книгу покупок. Последняя предназначена для регистрации счетов-фактур, представляемых поставщиками, для определения суммы НДС, подлежащей зачету (возмещению).

Суммы НДС по оприходованным и оплаченным товарам принимаются к зачету у покупателя только при наличии счетов-фактур, подтверждающих стоимость приобретенных товаров, и соответствующих записей в книге покупок.

В случае использования в непроизводственной сфере товара, по которому произведен зачет (возмещение) суммы НДС, в книге покупок делается запись, корректирующая эту сумму налога с соответствующим уменьшением итоговой суммы налога, принимаемой к зачету (возмещению) в отчетном периоде.

Требования к оформлению и контролю за правильностью ее ведения аналогичны книге продаж.

Следует отметить, что датой оплаты покупок является день списания средств с расчетного, валютного или иного счета, день погашения долга векселем, день погашения казначейских обязательств, а при расчетах наличными деньгами — день выдачи денег из кассы; при товарообмене (бартере) — день отгрузки товара, продукции, иного имущества; при безвозмездной передаче товаров (работ, услуг) — день их получения (оприходования).

За каждый отчетный период (месяц, квартал) в книге покупок подводятся итоги соответственно по графам 6, 7а, 76, 8а, 86 и 9, которые используются при составлении расчета (декларации) по налогу на добавленную стоимость.

Расчет налога на имущество

Плательщиками налога на имущество являются:

• организации, в том числе с иностранными инвестициями, считающиеся юридическими лицами по законодательству России;

• филиалы и другие аналогичные подразделения указанных организаций, имеющие отдельный баланс и расчетный или текущий счет;

• компании, фирмы, любые другие организации (включая полные товарищества), образованные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации и объединения, а также их обособленные подразделения, имеющие имущество на территории России, континентальном шельфе России и в исключительной экономической зоне России.

Объектом налогообложения выступает имущество в его стоимостном выражении, представляющее совокупность основных, оборотных средств и финансовых активов.

Стоимость имущества, являющегося объектом налогообложения и объединенного организациями для осуществления совместной деятельности без образования юридического лица, для налогообложения принимается в расчет участниками договоров о совместной деятельности, внесшими это имущество, независимо от счетов бухгалтерского учета, на которых оно учитывается, а созданного (приобретенного) в результате этой деятельности — участниками договоров о совместной деятельности в соответствии с установленной долей собственности по договору.

Сумма налога определяется по среднегодовой стоимости имущества за отчетный период, исчисляемой путем деления на четыре суммы, полученной от сложения половины стоимости имущества на 1 января отчетного года и на 1-е число следующего за отчетным периодом месяца, а также суммы стоимости имущества на каждое 1-е число всех остальных кварталов отчетного периода.

Если организация создана с начала какого-либо квартала, кроме первого, среднегодовая стоимость имущества определяется как частное от деления на четыре суммы, полученной от сложения половины стоимости имущества на 1-е число квартала создания (1 апреля, 1 июля, 1 октября), половины стоимости на 1-е число следующего за отчетным периодом месяца и стоимости имущества на 1-е число всех остальных кварталов отчетного периода.

Если организация создана в первой половине квартала (до 15-го числа второго месяца квартала включительно), то при исчислении среднегодовой стоимости имущества период создания принимается за полный квартал; если она создана во второй половине квартала, среднегодовая стоимость рассчитывается начиная с 1-го числа квартала, следующего за кварталом создания.

Для определения налогооблагаемой базы налога на имущество принимаются отражаемые в активе баланса остатки по следующим счетам бухгалтерского учета: 01 и 03 (за минусом суммы износа, учитываемого на счете 02); 04 (за минусом суммы износа, учитываемого на счете 05), 10, 11, 12 (за минусом суммы износа, учитываемого на счете 13); 15, 20, 21, 23, 29, 30, 31, 36 «Выполненные этапы по незавершенным работам»; 40,41 «Товары» (покупная цена), 44.

Организации розничной торговли и общественного питания учитывают стоимость товаров, поступивших от поставщиков, в расчетах налогооблагаемой базы без НДС.

В налогооблагаемой базе учитывают также остаток по счету 16 «Отклонение в стоимости материалов» и прочие запасы и затраты, показываемые в балансе по статье «Прочие запасы и затраты».

Данным налогом не облагают имущество:

• используемое для образования страхового и сезонного запасов в организациях, связанных с сезонным циклом поставок, а также запасов, созданных в соответствии с решением соответствующих органов государственной власти и управления;

• общественных организаций инвалидов, а также других организаций, в которых инвалиды составляют не менее 50% общего числа работников и др.

Для налогообложения стоимость имущества организаций уменьшается на балансовую стоимость (за вычетом суммы износа по соответствующим объектам):

• объектов жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы, полностью или частично находящихся на балансе налогоплательщика. При этом отдельные квартиры, приобретенные организациями в объектах жилого фонда, не рассматриваются как объекты жилищно-коммунальной сферы;

• объектов, используемых исключительно для охраны природы, пожарной безопасности или гражданской обороны;

• земли и некоторых других объектов.

Предельный размер налоговой ставки на имущество организации не может превышать 2% от налогооблагаемой базы.

Конкретные ставки налога на имущество организаций, определяемые в зависимости от видов их деятельности, устанавливаются законодательными (представительными) органами субъектов России. Устанавливать ставку налога для отдельных организаций не разрешается.

Сумму налога исчисляют ежеквартально нарастающим итогом с начала года исходя из определяемой за отчетный период фактической среднегодовой стоимости имущества, рассчитанной с учетом уменьшения стоимости имущества.

Сумму налога, подлежащую уплате в бюджет, определяют с учетом ранее начисленных платежей за отчетный период.

Организации с иностранными инвестициями, постоянные представительства и другие обособленные подразделения иностранных фирм, банков и организаций, расположенные на территории России, представляют в течение года в налоговые органы только расчеты налога и среднегодовой стоимости имущества (кроме годового по организациям с иностранными инвестициями) 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом.

Учет расчетов организаций с бюджетом (кроме банков) по налогу на имущество организаций ведут на счете 68 «Расчеты с бюджетом», субсчет «Расчеты по налогу на имущество».

Начисленную сумму налога отражают так:

Дебет 80 Кредит 68

Перечисление суммы налога на имущество в бюджет отражают бухгалтерской проводкой:

Дебет 68 Кредит 51

Уплата налога производится по квартальным расчетам в 5-дневный срок со дня, установленного для представления бухгалтерского отчета (расчета) за квартал, а по годовым расчетам — в 10-дневный срок со дня, установленного для бухгалтерского отчета за год.

Плательщиком данного налога являются юридические лица, а также их филиалы и другие аналогичные подразделения, имеющие отдельный баланс и расчетный счет.

Кроме того, предприятия, в состав которых входят территориально обособленные подразделения, не имеющие отдельного баланса и расчетного счета, должны уплачивать налог на имущество предприятий в доходы бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов по месту нахождения таких подразделений.

При применении данной нормы закона территориально обособленными подразделениями юридического лица считаются предусмотренные ст. 55 ГК РФ филиалы и представительства, расположенные вне места его нахождения и осуществляющие все его функции или их часть.

Налог на имущество со стоимости отдельных имущественных объектов организаций утачивается по месту нахождения организации или её филиалов в зависимости от того, на чьем балансе это имущество учитывается.

Согласно ст.7 Федерального закона № 147-ФЗ «О введении в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации» федеральные законы и иные нормативные правовые акты, действующие на территории Российской Федерации и не вошедшие в перечень актов, утративших силу, определенный ст. 2 данного Федерального закона, действуют в части, не противоречащей части первой Кодекса.

Учитывая изложенное, а также положение ст. 5 Закона №147-ФЗ, до введения в действие части второй Налогового кодекса порядок уплаты налогов и сборов организациями по месту нахождения филиалов и других обособленных подразделений устанавливается Законом РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» и законами, регулирующими порядок взимания конкретных налогов.

Таким образом, порядок уплаты налога на имущество предприятий, установленный Законом РФ № 20301 «О налоге на имущество предприятий», до вступления части второй Налогового кодекса Российской Федерации сохраняется.

В целях проведения налогового контроля налогоплательщики подлежат постановке на учет в налоговых органах соответственно по месту нахождения организаций, месту нахождения её филиалов и представительств, месту жительства физического лица, а также по месту нахождения принадлежащих им недвижимого имущества и транспортных средств, подлежащих налогообложению (ст. 83 части первой Налогового кодекса Российской Федерации).

Постановка на учет в налоговом органе в качестве налогоплательщика осуществляется независимо от наличия обстоятельств, с которыми возникают обязанности по уплате того или налога (п. 2 ст. 83 ч. 1 НК РФ).

Таким образом, предприятие обязано встать на налоговый учет не только по месту нахождения филиалов и иных обособленных подразделений, но и по месту нахождения недвижимого имущества.

Обратим внимание, что, как и налог на имущество, на уменьшение балансовой прибыли (т. е. на дебет счета 80), относят расходы по оплате сбора на нужды образовательных учреждений. Этот сбор не может превышать 1 % годового фонда оплаты труда.

Плату за воду, потребляемую организациями промышленности по ставкам, устанавливаемым органами субъектов Федерации, включают в себестоимость (относят на дебет счета 26).

Расчеты по местным налогам

Наибольший удельный вес в местных налогах занимает налог на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы. Его ставка не может превышать 1,5 % объема реализации без НДС и акцизов.

