Бюджетный учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении о состоянии финансовых и нефинансовых активов и обязательств Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований (органов государственной власти, органов управления государственных внебюджетных фондов, органов управления территориальных государственных внебюджетных фондов, органов местного самоуправления и созданных ими бюджетных учреждений) и операциях, приводящих к изменению вышеуказанных активов и обязательств.
Организация бухгалтерского учета в бюджетных организациях имеет ряд особенностей, которые основываются на законодательстве о бюджетном устройстве, Инструкции по бюджетному учету, других нормативных документах по учету и отчетности в бюджетных организациях, а также их отраслевой спецификой.
К таким особенностям бухгалтерского учета в бюджетных организациях можно отнести:
• организация учета в разрезе статей бюджетной классификации;
• контроль исполнения сметы доходов и расходов;
• переход на казначейскую систему исполнения бюджетов;
• выделение в учете кассовых и фактических расходов;
• отраслевые особенности учета в учреждениях бюджетной сферы (здравоохранения, образования, науки и др.).
К основным задачам бюджетного учета относят:
• формирование полной и достоверной информации о состоянии активов и обязательств учреждений, а также о финансовых результатах их деятельности;
• формирование полной и достоверной информации об исполнении всех бюджетов бюджетной системы Российской Федерации;
• обеспечение контроля за соответствием операций, осуществляемых в ходе исполнения бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, законодательству Российской Федерации;
• обеспечение контроля за состоянием активов и выполнением обязательств учреждений;
• обеспечение внутренних и внешних пользователей отчетностью о состоянии активов и обязательств учреждений, а также отчетностью об исполнении бюджетов бюджетной системы Российской Федерации.
В бюджетных организациях учет исполнения смет доходов и расходов по бюджетным средствам и средствам, полученным за счет внебюджетных источников, осуществляется в соответствии с Федеральным законом о бухгалтерском учете и на основании Инструкции по бюджетному учету.
Инструкция по бюджетному учету включает в себя:
• план счетов бухгалтерского учета в организациях;
• форму ведения бухгалтерского учета;
• способ применения счетов Плана счетов бухгалтерского учета для отражения операций по исполнению сметы доходов и расходов денежных средств, которые были получены за счет внебюджетных источников;
• формы первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета;
• методы оценки активов и обязательств;
• корреспонденцию счетов по основным бухгалтерским операциям.
Бухгалтерия бюджетной организации, как правило, состоит из нескольких групп - финансовая, материальная, расчетов и др.
В группах могут выделяться подгруппы (оперативно-финансовая подгруппа, подгруппа по учету основных средств, подгруппа по учету расчетных операций и др.).
Обязанности бухгалтерии заключаются в следующем:
• организация бухгалтерского учета в соответствии с действующим законодательством РФ;
• контроль за правильным оформлением первичных учетных документов и законностью совершаемых операций;
• контроль за расходами денежных средств в соответствии с целевым назначением в соответствии со сметами доходов и расходов;
• контроль за сохранностью денежных средств и материальных ценностей;
• начисление и своевременная выплата заработной платы сотрудникам;
• учет доходов и расходов по средствам, полученным за счет внебюджетных источников;
• проведение инвентаризации имущества и финансовых обязательств;
• составление и представление в установленном порядке и в предусмотренные сроки бухгалтерской отчетности;
• составление для утверждения руководителем учреждения смет доходов и расходов и расчетов;
• обеспечение хранения документации.
Инструкция по бюджетному учету, а также некоторые другие подобные нормативные документы выставляют определенные требования к его ведению.
Они жестко закреплены в законодательстве, и за нарушением данных требований могут последовать жесткие санкции.
Основные требования к ведению бюджетного учета заключаются в следующем:
Задавайте вопросы нашему консультанту, он ждет вас внизу экрана и всегда онлайн специально для Вас. Не стесняемся, мы работаем совершенно бесплатно!!!
Также оказываем консультации по телефону: 8 (800) 600-76-83, звонок по России бесплатный!
• любые действия, обязаны совершаться точно в срок;
• отчетная информация должна соответствовать фактическому состоянию, а сам учет обязан производиться, начиная с самого первого дня существования организации;
• ведение учета должно осуществляться исключительно в государственной валюте.
