По общему правилу деньги, израсходованные на покупку или создание основного средства (ОС), не списываются на текущие расходы, а включаются в первоначальную стоимость объекта. Но пункт 9 статьи 258 НК РФ разрешает организациям списать часть суммы на затраты (это и есть амортизационная премия), а оставшиеся средства включить в первоначальную стоимость. В результате налог на прибыль текущего периода уменьшается.
То же самое относится и к расходам на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию, техническое перевооружение, частичную ликвидацию ОС.
Амортизационная премия возможна только в налоговом учете (НУ). В бухгалтерском учете она не предусмотрена. Поэтому в БУ затраты на приобретение (сооружение, модернизацию и проч.) объекта в полном объеме идут на формирование стоимости актива.
Нельзя применять амортизационную премию, если в 2020-2021 годах имущество:
• получено безвозмездно (п. 9 ст. 258 НК РФ);
• выявлено при инвентаризации (письмо Минфина № 03-03-06/1/829);
• поступило от учредителей в качестве вклада в уставный капитал (письмо Минфина № 03-03-06/2/122);
• относится к объектам, по которым был применен инвестиционный вычет (п. 7 ст. 286.1 НК РФ);
• является предметом лизинга и учтено на балансе лизингополучателя (письмо Минфина № 03-03-05/34);
• не относится к амортизируемым объектам.
Может ли арендатор применить амортизационную премию к неотделимым улучшениям арендованного имущества? Минфин традиционно заявляет, что не может (см, например, письмо № 03-03-06/1/663). Судьи, напротив, оставляют за арендаторами такое право (определение Верховного суда РФ № 305-КГ14-1382).
В случае покупки или создания ОС — при вводе объекта в эксплуатацию. Если основное средство уже эксплуатируется, учесть амортизационную премию нельзя (письмо Минфина № 03-03-06/1/22577).
В случае модернизации, достройки, дооборудования, реконструкции, технического перевооружения объекта — на дату окончания соответствующих работ (письмо Минфина № 03-03-06/1/33417).
Для объектов, которые относятся к первой, второй и восьмой — десятой амортизационным группам, она составляет не более 10% первоначальной стоимости. В случае модернизации (достройки и проч.) — не более 10% расходов на указанные мероприятия.
Для объектов третьей — седьмой групп амортизационная премия составляет не более 30% первоначальной стоимости, либо затрат на модернизацию и проч.
Если имущество не включено ни в одну из групп, предусмотренных Классификацией ОС (утв. постановлением Правительства РФ № 1), организация сама определяет срок полезного использования и назначает группу. Далее допустимо учесть амортизационную премию по общим правилам (письмо Минфина № 03-03-06/1/35167).
Организация обязана закрепить в своей учетной политике порядок применения амортизационной премии. Нужно прописать ее размер и критерии, по которым она будет использована в отношении всех или отдельных ОС. Если этого не сделать, налоговики откажут в праве на премию (письмо Минфина № 03-03-06/1/55106).
Нужно взять первоначальную стоимость объекта (либо величину расходов на модернизацию и др.) и умножить на ставку, закрепленную в учетной политике.
Ставка не должна быть выше максимального размера.
Из-за того, что в бухучете использовать амортизационную премию нельзя, первоначальная стоимость объекта в БУ отличается от этого же показателя в налоговом учете. Согласно ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций», возникает разница между БУ и НУ. Эта разница является временной, ведь по окончании срока полезного использования основного средства она станет равной нулю.
Данная временная разница — налогооблагаемая, так как балансовая стоимость ОС в бухгалтерском учете больше, чем в налоговом.
Компания должна показать эту налогооблагаемую разницу на конец отчетного года, а затем сравнить ее с временной разницей на конец предыдущего года.
В зависимости от полученного результата, нужно создать одну из четырех проводок:
По правилам НУ амортизационная премия относится к косвенным расходам. Их нужно отразить в том отчетном (налоговом) периоде, на который приходится дата начала амортизации объекта. Об этом говорится в пункте 3 статьи 272 НК РФ.
Покажем на примере. Допустим, основное средство введено в эксплуатацию в марте 2020 года. Тогда амортизация по нему начисляется с апреля 2020 года. Значит, амортизационную премию нужно учесть в апреле, то есть в первом полугодии 2020 года.
Если ОС продано взаимозависимому лицу до истечения 5-ти лет с момента ввода в эксплуатацию, амортизационную премию необходимо восстановить. То есть отнести ее ко внереализационным доходам периода, в котором имущество было реализовано (п. 9 ст. 258 НК РФ).
Минфин в письме № 03-03-06/1/66590 разъяснил: при «досрочной» продаже остаточную стоимость объекта надо увеличить на величину восстановленной премии.
А вот пересчитать начисленную ранее амортизацию исходя из увеличенной стоимости объекта нельзя (письмо Минфина № 03-03-06/2/142).
Налоговый кодекс позволяет применить амортизационную премию только к основным средствам. Что касается НМА, то для них подобная возможность не предусмотрена ни в налоговом, ни в бухгалтерском учете.
Статью подготовила специалист по международным стандартам финансовой отчетности Меликова Мария Марковна. 
