Буквальным переводом английского термина offshore может быть «находящийся вдали от берега».
Основная цель использования офшорного центра — минимизация налоговых обязательств как в стране осуществления деятельности, так и в стране постоянного местонахождения предприятия. Эта цель достигается путем легального (законного) выведения всех или части доходов, оборотов, имущества из-под налоговой юрисдикции стран с высоким уровнем налогообложения.
В последние десятилетия темпы роста оборота, осуществляемого с применением института офшорных зон, превосходят темпы роста общих оборотов во внешнеэкономической деятельности. В практике международного налогового планирования активно используются налоговые особенности и преимущества сорока — пятидесяти стран и территорий. Наибольшее число таких стран и территорий расположено в Европе й Карибском регионе. В Европе это Андорра, Венгрия, Гернси, Гибралтар, Дания, Джерси, Ирландия, Кипр, Латвия, Лихтенштейн, Люксембург, Мадейра, Мальта, Монако, остров Мэн, Нидерланды, Соединенное Королевство Великобритании и Северной Ирландии, Франция, Швейцария. В отдельных схемах международного налогового планирования могут применяться особенности систем налогообложения Франции, Германии и Российской Федерации (Ингушетия, Калмыкия и другие территории, применяющие льготные режимы налогообложения доходов).
В Карибском регионе лидерами международного офшорного бизнеса являются: Антигуа и Барбуда, Аруба, Багамские острова, Барбадос, Белиз, Бермудские острова, Британские Виргинские острова, Каймановы острова, Невис и Сент-Китс, Нидерландские Антильские острова, Панама, острова Теркс и Кайкос.
В Северной Америке к территориям, предоставляющим особо льготные режимы налогообложения, сопоставимые с налоговыми режимами мировых офшорных центров, относятся Канада (Нью-Брансуик) и США (штаты Вайоминг, Делавер).
В Тихоокеанском регионе крупнейшими офшорными центрами являются: Вануату, Гонконг, Западное Самоа, острова Кука, Лабуан, Науру. В специальных налоговых схемах могут применяться особенности систем налогообложения Сингапура и Японии.
Лидерами офшорного бизнеса в Африке являются: Либерия, Маврикий, остров Мадейра, Канарские острова, Южно-Африканская Республика.
О масштабах офшорной деятельности свидетельствуют данные о регистрации компаний в странах и зонах, предоставляющих благоприятные режимы налогообложения доходов и имущества. По числу офшорных компаний мировыми лидерами являются: Антильские о-ва, Бермудские о-ва, Британские Вирджинские о-ва, Каймановы о-ва, Кипр, Лихтенштейн. В Лихтенштейне доход от зарегистрированных 40 тысяч офшорных компаний составляет около 30% бюджетных поступлений (регистрационные и ежегодные платежи). На Кипре к середине 90х годов от зарегистрированных 20 тыс. офшорных компаний доход ежегодно составлял примерно 200 млн. долл., (на Кипре уже было зарегистрировано 28 тыс. офшорных компаний). Примерно такой же доход Антильские острова получают за счет 30 тыс. зарегистрированных компаний. На Каймановых островах создано около 25 тыс. компаний. На Британских Вирджинских островах было зарегистрировано свыше 15 тыс. офшорных компаний, примерно по одной на каждого жителя острова (примечательно, что население административного центра Вирджинских островов Род Тауна составляет 4 тыс. человек). На Бермудских островах ежегодный доход от более чем 6,5 тыс. зарегистрированных компаний к середине 90х годов составлял около 25% валового национального дохода (250 млн. долл.), а все доходы от международной финансовой деятельности составляли около 40% валового внутреннего продукта страны. На островах Теркс и Кайкос зарегистрировано свыше 7 тыс. офшорных компаний.
С начала 80х годов отмечается бурный и постоянный рост создаваемых на офшорных территориях банков и банковских отделений, страховых и перестраховочных компаний. На Каймановых островах зарегистрировано свыше 500 офшорных банков, в том числе отделения или дочерние банки имеют 43 из 50 крупнейших банков мира.
К середине 90х годов совокупная сумма депозитных вкладов банковских отделений на Каймановых островах превышала 150 млрд. долл. В Гонконге действует свыше 300 банков с генеральной лицензией и свыше 1,5 тыс. отделений иностранных банков, 160 депозитных и 250 страховых компаний. На Багамских островах на банковский и финансовый сектор приходится около 8% валового внутреннего продукта страны. На острове Гернси зарегистрировано около 50 банков. На Бермудских островах зарегистрировано свыше 1300 страховых компаний различных типов; на Каймановых островах — 360 страховых компаний и отделений иностранных страховых компаний; на острове Гернси — около 200 страховых компаний.
В качестве офшоров могут выступать как развитые, так и развивающиеся страны или их территории. Благоприятные режимы налогообложения отдельных видов доходов предоставляют следующие высокоразвитые страны: Канада, Лихтенштейн, Люксембург, Мальта, Монако, Нидерланды, Соединенное Королевство Великобритании и Северной Ирландии, США, Франция, Швейцария и Япония. К динамично развивающимся странам и офшорным территориям относятся: Багамские острова, Барбадос, Бермудские острова, Британские Вирджинские острова, Гернси, Гибралтар, Гонконг, Джерси, Западное Самоа, острова Кука, Малайзия, Сингапур. Офшорные центры значительно различаются по такому показателю, как доход на душу населения. К середине 90х годов доход на душу населения на Каймановых островах составлял 27 тыс. долл., на Бермудских островах — 20 тыс., на Кипре — 12 тыс., на Барбадосе — 11,5 тыс., на островах Теркс и Кайкос — 5 тыс. долл. В группу стран и территорий с относительно низким уровнем дохода на душу населения включаются: Антигуа и Барбуда, Белиз, Вануату, Либерия, Невис и Сент Китс, Панама, Теркс и Кайкос, а также ряд других развивающихся стран.
Задавайте вопросы нашему консультанту, он ждет вас внизу экрана и всегда онлайн специально для Вас. Не стесняемся, мы работаем совершенно бесплатно!!!
Также оказываем консультации по телефону: 8 (800) 600-76-83, звонок по России бесплатный!
Офшорные центры могут дислоцироваться на территории самостоятельных государств, зависимых территорий, территорий в составе государств, владений с местным самоуправлением какого-либо государства.
Независимыми государствами являются: Джерси, Ирландия, Кипр, Лихтенштейн, Люксембург, Мальта, Монако, Багамские острова, Барбадос, Белиз, Невис и Сент-Китс (независимое государство — Федерация Сент-Кристофер и Невис), Панама, Вануату, Западное Самоа, острова Кука (по конституции являются независимым государством, входящим в свободную ассоциацию с Новой Зеландией), Сингапур.
Особую группу составляют территории, входящие в состав или находящиеся в подчинении (владении) какого-либо государства, но обладающие широкими правами в сфере местного самоуправления.
К владениям или зависимым территориям Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии относятся: Гернси (территория в составе), Гибралтар (территория в составе), остров Мэн (самоуправляемая территория), Бермудские острова (владение с местным самоуправлением), Британские Вирджинские острова (территория, находящаяся в подчинении), Каймановы острова (владение с местным самоуправлением), Терке и Кайкос (подчиненная территория с внутренним самоуправлением). Территориями Королевства Нидерландов являются Антильские острова (с местным самоуправлением) и Аруба (самоуправляемая территория). Заморские департаменты Французской Республики — Реюньон, Гваделупа, Гвиана, Мартиника и заморские территории. Остров Мадейра является территорией в составе Португалии с местным самоуправлением. Федеральной территорией Малайзии является остров Лабуан.
Офшорная территория (зона) может представлять собой часть основной территории унитарного, федеративного или конфедеративного государства: Нью-Брансуик (провинция Канады), штаты США — Вайоминг, Делавер, Флорида; кантон Цуг (в Швейцарской Конфедерации). Статус конкретной территории может меняться.
Офшорные страны и зоны можно условно подразделить на универсальные и специализированные. В современных условиях большинство офшорных стран, зон и территорий относится к числу универсальных, то есть предоставляющих льготные условия налогообложения независимо от видов деятельности предприятия. Примерами ведущих универсальных офшорных центров являются: Британские Вирджинские острова, Бермудские острова, Кипр, Каймановы острова, острова Кука.
К узкоспециализированным центрам и зонам можно отнести: Швейцарскую Конфедерацию (инвестиционная и банковская деятельность), Лихтенштейн (инвестиционная деятельность), Австрию (банковские услуги для физических лиц), Монако (налоговое планирование для физических лиц), Нидерланды (инвестиционная деятельность).
Офшорные центры и территории нередко подразделяются по возможностям использования международного траста.