Сумму налога записывают так:

Дебет 80 Кредит 68, соответствующий субсчет

Взносы в бюджет уменьшают на величину расходов на содержание этих объектов, находящихся на балансе организации.

Размер ставок целевых сборов на содержание полиции, благоустройство территории, нужды образования и другие цели не может превышать 3% фонда заработной платы организации, рассчитанной от установленной законом минимальной месячной оплаты труда и численности персонала. Эти сборы производят за счет уменьшения балансовой прибыли.

Налог на рекламу по ставке не более 5 % стоимости услуг по рекламе списывают за счет балансовой прибыли.

Оплату сбора за право торговли осуществляют за счет чистой прибыли (дебет 812 «Использование прибыли на другие цели»).

Учет расчетов по налогам в дорожные фонды

В дорожные фонды перечисляют налоги:

• на реализацию горюче-смазочных материалов (ГСМ);

• на пользователей автомобильных дорог;

• с владельцев транспортных средств и на приобретение автотранспортных средств.

Расчеты по ним регламентированы Инструкцией о порядке начисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды ФНС РФ №30 с последующими изменениями и дополнениями.

Плательщиками налога на реализацию ГСМ являются организации и предприниматели без образования юридического лица (в дальнейшем — «предприниматели»), продающие эти материалы.

Объектом налогообложения для организаций — изготовителей ГСМ является оборот по их реализации, исходя из фактических цен реализации (включая акциз), без НДС.

Для организаций, осуществляющих обмен ГСМ на товар, для исчисления налога принимается стоимость этих товаров, исходя из рыночных цен, сложившихся на момент совершения сделки (в том числе на биржах).

При перепродаже ГСМ объектом обложения налогом является сумма разницы между выручкой от их реализации (без НДС) и стоимостью их приобретения (без НДС). При этом к плательщикам, реализующим ГСМ, относятся как организации, так и предприниматели.

Для организаций, осуществляющих реализацию ГСМ по договорам комиссии и поручения, объектом обложения налогом является сумма получаемого вознаграждения (без НДС).

Для организаций, приобретающих определенные марки ГСМ для последующей доработки и производства более качественных ГСМ с последующей их продажей, объектом обложения налогом является стоимость работ по улучшению их качества, включая затраты по доработке и производству, прибыль и акциз (без НДС).

Плательщики налога на реализацию ГСМ в сроки, установленные для уплаты налога, ежеквартально (ежемесячно) представляют налоговым инспекциям по месту своего нахождения особый расчет.

Учет расчетов с федеральным дорожным фондом по налогу на реализацию горюче-смазочных материалов осуществляется на счете 67 «Расчеты по внебюджетным фондам» по отдельному субсчету «Расчеты по налогу на реализацию ГСМ».

Сумма налога, полученная организацией-изготовителем ГСМ от их реализации и учтенная на счете 46 в составе выручки, отражается так:

Дебет 46 Кредит 67

Организации, осуществляющие перепродажу ГСМ, отражают по кредиту счета 67 сумму налога, исчисленную от суммы разницы между выручкой от реализации ГСМ (без налога на добавленную стоимость) и стоимостью приобретения (без НДС), в корреспонденции с дебетом счета 46.

Сумма перечисленного налога отражается в учете такой проводкой:

Дебет 67 Кредит 51

В регистрах бухгалтерского учета сумма налога на реализацию ГСМ должна выделяться в отдельную графу на основании расчетных документов.

Налог на пользователей автомобильных дорог уплачивают организации и предприниматели, включая организации с иностранными инвестициями, международные объединения, осуществляющие предпринимательскую деятельность через постоянные представительства, иностранные юридические лица, филиалы и представительства юридических лиц.

Объектом налогообложения является выручка (валовой доход) от реализации продукции и товарооборот. При этом из налогооблагаемой базы исключается НДС, а по организациям-изготовителям подакцизных товаров — и акцизы. По организациям, уплачивающим налог на реализацию ГСМ, из налогооблагаемой базы этот налог исключается.

Для расчета сумм налога используется такой показатель как выручка (валовой доход) от реализации продукции.

Налог не уплачивается с сумм, полученных от родителей на содержание детей в детских дошкольных учреждениях, а также сумм, перечисленных организациями на эти цели.

Для налогообложения эти организации должны вести раздельный учет по энергии собственной выработки и по покупной энергии.

Выручка от реализации продукции, полученная в иностранной валюте для налогообложения, пересчитывается в рубли по курсу Центрального банка России, действовавшему на день поступления средств на валютный счет или в кассу организации. Налог исчисляется отдельно по каждому виду деятельности, исходя из установленных ставок.

От уплаты налога освобождаются:

• сельскохозяйственные (колхозы, совхозы и др.) и иные организации, а также крестьянские (фермерские) хозяйства, ведущие деятельность без образования юридического лица, занимающиеся производством сельскохозяйственной продукции, удельный вес доходов от реализации которой в общей сумме их доходов, составляет 70 % и более. При этом удельный вес определяется как отношение выручки от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции к общей выручке за вычетом суммы от реализации сельскохозяйственной продукции, переданной в переработку внутри организации; организации, осуществляющие содержание автомобильных дорог общего пользования (внегородских автомобильных дорог, являющихся федеральной собственностью), а также другие организации, выполняющие работы по содержанию дорог (в денежном выражении), — в объеме не менее 75 % расчетной суммы налога на пользователей автомобильных дорог.

Эта льгота предоставляется организациям, заключившим с государственным органом, уполномоченным управлять дорожным хозяйством, или по поручению этого органа с другой организацией контракт (договор) на выполнение одного или нескольких видов работ по содержанию указанного в контракте (договоре) участка автомобильной дороги общего пользования.

В течение квартала плательщики в сроки не позднее 15-го числа каждого месяца производят авансовые взносы налога, рассчитанные по данным бухгалтерского учета о реализации продукции, доходах, товарообороте за предыдущий месяц.

По окончании первого квартала, полугодия, девяти месяцев и года плательщики исчисляют сумму налога нарастающим итогом с начала года с учетом ранее уплаченных взносов и вносят ее в соответствующие дорожные фонды по квартальным расчетам не позднее срока, установленного для предоставления квартальной бухгалтерской отчетности, а по годовым расчетам — не позднее срока, установленного для предоставления годовой бухгалтерской отчетности.

Плательщики налога ежеквартально отчитываются перед налоговым органом, а также органами, ведущими учет указанных платежей по месту своего нахождения расчеты, суммы налога на пользователей автомобильных дорог по особой форме в сроки, установленные для уплаты этого налога.

Сумма платежей по налогу на пользователей автомобильных дорог осуществляется на счете 67 по отдельному субсчету «Расчеты по налогу на пользователей автомобильных дорог».

Налог с владельцев транспортных средств ежегодно уплачивают юридические лица, граждане, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица — далее «предприниматели», граждане Российской Федерации, иностранные юридические лица и граждане, лица без гражданства, имеющие транспортные средства (автомобили, мотоциклы, мотороллеры, автобусы) и другие самоходные машины и механизмы на пневмо-ходу, в твердо фиксированных размерах.

Юридические лица, имеющие в своем составе филиалы или представительства, уплачивают налог по месту их нахождения и по ставкам, действующим на территории нахождения этих филиалов или представительств.

Регистрация транспортных средств, принадлежащих юридическому лицу и переданных своим филиалам, производится по месту нахождения этих филиалов.

Органы Госавтоинспекции, военной автоинспекции, Госсельхознадзора, министерства и ведомства, а также другие организации, выдающие государственные регистрационные знаки для участия в дорожном движении, при регистрации или перерегистрации, технических осмотрах, должны требовать предъявления квитанции (платежного поручения) об уплате налога с владельцев транспортных средств.

При технических осмотрах владелец зарегистрированного транспортного средства обязан предъявлять квитанции об уплате налога как за текущий, так и за предшествующий год, в котором технический осмотр не производился.

В случае если владелец транспортного средства в соответствии с действующим законодательством освобожден от уплаты налога, в заявлении на регистрацию этого транспортного средства указывается, что он по закону не является плательщиком этого налога.

От уплаты налога освобождаются:

• граждане, подвергшиеся воздействию радиации вследствие чернобыльской катастрофы, Герои Советского Союза, Герои Российской Федерации, граждане, награжденные орденом Славы трех степеней, а также их общественные объединения (организации), использующие приобретаемые транспортные средства для выполнения своей уставной деятельности; инвалиды всех категорий, имеющие мотоколяски и автомобили; общественные организации инвалидов, использующие транспортные средства для осуществления своей уставной деятельности;

• сельскохозяйственные (колхозы, совхозы и др.) и иные организации, а также крестьянские (фермерские) хозяйства, ведущие деятельность без образования юридического лица, занимающиеся производством сельскохозяйственной продукции, удельный вес доходов от реализации которой в общей сумме их доходов составляет 70 % и более;

• организации, осуществляющие содержание автомобильных дорог общего пользования;

• организации автотранспорта общего пользования по транспортным средствам, осуществляющим перевозки пассажиров по открытым автобусным маршрутам общего пользования и имеющие лицензию на перевозки пассажиров.

Этот налог исчисляется по состоянию на 1-е число месяца, предшествующего тому, в котором производится его уплата.

Исчисляют налог исходя из суммарной мощности двигателя каждого наименования объекта налогообложения, марки транспортного средства и других самоходных машин и механизмов на пневмоходу, а также размера годового налога с каждой единицы мощности двигателя.