Выделяют несколько основных вариантов отчетов в бюджетных организациях, которые в обязательном порядке должны своевременно составляться и подаваться в вышестоящие инстанции.
К таким отчетам относятся:
• отчет об исполнении бюджета;
• отчет о результатах деятельности;
• отчет о движении средств.
Указанные отчеты позволяют контролирующим органам проводить детальный анализ состояния организации, ее особенностей, текущих проблем, направления развития и так далее.
Обычно ко всем этим документам прилагается также и пояснительная записка, в которой уточняется та или иная не совсем понятная информация.
Дополнительно подаются балансовые ведомости и любые другие документы, которые потребуются соответствующим инстанциям, если возникнет необходимость прояснить определенные моменты, цифры или другие особенности деятельности предприятия.
Учет в бюджетных учреждениях
К бюджетным относятся организации, основная деятельность которых полностью или частично финансируется за счет средств бюджета на основе смет доходов и расходов. Обязательным условием является открытие финансирования по смете ведения БУ и отчетности в порядке, предусмотренном для бюджетных организаций.
Отнесение организаций к бюджетным определяется уставом, учредительными документами, а также соответствующим финансовым органом.
Главное управление федерального казначейства организует и осуществляет сводный, систематический, полный и стандартизированный учет операций по движению средств республиканского бюджета РФ, государственных внебюджетных фондов и внебюджетных средств на счетах казначейства, разрабатывает и утверждает методологические и инструктивные материалы, устанавливает порядок ведения учета и составления отчетности исполнения смет расходов бюджетных учреждений.
Особенности бухгалтерского учета в учреждениях непроизводственной формы определяются законодательством о бюджетном устройстве и бюджетном процессе, Инструкцией по бухгалтерскому учету в учреждениях, утвержденной приказом Министерства финансов Российской Федерации №107н, и другими нормативными документами, содержащими указания по учету и отражению в балансе операций учреждений и организаций, состоящих на бюджете в различных сферах их деятельности.
К специфическим особенностям бюджетного учета можно отнести:
- контроль исполнения сметы расходов;
- выведение в учете кассовых и фактических расходов;
- организацию учета в разрезе статей бюджетной классификации;
- строгое соответствие учета и отчетности требованиям нормативных документов;
- отраслевую специфику учета.
Основные задачи бухгалтерского учета:
1. Организация бухгалтерского учета в соответствии с действующими нормативными актами.
2. Использование передовых форм и методов бухгалтерского учета в обработке информации на базе широкого применения современной вычислительной техники.
3. Осуществление предварительного контроля за своевременным правильным оформлением документов и законностью совершаемых операций.
4. Формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним и внешним пользователям.
5. Предотвращение отрицательного результата хозяйственной деятельности и образование резервов для обеспечения финансовой устойчивости.
6. Точное утверждение и целевое использование бюджета.
Ответственность за соблюдение правил бюджетной дисциплины и правильную организацию БУ в бюджетных учреждениях несут руководитель учреждения и главный бухгалтер.
Планом счетов называют систематизирующий по установленным принципам перечень синтетических счетов БУ.
В основу группировки счетов по разделам положены экономические особенности учитываемых объектов.
Расположены разделы в определенной последовательности, определяемой характером участия имущества в его кругообороте. Вначале отражены разделы со счетами имущества, необходимые для осуществления деятельности бюджетных организаций, например, глава 1. «Основные средства и другие долгосрочные вложения»; глава 2. «Материальные запасы»; глава 3. «Малоценные предметы»; глава 4. «Готовая продукция»; глава 5. «Средства учреждений» и т.д.
В итоге, в первых 5-ти главах сгруппированы счета имущества и расходов бюджетных организаций. Имущество отражено по принципу ликвидности: от труднореализуемых к легкореализуемым.
В последующих разделах располагаются счета расчетов и источники финансирования средств предприятия.
Двузначные счета (синтетические) – счета первого порядка.
Трехзначные субсчета – счета второго порядка.
Корреспонденция пишется по субсчетам.