Использование преимуществ офшорных стран и территорий, как правило, доступно потенциальным учредителям предприятий из любых стран. Вместе с тем профессионалы в сфере международного налогового планирования отмечают ориентацию отдельных офшорных центров и территорий на максимальное удовлетворение потребностей пользователей, происходящих из определенных стран. Известна ориентация островов Джерси и Гернси, а также Гибралтара на максимальный учет потребностей индивидуальных и корпоративных налогоплательщиков Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии. Карибские офшорные страны и территории в определенной мере ориентированы на клиентов из Соединенных Штатов Америки и Канады. Традиционные связи существуют между Либерией и США, Лихтенштейном и Германией, Лабуаном и Сингапуром. Офшорной территорией, стремящейся создать максимально благоприятные условия для деятельности российских налоговых резидентов, является Кипр.
Ориентация конкретного офшорного центра на предоставление услуг резидентам определенных стран может выражаться в различных условиях въезда и временного пребывания. Так, Багамские острова для подданных Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии, а также для граждан Канады и США допускают посещение и нахождение в течение трех недель без паспортов и виз, для пребывания свыше трех недель требуется только паспорт. Гражданам Бельгии, Греции, Италии, Исландии, Лихтенштейна, Люксембурга, Нидерландов, Монако, Швейцарии и Турции для посещения на тот же срок достаточно иметь паспорта, но визы не обязательны. Гражданам Австрии, Дании, Финляндии, Франции, Германии, Ирландии, Израиля, Южной Кореи, Португалии, Испании и Швеции для посещения достаточно иметь паспорта, но при пребывании свыше трех месяцев требуются визы. Граждане южноамериканских и центрально американских государств должны иметь паспорта, а визы требуются при пребывании на территории свыше четырнадцати дней. Для граждан других стран при посещении требуются и паспорта, и визы. Очевидно, что для лиц из некоторых стран созданы наибольшие удобства для организации и осуществления деятельности на данной территории. Особое значение условия въезда и временного пребывания имеют в тех случаях, когда на данной территории заключаются сделки, проводятся операции с реальными ценностями, наличными денежными средствами, организуются собрания акционеров и собрания директоров.
Для использования конкретной территории в качестве места учреждения компании важное значение может иметь членство страны (территории) в различного рода международных организациях и объединениях. Так, полными членами Европейского Сообщества являются Люксембург и Ирландия. Мальта и Кипр являются ассоциированными членами Европейского Сообщества. Особый статус имеет Гибралтар (лицензированные гибралтарские страховые компании могут осуществлять деятельность в странах — членах Европейского Сообщества). Не являются частью Европейского Сообщества острова Джерси, Генрси, Мэн, однако особые отношения этих офшорных центров с Соединенным Королевством Великобритании и Северной Ирландии создают ряд дополнительных уникальных возможностей. Заморские департаменты Франции рассматриваются как составная часть Европейского Сообщества. Особые взаимоотношения существуют между Нидерландскими Антильскими островами и Европейским союзом.
В принципе, любая страна имеет такие особенности налогового законодательства, которые могут быть использованы в целях международного налогового планирования. Однако многие государства целенаправленно создают особые (льготные) условия для осуществления международной деятельности. К таким центрам и странам в современном мире относится около восьмидесяти государств.
Основные типы налоговых юрисдикций и налоговые статусы компаний в офшорных центрах и зонах
Основными типами налоговых юрисдикций, подразделяемых по способу предоставления налоговых льгот при обложении доходов резидентов, являются следующие:
1. Не устанавливается обложение доходов какими-либо налогами;
2. Для определенных видов деятельности и видов предприятий предоставляется полное освобождение от налогообложения;
3. Устанавливается пониженный уровень ставок налогообложения доходов от отдельных видов предпринимательской деятельности;
4. Предоставляется специальный (льготный) режим налогообложения для холдинговых компаний;
5. Устанавливается стандартный или высокий уровень налогообложения доходов, но при этом для юридических лиц — нерезидентов предоставляются дополнительные льготы;
6. Используется территориальный принцип налогообложения.
В соответствии с первым типом налоговой юрисдикции отсутствует какое-либо налогообложение доходов компаний, зарегистрированных в данной стране. За странами, применяющими юрисдикции этого типа, закрепилась репутация «чисто офшорных» («полностью офшорных»), Деятельность компаний, зарегистрированных в этих странах, ни при каких условиях не приведет к налогообложению доходов в этой стране. Данный тип налоговой юрисдикции применяется следующими странами: Анкилла (Anquilla), Багамы (Bahamas), Бермуды, Каймановы острова (Cayman Islands), Науру (Nauru), Острова Теркс и Кайкос (Turks and Caicos Islands).
Налоговая юрисдикция второго типа предоставляет возможность полного освобождения от налогообложения доходов компаний, зарегистрированных в данной стране, но осуществляющих свою деятельность за пределами этой страны или территории. Как правило, запрет на деятельность в данной стране зафиксирован в законодательстве, регулирующем деятельность офшорных компаний, а также должен быть продублирован в уставных документах учреждаемой офшорной компании. В принципе, для пользователя при соблюдении действующих правил и ограничений нет разницы между юрисдикциями первой и второй категорий, но необходимо помнить, что в странах, имеющих налоговую юрисдикцию второго типа, при нарушении каких-либо обязательных условий деятельности возможно налогообложение доходов в стране регистрации, а также и применение штрафных санкций за нарушение налогового и гражданского права. К странам и территориям, использующим налоговую юрисдикцию второго типа, относятся следующие: Олдерни (Alderney), Антигуа (Antigua), Аруба (Aruba), Белиз (Belize), Британские Вирджинские острова (British Virgin Islands), Канарские острова — Испания (Canaru Islands — Spain), Острова Кука (Cook Islands), Гибралтар (Gibraltar), Гренада (Grenada),
Гернси (Guernsey), остров Мэн (Isle of Man), Государство Израиль (Israel), Джерси (Jersey), Королевство Иордания (Jordan), Либерия (Liberia), Лихтенштейн (Liechtenstein), Мадейра — Португалия (Madeira — Portuqal), Маршалловы острова (Marshall Islands), Маврикий (Mauritius), Княжество Монако (Monaco), Черногория (Montenegro), Монсерат (Montserrat), Нидерландские Антильские острова (Netherlands Antilles), Невис (Nevis), Найю (Niue), Ингушетия — Российская Федерация (Russian Federation), Сент--Китс (St. Kitts), Сент-Винсент (St. Vincent), Сейшельские острова (Seychelles), Вирджинские острова — США (U.S. Virgin Islands), Вануату (Vanuatu), Западное Самоа (Western Samoa).
Налоговые юрисдикции третьего типа предоставляют возможность обложения доходов по пониженным ставкам. Целый ряд стран и территорий отдельных государств предоставляет налоговые льготы одновременно второго и третьего типа для отдельных видов доходов резидентов, то есть для одних видов доходов предусматривается полное освобождение от налогообложения, а для других видов доходов устанавливается пониженный уровень налоговых ставок. Поэтому в третью группу попадают отдельные страны и территории, включенные во вторую группу. К странам и территориям, налоговая юрисдикция которых предоставляет возможность облагать определенные виды доходов по пониженным ставкам, относятся: Барбадос, Бельгия, Кипр, Дублин — Ирландия, Гибралтар, Гернси, остров Мэн, Израиль, Джерси, Лабуан — Малайзия, Мадейра — Португалия, Мальта, Маврикий и Швейцария. Приведенный список стран не следует считать исчерпывающим. В него могут включаться и другие страны, а также свободные экономические зоны, в которых устанавливается особый режим налогообложения отдельных видов доходов резидентов. Из бывших социалистических стран в данную группу может быть включена Венгрия в связи с тем, что с января 1994 года в этой стране введено законодательство, предусматривающее возможность создания компании с льготным режимом налогообложения (обложения доходов «офшорных компаний» по пониженным ставкам при условии выполнения ими установленных законом требований).
В четвертую группу включаются налоговые юрисдикции тех стран, которые предоставляют специальные режимы налогообложений для холдинговых компаний. В странах, входящих в эту группу, как правило, установлен общий высокий уровень налогообложения доходов компаний резидентов, но при этом для холдинговых компаний сделано исключение — им либо предоставлена возможность обложения доходов по пониженным ставкам, либо доходы от участия в капитале компаний, зарегистрированных в других странах, налогами не облагаются. К странам этой группы относятся Австрия, Германия, Дания, Испания, Люксембург, Нидерланды, Соединенное Королевство Великобритании и Северной Ирландии, Франция, Швеция.
Особенности налоговых юрисдикций пятого типа заключаются в том, что при определенных условиях компания, зарегистрированная в данной стране, для целей налогообложения в этой стране может не рассматриваться в качестве резидента, что вытекает из особенностей налогового законодательства, основные принципы которого были заимствованы из налогового законодательства Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии. К странам с данным типом налоговых юрисдикций относятся Барбадос, Британские Вирджинские острова, Гибралтар, Гренада, Ирландия, Сингапур и Свазиленд. С учетом определенных условий и оговорок в эту категорию иногда включают и само Соединенное Королевство Великобритании и Северной Ирландии.
К шестой группе относятся налоговые юрисдикции, основанные на принципе территориальности обложения доходов. В соответствии с данными юрисдикциями доходы, полученные резидентами этих стран за пределами этих стран, не облагаются налогами. Налоговые юрисдикции этого типа имеют Коста-Рика, Гонконг, Ливан, Малайзия, Панама, Сингапур и Южно-Африканская Республика.