Юридические лица, приобретающие автотранспортные средства в течение года, уплачивают налог в полном размере. По выбывшим транспортным средствам налог не возвращается.

Физические лица уплачивают налог ежегодно в учреждения банков в сроки, установленные для юридических лиц.

Если транспортные средства приобретены во II полугодии, то налог уплачивают в половинном размере, независимо от того, уплатил ли за эти транспортные средства их прежний владелец.

Учет расчетов с дорожными фондами по этому налогу осуществляют на счете 67 по отдельному субсчету «Расчеты по налогу с владельцев транспортных средств».

Начисление взносов налога отражают так:

Дебет 26, 44 и др. Кредит 67

Плательщиками налога на приобретение автотранспортных средств являются организации и граждане, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, приобретающие автотранспортные средства путем купли-продажи, мены, лизинга и взносов в уставный капитал. Налог исчисляется от продажной цены автомобиля (без учета НДС и акциза).

Автотранспортные средства, приобретенные для дальнейшей реализации (при наличии лицензии на торговлю автомобилями), налогом не облагаются.

При исчислении налога следует учитывать следующие особенности:

• в случае приобретения автотранспортных средств за валюту налог исчисляют исходя из продажной стоимости, пересчитанной по курсу рубля, устанавливаемого Центральным Банком РФ на день приобретения.

От уплаты налога освобождаются:

• Герои Советского Союза, Герои Российской Федерации, граждане, награжденные орденом Славы трех степеней, а также их общественные объединения (организации), использующие приобретаемые автотранспортные средства для выполнения своей уставной деятельности;

• граждане, приобретающие легковые автомобили в личное пользование;

• общественные объединения (организации) инвалидов, использующие приобретаемые автотранспортные средства для выполнения своей уставной деятельности;

• организации автотранспорта общего пользования по автотранспортным средствам, осуществляющим перевозки пассажиров;

• сельскохозяйственные (колхозы, совхозы и др.) и иные организации, а также крестьянские (фермерские) хозяйства, ведущие деятельность без образования юридического лица, занимающиеся производством сельскохозяйственной продукции, удельный вес доходов от реализации которой в общей сумме их доходов составляет 70 % и более;

• организации, осуществляющие содержание автомобильных дорог общего пользования.

Плательщики уплачивают налог по месту регистрации или перерегистрации автотранспортного средства в течение 5 дней со дня его приобретения.

Налоговый расчет представляется налоговым, а также другим органам, ведущим учет этих платежей, для юридических лиц в срок, установленный для представления квартального (годового) бухгалтерского баланса, для предпринимателей — в срок, установленный для представления декларации о доходах.

Учет расчетов с дорожным фондом по налогу на приобретение автотранспортных средств отражают так:

Дебет 08 Кредит 67

зачисление основных средств:

Дебет 01 Кредит 08

включение в состав затрат амортизации:

Дебет 20 Кредит 02

В случае получения автотранспортных средств по лизингу уплату налога на приобретение этих средств отражают по дебету счета 31 «Расходы будущих периодов» в корреспонденции со счетом 67 с последующим ежемесячным списанием со счета 31 в дебет счетов учета затрат на производство (одновременно с начислением сумм амортизации по этим средствам).

Аналогично отражают операции по налогу на приобретение автотранспортных средств организации, получившие их в качестве вклада в уставный капитал.

Упрощенная система налогообложения

Предусмотрена Федеральным законом № 222-ФЗ. Этим Законом подчеркнуто, что названная система для субъектов малого предпринимательства — юридических лиц (организаций) и физических, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица (далее — индивидуальные предприниматели), применяется наряду с принятой ранее системой налогообложения, предусмотренной законодательством России.

Право выбора системы налогообложения, включая переход к упрощенной системе или возврат к принятой ранее системе, предоставляется организациям и индивидуальным предпринимателям на добровольной основе.

Применение упрощенной системы налогообложения предусматривает замену уплаты совокупности установленных законодательством Российской Федерации федеральных, региональных и местных налогов и сборов уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности за отчетный период.

Для организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения, сохраняется действующий порядок уплаты таможенных платежей, государственных пошлин, налога на приобретение автотранспортных средств, лицензионных сборов, отчислений в государственные социальные внебюджетные фонды.

Применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает замену уплаты установленного законодательством Российской Федерации подоходного налога на доход, полученный от занятия предпринимательской деятельностью, уплатой стоимости патента.

Действие упрощенной системы налогообложения распространяется на индивидуальных предпринимателей и организации с предельной численностью работающих (включая работающих по договорам подряда и иным договорам гражданско-правового характера) до 15 человек независимо от вида осуществляемой ими деятельности (сюда включается и численность работающих в их филиалах и подразделениях).

Под действие упрощенной системы налогообложения не попадают организации, занятые производством подакцизной продукции, организации, созданные на базе ликвидированных структурных подразделений действующих организаций, а также кредитные организации, страховщики, инвестиционные фонды, профессиональные участники рынка ценных бумаг, предприятия игорного и развлекательного бизнеса и хозяйствующие субъекты других категорий, для которых Министерством финансов Российской Федерации установлен особый порядок ведения бухгалтерского учета и отчетности.

Организации и индивидуальные предприниматели имеют право перейти на упрощенную систему налогообложения, если в течение года, предшествующего кварталу, в котором произошла подача заявления на право применения упрощенной системы налогообложения, совокупный размер валовой выручки данного налогоплательщика не превысил суммы 100 000-кратного минимального размера оплаты труда, установленного на первый день квартала, в котором произошла подача заявления.

Упрощенная система налогообложениям применяется к вновь созданным организациям или вновь зарегистрированным индивидуальным предпринимателям, подавшим заявление на право ее применения с того квартала, в котором произошла их официальная регистрация.

Объектом обложения единым налогом организаций по упрошенной системе устанавливается совокупный доход, полученный за отчетный квартал, или валовая выручка, полученная за отчетный период. Выбор объекта налогообложения осуществляется органом государственной власти субъекта России.

Совокупный доход организации исчисляется как разница между валовой выручкой и стоимостью использованных в процессе производства товаров, сырья, материалов, топлива, эксплуатационных расходов, текущего ремонта, затрат на аренду помещений и транспортных средств, расходов на уплату процентов за пользование кредита банков (в пределах действующей ставки рефинансирования ЦБ РФ плюс 3 %), оказанных услуг, а также сумм НДС, уплаченных поставщикам, налога на приобретение автотранспортных средств, отчислений в государственные социальные внебюджетные фонды, уплаченных таможенных платежей, государственных пошлин и лицензионных сборов.

Валовая выручка организации исчисляется как сумма выручки, полученной от реализации товаров, выручки, полученной от продажи имущества организации и внереализационных доходов.

Для организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения, устанавливаются следующие ставки единого налога на совокупный доход:

• в федеральный бюджет — в размере 10 % совокупного дохода;

• в бюджет субъекта Российской Федерации и местный бюджет — в суммарном размере не более 20 % совокупного дохода,

В случаях когда объектом налогообложения для организаций является валовая выручка, устанавливаются следующие ставки единого налога:

Официальным документом, удостоверяющим право применения субъектами малого предпринимательства упрощенной системы налогообложения, является патент, выдаваемый налоговыми органами сроком на один календарный год.

Для индивидуальных предпринимателей уплачиваемая годовая стоимость патента является фиксированным платежом, заменяющим уплату единого налога на доход за отчетный период.

Для выдачи патента организациям должны соблюдаться следующие условия:

• общее число работников, занятых в организации, не должно превышать 15 человек;

• организация не должна иметь задолженности по уплате налогов и иных обязательных платежей за предыдущий период;

организация обеспечила своевременное представление необходимых расчетов по налогам и бухгалтерской отчетности за предыдущий отчетный период.

Филиалы и подразделения, являющиеся налогоплательщиками, представляют в налоговый орган по месту постановки на налоговый учет нотариально заверенные копии патентов, выданных организации, не позднее чем за 15 дней до начала очередного квартала.

При получении патента в налоговом органе организация или индивидуальный предприниматель предъявляет для регистрации книгу учета доходов и расходов. Налоговый орган на первой странице книги учета доходов и расходов фиксирует регистрационный номер патента и дату его выдачи. При выдаче патента заполняется также и дубликат, который хранится в налоговом органе.

По истечении срока действия патента по заявлению организации или индивидуального предпринимателя налоговый орган выдает патент на очередной (годичный) срок действия с регистрацией новой книги учета доходов и расходов.

На патент и книгу учета доходов и расходов распространяются правила обращения с отчетностью, установленные действующими нормативными актами России.

Организация по итогам хозяйственной деятельности за отчетный период представляет в налоговый орган в срок до 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом, расчет подлежащего уплате единого налога с зачетом оплаченной стоимости патента, а также выписку из книги доходов и расходов с указанием совокупного дохода (валовой выручки), полученного за отчетный период.

При представлении в налоговый орган указанных документов организация предъявляет для проверки патент, книгу учета доходов и расходов, кассовую книгу, а также платежные поручения об уплате единого налога за отчетный период.

При превышении определенной законом предельной численности работающих организации переходят на принятую ранее систему налогообложения, начиная с квартала, следующего за кварталом, в котором должен быть представлен налоговый расчет.

Отказ от применения упрощенной системы налогообложения, и обратный переход к принятой ранее системе могут осуществляться субъектами малого предпринимательства с начала очередного календарного года при условии подачи соответствующего заявления в налоговый орган в срок не позднее чем за 15 дней до завершения календарного года.