Счета бюджетного учета
Планом счетов называют систематизированный по установленным принципам перечень синтетических счетов бухгалтерского учета.
В бюджетных учреждениях для бухгалтерского учета операций по исполнению смет доходов и расходов по бюджетным средствам и средствам, полученным за счет внебюджетных источников, а также операций по централизованному снабжению материальными ценностями применяется План счетов, утвержденный Минфином России в составе Инструкции по бюджетному учету.
Номер счета Плана счетов бюджетного учета состоит из 26 разрядов.
При формировании номера счета Плана счетов бюджетного учета используется следующая структура:
1-17-й разряд - код классификации доходов, ведомственной, функциональной классификации расходов бюджетов, классификации источников финансирования дефицита бюджетов;
18-й разряд - код вида деятельности:
• бюджетная деятельность - 1;
• приносящая доход деятельность - 2;
• деятельность со средствами, находящимися во временном распоряжении, - 3;
• 19-21-й разряд - код синтетического счета Плана счетов бюджетного учета;
• 22-23-й разряд - код аналитического счета Плана счетов бюджетного учета;
• 24-26-й разряд - код классификации операций сектора государственного управления (приложение N 5).
Разряды 18-23 образуют Код счета бюджетного учета.
Органам государственной власти, органам управления государственных внебюджетных фондов, органам управления территориальных государственных внебюджетных фондов, органам местного самоуправления разрешается введение в код аналитического счета Плана счетов разрядов для получения дополнительной информации, необходимой внутренним пользователям.
Кроме того, при отсутствии в корреспонденции счетов бюджетного учета (приложение N 1) операций, отражающих деятельность учреждений, главные распорядители средств бюджета имеют право определять необходимую для отражения в бюджетном учете корреспонденцию счетов в части, не противоречащей настоящей Инструкции.
При завершении отчетного финансового года обороты по счетам, отражающим увеличение и уменьшение активов и обязательств, в регистры бюджетного учета следующего финансового года не переходят.
В новый План счетов включено около 2000 счетов. Столь значительное количество счетов обусловлено структурой нового бюджетного учета.
Следует отметить, что, в сущности, большинство счетов нового Плана счетов являются субсчетами первого, второго и третьего порядка. Например, если не принимать во внимание первые 17 символов, которые отводятся для КБК, то номер счета по учету основных средств бюджетной деятельности составит 110100000.
Первый знак "1" указывает вид деятельности (бюджетная). Следующие три знака (101), по существу, указывают номер счета "Основные средства". Последующие два знака показывают наименование объекта основных средств (жилые помещения - 10101, нежилые помещения - 10102, сооружения - 10103, машины и оборудование - 10104 и т.д.). Седьмой и восьмой знаки указывают характер движения объекта основных средств - увеличение машин и оборудования отражают на счете 10104310, а уменьшение - на счете 10104410. Многие счета нового Плана счетов предназначены для распорядителей бюджета и казначейств. Ниже приведены наиболее применяемые счета в бюджетных организациях, сгруппированные в пять разделов.
Раздел 1 "Нефинансовые активы" включает в себя сведения об основных средствах, о непроизведенных и нематериальных активах, начислении амортизации, материалах, готовой продукции и о капитальных вложениях.
Раздел 2 "Финансовые активы" объединяет информацию обо всех денежных средствах и документах учреждения, о его финансовых вложениях (депозиты, акции других предприятий, ценные бумаги), а также обо всех видах дебиторской задолженности, включая бюджетную.
Для учета данной информации предназначены счета:
020100000 "Денежные средства учреждения";
020400000 "Финансовые вложения";
020500000 "Расчеты с дебиторами по доходам";
020600000 "Расчеты по выданным авансам";
020700000 "Расчеты с дебиторами по бюджетным кредитам";
020800000 "Расчеты с подотчетными лицами";
020900000 "Расчеты по недостачам";
021000000 "Расчеты с прочими дебиторами".
В разделе 3 "Обязательства" учитываются все виды кредиторской задолженности учреждения. Для учета данной задолженности используют счета:
030100000 "Расчеты с кредиторами по долговым обязательствам";
030200000 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками";
030300000 "Расчеты по платежам в бюджеты";
030400000 "Прочие расчеты с кредиторами".