Как правило, в любом офшорном центре и зоне компаний могут быть зарегистрированы компании с различным типом налоговых статусов. Налоговый статус компании определяет специфику налогообложения доходов компании (освобождение от налогов), а также имеет значение для использования норм международных соглашений об избежании двойного налогообложения.
К основным типам налоговых статусов относятся:
1) Национальная компания (обычная, зарегистрированная без присвоения особого статуса) (Ordinary National Company);
2) Национальная компания со специальным налоговым статусом;
3) Нерезидентная компания (Non Resident Company).
Национальная компания (Ordinary National Company)
Национальная компания — это обычная компания, зарегистрированная в данном государстве в соответствии с нормами действующего законодательства без присвоения ей какого-либо особого статуса. Национальная компания может быть образована в любой из форм, которые допускаются соответствующим корпоративным законодательством или гражданским правом. В России формы национальных компаний (предприятий) установлены Гражданским кодексом РФ и законами об обществах с ограниченной ответственностью, об акционерных обществах и другими законодательными актами.
Национальную компанию могут создать как резиденты, так и нерезиденты страны регистрации. В отдельных странах возможности учреждения национальной компании нерезидентами могут быть ограничены специальным законодательством. Кроме того, могут быть предусмотрены особенности учреждения и регистрации компании, создаваемой с участием физических и (или) юридических лиц — нерезидентов.
Национальная компания может осуществлять любые разрешенные виды деятельности и получать доходы как из источников в данной стране, так и из источников, расположенных за ее пределами.
На национальные компании в полном объеме распространяются все виды валютных ограничений, если такие ограничения установлены в стране регистрации.
Компания с этим статусом является субъектом обложения всеми установленными в данной стране налогами. При этом она может использовать все возможности и льготы, предоставляемые действующим налоговым законодательством.
В связи с тем, что национальная компания — это всегда налоговый резидент той страны, в которой она зарегистрирована, к ней применяются нормы заключенных этой страной соглашений об избежании двойного налогообложения доходов и имущества.
Практика применения национальных компаний чрезвычайно широка. В международном налоговом планировании обычные национальные компании, зарегистрированные в странах с различными типами юрисдикций и уровнями налогообложения доходов, используются с разными целями. Как правило, в странах с высоким уровнем налогообложения доходов компании с таким статусом регистрируются для использования преимуществ, предоставляемых соглашениями об избежании двойного налогообложения доходов и имущества, а также нередко для использования особых условий налогообложения прибыли в конкретной стране (например, принципа территориальности при обложении доходов, правил по определению налогооблагаемого дохода, различного рода целевых льгот). В странах с относительно низким уровнем налогообложения доходов или не устанавливающих налоги на доходы юридических лиц — резидентов национальные компании создаются с целью перераспределения на эти компании в схемах международного налогового планирования части прибыли предприятий, функционирующих в странах или зонах с повышенным уровнем налогообложения.
Национальная компания со специальным налоговым статусом
Национальная компания может приобрести при регистрации либо впоследствии специальный налоговый (льготный) статус. Приобретение этого статуса всегда связано с ограничением возможностей осуществления деятельности. Как правило, это запрет на осуществление деятельности с лицами — налоговыми резидентами данной страны или территории. Участниками такой компании обычно не могут быть физические и юридические лица — резиденты. Кроме того, возможны другие виды ограничений и запретов. В частности, на приобретение недвижимости, расположенной на территории соответствующего государства.
Национальные компании со специальным налоговым статусом рассматриваются как компании с налогооблагаемыми доходами в стране регистрации. Однако они могут быть либо освобождены от уплаты конкретных видов налогов, либо к ним применяются особые льготные правила налогообложения, если их деятельность отвечает каким-либо особым требованиям общего или специального законодательства. Тот факт, что компания с особым налоговым статусом является субъектом обложения в стране регистрации, в принципе, позволяет этим компаниям использовать нормы соглашений об избежании двойного налогообложения доходов и имущества, если такие Соглашения заключены между страной регистрации компании и страной, в которой осуществляется деятельность и которая выступает источником дохода. При этом следует помнить, что нормами конкретного соглашения или особенностями налогового законодательства страны — источника дохода могут быть установлены правила, исключающие применение норм международных соглашений к компаниям, имеющим специальный налоговый статус. Для решения вопроса о том, правомерно ли применение к той или иной компании либо к тому или иному виду выплачиваемого дохода режима, устанавливаемого международным соглашением, необходим тщательный анализ всех норм данного соглашения (особенно статей «лица, к которым применяются соглашения», «территория договаривающихся государств» и статей, регламентирующих налогообложение в особых случаях), дополнительных документов (протоколов, приложений), а также учет официальных разъяснений уполномоченного органа страны — источника дохода.
Виды специальных налоговых статусов национальных компаний многообразны. Они определяются особенностями местного корпоративного и налогового законодательства.
Специальный налоговый статус, получаемый при регистрации, как правило, снижает возможности применения к данному лицу конкретных норм международных соглашений.
К специальным налоговым статусам, получаемым при регистрации, относятся:
— международная деловая компания (International Business Company, IBC);
— офшорная компания (Offshore Company);
— международная компания (International Company).
В ряде стран о наличии льготного налогового статуса компании свидетельствует словосочетание «компания, зарегистрированная в соответствии с законом об офшорных (холдинговых) компаниях (либо указывается номер и дата принятия специального закона)».
Статус Международной деловой компании (1ВС) применяется в следующих странах и на территориях: Антигуа и Барбуда, Багамские острова, Барбадос, Белиз, Бермудские острова, Британские Вирджинские острова. Первоначально концепция IBC была разработана на Британских Вирджинских островах. Компания учреждается на основании соответствующего закона о международных деловых компаниях, предоставляющего право любому лицу самостоятельно или совместно с другими учреждать IBC. Такой компании гарантируется освобождение от уплаты любых местных налогов. Для регистрации достаточно одного акционера (физического лица или корпорации) и, при необходимости, одного директора. Собрания акционеров и/или директоров могут проводиться в любое время и в любом месте, в том числе их могут представлять доверенные лица. Акции могут выпускаться как с указанием номинальной стоимости, так и без нее, а также на предъявителя. Акционерный капитал IBC должен быть оплачен полностью, но требования к уставному капиталу минимальны. Выписки по счетам и сведения об акционерах или директорах не сообщаются в государственные органы и недоступны для посторонних.
1BC, как правило, запрещено:
1) вести предпринимательскую деятельность с лицами, постоянно проживающими в стране регистрации;
2) владеть полностью или частично недвижимостью в стране регистрации (исключение может предоставляться для офиса);
3) вести банковскую, страховую или деятельность по перестрахованию;
4) предоставлять юридический адрес другим компаниям.
В ряде других стран аббревиатура IBC может применяться к компаниям, имеющим налоговый статус, отличающийся от налогового статуса в вышеперечисленных странах. Так, IBC, создаваемые на острове Джерси являются резидентными компаниями, доходы которых подлежат налогообложению по специальной системе налоговых ставок. В том случае, когда такая компания получает прибыль из источников за пределами острова Джерси в размере до 3 млн. ф. ст., она подлежит налогообложению по ставке 2%. Применяются пониженные ставки, когда прибыль превышает этот уровень. IBC, зарегистрированные на Джерси, имеют право осуществлять ограниченную деятельность с налоговыми резидентами острова Джерси и получать доходы из источников на территории острова Джерси. В этом случае доход компании подлежит налогообложению по ставке в размере 20%. Это правило распространяется также на проценты, выплачиваемые банками, зарегистрированными на острове Джерси. В том случае, когда IBC не получает налогооблагаемого дохода, а также когда облагаемые доходы незначительны, компания должна уплачивать ежегодный сбор в размере не менее 1200 ф. ст. Статус IBC может быть также получен компаниями, инкорпорированными за пределами острова Джерси, а также их филиалами.
Офшорная компания как особый вид национальной компании может быть учреждена на острове Кипр. Учреждение офшорной компании на Кипре возможно только при получении предварительного согласия Центрального банка.
Для того чтобы пользоваться специальным налоговым статусом, компания должна одновременно соответствовать следующим требованиям:
— получать доходы только за пределами Кипра и покрывать все местные расходы за счет внешних источников;
— акциями компаний должны владеть, прямо или косвенно, нерезиденты в течение всего периода существования компании (резиденты могут выступать только в качестве номинальных держателей акций);
— компания не может привлекать средства из нескольких источников;
— ежегодно в Центральный банк должен предоставляться финансовый отчет, заверенный лицензированным аудитором.
Кроме того, без получения специальной лицензии офшорная компания не может осуществлять банковскую и страховую деятельность.
«Международную компанию» можно рассматривать как специфическую форму национальной компании с льготным налоговым статусом. Эта правовая форма используется на островах Кука и в Западном Самоа. На островах эти компании могут быть зарегистрированы в соответствии с законом о международных компаниях. По сравнению с международными деловыми компаниями (IBC) эта форма предоставляет учредителям некоторые дополнительные возможности. В частности, международные компании могут быть учреждены без акционерного капитала, что позволяет учредителям избегать ограничений, накладываемых валютным законодательством, а также не нарушать норм законодательства о контролируемых иностранных компаниях.