Форма книги учета доходов и расходов, а также порядок отражения в ней хозяйственных операций при упрощенной системе налогообложения приведены ранее.

Единый налог на вмененный доход

Единый налог на вменённый доход для определенных видов деятельности введен в соответствии с Федеральным законом № 148-ФЗ.

Под видам деятельности понимаются:

• оказание бытовых услуг физическим лицам;

• оказание физическим лицам парикмахерских услуг, медицинских, ветеринарных и зоо услуг;

• общественное питание (с численностью работающих на предприятии до 50 человек);

• розничная торговля (с численностью работающих на предприятии до 30 человек);

• розничная выездная торговля ГСМ;

• оказание транспортных услуг;

• оказание услуг по предоставлению автомобильных стоянок и гаражей;

В соответствии с Федеральным законом N 63-ФЗ перечень видов деятельности, при занятии которыми юридические лица и индивидуальные предприниматели становятся плательщиками единого налога на вмененный доход, дополнен следующими видами деятельности:

• розничная торговля горюче-смазочными материалами;

• оказание автотранспортных услуг предпринимателями и организациями с численностью до 100 человек, за исключением оказания на коммерческой основе услуг по перевозке пассажиров маршрутным такси;

• оказание на коммерческой основе услуг по перевозке пассажиров маршрутным такси;

• деятельность по сбору металлолома.

С момента введения единого налога организации освобождаются от платежей в государственные внебюджетные фонды, а также от всех видов федеральных, региональных и местных налогов. Исключения составляют.

Под вмененным доходом в Законе понимается потенциально возможный валовой доход плательщика единого налога за вычетом потенциально необходимых затрат. Последние засчитываются с учетом совокупности факторов, непосредственно влияющих на получение такого дохода. Факторы определяют на основе данных, полученных путем статистических исследований в ходе проверок налоговых и иных государственных органов.

При определении этого дохода учитываются: условная доходность в стоимостном выражении на единицу фактического показателя; единица площади, численность работающих, единица производственной мощности и др.

Поскольку на базовую доходность оказывают влияние разные факторы, при определении вмененного дохода применяют повышающие (понижающие) коэффициенты этой доходности.

Единый налог с вмененного дохода исчисляется ежемесячно исходя из суммы дохода, установленной ставки с учетом физических показателей, влияющих на результаты предпринимательской деятельности, а также повышающих (понижающих) коэффициентов базовой доходности.

Они определяются в зависимости от:

• типа населенного пункта;

• места осуществления предпринимательской деятельности внутри населенного пункта (центр, окраина, транспортная развязка и др.);

• удаленности места осуществления предпринимательской деятельности от остановок пассажирского транспорта и от транспортных развязок;

• характера реализуемых товаров (производимых работ, оказываемых услуг);

• сезонности и других показателей, предусмотренных законом.

Органы государственной власти субъектов РФ разрабатывают формулы расчета суммы единого налога, а также перечень их составляющих.

На основе этих формул субъекты РФ своими нормативными правовыми актами определяют порядок исчисления единого налога.

Налог уплачивается ежемесячно авансовым платежом в размере 100% суммы единого налога за календарный месяц. Сроки уплаты платежа устанавливаются нормативными правовыми актами законодательных (представительных) органов государственной власти субъектов РФ.

Ставка единого налога установлена в размере 20%.

В случае уплаты налогоплательщиком единого налога авансовым перечислением за 3,6, 9 и 12 месяцев сумма единого налога, подлежащая уплате, уменьшается соответственно на 2, 5, 8 и 11%.

Поскольку организации, переведенные на уплату единого налога с вмененного дохода, освобождены от перечисленных платежей в государственные внебюджетные фонды, часть суммы единого в размере 25% направляются в эти фонды в следующих размерах:

Остальные суммы единого налога в размере 25% обшей суммы зачисляются в федеральный бюджет, из которых 4% направляются в Федеральный дорожный фонд РФ, а 50% общей суммы единого налога — в бюджеты субъектов РФ и местные бюджеты. Суммы единого налога, уплачиваемые предпринимателями, зачисляются в размере 75% общей суммы в бюджеты субъектов Российской Федерации и местные бюджеты, а 25% направляются в государственные внебюджетные фонды.

Документом, подтверждающим уплату единого налога, является свидетельство об уплате этого налога. Порядок его выдачи устанавливается органами субъектов Российской Федерации.

Форма этого свидетельства разработана Правительством РФ.

Свидетельство выдается налогоплательщику не позднее трех дней со дня уплаты единого налога.

Органы ГНС РФ по месту постановки налогоплательщика на учет проверяют приведенные в расчетах данные и не позднее одного месяца официально уведомляют налогоплательщика о переводе его на уплату единого налога с указанием конкретных сумм вмененного дохода, установленного на очередной налоговый период.

Учет налога с продаж

В соответствии с Федеральным законом № 150-ФЗ в налоговую систему РФ введен новый региональный налог — налог с продаж.

Объектом налогообложения является стоимость реализуемых товаров (работ, услуг) за наличный расчет, включая НДС и акцизы для подакцизных товаров.

При реализации товаров (по определенному перечню) налогоплательщик включает сумму налога в цену товара. Максимальная ставка определена Законом на уровне 5%, но каждый регион может самостоятельно определять собственную ставку. Если в регионе принята двухуровневая структура бюджета, сумма налога с продаж зачисляется в доходы бюджета субъекта РФ и в местные бюджеты в размере 40 и 60 % соответственно.

Начисление налога с продаж отражают так:

Дебет 46 Кредит 68, субсчет (соответствующий)

Надо подчеркнуть, что сумма налога отдельной строкой в расчетных документах не выделяется, а отражается только в бухгалтерском учете предприятия-продавца. Для установления суммы данного налога составляют расчет по следующей форме.

Следует отметить, что в «Отчете о прибылях и убытках» (форма № 2) по строке 010 выручку (нетто) необходимо показывать без учета налога с продаж.

Обратим внимание на различие в отношении уплаты налога с продаж субъектами малого предпринимательства и частными предпринимателями.

Для организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, совокупность установленных законодательством РФ федеральных, региональных и местных налогов и сборов заменяется уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности организаций за отчетный период (п.2 ст. 1 Федерального закона № 222-ФЗ «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства»).

При этом для них сохраняется только действующий порядок уплаты таможенных пошлин, государственных пошлин, налога на приобретение автотранспортных средств, лицензионных сборов, отчислений в государственные социальные фонды (п.2 ст. 1 Закона № 222-ФЗ), и он не может быть расширен до внесения соответствующих изменений в Федеральный закон.

Таким образом, эти предприятия не платят налог с продаж.

Для индивидуальных предпринимателей применение упрощенной системы налогообложения предусматривает замену уплаты только установленного законодательством РФ подоходного налога (п. З ст. 1 Закона № 222-ФЗ) и не распространяется на остальные налоги и сборы, плательщиком которых является индивидуальный предприниматель.

Следовательно, индивидуальный предприниматель, осуществляющий предпринимательскую деятельность без образования юридического лица и применяющий упрощенную систему налогообложения, является плательщиком налога с продаж в соответствии с п.З ст.20 Закона РФ № 21181 «Об основах налоговой системы в РФ».

Аналогичное мнение изложено в письме Департамента налоговой политики Минфина РФ № 040406.

Отметим, что с введением налога с продаж прекращается взимание следующих сборов и налогов:

• сбор на нужды образовательных учреждений;

• налог на строительство объектов производственного назначения в курортной зоне;

• сбор за право торговли;

• налог на перепродажу автомобилей, вычислительной техники и персональных компьютеров

• сбор с владельцев собак;

• лицензионный сбор за право торговли вино-водочными изделиями;

• лицензионный сбор за право проведения местных аукционов и лотерей; сбор за выдачу ордера на квартиру;

• сбор за парковку автотранспорта;

• сбор за право использования местной символики;

• сбор за участие в бегах на ипподроме; сбор за выигрыш в бегах;

• сбор с лиц, участвующих в игре на тотализаторе, на ипподроме;

• сбор со сделок, совершаемых на биржах, за исключением сделок, предусмотренных законодательными актами о налогообложении операций с ценными бумагами;

• сбор за право проведения кино и телесъемок;

• сбор за уборку территорий населенных пунктов;

• сбор за открытие игорного бизнеса (установка игровых автоматов и другого оборудования с вещевым или денежным выигрышем, карточных столов, рулетки и иных средств для игры).

Автор приводит следующие наиболее типичные, с его точки зрения, ситуации.

1. Обязанности по погашению кредиторской задолженности, которые возникают у организации при приобретении товарно-материальных ценностей (работ, услуг).

Оплата может производиться как в денежной, так и в неденежной форме. Денежная форма оплаты может осуществляться путем оплаты уже полученных от поставщика товарно-материальных ценностей (работ, услуг); путем предоплаты; оплата может осуществляться с отсрочкой платежа. Неденежная форма может осуществляться в виде бартера (мены) или использования векселей и др.

Если расчеты производятся с помощью векселей, то к счету 60 открывается соответствующий субсчет. В случае проведения расчетов с поставщиками путем предоплаты за товарно-материальные ценности у организации-покупателя открывается счет 61 «Расчеты по авансам выданным».