Раздел 4 "Финансовый результат" предназначен для отражения разницы между доходами и расходами учреждения за текущий год. В этом разделе показываются также финансовые итоги предыдущих лет, доходы будущих периодов и сведения по кассовому исполнению бюджета. Топливный процессинговый центр заправки.
Основными счетами этого раздела являются:
040100000 "Финансовый результат учреждения";
040101000 "Финансовый результат текущей деятельности";
040102000 "Финансовый результат по резервному фонду";
040103000 "Финансовый результат прошлых отчетных периодов";
040104100 "Доходы будущих периодов".
В разделе 5 "Санкционирование расходов бюджетов" отражается информация о лимитах полученных и переданных бюджетных обязательств, а также о бюджетных ассигнованиях. Вести учет на счетах этого раздела будут главным образом распорядители бюджетных средств и казначейства. В бюджетных учреждениях по данному разделу используется счет 050100000 "Лимиты бюджетных обязательств".
Учет ценностей, временно находящихся в учреждении и не принадлежащих ему, осуществляется на забалансовых счетах. В этом разделе появилось несколько новых позиций (предусмотрены счета для учета обеспечений исполнения обязательств, государственных и муниципальных гарантий, расчетных документов, ожидающих исполнения, и т.д.).
Следует отметить, что новой Инструкцией существенно изменен порядок отражения операций на синтетических счетах. Если раньше хозяйственные операции по увеличению и уменьшению соответствующих активов и обязательств отражались на разных сторонах одного и того же счета, то в новой Инструкции для учета операций по движению каждого вида активов и обязательств предусмотрено использование разных счетов. Например, операции по увеличению запасов продуктов питания отражаются по дебету счета 010502340 "Увеличение стоимости продуктов питания", а операции по уменьшению запасов продуктов питания - по кредиту другого счета - 010502440 "Уменьшение стоимости продуктов питания".
Вместе с тем по некоторым счетам бюджетного учета применяется обычный порядок отражения операций на счетах. Например, на счете 040100000 "Финансовый результат учреждения" доходы учреждения отражаются по кредиту счета, а расходы - по дебету. Сопоставлением дебетового и кредитового оборотов по данному счету определяют конечный финансовый результат деятельности учреждения.
Порядок ведения аналитического учета бюджетные организации устанавливают сами исходя из Плана счетов и нормативных актов по объектам учета.
План счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений приведен в приложении.
Изменения в бюджетном учете
При составлении и исполнении бюджетов, начиная с бюджетов, КОСГУ применяться не будет (п. 7 ст. 4 Федерального закона № 311-ФЗ). Соответственно, бюджетные росписи, бюджетные сметы и Планы ФХД не будут детализироваться по КОСГУ. При составлении и исполнении бюджетов начнут использоваться три классификатора – доходов, расходов и источников финансирования дефицитов бюджетов, в состав которых КОСГУ больше входить не будет.
Санкционирование расходов будет осуществляться без применения КОСГУ. При этом целевой характер расходов будет определяться в том числе по коду вида расходов. Поэтому ревизоры больше не смогут использовать КОСГУ для квалификации расходов организаций госсектора в качестве нецелевого использования бюджетных средств.
В то же время КОСГУ по-прежнему будет входить в состав бюджетной классификации Российской Федерации и будет применяться для ведения бухгалтерского учета и составления отчетности, то есть для отражения уже совершившихся событий (п. 1 ст. 18, ст. 19 Бюджетного кодекса РФ). А ответственность, предусмотренную ст. 15.11 КоАП РФ, за искажение любой статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности никто не отменял. Более того, Правительство РФ инициировало ужесточение этой ответственности, соответствующий законопроект к настоящему времени принят в первом чтении.
Коды классификации доходов, расходов и источников финансирования дефицитов бюджетов, как и сегодня, будут состоять из 20 знаков (информация о порядке применения бюджетной классификации приводится в соответствии с положениями Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации в редакции приказа Минфина России № 90н и приказа Минфина России № 190н). Три знака, "высвобождающиеся" в связи с исключением КОСГУ, приобретают новое значение.