Особый налоговый статус может быть приобретен после регистрации национальной компании.
Существует два типа налоговых статусов, приобретаемых после регистрации:
— условно-льготные компании (Qualifying Company);
— компании, освобожденные от налогов (Exempt Company — освобожденная компания).
Условно-льготная компания — это компания, имеющая право выбирать ставку налогообложения дохода при условии соответствия деятельности установленным правилам. Компании этого типа используются, когда международное соглашение предусматривает освобождение от обложения выплачиваемых доходов в стране-источнике только при условии, что доход получателя (в форме дивиденда) подлежит налогообложению в стране постоянного местопребывания (регистрации) в размере не менее половины от размера налогообложения в стране — источнике дохода. Подобные условия предусматривают многие соглашения, заключенные странами Западной Европы. Представление документа о том, что доход материнской компании (получателя дивиденда) подлежит обложению по ставке, составляющей не менее одной второй от ставки в стране — источнике дохода, является основанием для освобождения от налогов выплачиваемых дивидендов в стране-источнике. К странам и территориям, предоставляющим такой налоговый статус национальным резидентам, относятся: Гибралтар, остров Мэн, Американские Вирджинские острова.
Статус освобожденной от налогов компании может быть получен как при регистрации компании, так и после регистрации. Если этот статус приобретается после регистрации, компания вправе претендовать на особый режим налогообложения доходов по соглашению об избежании двойного налогообложения в тех случаях, когда компания подлежит обложению налогом в стране регистрации. Ряд стран и офшорных территорий — Вануату, Гернси, Гибралтар, Джерси, Ирландия, Каймановы острова, остров Мэн, Лихтенштейн, острова Теркс и Кайкос предоставляют учредителям возможность сперва зарегистрировать стандартную национальную компанию, а затем оформить предоставление сертификата (свидетельства) об освобождении от налогов на определенный срок.
На острове Джерси статус освобожденной компании должен получаться (подтверждаться) ежегодно.
Кроме указанных типовых (стандартных) видов льготных налоговых статусов, могут существовать дополнительные виды.
Дополнительные виды льготных налоговых статусов можно подразделить на две большие группы:
1) льготный налоговый статус, получаемый в связи с регистрацией компании в какой-либо зоне с льготным режимом налогообложения;
2) льготный налоговый статус, связанный с особенностями экономической деятельности (льготный отраслевой налоговый статус).
Льготные режимы налогообложения могут предоставляться свободными экономическими зонами, зонами свободного предпринимательства, льготными таможенными зонами, технопарками и т.д. Следует подчеркнуть, что, как правило, льготный налоговый статус, получаемый при регистрации в свободных экономических зонах и других зонах, устанавливающих льготы по налогообложению доходов, не является препятствием для использования норм соглашений об избежании двойного налогообложения доходов и имущества (кроме тех случаев, когда в соглашении особо оговаривается, что нормы данного соглашения не будут применяться к предприятиям, зарегистрированным в конкретных свободных экономических или иных зонах).
В связи с тем, что подобного рода оговорки не практиковались при заключении соглашений ни бывшим СССР, ни Российской Федерацией, предприятия (и их учредители), зарегистрированные в российских свободных экономических зонах и иных: территориях, предоставляющих льготные режимы налогообложения доходов, могут использовать преимущества международных налоговых соглашений.
Компании, зарегистрированные на острове Лабуан (Малайзия), на острове Мадейра (Португалия), имеющие статус национальных компаний, в принципе, могут использовать нормы соглашений об избежании двойного налогообложения, заключенных соответственно Малайзией и Португалией.
Льготный налоговый статус, связанный с особенностями экономической деятельности компании (льготный отраслевой налоговый статус), обычно приобретается компанией при прохождении соответствующих процедур регистрации и лицензирования. Льготный отраслевой налоговый статус обычно не является препятствием для использования норм международных налоговых соглашений, заключенных страной, регистрации компании. Такой льготный налоговый статус многие страны предоставляют предприятиям банковской и инвестиционной сфер, страховым компаниям, судовладельцам и международным перевозчикам, предприятиям туристического и гостиничного бизнеса. В отдельных странах и офшорных центрах предоставляются льготные режимы налогообложения компаниям, инвестирующим средства в строительство, промышленность и сельское хозяйство.
Нерезидентная компания (Non Resident Company)
Статус нерезидентной компании означает, что в данной стране компания не подлежит налогообложению в соответствии с нормами национального налогового законодательства, установленными для резидентных компаний. Нерезидентная компания может быть создана только физическими и/или юридическими лицами — нерезидентами. Нерезидентной компании, как правило, запрещено вести деятельность с налоговыми резидентами страны регистрации. При получении доходов только из источников, расположенных за пределами страны (территории) регистрации, нерезидентная компания не подлежит налогообложению. Тот факт, что компания с этим статусом не является субъектом налогообложения в стране регистрации, исключает возможность применения к таким компаниям норм соглашений об избежании двойного налогообложения.
Таким образом, как правило, к доходам, получаемым национальной компанией, не имеющей какого-либо особого налогового статуса, всегда применяются нормы международных соглашений об избежании двойного налогообложения доходов; к доходам компаний-резидентов (национальных компаний) с особым налоговым статусом нормы этих соглашений могут применяться, а могут и не применяться; нерезидентные компании — исключены из сферы применения этих соглашений.
Цели применения и функции офшорных компаний
Основные функции офшорных компаний многочисленны.
Предприятие, зарегистрированное в офшорном центре или в зоне с льготным налоговым режимом, практически может выступать в одном (или нескольких) из следующих качеств:
— поставщик при импорте;
— покупатель при экспорте;
— участник бартерных операций;
— посредник — независимый агент;
— подрядчик;
— владелец имущества;
— владелец и продавец товарного знака, авторских прав;
— лицензиар товарного знака, авторских прав;
— лизингодатель недвижимого имущества и оборудования;
— инвестор;
— держатель акций (холдинг);
— держатель банковского счета;
— залогодержатель;
— гарант по обязательствам;
— работодатель;
— кредитор;
— заемщик (ссудополучатель);
— судовладелец;
— перевозчик в сфере международной торговли;
— страховщик;
— доверительный управляющий.
Поставщик при импорте
Если офшорная компания используется при импорте товаров, то, как правило, применяется завышение цены, что позволяет снизить налогооблагаемый доход у предприятия, реализующего товар внутри страны. Данная модель поведения имеет свои недостатки. При завышении цены импортируемого товара возрастают платежи по тем налогам и сборам, объектом обложения которыми является таможенная стоимость товара. К таким налогам относятся: таможенные пошлины и сборы, налог на добавленную стоимость, взимаемый при ввозе товара на территорию страны для целей реализации.
При применении офшорной компании в импортных схемах обычно необходимо произвести сопоставление обязательств по налогу на прибыль и по налогам, взимаемым с таможенной стоимости ввозимого товара.
Однако ряд товаров может освобождаться от таможенных пошлин, кроме того, возможно взимание таможенной пошлины по льготному тарифу, а также применение льготных ставок налога на добавленную стоимость, взимаемого при импорте. В последних случаях использование офшорной компании для ввоза товаров становится чрезвычайно эффективным.
Льготные тарифы таможенных пошлин, как правило, устанавливаются при импорте товаров из развивающихся стран, а также из тех стран, которые входят в таможенные союзы, ассоциации, объединения. Например, в странах Европейского союза отменены пошлины, взимаемые при пересечении границы, если товар ввозится из страны — члена ЕС.
Существуют также варианты налоговых схем, когда с помощью офшорной компании осуществляется занижение цен импортируемого товара. Это применяется в тех случаях, когда дальнейшая переработка сырья или полуфабрикатов осуществляется в льготной экономической зоне (зоне свободного предпринимательства, свободной экономической зоне, зоне с льготным уровнем налогообложения прибыли и т.д.) страны — импортера товара. Занижение контрактной импортной цены дает возможность снизить величину уплачиваемых таможенных импортных пошлин и налога на добавленную стоимость при ввозе товара. Переработка товара в зонах с льготами по налогу на прибыль в этом случае позволяет иногда достичь оптимального эффекта общей минимизации налоговых обязательств в рамках международной группы компаний (предприятий, связанных взаимным участием в капитале либо контролируемых из одного центра).
Покупатель при экспорте
Использование офшорной компании при экспорте товаров обычно позволяет продать товар по предельно низким ценам, а затем перепродать офшорной компанией конечному покупателю по уровню рыночных (мировых) цен. Облагаемая прибыль национального экспортера в этом случае остается минимальной, а разница между реальной и заниженной ценой при экспорте образует прибыль офшорной компании, зарегистрированной в стране с льготным либо нулевым уровнем налогообложения доходов.