Существует ограничение сроков расчетов за поставленные товары (работы, услуги). Этот вопрос регламентирован Указом Президента РФ № 2204 «Об обеспечении правопорядка при осуществлении платежей по обязательствам за поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг)», а также постановлением Правительства РФ N 817 «О мерах по обеспечению правопорядка при осуществлении платежей по обязательствам за поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг)». В частности, этими документами устанавливается, что обязательным условием договора поставки является определение срока исполнения обязательств.

Предельный срок исполнения обязательств — три месяца с момента фактического получения товаров (выполнения работ, оказания услуг), кроме договоров по оказанию финансовых услуг. Суммы неистребованной задолженности по таким обязательствам организация-кредитор должна списать по истечении четырех месяцев со дня фактического получения предприятием-должником товаров (работ, услуг) как безнадежную дебиторскую задолженность на убытки.

При этом сумма списанной задолженности не уменьшает финансового результата, учитываемого при налогообложении прибыли организации-кредитора. Бесспорное требование о списании просроченной дебиторской задолженности может иметь место либо при наличии решения судебного органа о признании такой сделки недействительной, либо по истечении общего срока исковой давности, который определяется в соответствии со ст. 196 части первой ГК РФ.

Организация-кредитор имеет право создавать резервы сомнительных долгов по расчетам за товары (работы, услуги) за счет финансовых результатов (с уменьшением налогооблагаемой прибыли) на основании проведенной инвентаризации состояния дебиторской задолженности на конец каждого квартала. Здесь необходимо отметить, что такой резерв может создавать организация, которая в своей учетной политике ведет определение выручки для целей налогообложения «по отгрузке». Если до конца года, следующего за годом создания такого резерва, эта сумма не будет использована, то она должна быть присоединена к прибыли текущего года.

При товарообменных операциях (бартере) следует иметь в виду, что налоговые органы вправе контролировать правильность применения цен по таким сделкам в соответствии с п. 2 ст. 40 части первой НК РФ.

Согласно п. 3.1 Приказа Минфина России № 97 «О годовой бухгалтерской отчетности организаций» при договоре мены выручка от реализации продукции (работ, услуг) отражается в бухгалтерском учете организаций, выступающих по договору в качестве покупателей, одновременно после исполнения обязательств передать соответствующие товары обеими сторонами. Если организация в своей учетной политике ведет определение выручки для целей налогообложения «по отгрузке», то момент реализации для нее наступит в момент отгрузки товаров (работ, услуг). При определении выручки для целей налогообложения «по оплате», момент реализации наступает при получении товара (работ, услуг) от другой стороны.

Если расчеты осуществляются с помощью векселя, то в данной ситуации возможно совершение следующей ошибки.

Допустим, что организация отгрузила продукцию покупателю, выставила расчетные документы и произвела следующие бухгалтерские проводки:

Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» Кредит 46 «Реализация продукции (работ, услуг)» (при методе определения выручки для целей налогообложения «по оплате»)

За отгруженную продукцию от покупателя получен вексель. Бухгалтер должен произвести следующие бухгалтерские проводки:

Дебет 62, субсчет «Векселя полученные» Кредит 62

Кроме того, следует иметь в виду, что если по полученному от покупателя векселю предусмотрена положительная разница между стоимостью отгруженной продукции и суммой самого векселя, то бухгалтер должен учесть ее в составе внереализационных доходов по кредиту счета 80 «Прибыли и убытки», субсчет «Доходы по векселям» в корреспонденции со счетом 62, субсчет «Векселя полученные». Если вексель погашается путем перечисления денег на расчетный счет поставщика (векселедержателя), то не возникает вопросов о порядке отражения выручки в качестве оплаченной. Ошибки нередки в том случае, если этот вексель передается третьим лицам как средство платежа в погашение кредиторской задолженности, имевшейся у векселедержателя, и бухгалтер не отражает начисление налогов как «по отгруженной и оплаченной продукции». Бухгалтер обязан в этот момент начислить налоги как по оплаченной продукции, так как фактически дебиторская задолженность (покупателя-векселедателя) в этот момент закрывается.

2. Право организаций предусматривать в договоре оплату за товары (работы, услуги) в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте иди в условных денежных единицах (ст. 317 ГК РФ).

Согласно Положению по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/98), утвержденному Приказом Минфина России № 60-н, факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место независимо от фактического времени поступления (выплаты) денежных средств.

Суммовые разницы возникают в том случае, когда расчеты осуществляются в соответствии с заключенными договорами в рублях, в сумме, определяемой по официальному курсу Банка России соответствующей валюты или соответствующих условных денежных единиц, и дата расчета по сделке не совпадает с датой реализации (получения) продукции (работ, услуг).

Если по условиям договора за товары (работы, услуги) должна быть произведена 100%-ная предоплата и курс пересчета условных денежных единиц определен на дату получения денег, то у организации не возникает суммовых разниц, так как сумма аванса, определенная в условных денежных единицах и уплаченная в рублях, была зафиксирована на счетах бухгалтерского учета в момент зачисления денег на расчетный счет продавца. Сумма реализации будет равна сумме полученного аванса. В расчетных документах указывается стоимость оказанной услуги, совпадающей с суммой фактического аванса.

При получении денег после отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) в случае изменения определенного договором курса возникают суммовые разницы. На сумму положительных суммовых разниц будет увеличена налогооблагаемая прибыль организации.

Необходимо отметить, что согласно Закону РФ N 19921 «О налоге на добавленную стоимость» (с изм. и доп.) в оборот, облагаемый упомянутым налогом, включаются любые получаемые налогоплательщиками денежные средства, если их получение связано с расчетами по оплате товаров (работ, услуг). Поэтому положительные суммовые разницы, которые возникают при получении оплаты в российских рублях, исчисленной исходя из условных денежных единиц в соответствии с заключенным договором, включаются в оборот, облагаемый налогом на добавленную стоимость, независимо от учетной политики, принятой в целях налогообложения. При этом различий в порядке начисления суммовых разниц для организаций, определяющих в своей учетной политике выручку для целей налогообложения «по отгрузке» или «по оплате», не существует.

Основной ошибкой при отражении отрицательных суммовых разниц является отсутствие корректировки суммы нетто облагаемой прибыли в приложении № 11 к Инструкции службы России № 37 «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций».

Согласно ст. 4 Закона Российской Федерации N 21161 «О налоге на прибыль предприятий и организаций» перечень затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, слуг), и порядок формирования финансовых результатов, учитываемых при расчете налогооблагаемой прибыли, определяются федеральным законом. До принятия указанного закона при определении состава затрат следует руководствоваться Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утверждённым постановлением Правительства РФ № 552 (с изм. и доп.), далее — Положение о составе затрат. Порядок налогообложения внереализационных доходов и расходов определен в п. 14 и 15 Положения о составе затрат. Согласно указанному нормативному акту в составе внереализационных расходов для целей налогообложения суммовые разницы не учитываются. Таким образом, убытки от возникающих отрицательных суммовых разниц не уменьшают облагаемую базу по налогу на прибыль.

В бухгалтерской отчетности, согласно п. 3.9 Приказа Минфина России № 97 «О годовой бухгалтерской отчетности организаций» (с изм. и доп.), суммовые разницы отражаются по статье «Прочие внереализационные доходы» или «Прочие внереализационные расходы».

3. Наиболее типичной ошибкой при формировании показателей себестоимости продукции (работ, услуг) является включение в нее затрат по ремонту основных средств, который на деле являлся не ремонтом, а, например, модернизацией.

Необходимо разграничение понятий «реконструкция», «модернизация» и «ремонт» основных средств, так как они не только являются разными по своей сути понятиями, но и в результате правильного отнесения этих затрат формируются себестоимость выпускаемой продукции (работ, услуг), стоимость основных средств организации и, как следствие, точные показатели бухгалтерского баланса.

Согласно Положению по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденному письмом Минфина России № 160, реконструкция, расширение и техническое перевооружение приводят к изменению сущности объектов, в отношении которых они производились. Затраты, возникающие при этом, не являются расходами по их содержанию.

Для обобщения информации о затратах в основные средства (земельные участки, объекты природопользования, нематериальные активы и др.), в том числе и по реконструкции, предназначен счет 08 «Капитальные вложения». Затраты по реконструкции основных средств, произведенные организацией, будут увеличивать их балансовую стоимость.

Кроме того, согласно п. «е» Положения о составе затрат затраты на проведение модернизации оборудования, а также реконструкции объектов основных фондов в себестоимость продукции (работ, услуг) не включаются.

Понятие «реконструкция» дано в письме Минфина СССР № 80 «Об определении понятий нового строительства, расширения, реконструкции и технического перевооружения действующих предприятий».

При отнесении работ к капитальному и текущему ремонтам и реконструкции следует руководствоваться Методическими указаниями по определению стоимости строительной продукции, утвержденными постановлением Госстроя России №31. Основным критерием ремонта является то, что он не увеличивает балансовой стоимости основных средств. Так, например, текущий ремонт направлен на поддержание основных средств в рабочем состоянии. К капитальному ремонту относятся работы по восстановлению или замене отдельных частей здания (сооружений) или целых конструкций (кроме полной замены каменных и бетонных фундаментов, несущих стен и каркасов) и инженерно-технического оборудования зданий в связи с их физическим износом. Модернизация здания или объекта является качественным улучшением планировки помещения (увеличение количества и качества услуг, оснащение недостающими видами инженерного оборудования и т. д.). Поэтому следует четко различать затраты на проведение ремонта, модернизации, реконструкции объектов основных средств и, соответственно, правильно формировать в этой части себестоимость продукции (работ, услуг).