В разрядах 18-20 кода классификации доходов бюджетов будет отражаться аналитическая группа подвида доходов бюджетов. Набор цифр, составляющих группу подвида доходов, повторяет "доходные" коды КОСГУ. Таким образом, при перечислении средств в доход бюджета в платежных документах в большинстве случаев необходимо будет указывать прежний набор из 20 цифр, поэтому роста невыясненных поступлений не ожидается.
Принципиально изменится структура классификации расходов бюджетов. Код целевой статьи расходов бюджетов будет состоять из 10 разрядов (8-17 разряды). Для всех бюджетов бюджетной системы действует единое правило: целевая статья должна состоять из двух частей. Первая часть – код программной (непрограммной) статьи (8-12 разряды), вторая часть – код направления расходов (13-17 разряды). Конкретный порядок формирования каждой части целевой статьи определяется публично-правовым образованием самостоятельно с учетом общих требований, установленных Указаниями о порядке применения бюджетной классификации.
Будет скорректирован порядок применения кодов видов расходов. Эти коды будут применять как участники бюджетного процесса, так и бюджетные (автономные) учреждения.
Существенное нововведение: уплата страховых взносов по обязательному социальному страхованию, начисляемых на выплаты персоналу (сотрудникам), будет отражаться по отдельным кодам видов расходов (119, 129, 139 и 149). По этим же элементам видов расходов будет учитываться выплата пособий за счет ФСС РФ. Уплата страховых взносов, начисляемых на выплаты по гражданско-правовым договорам, как и в настоящее время, будет отражаться по тем элементам видов расходов группы 200 "Закупка товаров, работ и услуг для обеспечения государственных (муниципальных) нужд", за счет которых осуществляется выплата физлицу.
Выплаты персоналу (сотрудникам), не включенные в фонд оплаты труда, будут отражаться обособленно по отдельным элементам видов расходов (112, 122 и 142). Речь идет, в частности, о командировочных расходах. Денежные средства на командировки будут выдаваться общей суммой, без детализации по кодам КОСГУ. И только на основании Авансового отчета в учете будет отражено, на что конкретно израсходованы средства.
При формировании учетной политики и учетных показателей на первый отчетный день должна применяться новая редакция п. 21 Инструкции по применению единого плана счетов бухгалтерского учета для государственных органов власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений (далее – Инструкция № 157н). Этот пункт устанавливает структуру номера счета бухгалтерского (бюджетного) учета. Поправки были внесены в него п. 2 приказа Минфина России № 124н.
Несмотря на существенные изменения структуры КБК, разрядность счета в плане счетов бухгалтерского (бюджетного) учета останется прежней. Как и сейчас, он будет состоять из 26 знаков.
В 1-17 разрядах номера счета бюджетного учета необходимо будет отражать показатели с 4 по 20 разряд новых кодов КДБ, КРБ и КИФ.
Решен вопрос с применением КБК в целях учета нефинансовых активов казенными учреждениями. В течение года 1-17 разряды номера счета по учету этих активов пока предполагается формировать по прежним правилам. А вот при формировании остатков на начало года в коде счета могут быть оставлены только коды раздела и подраздела, а в 5-17 разрядах номера счета будут указываться нули (последний абзац п. 2 новой редакции Инструкции № 162н в редакции приказа Минфина России № 184н). Согласно учетной политике для данных целей выбор раздела и подраздела может осуществляться исходя из того функционала, в рамках которого используются конкретные объекты нефинансовых активов. Планируется, что данное правило будет распространяться на все нефинансовые активы, за исключением счетов 0 106 00 000 и 0 107 00 000.
Еще одно новшество: при формировании счета 0 204 00 000 "Финансовые вложения" и корреспондирующего с ним счета 0 401 20 000 "Расходы текущего финансового года" вместо кодов раздела, подраздела, целевой статьи и вида расходов необходимо будет указывать нули (абз. 6 п. 2 Инструкции № 162н в новой редакции).
Бюджетные и автономные учреждения будут обязаны в разрядах с 1 по 4 номера счета указывать код раздела, код подраздела расходов бюджета (п. 21.1 Инструкции № 157н). Своей учетной политикой эти учреждения могут перенести начало применения данного правила.