Схемы международного налогового планирования могут также предусматривать вариант, когда национальное предприятие-производитель завышает экспортную стоимость товара. Такие схемы являются относительно редкими. Смысл их использования состоит в том, чтобы максимально завысить величину налога на добавленную стоимость, возвращаемого или засчитываемого национальному производителю при поставке товара на экспорт. Обычно это делается в тех случаях, когда у национального производителя не предполагается существенных налоговых обязательств по налогу на прибыль, но отсутствуют иные реальные возможности получить возмещение прежде уплаченного налога на добавленную стоимость. Разумеется, подобная схема применяется только в тех случаях, когда ставки вывозных (экспортных) пошлин относительно невысоки либо не применяются к данному виду товара.
Участник бартерных операций
Офшорная компания как участник бартерных операций используется на основании вышеизложенных принципов. Однако в некоторых случаях, с учетом особенностей национального законодательства по налогообложению прибыли и добавленной стоимости, а также механизма взимания ввозных и вывозных пошлин, сделки по бартеру приобретают дополнительные преимущества по сравнению с отдельно осуществляемыми экспортными и импортными сделками.
Такие преимущества могут быть при определении момента реализации и, соответственно, момента возникновения налоговых обязательств по налогу на прибыль, по минимизации экспортных либо импортных таможенных пошлин, в связи с особенностями определения таможенной стоимости по бартерным операциям. Как правило, дополнительные преимущества бартерных операций существуют во внешней торговле с теми странами, где установлены жесткие правила валютного регулирования и валютного контроля, а также отсутствует эффективное взаимодействие налоговых таможенных служб и органов валютного контроля. В современных условиях в Российской Федерации такие потенциальные преимущества существенно снизились по сравнению с концом 80-х — началом 90-х годов в результате совершенствования системы налогообложения прибыли и усиления контроля.
Особенно широкой сфера применения «бартерного офшорного предприятия» может быть в тех случаях, когда внешнеторговые поставки осуществляются одновременно между несколькими странами, установившими жесткие режимы валютных ограничений и валютного контроля. В этом случае офшорное предприятие фактически выполняет функцию клиринговой палаты в международных внешнеторговых и валютно-кредитных отношениях, что позволяет не только снижать объемы налоговых обязательств, но и существенно уменьшить уровень издержек при расчетах между импортерами и экспортерами, эффективно регулировать возникающие проблемы периодически образующейся задолженности.
Посредник — независимый агент
Применение офшорной компании в виде посредника — независимого агента позволяет осуществлять дополнительные платежи, одновременно выделяя их из потока расчетов по экспорту и импорту. Особой сферой применения офшорной компании — независимого агента являются различные виды подрядной деятельности. Основное отличие использования офшорной компании — независимого агента от использования офшорной компании в качестве импортера, экспортера, участника бартерных операций заключается в том, что с независимым агентом либо заключается дополнительный договор на оказание каких-либо услуг (как правило, связанных с поиском подходящего контрагента), либо в основном договоре устанавливается особый режим возмещения расходов данного агента.
Поставщиком по импорту либо покупателем по экспорту, либо подрядчиком при выполнении каких-либо работ в этом случае остается предприятие, зарегистрированное не в офшорной зоне. Это позволяет в ряде случаев эффективно использовать преимущества международных соглашений в сфере торговли, а также претендовать на особые условия налогообложения при осуществлении других видов деятельности, то есть использовать соглашения об избежании двойного налогообложения доходов и имущества, которые были бы неприменимы, если бы контрагентом по договору было офшорное предприятие.
Подрядчик
При использовании офшорного предприятия в качестве подрядчика, как правило, достигается увеличение расходов, учитываемых при налогообложении прибыли национального предприятия. Другими словами, часть балансовой прибыли «забирается» у национального производителя и «переводится» на предприятие, зарегистрированное в офшорной зоне. При создании подобных схем особое внимание еле дует уделять тем статьям расходов, которые законодатель определил в качестве вычитаемых при определении налогооблагаемого дохода национального предприятия.
Всегда следует помнить, что ряд расходов может вычитаться (в российских условиях «относиться на себестоимость») в ограниченных размерах. Это относится к расходам на рекламу, на представительство и т.д.
С другой стороны, при построении подобных схем важно иметь в виду, что подрядная деятельность офшорной компании налоговыми органами всегда будет рассматриваться как деятельность, осуществляемая на территории данного государства, что, в свою очередь, приведет к тому, что оплата подрядных работ будет классифицирована как доход, получаемый из источников на территории данного государства. То есть доходы офшорного предприятия — подрядчика при выполнении подрядных работ будут подлежать налогообложению в той стране, в которой эти работы осуществляются.
В этой связи особую привлекательность в качестве места регистрации предприятия, осуществляющего подрядные работы, приобретают страны и территории, на которые распространяется действие международных соглашений об избежании двойного налогообложения. Как правило, такие соглашения развитые государства не заключают с офшорными территориями, однако какое-либо государство после подписания соглашения может учредить свободную экономическую зону, ввести льготный режим налогообложения определенных видов доходов, установить отдельные специфические налоговые льготы для зарегистрированных предприятий.
Из примерно 30 стран, на территории которых активно используются схемы международного налогового планирования, и установивших льготные режимы налогообложения отдельных видов доходов, регистрации предприятий, у 11 стран количество заключенных соглашений об избежании двойного налогообложения доходов с иностранными государствами составляет Ши более: Барбадос — 10, Португалия (соглашения распространяются на предприятия, зарегистрированные на острове Мадейра) — 13, Мальта — 22, Кипр — 26, Ирландия — 27, Люксембург — 29, Сингапур — 30, Малайзия (соглашения распространяются на предприятия, зарегистрированные на острове Лабуан) — 35, Швейцария — 40, Нидерланды — 50, Канада (в принципе, возможно распространение на предприятия, зарегистрированные в Нью-Брансуике) — 60. С Россией соглашения об избежании двойного налогообложения заключили Ирландия, Канада (Нью-Брансуик), Кипр, Люксембург, Малайзия (Лабуан), Нидерланды, Швейцария.
Владелец имущества
При использовании офшорной компании в этом качестве ей либо передается, либо продается, либо непосредственно на нее первоначально приобретается какое-либо имущество.
Офшорная компания в качестве владельца имущества обычно используется для достижения следующих основных целей:
1) защиты имущества от обращения взыскания по обязательствам должника;
2) минимизации налоговых обязательств.
Приобретение имущества на офшорное предприятие позволяет избежать ситуации, когда на это имущество обращается взыскание по налоговым или иным обязательствам лица. Обычно подобные меры предпринимаются в отношении недвижимого имущества, а также отдельных видов дорогостоящего движимого имущества в тех случаях, когда владелец этого имущества имеет основании предполагать, что на это имущество может быть наложено взыскание в результате невыполнения им каких-либо обязательств (задолженность по налогам, невозврат ссуды, штрафные санкции, нанесение ущерба и т.д.). Следует подчеркнуть, что в законодательстве многих офшорных государств и территорий специально оговорены те случаи, когда обращение взыскания на имущество зарегистрированной на данной территории компании является возможным (как правило, это случаи мошеннического использования создаваемых коммерческих и некоммерческих структур). Вместе с тем, претензии налоговых органов других стран могут не приниматься во внимание.
Офшорная компания — владелец имущества может использоваться для минимизации обязательств по следующим видам налогообложения:
— по налогам на имущество;
— по налогам на доходы от использования имущества;
— по налогам при продаже имущества;
— по налогам на наследства и дарения.
Налоги на имущество, устанавливаемые в современных условиях, чрезвычайно многообразны. Действующие системы налогообложения могут предусматривать совокупное обложение стоимости имущества, принадлежащего отдельному лицу (физическому или юридическому). В этом случае уменьшение стоимости имущества, находящегося в одних руках, нередко предоставляет возможности либо избежать уплаты налога, либо снизить размер общих налоговых обязательств в результате использования необлагаемого минимума или дополнительных льгот. Кроме того, существенные налоговые преимущества могут возникать в том случае, когда собственником имущества становится юридическое лицо (например, возможность начисления амортизации).
Доходы от использования имущества у физического лица обычно включаются в налогооблагаемую базу на общих основаниях. При этом нередко отсутствуют возможности вычитать в полном объеме расходы, произведенные для извлечения доходов от использования имущества. Если имущество принадлежит юридическому лицу, то доходы, извлекаемые им от использования имущества, в соответствии с нормами действующего налогового законодательства могут быть уменьшены при определении налоговых обязательств на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, произведенных для извлечения этих доходов. При этом правила вычета понесенных расходов часто бывают более благоприятными по сравнению с аналогичными правилами, применяемыми при исчислении налоговых обязательств физического лица.
Кроме того, если имущество зарегистрировано на офшорное предприятие, существует возможность заключения параллельных сделок, избежания различного рода валютных и специальных ограничений.
Налоги при продаже имущества, особенно недвижимого, могут достигать весьма существенных размеров. В ряде стран существуют запреты и ограничения на перепродажу отдельных видов недвижимого имущества. Как правило, продажа недвижимости требует нотариальной и государственной регистрации, что приводит к значительным расходам по оплате соответствующих пошлин и сборов. Для избежания подобных затрат и обхода ограничений обычно используется схема, в соответствии с которой продается не само имущество, а компания (юридическое лицо), которая владеет данным имуществом. То есть продается стопроцентный пакет акций этой компании.