Иногда неверно оформленные достаточно простые хозяйственные операции могут привести к серьезным финансовым санкциям для организации. Например, затраты, связанные с командировочными расходами.

В первую очередь необходимо уточнить, что не всякая поездка работника может быть названа командировкой. Деятельность самой организации может предусматривать наличие работ, связанных с вахтовым методом, носящих разъездной характер, и т. п. Такие поездки работников не будут считаться командировками. Отсюда можно сделать вывод о том, что следует четко различать понятия «служебная командировка» и «поездка, связанная с особенностями хозяйственной деятельности организации».

Понятие «служебная командировка» было дано в Инструкции Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС № 62 «О служебных командировках в пределах СССР». Пункт 1 указанной Инструкции определяет основной признак служебной командировки как поездки, связанной с производственной необходимостью, которая заключается в выполнении служебного поручения вне основного места работы сотрудника. Здесь следует отметить, что также могут существовать командировки, не связанные с производственной необходимостью. Следует четко разграничивать назначение всех поездок и, следовательно, правильно отражать в бухгалтерском учете затраты, связанные с ними. При этом необходимо помнить, что такие затраты являются нормируемыми. Согласно пп. «и» п. 2 Положения о составе затрат для целей налогообложения затраты на командировки принимаются в пределах, установленных законодательством.

Напомним, что должны быть соблюдены требования к правильному оформлению первичных документов, так как в дальнейшем, например при проверке налоговыми органами, эти документы помогут подтвердить обоснованность включения затрат по командировке в себестоимость продукции (работ, услуг). Заметим, что письмом Госналогслужбы России № 608/529@ было разъяснено, что списание с подотчетных лиц сумм, включая выданные на служебные командировки, может производиться на основании распоряжения руководителя проверяемой организации и только работникам данной организации (основным и совместителям), состоящим с ней в трудовых отношениях.

При отнесении затрат по арендным платежам нередки ошибки:

Во-первых, договор аренды должен быть зарегистрирован. Регистрация осуществляется в порядке, предусмотренном Федеральным законом № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним». Несоблюдение требований упомянутого Федерального закона влечет за собой недействительность этих сделок (ст. 165), и расходы по таким сделкам не подлежат включению в себестоимость.

Во-вторых, следует подразделять расходы, которые связаны с арендой основных средств, непосредственно связанных с производственной и непроизводственной деятельностью, так как источники возмещения таких расходов будут различными.

В-третьих, в договоре аренды должны быть четко определены те расходы по поддержанию имущества в исправном состоянии (например, проведение капитального ремонта), которые закреплены за арендатором. В противном случае при проверке такие расходы могут быть исключены из себестоимости.

4. Отсутствие раздельного учета затрат при наличии видов деятельности, по которым применяются разные ставки налога на прибыль.

При наличии видов деятельности, по которым применяются разные ставки налога на прибыль, в организации отсутствует раздельное ведение учета затрат по этим видам деятельности. Согласно п. 2.10 Инструкции Госналогслужбы России № 37 целях правильного исчисления налога на прибыль налогоплательщики должны обеспечить раздельное ведение учета в случае осуществления различных видов деятельности.

При этом должен четко разграничиваться поток первичных документов, относящихся к различным видам деятельности. Это означает, что необходимо обеспечивать наглядное отнесение тех или иных документов к соответствующему виду деятельности. Например, в первичных учетных документах (счетах, актах выполненных работ, накладных, приходных кассовых ордерах и т. д.) можно делать отметку должностного лица. В регистрах синтетического учета (мемориальных ордерах, бухгалтерских проводках, журналах, книгах, ведомостях, оборотно-сальдовых ведомостях, главной книге и др.) можно группировать данные также раздельно по видам деятельности или отражать операции, связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг), налогообложение которых осуществляется по разным ставкам по отдельным субсчетам соответствующих балансовых счетов.

При наличии видов деятельности, облагаемых по различным ставкам налога на прибыль, и отсутствии раздельного ведения учета затрат на производство и реализацию такой продукции проверяющие налоговые органы вправе применить максимальную ставку.

5. Ошибочный учет восстановительной стоимости и амортизации для целей налогообложения.

При проведении переоценки основных средств по инициативе организации в себестоимость включается амортизация, начисляемая исходя из восстановительной стоимости, и она же учитывается для целей налогообложения. Таким образом, организация не корректирует для целей налогообложения прибыль на сумму разницы, возникающей между амортизацией, которая начислена с учетом переоценки, и амортизацией, которая была бы начислена без учета переоценки основных средств.

В соответствии с п. 3.6 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/97, утвержденного Приказом Минфина России № 65н, организации имеют право переоценивать объекты основных средств не чаше одного раза в год (на начало отчетного года). Такая переоценка учитывается только для целей бухгалтерского учета. При начислении амортизации, учитываемой для целей налогообложения, основные средства должны учитываться по первоначальной (восстановительной) стоимости без учета переоценки, проводимой в добровольном порядке.

6. Неверное применение льгот по налогу на прибыль.

Согласно п. 4 ст. 6 Закона РФ «О налоге на прибыль предприятий и организаций» малые предприятия в первые два года работы не уплачивают налог на прибыль, если они осуществляют производство и переработку сельскохозяйственной продукции; производство продовольственных товаров, товаров народного потребления, строительных материалов, медицинской техники, лекарственных средств и изделий медицинского назначения; строительство объектов жилищного, производственного, социального и природоохранного назначения (включая ремонтно-строительные работы). При этом необходимо, чтобы выручка от указанных видов деятельности превышала 70% общей суммы выручки от реализации продукции (работ, услуг). В третий и четвертый годы работы указанные малые предприятия уплачивают налог в размере соответственно 25 и 50% установленной ставки налога на прибыль, если выручка от указанных видов деятельности составляет свыше 90% общей суммы выручки от реализации продукции (работ, услуг).

Указанная льгота не предоставляется малым предприятиям, образованным на базе ликвидированных (реорганизованных) предприятий, их филиалов и структурных подразделений.

Критерии отнесения предприятий к малым (включая среднюю численность работников) устанавливаются Федеральным законом № 88-ФЗ «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации».

Так, например, при применении этой льготы по налогу на прибыль малым предприятиям необходимо правильно установить состав учредителей. Согласно ст. 3 названного Федерального закона доля, принадлежащая одному или нескольким юридическим лицам, не являющимся субъектами малого предпринимательства, не должна превышать 25%; средняя численность работников за отчетный период не должна превышать определенных предельных уровней.

Если организация перечисляет средства на научно-исследовательские работы, то здесь необходимо обратить пристальное внимание на то, чтобы разработки по НИОКР действительно соответствовали научно-исследовательским и опытно-конструкторским работам.

Если организация осуществляет взносы на благотворительную деятельность неденежными средствами, бухгалтеру необходимо обратить внимание на то, чтобы передаваемое имущество было отражено через следующие счета: 46 «Реализация продукции (работ, услуг)»; 47 «Реализация и прочее выбытие основных средств»; 48 «Реализация прочих активов» (с погашением его стоимости за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации).

7. Правильный учет результатов от реализации основных средств, безвозмездной передачи основных средств и иного имущества.

Здесь необходимо обратить внимание на то, что при реализации основных средств и безвозмездной передаче основных средств и иного имущества организации отрицательный результат не уменьшает налогооблагаемую прибыль. При реализации основных средств и иного имущества организации в соответствии с п. 4 ст. 2 Закона РФ «О налоге на прибыль предприятий и организаций» для целей налогообложения учитывается лишь прибыль, полученная и определяемая как разница между продажной ценой и первоначальной, или остаточной, стоимостью этих фондов и имущества, увеличенной на индекс инфляции, который исчислен в порядке, устанавливаемом Правительством Российской Федерации. Возможность уменьшения валовой прибыли на сумму убытков, полученных при этом, упомянутым Законом не предусматривается. Также необходимо учесть, что при безвозмездной передаче товарно-материальных ценностей, согласно п. 9 раздела IV Инструкции Госналогслужбы России от II. 10. 95 г. № 39 «О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость», плательщиком является сторона, их передающая.

У получающей стороны на стоимость безвозмездно получаемых товарно-материальных ценностей (при отсутствии совместной деятельности) должна быть увеличена налогооблагаемая прибыль. При этом стоимость должна быть не ниже балансовой (остаточной по основным средствам) стоимости, по которой это имущество числилось у передающей стороны, указанной в акте приема-передачи. Исключение составляют средства, перечисленные в п. 2.7 Инструкции Госналогслужбы России № 37.

8. Необходимо внимательное отношение к оформлению первичных документов.

На практике можно часто встретить, например отсутствие составленных товарных отчетов, передачу материальных ценностей без оправдательных документов, отсутствие договоров о материальной ответственности и др.

Пунктом 1 ст. 9 Федерального закона № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами.

Кроме того, первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты:

а) наименование документа;

б) дату составления документа;

в) наименование организации, от имени которой составлен документ;

г) содержание хозяйственной операции;

д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

ж) личные подписи указанных лиц.

Эти требования обязательны для всех налогоплательщиков. В дальнейшем, например при проверке налоговыми органами, правильно оформленные первичные документы помогут подтвердить обоснованность включения затрат в себестоимость продукции (работ, услуг), отражения реализованной продукции, исчисления льгот и т. д.

9. Бухгалтер вносит изменения по допущенным ошибкам, которые были выявлены либо в ходе проверки налоговым органом, либо самостоятельно налогоплательщиком.