Бюджетные и автономные учреждения могут предусмотреть в своей учетной политике, что в разрядах с 1 по 4 номера счета должен указываться код раздела, код подраздела расходов бюджета. Это правило станет для них обязательным (п. 21.1 Инструкции № 157н).
Учетная политика для целей как бухгалтерского, так и налогового учета применяется последовательно из года в год (п. 12 ст. 167 НК РФ, ч. 5 ст. 8 Федерального закона № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете"; далее – закон о бухучете). Законодательство допускает возможность изменения учетной политики в случаях, перечисленных в ч. 6 ст. 8 закона о бухучете и в ст. 313 НК РФ.
Так, изменение учетной политики для целей бухгалтерского учета может производиться в случае:
• изменения требований, установленных законодательством РФ о бухгалтерском учете, федеральными и (или) отраслевыми стандартами;
• разработки и выбора организацией нового способа ведения бухгалтерского учета, применение которого приводит к повышению качества информации об объекте бухгалтерского учета;
• существенного изменения условий деятельности организации.
Изменения в учетную политику должны быть утверждены (абз. 6 ст. 313 НК РФ, ч. 5 ст. 8 закона о бухучете).
При формировании учетной политики организации госсектора должны учитывать соответствующие новые положения п. 13 и п. 21 Инструкции № 157н (в редакции приказа Минфина России № 124н) и Инструкции № 162н (в редакции приказа Минфина России № 184н). В частности, необходимо скорректировать рабочий план счетов, изменить порядок принятия к учету объектов, стоимость которых выражена в иностранной валюте, а также определить порядок перевода составленных на иностранных языках первичных документов.
Уже сейчас известны планы Минфина России по изменению порядка формирования бюджетной отчетности и бухотчетности бюджетных (автономных) учреждений. Планируется, что большая часть новшеств будет применяться при составлении промежуточной бухгалтерской (бюджетной) отчетности и отчетности.
При формировании отчетности з следует обратить внимание на то, что в Балансах не должно остаться отрицательных остатков по счетам учета расчетов (в том числе по счетам учета расчетов по оплате труда). Баланс бюджетные и автономные учреждения будут сдавать по новому формату: в графах 5 и 9 должны быть собраны данные по всем собственным доходам (доходам от оказания платных услуг, средствам ОМС и средствам во временном распоряжении).
В годовой отчетности в составе Пояснительной записки должна быть представлена расшифровка к этим отчетам – Сведения о принятых и неисполненных обязательствах (ф.ф. 0503175, 0503775). Бюджетным и автономным учреждениям придется сдавать новую форму – "Сведения о результатах деятельности учреждения по исполнению государственного (муниципального) задания и по достижению целей, предусмотренных условиями предоставления субсидий на иные цели и субсидий на осуществление капитальных вложений" (ф. 0503762).
Данные годовой бухгалтерской (бюджетной) отчетности должны быть подтверждены результатами инвентаризации (п. 7 Инструкции о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной отчетности об исполнении бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, п. 9 Инструкции о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений).
Особое внимание следует уделить анализу дебиторской задолженности. Вся дебиторка, отраженная в отчетности, должна быть обоснованна. Иными словами, ее возникновение должно быть обусловлено положениями определенных нормативных правовых актов. Например, суммы перечисленных контрагентам авансов не могут превышать предельные значения, установленные в публично-правовом образовании. А само решение о перечислении аванса должно отвечать требованиям Бюджетного кодекса РФ по эффективному использованию бюджетных средств. Дебиторка, не отвечающая понятию актива, должна быть списана с баланса. Основанием для списания, напомним, служит заключение юридической службы о том, что исчерпаны все возможности по истребованию задолженности, в том числе по истребованию в судебном порядке.
Другой важный участок инвентаризации – анализ показателей по счету 0 106 10 000 "Вложения в недвижимое имущество учреждения" с обязательным выездом комиссии на строительные площадки. В балансовом учете должны числиться вложения только в те объекты, которые впоследствии будут учтены в составе нефинансовых активов. Остальные вложения следует списать с баланса в порядке, установленном в публично-правовом образовании.