Такие схемы чрезвычайно широко используются при продаже недвижимости во многих западноевропейских странах. Следует, однако, помнить, что в законодательстве ряда стран, а также в отдельных соглашениях об избежании двойного налогообложения доходов и имущества предусмотрены соответствующие механизмы по предотвращению возможностей совершения подобных сделок либо устанавливаются специальные режимы налогообложения сделок с акциями компаний, владеющих объектами недвижимости.
Офшорные компании используются также для минимизации обязательств по налогам на наследства и дарения. Простое использование схемы с владением акцией офшорного предприятия иногда позволяет ограничить объект обложения этими налогами первоначальной (либо балансовой) стоимостью акций предприятия, владеющего имуществом. В противном случае, если объектом обложения налогами на наследство или дарение становится объект недвижимости или иное имущество, переход права собственности на которое требует специальной нотариальной и государственной регистрации, в соответствии с национальным законодательством может потребоваться перерасчет (переоценка) стоимости имущества. Это нередко приводит к увеличению базы налогообложения.
Дополнительные возможности минимизации налогообложения при наследовании и дарении, а также при других видах налогообложения предоставляют схемы, основанные на концепции международного траста.
Владелец и продавец товарного знака, авторских прав
При продаже авторских прав и товарных знаков офшорная компания получает доход от внешнеэкономической деятельности, а не доход из источников, расположенных на территории страны — покупателя товарного знака или авторских прав. Если офшорная компания не имеет постоянного представительства в этой стране, то соответствующая плата должна осуществляться без удержания налога у источника. В стране регистрации эта компания уплачивает налог на доходы в соответствии с местным налоговым законодательством. Для продажи авторских прав и товарных знаков наличие соглашения об избежании двойного налогообложения доходов не имеет никакого значения.
Схема с продажей авторских прав и товарных знаков обычно позволяет не только уменьшить налогооблагаемую базу по налогу на прибыль у предприятия-покупателя, но и избежать обложения таможенными пошлинами, что произошло бы, если бы продавался какой либо товар. Однако схема с продажей авторских прав обычно связана с совершением ряда действий и определенными расходами. При продаже права на использование товарного знака этот товарный знак должен быть зарегистрирован в соответствии с нормами и правилами государства, в котором расположен покупатель товарного знака, то есть экспортер должен осуществить процедуру регистрации товарного знака, уплатив при этом государственную пошлину. В российских условиях иностранное юридическое лицо может осуществить процедуру регистрации знака, только действуя через патентного поверенного, имеющего специальную лицензию. Ряд методологических и процедурных моментов в данной сфере не являются окончательно урегулированным, что может создавать дополнительные сложности.
Основное преимущество использования офшорной компании в качестве владельца авторских прав заключается в том, что стороны по договору об уступке авторских прав не ограничены какими-либо условиями при определении цены договора. Если имеет место продажа товара, то таможенные и налоговые органы могут использовать различные способы определения таможенной стоимости товара, что неприменимо к цене при продаже авторских прав, патентов, товарных знаков.
Лицензиар товарного знака, авторских прав
Офшорная компания может выступать как лицензиар товарного знака, авторских прав. Основное отличие от продажи товарного знака (авторских прав) заключается в том, что если при продаже права использования товарного знака, авторских прав полностью и безвозмездно переходят к покупателю, то при выдаче лицензии лицензиату передается право на их использование в соответствии с условиями лицензионного договора.
Во втором случае имеет место пассивная экономическая деятельность иностранного юридического лица (офшорной компании) на территории государства-лицензиата, и иностранное юридическое лицо получает доход из источников, расположенных на территории этого государства. Роялти (лицензионные платежи), производимые лицензиатом, могут осуществляться в адрес лицензиара только при условии удержания налога у источника в соответствии с нормами действующего законодательства страны-лицензиата, если иное не предусмотрено условиями договора об избежании двойного налогообложения доходов, подписанного между странами лицензиара и лицензиата. Таким образом, для эффективной минимизации налоговых обязательств компанию, которой принадлежат авторские права, следует регистрировать в той стране, которая имеет соответствующее соглашение со страной лицензиата.
Следует подчеркнуть, что ряд стран не предусматривает налогообложения доходов, переводимых за границу, от авторских прав и лицензий. В соответствии с национальным налоговым законодательством освобождение от обложения переводимых за границу доходов от авторских прав и лицензий установили: Багамские острова, Барбадос (для офшорных предприятий), Бахрейн, Бельгия (для компаний, зарегистрированных в Координационном Центре), Бермудские острова, Гибралтар (для освобожденных компаний), Гонконг, Саудовская Аравия, Швейцария, Каймановы острова, Катар, Кипр (для офшорных компаний), Кувейт, Лихтенштейн (для домицилированных компаний), Люксембург (для холдинговых компаний), Маврикий, Мали, Мальта, Монако, Нидерландские Антильские острова, Нидерланды, Норвегия, Объединенные Арабские Эмираты. Национальное законодательство может предусматривать также освобождение отчислений от права пользования торговой маркой и/или авторскими правами. Так, в Ирландии не облагаются у источника отчисления, переводимые за право пользования торговой маркой и авторскими правами, за исключением прав на использование фильмов, а Дания и Уругвай освобождают от налогообложения только переводимые за границу отчисления за пользование авторскими правами, за исключением прав на использование фильмов.
От удержания налога у источника при перечислении доходов от авторских прав и лицензий в Российскую Федерацию и из Российской Федерации в соответствии с действующими соглашениями Российской Федерации об избежании двойного налогообложения доходов освобождаются компании, зарегистрированные в ряде стран. В список стран, условия соглашений с которыми устанавливают такое освобождение, включаются: Австрия, Бельгия, Венгрия, Германия, Дания, Ирландия, Италия, Кипр, Люксембург, Нидерланды, Норвегия, Соединенное Королевство Великобритании и Северной Ирландии, США, Финляндия, Франция, Швейцария, Швеция.
Другие соглашения Российской Федерации об избежании двойного налогообложения предусматривают льготные ставки при налогообложении отдельных видов доходов этой группы, подлежащих взиманию у источника выплаты при перечислении за границу. Например, соглашение с Испанией устанавливает освобождение для процентных отчислений по использованию авторских прав, за исключением фильмов, и ставки в размере 5% по отчислениям за право пользования патентом и торговой маркой. Аналогичное освобождение устанавливает соглашение с Японией (за использование авторских прав), а льготная ставка налога, взимаемого у источника, установлена в размере 10%. Соглашение с Канадой освобождает от обложения у источника отчисления за право пользования патентом и отчисления за использование авторских прав, исключая фильмы, а для отчислений за право пользования торговой маркой установлена максимальная ставка налога у источника в размере 10%.
Для достижения наибольшей эффективности, схемы с участием офшорной компании лицензиара строятся таким образом, чтобы между странами лицензиара и лицензиата было заключено соглашение об избежании двойного налогообложения доходов, предусматривающее либо освобождение соответствующих перечислений от налога у источника, либо максимально льготные условия. Однако в этом случае в стране лицензиара национальные условия налогообложения дохода могут быть недостаточно благоприятными. Для решения этой проблемы цепочка предприятий продолжается: лицензиар, зарегистрированный в такой стране, используется как сублицензиар.
В мировой практике нередки также схемы, когда первоначальный владелец патента продает его офшорной компании, а затем приобретает у этой компании право пользования патентом или лицензией. Смысл такой схемы заключается в том, что процентные отчисления при определении обязательств по налогам на доходы у лицензиата вычитаются.
Лизингодатель недвижимого имущества и оборудования
При использовании офшорной компании в качестве лизингодателя (арендодателя) ей продается какое-либо имущество, а затем по договору аренды оно приобретается другими лицами. Для арендатора имущества — лизингополучателя основная выгода состоит в том, что лизинговые (арендные) платежи вычитаются при расчете налоговых обязательств по налогу на прибыль. Если бы это предприятие владело таким имуществом, то оно имело бы право лишь на вычет амортизационных отчислений в соответствии с нормами соответствующего национального законодательства. Нормы и условия амортизации не всегда могут быть достаточно благоприятными. Кроме того, при соблюдении определенных условий, арендатор может не платить налог на имущество.
В России, для того чтобы арендуемое имущество не включалось в объект обложения налогом на имущество предприятий и организаций, достаточно, чтобы условия арендного договора не предусматривали возможность перехода права собственности к арендатору после окончания срока соответствующего договора. В ряде других стран возможность перехода права собственности на арендуемое имущество к арендатору после окончания срока договора не влечет автоматически включения этого имущества в базу налогообложения по соответствующему поимущественному налогу.
Лизинг получил широкое распространение в сфере международных перевозок авиационным и морским транспортом. Лизинговые схемы также широко применяются при международных и внутренних перевозках автомобильным транспортом.