В соответствии с п. 1 ст. 54 части первой Налогового кодекса Российской Федерации при обнаружении ошибок (искажений), относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговых обязательств производится налогоплательщиком в периоде совершения ошибки.

Если невозможно определить конкретный период совершения ошибки, то корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки. При этом перерасчет налоговых обязательств может производиться как в сторону увеличения, так и в сторону уменьшения.

В случае если было выявлено занижение сумм налогов и сборов в бюджет и во внебюджетные фонды, которые должны были быть учтены в себестоимости (либо в финансовых результатах), то на сумму доначисленных налогов и сборов уменьшается налогооблагаемая прибыль текущего периода.

В целях избежания двойного налогообложения одних и тех же сумм налогооблагаемая прибыль должна быть уменьшена на суммы прибыли прошлых лет, выявленные и отраженные в бухгалтерском учете текущего отчетного периода, по которой был произведен перерасчет налога на прибыль за прошлый период. На сумму выявленного убытка прошлых лет, отраженного в отчетном периоде, валовая прибыль, соответственно, увеличивается. В приложении № 11 к Инструкции Госналогслужбы России № 37 по свободной строке также делается корректировка: убытки прошлых лет увеличивают налогооблагаемую прибыль (по строке 4.24), а прибыль прошлых лет уменьшает налогооблагаемую прибыль (по строке 5.7). Аналогичный порядок применяется организациями, имевшими убыток за прошлый период, в котором были выявлены ошибки.

Убытки по операциям с ценными бумагами, не имеющими рыночной котировки, т. е. не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, принимаются для целей налогообложения в пределах дохода от реализации ценных бумаг данной категории. В соответствии с Федеральным законом № 192-ФЗ «О первоочередных мерах в области бюджетной и налоговой политики» в Закон РФ N 21161 «О налоге на прибыль предприятий и организаций» и в Инструкцию № 17 также внесены изменения, определяющие условия формирования доходов и расходов по различным категориям ценных бумаг. Не включается в налогооблагаемую базу прибыль, полученная в связи с выкупом (погашением) ГКО и ОФЗ с постоянным и переменным купонным доходам. При этом организация должна реинвестировать полученные денежные средства от погашения этих ценных бумаг во вновь выпускаемые государственные ценные бумаги. При реализации первичными владельцами государственных ценных бумаг, полученных в результате реинвестирования, прибыль (убыток) определяется как разница между ценой реализации и их оплаченной стоимостью с учетом затрат, связанных с их приобретением и реализацией.

Внереализационные операции, в свою очередь, могут формироваться в результате: доходов, полученных от долевого участия в деятельности других предприятий; дивидендов, процентов по ценным бумагам, которые принадлежат организации; доходов от сдачи имущества в аренду; судебных издержек и арбитражных расходов; других операций, не связанных непосредственно с производством и реализацией продукции (работ, услуг); присужденных или признанных должником штрафов, пеней, неустоек и других видов санкций за нарушение договоров и т. д.

Согласно ст. 2 Закона РФ № 21161 объектами налогообложения являются только полученные прибыль, доходы, а имущественные права (права требования), т. е. неполученные доходы в виде присужденных и признанных должником штрафов, пеней и других санкций за нарушение, объектами налогообложения не признаются. Постановлением Конституционного Суда Российской Федерации № 14П (дело рассмотрено в связи с жалобой ОАО «Энергомашбанк») было признано, что объект налогообложения является существенным элементом налогового обязательства. Согласно Налоговому кодексу Российской Федерации налог считается установленным лишь при условии, что наряду с другими элементами налогообложения будет определен объект налогообложения, включающий имущество, прибыль, доходы, т. е. объект, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает обязанность по уплате налога.

Действующий порядок, предусматривающий включение в налогооблагаемую базу при начислении налога на прибыль неполученных сумм штрафов, пеней и других санкций, может повлечь нарушение имущественных прав налогоплательщика, так как налог фактически взимается не с прибыли, а за счет имущества, налоги с которого уже уплачены. Не исполненные организацией-должником обязанности по уплате налога возлагаются на кредитора, уплачивающего налог, который начислен на не полученные с должника суммы, за счет средств, которыми налогоплательщик как собственник может распоряжаться по своему усмотрению. Исходя из этого при определении налогооблагаемой базы для исчисления налога на прибыль согласно выводу, сделанному в указанном постановлении Конституционного Суда Российской Федерации, не следует учитывать присужденные (но фактически не перечисленные) в пользу банка-кредитора (или признанные его должником) суммы штрафов, пеней и других санкций.

В соответствии с постановлением Правительства РФ № 817 «О мерах по обеспечению правопорядка при осуществлении платежей по обязательствам за поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг)» в составе внереализационных расходов учитывается также просроченная дебиторская задолженность. Притом сумма списанной задолженности не уменьшает финансового результата, учитываемого при налогообложении прибыли организации-кредитора. Государственная налоговая инспекция по г. Москве на основании письма МНС России № В Г803/102 своим письмом № 1214/6898 довела до сведения, что налоговые органы вправе предъявлять организации-кредитору требование о списании в установленном порядке на убытки организации просроченной дебиторской задолженности при соблюдении одного из двух условий:

при наличии решения (постановления) судебного органа о признании сделки недействительной и взыскании в доход Российской Федерации всего полученного сторонами и причитающегося им по указанной сделке; по истечении общего срока исковой давности, который в соответствии со ст. 196 части первой ГК РФ установлен в три года, за исключением случаев, регулируемых в ином порядке в соответствии с действующим законодательством.

Отметим, что организация-кредитор должна принимать меры по взысканию этой задолженности, т. е. обращаться в суд. По истечении трех лет исковой давности для обоснованного списания дебиторской задолженности на финансовые результаты должно быть решение исполнительных органов.

В соответствии со ст. 20 Федерального закона N 3951 «О банках ы банковской деятельности» кредитная организация, неспособная удовлетворить требования кредиторов, лишается лицензии. Сведения о лишении банка лицензии должны быть опубликованы в официальном издании Банка России (Вестнике Банка России) в недельный срок со дня принятия соответствующего решения. Следовательно, если у организации «зависли» денежные средства в банке, лишившемся лицензии, то для списания этих средств как долгов нереальных к взысканию должно быть принято решение комиссии по банкротству. Если эти денежные средства — валютные, то их переоценка в рубли по курсу Банка России осуществляется вплоть до даты отзыва лицензии, так как обязательства кредитной организации в иностранной валюте учитываются в рублях по курсу Банка России, действовавшему на дату отзыва лицензии. С этого же момента прекращается начисление процентов, а также неустоек и иных финансовых санкций.

В составе внереализационных расходов организация учитывает налоги, относимые в соответствии с действующим законодательством на финансовые результаты. В настоящее время нет никаких указаний о том, что организации, ведущие определение выручки «по оплате», должны также исчислять налоги, относимые на финансовый результат, «по оплате» (за исключением косвенных налогов).

В соответствии со ст. 317 ГК РФ организации могут предусматривать валюту денежных обязательств в условных денежных единицах. Приказом Минфина России N 97. (п. 3.9) было установлено, что возникающие при осуществлении расчетов в соответствии с заключенными договорами в условных единицах суммовые разницы следует учитывать по статье «Внереализационные доходы (расходы). Положение о составе затрат не предусматривает в составе затрат, формирующих финансовый результат для целей налогообложения, наличия отрицательных суммовых разниц. Таким образом, возникающие отрицательные суммовые разницы не уменьшают финансового результата для целей налогообложения, а положительные учитываются в составе внереализационных доходов.

Статья 5 Закона РФ N 22161 устанавливает ставки налога на прибыль предприятий и организаций, которые могут быть пересмотрены только федеральными законами. С 1 апреля 1999 г. Федеральным законом № 62-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации «О налоге на прибыль предприятий и организаций» установлены новые, пониженные ставки налога на прибыль. Ставка налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет, установлена в размере 11 %, в бюджеты субъектов Российской Федерации — по ставкам не свыше 19%. По прибыли, полученной от посреднических операций и сделок, страховщиков, бирж, брокерских контор, банков, других кредитных организаций, по ставкам в размере не свыше 27%.

Организации должны уплачивать налог на прибыль исходя из суммы фактической прибыли с учетом предоставленных льгот и действующей ставки налога.

Перечень льгот устанавливается ст. 6 Закона РФ N 21161, а детализируется в разделе 4 Инструкции № 37. Условно льготы по налогу на прибыль можно подразделить на несколько категорий.

В первую категорию можно выделить прибыль отдельных предприятий (или видов деятельности), которая не подлежит налогообложению (например, прибыль религиозных объединений; прибыль, полученная от реализации детского питания, и др., согласно п. 4.6 Инструкции № 37).

После принятия Федерального закона № 10-ФЗ «О внесении дополнений в отдельные законы Российской Федерации о налогах» эта категория льгот дополнилась новым п. «к». Прибыль предприятий, направленная на производство и тиражирование кинопродукции, получившей удостоверение национального фильма, освобождается от налога на прибыль на сумму средств, фактически перечисленных в отчетном периоде. Каких-либо ограничений в размерах средств, в пределах которых может быть заявлена льгота. Федеральный закон не предусматривает. Организация, получившая такие средства, должна вести их учет по каждому фильму, имеющему статус национального. Кроме того, если по завершении работ над таким фильмом у организации остались целевые средства, то их можно использовать на финансирование работ по другому фильму (имеющему удостоверение национального).