Ни в активе, ни в пассиве Балансов не должно остаться "отрицательных" остатков – сальдо по всем счетам расчетов по состоянию на конец отчетного периода должно быть "развернуто". Например, при наличии дебиторской задолженности по налогам ее необходимо будет отразить в активе баланса, а не в пассиве со знаком "минус".
Проверьте начисление (корректировку) показателей по резервам предстоящих расходов: по расходам на предстоящую оплату отпусков, на оплату обязательств по исковым требованиям, на покрытие обязательств, которые возникнут в связи с планируемой реорганизацией, а также по отсутствующим на отчетную дату документам.
На основании заключенного Соглашения о предоставлении субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания отразите доходы будущих периодов (если это предусмотрено учетной политикой).
В случае одобрения предложенных Минфином России поправок показатели бюджетных смет получателей бюджетных средств будут формироваться в разрезе кодов КРБ с детализацией до кодов групп, подгрупп и элементов видов расходов классификации расходов бюджетов. Такое правило предусмотрено соответствующим проектом ведомственного приказа.
В свою очередь, бюджетные и автономные учреждения согласно новому порядку формирования Плана ФХД по большинству позиций могут планировать свои расходы по видам расходов (п. 8.1, п. 13 Требований к плану финансово-хозяйственной деятельности государственного (муниципального) учреждения, утв. приказом Минфина России № 81н). При этом плановые показатели по выплатам могут быть детализированы до уровня групп и подгрупп видов расходов. Эти правила подлежат обязательному применению при формировании планов (п. 2 приказа Минфина России № 140н).
Вступят в силу изменения в приказ Минфина России № 107н "Об утверждении Правил указания информации в реквизитах распоряжений о переводе денежных средств в уплату платежей в бюджетную систему Российской Федерации". В частности, поправки затронули порядок отражения ИНН, КПП, КБК, ОКТМО и УИН в платежных документах на перечисление налогов и других платежей в бюджет.
Введена административная ответственность за нарушение учреждением порядка согласования при совершении сделки по распоряжению государственным (муниципальным) имуществом (ст. 7.35 КоАП РФ, наказание для должностных лиц – штраф в размере от 1% до 10% цены совершенной сделки или дисквалификация на срок от шести месяцев до трех лет, для юридических лиц – штраф в размере от 10% до 20% цены совершенной сделки). Штрафовать будут также за непредставление или ненадлежащее представление обязательных сведений (информации) в Росимущество (ст. 19.7.12 КоАП РФ, размер штрафа для граждан – 3-5 тыс. руб., для должностных лиц – 10-20 тыс. руб., для юридических лиц – 70-100 тыс. руб.).
Существуют законопроекты, предусматривающие ужесточение ответственности за нарушение порядка представления статистической информации (ст. 13.19 КоАП РФ), за бухгалтерские нарушения (ст. 15.11 КоАП РФ), а также введение ответственности за нарушение законодательства о контрактной системе в сфере закупок при планировании закупок (ст. 7.29.3 КоАП РФ).
Вступают в силу положения Главы 2 Федерального закона № 44-ФЗ "О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд" по планированию и нормированию закупок.
Существенно скорректированы положения гл. 23 "Налог на доходы физических лиц" НК РФ.
В частности, перечислять НДФЛ с пособий по временной нетрудоспособности и отпускных необходимо будет по итогам месяца. Можно будет сэкономить время – подготовить один платежный документ на общую сумму задолженности. При выплате других доходов будет применяться единое правило, которое легко запомнить: НДФЛ перечисляется не позднее дня, следующего за днем выплаты дохода (подп. "г" п. 2 ст. 2, ч. 3 ст. 4 Федерального закона № 113-ФЗ).
А вот работы по составлению отчетности станет больше – придется представлять не только годовой расчет по НДФЛ, но и расчеты по форме 6-НДФЛ по истечении каждого квартала (подп. "а" п. 3 ст. 2, ч. 3 ст. 4 Федерального закона № 113-ФЗ). Впервые по форме 6-НДФЛ придется отчитаться за I квартал (письмо ФНС России № БС-4-11/20483@).