Следует отметить, что наибольшую эффективность лизинговые схемы имеют в тех странах, национальное налоговое законодательство которых предусматривает возможности по переносу убытков для целей налогообложения на будущие периоды, а также возможности определения налоговых обязательств на основе консолидированного баланса. Одной из таких стран являются Соединенные Штаты Америки, где лизинг машин и оборудования получил наиболее широкое распространение.
Таким образом, не всегда для регистрации лизинговой компании следует ориентироваться только на офшорные центры и территории.
Инвестор
Офшорная компания-инвестор широко применяется при различных схемах минимизации налогообложения. Офшорная компания привлекает средства учредителей или третьих лиц и вкладывает их в уставные капиталы дочерних предприятий.
Использование офшорной компании в качестве инвестора позволяет достигать следующих основных целей:
— минимизировать налогообложение при ввозе имущества;
— минимизировать налогообложение текущей деятельности дочернего предприятия офшорной компании;
— преодолевать отдельные ограничения и запреты, устанавливаемые в стране осуществления деятельности.
Минимизация налогообложения при ввозе имущества возможна в результате того, что помимо денежных средств в уставный капитал дочерней компании можно вносить оборудование, недвижимое имущество, различного рода нематериальные активы. Ввоз оборудования в Российскую Федерацию с целью внесения в уставный капитал дочернего общества освобождается от уплаты таможенных пошлин и налога на добавленную стоимость.
Ряд дополнительных возможностей по минимизации налогообложения заключается в том, что имущество в уставный капитал дочернего общества вносится не по стоимости его приобретения, а по оценке учредителей общества. Другими словами, существуют возможности как завышения, так и занижения стоимости имущества, ввозимого для целей внесения в уставный капитал.
Минимизация текущих налоговых обязательств дочернего предприятия может осуществляться как за счет варьирования цен при взаимных поставках товаров и услуг между материнским и дочерним предприятиями, так и за счет их кредитных, лицензионных и арендных взаимоотношений. Эти возможности могут быть ограничены внутренним налоговым законодательством, отдельными соглашениями об избежании двойного налогообложения, специальным внутренним и международным законодательствами по трансфертному ценообразованию.
Преодоление отдельных ограничений и запретов достигается тем, что взаимоотношения с иностранными кредиторами, заемщиками, арендодателями, страховщиками и иными деловыми партнерами осуществляет не национальное дочернее предприятие, а офшорная компания. Так, возможности получения кредита российским юридическим лицом ограничиваются национальным законодательством о валютном регулировании и валютном контроле. На офшорную компанию такие ограничения не распространяются. Она, в принципе, может заимствовать средства из любых источников, а затем передать их российскому дочернему предприятию в форме дополнительных взносов в уставный капитал при увеличении капитала этого дочернего общества. Кроме того, процедуры регистрации предприятий в отдельных странах могут предусматривать различного рода согласования и утверждения.
Основной проблемой функционирования офшорной компании-инвестора в схеме международного налогового планирования является перевод дохода материнскому предприятию. Обычно переводимые за границу дивиденды подлежат налогообложению у источника дохода.
Национальное налоговое законодательство следующих стран не предусматривает обложения дивидендов у источника при перечислении их за границу (при условии 100%ного участия иностранного инвестора в капитале национального предприятия): Австралия, Аргентина, Багамские острова, Барбадос (для офшорных предприятий), Бахрейн, Бельгия (для компаний, зарегистрированных в Координационном Центре), Бермудские острова, Бразилия, Британские Вирджинские острова, Венесуэла, Гватемала, Гибралтар (для освобожденных компаний), Гонконг, Греция, Джерси, Египет, Ирландия, Каймановы острова, Катар, Кипр, Китайская Народная Республика, Кувейт, Люксембург (для холдинговых компаний), Маврикий, Малайзия, Мальта, Мексика, Монако, Нидерландские Антильские острова, Никарагуа, Объединенные Арабские Эмираты, Оман, Перу, Сальвадор, Саудовская Аравия, Сингапур, Соединенное Королевство Великобритании и Северной Ирландии, Тунис, Эквадор, Южно-Африканская Республика.
К странам, установившим низкий уровень налогообложения у источника дохода переводимых дивидендов, относятся: Кения (ставка составляет 7,5%), Колумбия (7%), Лихтенштейн (для домицилированных компаний — 4%), Парагвай (5%).
Национальным законодательством ставка в 10% на перевод дивидендов установлена в Индии, Ирландии (для Международного Финансового Центра), Марокко, Нигерии, Панаме, Пуэрто-Рико, Сенегале, Таиланде, Тринидаде и Тобаго. Ставку в 12% установил Берег Слоновой Кости, в 12,5% — Боливия.
В группу стран с относительно низким уровнем налогообложения переводимых за границу дивидендов включаются страны, применяющие ставку в 15%: Барбадос, Казахстан, Пакистан, Россия, Словацкая Республика и другие.
Многие страны применяют соответствующие ставки на уровне 20—25%, а в отдельных странах этот уровень еще выше: Иран (54%), Италия (32,4), США (30), Уругвай (30), Филиппины (34), Швейцария (35), Швеция (30), Ямайка (33,3%).
Следует отметить, что во многих странах, особенно офшорных центрах, а также в странах, предоставляющих льготные режимы налогообложения отдельных видов доходов, может предусматриваться освобождение или льготный уровень налогообложения дивидендов для компаний с особым статусом.
Международные соглашения об избежании двойного налогообложения обычно предусматривают пониженный уровень налогообложения переводимых за границу дивидендов. Нулевой уровень, в частности, устанавливают соглашения, заключенные Российской Федерацией с Австрией, Кипром (распространяется на кипрские офшорные компании), Финляндией. Уровень в 5% предусмотрен соглашениями с Германией, Республикой Корея, США, Швейцарией (распространяется на домицилированные компании Швейцарской Конфедерации), Швецией; в 10% — с Венгрией, Данией, Ирландией, Канадой, Люксембургом, Польшей, Словацкой Республикой, Соединенным Королевством Великобритании и Северной Ирландии, Чехией.
Держатель акций (холдинг)
Функция офшорной компании как держателя акций дочернего предприятия (холдинга), в принципе, аналогична функции офшорной компании как инвестора. Однако существует определенная специфика. В некоторых схемах международного налогового планирования иногда целесообразно осуществить вложение средств в уставный капитал дочернего предприятия, а затем перепродать акции материнской компании, находящейся в другой налоговой юрисдикции, либо упразднить путем реорганизации (ликвидации) промежуточное звено. Другими словами, функция инвестирования (внесение доли в уставный капитал дочернего предприятия) и функция холдинга (владение акциями дочернего предприятия) могут выполняться различными компаниями в зависимости от конкретных целей и задач создаваемой международной схемы. Обычно такого рода маневры предпринимаются при изменении внутреннего налогового законодательства либо страны регистрации, либо страны осуществления активной экономической деятельности, либо при пересмотре условий соглашений об избежании двойного налогообложения. Особую эффективность подобные схемы могут иметь в тех случаях, когда вкладом в уставный капитал являются объекты недвижимости, дорогостоящее комплектное оборудование и т.д.
Если офшорная компания-инвестор чаще регистрируется с ориентацией на налоговые льготы при ввозе оборудования (взноса в уставный капитал) для первоначального этапа развертывания предприятия, то при учреждении холдинговой компании основное внимание обращается на возможности беспрепятственного перевода капитала от дочернего общества к материнскому. Другими словами, холдинг обычно создается для долгосрочного управления инвестициями, оптимального построения схемы финансовых потоков.
Держатель банковского счета
Офшорная компания как держатель банковского счета привлекает особое внимание потенциальных пользователей и стран с жесткими правилами валютного регулирования и валютного контроля. Обычно такие компании учреждаются в офшорных центрах с низкой себестоимостью учреждаемых компаний. Основная проблема при создании такой схемы заключается в том, что в странах с жестким валютным регулированием запрещен нелицензированный вывоз капитала. Россия относится к числу таких стран. Легальными способами осуществления подобной схемы российскими резидентами может считаться только учреждение компании без внесения уставного капитала (без перевода денег из России) либо создание офшорной компании в тот момент, когда на российского гражданина не распространяется действие валютных ограничений (например, в период длительного пребывания за границей). Схему с офшорной компанией — держателем банковского счета следует продумывать и использовать с особой осторожностью.
Залогодержатель
Статус офшорной компании-залогодержателя обычно применяется в тех случаях, когда по тем или иным причинам продажа имущества офшорной компании невозможна или нецелесообразна. Суть схемы состоит в том, что офшорной компании передается имущество в залог для обеспечения каких-либо обязательств залогодателя перед офшорной компанией. Возможен также вариант, когда офшорная компания выступает гарантом по обязательствам компании-должника перед третьими лицами. Такие схемы обычно предусматривают условия обращения взыскания офшорной компанией на предмет залога при невыполнении должником своих обязательств.
Кроме того, офшорная компания может быть использована и как промежуточный залогодержатель, то есть для передачи имущества кредитору.