Также освобождаются от налога на прибыль средства, направленные организациями кинематографии на финансирование строительства кинозалов (в том числе в порядке долевого участия), а также на погашение кредитов банков, полученных и использованных на эти цели, включая проценты по этим кредитам. Полученные средства должны быть использованы строго по целевому назначению.

Во вторую категорию можно выделить прибыль, уменьшаемую на сумму фактических затрат, которые произведены из прибыли, остающейся в распоряжении организации (например, затраты предприятий сферы материального производства на финансирование капитальных вложений производственного назначения; финансирование жилищного строительства). Эта льгота предоставляется также и на суммы кредитов (и процентов по ним), полученных и использованных на эти цели. Фактически произведенные расходы означают, что организация реально потратила собственные средства (например, погасила кредит, открытый на эти цели) или имеет собственный источник финансирования этих затрат (например, нераспределенную прибыль, накопленный износ и др.).

К сфере материального производства для получения этой льготы относятся предприятия и организации всех организационно-правовых форм собственности, направившие прибыль на указанные цели по развитию видов деятельности, поименованных по кодам 100008790 ОКОНХ, утвержденного Госкомстатом СССР, Госпланом СССР, Госстандартом СССР (письмом Госналогслужбы России № ШС602/768@ направлены Методические рекомендации по отдельным вопросам налогообложения, в частности с разъяснением этой позиции).

В третью категорию льгот можно выделить льготы, рассчитанные на понижение ставки налога на прибыль (например, если в организации работает не менее 50% инвалидов, то ставка налога на прибыль понижается на 50%; малые предприятия (по списку, определенному в п. 4.4 Инструкции № 37) не уплачивают налог на прибыль в первые два года работы, а в третий и четвертый годы уплачивают соответственно 25 и 50% от установленной ставки налога на прибыль). Следует добавить, что для получения льготы бухгалтер должен обеспечить раздельный учет затрат.

Льгота на финансирование капитальных вложений производственного назначения, в том числе в порядке долевого участия, жилищного строительства, а также на погашение банковских кредитов, полученных и использованных на эти цели (включая проценты по ним), предоставляется при условии полного использования сумм начисленного износа (амортизации) на последнюю отчетную дату. Для получения льготы бухгалтер без дополнительных записей на счетах бухгалтерского учета должен составить справочный расчет об имеющихся источниках произведенных затрат. Таким образом, из суммы затрат, учтенных по счету 08 «Капитальные вложения», исключается сумма износа, начисленная по основным средствам, которые принадлежат организации на отчетную дату, по счету 02 «Износ основных средств». По машинам, оборудованию и другим основным средствам, не требующим монтажа, учитываются затраты, отраженные в бухгалтерском учете по дебету счета 01 «Основные средства» и кредиту счета 08 «Капитальные вложения».

К собственной производственной базе относятся объекты основных производственных фондов, находящихся в собственности организации (или ее полном хозяйственном ведении).

В состав затрат на капитальные вложения включаются затраты на приобретение оборудования; на выполнение строительно-монтажных, ремонтно-строительных, проектно-изыскательских и других работ, которые непосредственно связаны с осуществлением нового строительства. Кроме того, включаются также расходы организации, произведенные в связи с реконструкцией, расширением, техническим перевооружением действующих объектов основных средств. Затраты по отводу земельных участков, на приобретение их в собственность также включаются в стоимость капитальных вложений. Кроме того, расходы на оплату труда строительных рабочих, накладные и другие расходы при выполнении капитальных вложений хозяйственным способом также включаются в состав затрат при капитальных вложениях.

Для получения этой льготы принимаются фактически произведенные затраты отчетного периода, независимо от сроков окончания строительства, т. е. реально истраченные на эти цели средства.

При определении этой льготы учитывается также расходование средств целевого банковского кредита. Кредит (и проценты по нему) должен быть подтвержден кредитным договором, использован строго на цели, установленные договором, а также погашен. Если фактические расходы (при выполнении первых двух условий) по погашению кредита не произведены, то уменьшение налогооблагаемой прибыли на величину произведенных капитальных вложений не производится.

Новой льготой является льгота по налогу на прибыль, полученную от вновь созданного производства (за исключением производств, созданных в рамках торговой, снабженческо-сбытовой и посреднической деятельности организаций), на период его окупаемости, но не свыше трех лет. Здесь вновь созданным производством признается производство, выделенное в обособленное структурное подразделение на базе новых (приобретенных или сооруженных) производственных мощностей. При этом их стоимость должна быть не менее 20 млн. руб., а технико-экономическое обоснование согласовано с государственными органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации. Если производство на базе производственных мощностей было приобретено как имущественный комплекс, оно не признается вновь созданным производством.

Согласно ст. 312 ГК РФ предприятием как объектом прав признается имущественный комплекс, используемый для осуществления предпринимательской деятельности. Предприятие в целом или его часть могут быть объектом купли-продажи, залога, аренды и других сделок, связанных с установлением, изменением и прекращением вещных прав. В состав предприятия как имущественного комплекса входят все виды имущества, предназначенные для его деятельности. Таким образом, не может признаваться вновь созданным производство, организованное на базе производственных мощностей приобретенного предприятия.

Льготу по налогу на прибыль могут иметь организации, осуществляющие расходы за счет прибыли, остающейся в их распоряжении. Они могут уменьшать налогооблагаемую прибыль на сумму затрат на содержание находящихся на их балансе объектов и учреждений здравоохранения, народного образования, культуры и спорта (согласно п. «6» п. 1 cт. 6 Закона РФ № 21161). При этом затраты должны осуществляться в соответствии с утвержденными местными органами государственной власти нормативами. Если такие нормативы не утверждены, то можно применять порядок определения расходов на содержание таких учреждений, действующий для аналогичных организаций, которые расположены на данной территории.

Согласно ст. 6 Закона РФ № 21161 установлена льгота для организаций, осуществляющих взносы на благотворительность за счет прибыли, остающейся в их распоряжении. При этом льгота принимается, если взносы фактически сделаны не только денежными средствами, но и имуществом (работами или услугами). Льгота предоставляется организациям, передавшим в порядке благотворительности произведенную ими продукцию или иное имущество. При этом должно быть соблюдено условие отражения этой передачи в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России № 56, через счета реализации 46 «Реализация продукции (работ, услуг)», 47 «Реализация и прочее выбытие основных средств», 48 «Реализация прочих активов» с погашением ее стоимости за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации.

Один из наиболее распространенных видов льгот — это льгота для организаций, получивших в предыдущем году убыток. При исчислении этой льготы следует руководствоваться письмом МНС России № ВГ602/976@ «О льготе по налогу на прибыль на покрытие убытка за предыдущий год».

Налоговые льготы, как правило, не уменьшают величины налогооблагаемой прибыли, исчисленной без учета льгот, более чем на 50%.

Организации, помимо налога на прибыль, уплачивают налоги на доходы и прибыль от отдельных видов деятельности.

Если организация получает дивиденды, проценты по акциям, облигациям и иным ценным бумагам, принадлежащим ей, то у этой организации возникает обязанность по уплате налога в размере 15%. При этом налог взимается у источника выплаты дохода с прибыли.

Если прибыль (доходы) была получена за границей, она включается в общую сумму прибыли, подлежащую налогообложению в Российской Федерации, и учитываются при определении размера налога. Однако сумма налога, уплаченная российскими организациями за границей в соответствии с законодательством иностранных государств, засчитывается при уплате налога на прибыль в Российской Федерации только в пределах сумм налога, уплаченных с дохода от источников за пределами Российской Федерации. При этом засчитываемая сумма не может превышать суммы налога на прибыль, которую должно уплатить российское предприятие в России по прибыли (доходу), полученной за границей. В настоящее время нормативными документами прямо не предусматривается перечень тех документов, которые организация обязана представить в налоговые органы в качестве основания для проведения зачета налога на прибыль. Однако, по нашему мнению, организация, получающая доходы за пределами Российской Федерации, всегда имеет документы, подтверждающие сумму начисленного и перечисленного ей дохода (например, выписки из протокола заседания учредителей, банковские документы на перевод и т. п.).

По ставке 70% облагаются доходы казино, игорных домов, видеосалонов. Здесь налог также взимается у источника выплаты, и объектом налогообложения является непосредственно доход, т. е. выручка без учета понесенных затрат.

Кроме названных платежей, плательщики налога на прибыль уплачивают дополнительные платежи исходя из фактически полученной прибыли с учетом внесенных авансовых платежей. Согласно п. 2 ст. 45 части первой НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика. В настоящее время нередки вопросы о том, когда следует считать авансовые и, соответственно, дополнительные платежи: в момент предъявления налогоплательщиком в банк поручения, в день списания кредитной организацией авансовых платежей с расчетного счета, в момент зачисления сумм на соответствующий бюджетный счет?

На наш взгляд, для производства расчетов с бюджетом по налогу на прибыль необходима сумма авансовых взносов налога, фактически поступивших в бюджет. Природа авансовых платежей такова, что они приравниваются к банковским кредитам, и за пользование средствами организации бюджетом уплачиваются проценты по учетной ставке Банка России как за пользование банковским кредитом. Таким образом, проценты могут быть начислены только на ту часть денежных средств, которые реально поступили в бюджет. При этом следует иметь в виду, что возврат средств из бюджета не может быть больше той суммы аванса, которая была уплачена.

Назад | | Вверх