Гарант по обязательствам
Офшорная компания как гарант по обязательствам требуется в тех случаях, когда кредитором выступает иностранный банк и для последнего какие-либо гарантии национального предприятия не являются достаточными. Многие офшорные банки предпочитают схему, в соответствии с которой гарантом выступает офшорная компания, наделенная учредителями соответствующим имуществом. Как правило, активы такой компании размещаются на депозитах в офшорном банке-кредиторе. При невыполнении национальным пред
приятием обязательств по уплате процентов либо по возврату основного долга такой банк обращает взыскание на депозит офшорной компании-гаранта.
Работодатель
Офшорные компании-работодатели (компании по найму персонала) традиционно используются в сфере международных перевозок. В последние десятилетия расширился спрос на услуги таких компаний в области строительных и монтажных работ, в международной торговле, туризме, банковском деле, страховании и многих других отраслях. Обычно схема строится таким образом: с работником параллельно заключаются два договора. Один договор — с национальной компанией, а другой с офшорной компанией по найму персонала. По первому договору предусматриваются минимально необходимые выплаты, а другая часть вознаграждения выплачивается по договору с офшорной компанией.
Использование подобной схемы позволяет минимизировать текущие обязательства по следующим видам налогов:
— налоги и сборы, взимаемые с фонда заработной платы;
— взносы на социальное страхование, взимаемые с работодателей;
— взносы на социальное страхование, взимаемые с лиц наемного труда;
— налоги на доходы физических лиц;
— различного рода специальные сборы.
Следует подчеркнуть, что подобного рода схемы часто вступают в противоречие с нормами налогового законодательства и валютного контроля, если эти схемы применяются неквалифицированно. Разработка схем с компаниями по найму персонала должна осуществляться с привлечением соответствующих специалистов.
Кредитор
Офшорная компания-кредитор используется для перемещения капитала в страну осуществления деятельности. По сравнению с инвестированием в уставный капитал кредит имеет ряд преимуществ. Основным преимуществом выступает возможность перемещения средств практически в любой момент, в то время как для внесения средств в уставный капитал дочернего предприятия часто необходимы принятие, утверждение и регистрация решения об увеличении уставного капитала. Кроме того, увеличение уставного капитала сверх определенных размеров может потребовать дополнительных согласований с антимонопольными органами, специальными ведомствами, контролирующими деятельность в данной отрасли (банковском деле, страховании, инвестиционной сфере и т.д.). Внесение дополнительных средств в уставный капитал возможно только от акционеров, а кредитование предприятия можно осуществлять через любых третьих лиц.
При инвестировании средств в уставный капитал дочернего предприятия существенно ограничиваются возможности обратного перемещения средств. Основным способом возврата средств при их инвестировании является выплата дивидендов, однако особенности национального законодательства страны дочернего предприятия могут воспрепятствовать такому перемещению, так как не всегда существуют возможности выплаты дивидендов при отсутствии прибыли.
Основное налоговое преимущество перечисления средств в форме возврата кредита и процентов по нему, по сравнению с перечислением дивидендов, заключается в том, что возврат кредита и соответствующих процентов производится до налогообложения дохода предприятия налогом на прибыль. При этом сумма уплаченных процентов может быть отнесена на уменьшение налогооблагаемой базы. В российских условиях сумма уплаченных процентов относится на себестоимость в размере ставки рефинансирования Центрального банка России плюс 3 процентных пункта (с учетом особенностей и ограничений действующего законодательства по налогу на прибыль предприятий и организаций). Дивиденды же выплачиваются только из чистой прибыли предприятия после уплаты налога на прибыль.
Кроме того, режим налогообложения процентного дохода, как правило, более льготный по сравнению с аналогичным режимом налогообложения дивидендов. Справедливости ради следует отметить, что возврат инвестированных средств может быть осуществлен также и другими способами, а не только через распределение дивидендов. Например, через расчеты по авторским правам и лицензиям, через расчеты по аренде оборудования, через экспортно-импортные контракты между материнским и дочерним предприятиями, а также другими способами.
В соответствии с национальным налоговым законодательством проценты по любым ссудам могут выплачиваться без налогообложения у источника при перечислении за границу в следующих странах: Австрия, Багамские острова, Барбадос (для офшорных предприятий), Бахрейн, Бельгия (для компаний, зарегистрированных в Координационном Центре), Бермудские острова, Британские Вирджинские острова, Германия, Гибралтар (для освобожденных компаний), Гонконг, Дания, Иран, Ирландия (для компаний, зарегистрированных в Международном Финансовом Центре), Каймановы острова, Катар, Кипр (для офшорных компаний), Кувейт, Люксембург (для холдинговых компаний), Маврикий, Мальта, Монако, Нидерландские Антильские острова, Нидерланды, Норвегия, Объединенные Арабские Эмираты, Оман, Пуэрто-Рико, Саудовская Аравия, Уругвай, Финляндия, Франция, Швейцария, Швеция, Эквадор, Южно-Африканская Республика.
Проценты по ссудам, уплачиваемые банкам (компаниям, имеющим лицензию на осуществление банковской деятельности), освобождаются от налогообложения, а проценты по ссудам других предприятий подлежат налогообложению в следующих странах: Гватемала (ставка налога у источника — 10%), Коста-Рика (15), Никарагуа (22,5), Сальвадор (20), Турция (12), Эстония (26%).
Установлены различные ставки налога у источника при переводе процентного дохода за границу в следующих странах: Венесуэла (проценты, уплачиваемые по ссудам банков — 5% и проценты по ссудам других предприятий — 32,3%), Мексика (15 и 35), Новая Зеландия (2 и 15), Тунис (2,5 и 20), Чехия (15 и 25), Чили (4% и 35%).
В других странах данный вид дохода у источника облагается, как правило, по ставкам от 10% до 25%. Однако есть страны, где этот уровень гораздо выше. В частности, в Греции по любому виду процентного дохода ставка налога у источника составляет 40%; в Египте — 32; в Колумбии — 39,5; на Ямайке — 33,3%. Различные уровни ставки налога у источника установлены в Венесуэле (5% по процентам, уплачиваемым банку, но 32,3% по процентам, уплачиваемым другим предприятиям), в Мексике (15 и 35), в Чили (4% и 35%).
Заключенные Российской Федерацией соглашения об избежании двойного налогообложения доходов со следующими странами, предусматривают нулевой уровень обложения процентного дохода в стране-источнике: Австрия, Венгрия, Германия, Дания, Ирландия (распространяется также на компании, зарегистрированные в Международном Финансовом Центре), Испания, Италия, Кипр (в принципе, распространяется и на офшорные компании), Люксембург, Нидерланды, Норвегия, Республика Корея, Словацкая Республика, Соединенное Королевство Великобритании и Северной Ирландии, США, Финляндия, Чехия, Швеция.
В соглашениях Российской Федерации с Канадой, Польшей и Японией установлена единая процентная ставка обложения процентного дохода в стране-источнике в 10%. По соглашению с Францией освобождается процентный доход по ссудам банка, а процентный доход по ссудам других предприятий подлежит удержанию у источника по ставке 10%. Аналогичное освобождение устанавливает соглашение с Бельгией (распространяется на компании, зарегистрированные к Координационном Центре), а для процентного дохода, выплачиваемого по ссудам других предприятий, установлена ставка в 15%. Соглашение со Швейцарской Конфедерацией (распространяется на компании, домицилированные в Швейцарии) предусматривает ставку в 5% по процентным доходам, выплачиваемым банкам, и ставку в 10% по процентным доходам, выплачиваемым другим предприятиям. Другие соглашения предусматривают ставку в 15% — стандартная ставка налогообложения данного вида дохода в Российской Федерации.
Заемщик (ссудополучатель)
Офшорная компания в качестве заемщика (ссудополучателя) может применяться для расширения возможностей использования средств, а также в качестве элемента какой-либо другой схемы. Офшорная компания, привлекая средства под низкие проценты и предоставляя их тому же лицу или третьим лицам по повышенным ставкам, способствует снижению базы обложения по налогу на прибыль. Широкое распространение получили схемы с выплатой процентов на завышенном уровне. Если офшорная компания не обязана удерживать налог у источника при выплате процентного дохода, то получатель этого дохода имеет существенные преимущества в связи с тем, что к полученному процентному доходу обычно применяется более льготный режим налогообложения по сравнению с режимом налогообложения дохода от активной экономической деятельности.
Как заемщики офшорные компании используется и в тех случаях, когда по тем или иным причинам невыгодно разглашать взаимосвязи предприятий-контрагентов, то есть офшорная компания используется для перераспределения средств внутри финансово-промышленной группы. При этом совмещаются функции заемщика и кредитора.
В функции заемщика и кредитора может выступать как банк (компания, имеющая лицензию на осуществление банковской деятельности), так и обычная офшорная компания. В зависимости от особенностей национального налогового законодательства и норм действующих соглашений об избежании двойного налогообложения, использование банка в данной схеме может дать дополнительные преимущества.
Статью подготовил директор по развитию предпринимательства и конкуренции ОАО "Акса" Корчагин Юлиан Андриянович. 