Кстати, уже действует новая форма 2-НДФЛ, которую, как напомнила налоговая служба, необходимо будет использовать при формировании отчетности за текущий год (приказ ФНС России № ММВ-7-11/485@).
В будущем году вести налоговый учет станет немного проще. Все основные средства и нематериальные активы стоимостью 100 тыс. руб. и меньше при налогообложении прибыли можно будет списать на расходы сразу после ввода в эксплуатацию (п. 7-8 ст. 2, ч. 4 ст. 5 Федерального закона № 150-ФЗ). Прежний лимит в 40 тыс. руб. будет применяться к объектам, вводимым в эксплуатацию.
Вырастут предельные величины базы для начисления соцвзносов. Предельная величина базы для начисления взносов в ФСС увеличена до 718 тыс. руб., а для взносов в ПФР – до 796 тыс. руб. (постановление Правительства РФ № 1265).
Вероятно, перед ПФР необходимо будет отчитываться ежемесячно. Предполагается, что страхователи ежемесячно не позднее 10-го числа месяца, следующего за отчетным периодом (месяцем), будут отчитываться в ПФР о каждом работающем у них лице, включая тех, кто заключил договоры гражданско-правового характера, предусматривающие начисление страховых взносов. За непредставление страхователем этих сведений в установленный срок либо представление неполных и (или) недостоверных сведений к нему будут применяться финансовые санкции в размере 500 руб. в отношении каждого застрахованного лица.
Учет бюджетных средств
Учет доходов и расходов федерального бюджета строится на основе бюджетной
классификации. Бюджетная классификация строится исходя из экономической
группировки статей.
Бюджетная классификация утверждается приказом Министерства финансов России.
Принципиальная структура бюджетной классификации Российской Федерации:
1 Доходы бюджета
1.1 Налоговые доходы
1.2 Неналоговые доходы
1.3 Безвозмездные перечисления
2 Расходы бюджета
2.1 Функциональная структура расходов
2.2 Ведомственная структура расходов
2.3 Экономическая структура расходов
3. Финансирование бюджета
4. Государственный долг
Операции по исполнению бюджетов всех уровней учитываются на отдельных счетах Плана счетов.
На счетах первого порядка 401-403 открываются пассивные счета по учету:
- регулирующих налогов,
- доходов федерального бюджета,
- средств федерального бюджета,
- средств местных бюджетов (отдельные балансовые счета по учету средств бюджетов районных и городских, окружных, областных, краевых, автономных республик).
При открытии лицевых счетов следует руководствоваться письмом Банка России N 26-У "О порядке нумерации лицевых счетов, открываемых на
балансовых счетах по учету доходов и средств бюджетов всех уровней".
На счете по учету регулирующих налогов отражаются доходы, распределяемые между федеральным бюджетом и прочими бюджетами.
По кредиту счета No 40101 "Налоги, распределяемые органами Федерального
казначейства" проводятся суммы поступающих регулирующих налогов.
По дебету счета проводятся суммы регулирующих налогов, перечисляемые органами Федерального казначейства на текущие счета соответствующих бюджетов платежными поручениями.
Доходы федерального бюджета - налоги и другие платежи, поступившие от
плательщиков, отражаются по пассиву балансового счета No 40102 "Доходы
федерального бюджета". В аналитическом учете лицевые счета открываются по
каждому виду доходов согласно бюджетной классификации, при этом номер лицевого счета соответствует номеру символа (знаки 15 и 16 лицевого счета).
Важнейшей формой мобилизации доходов государственного бюджета являются налоги.
Средства федерального бюджета, поступающие на финансирование учреждений, предприятий и организаций от вышестоящих организаций, зачисляются на пассивные текущие счета балансового счета No 40106 и 40107 "Средства федерального бюджета, выделенные государственным / негосударственным предприятиям, организациям и учреждениям". Остатки неизрасходованных средств федерального бюджета на текущих лицевых счетах организаций, финансирующихся за счет средств федерального бюджета (кроме отчетных данных по разделу 207 параграфу 10, параграфу 11 и разделу 208 параграфу 5), отражаются по пассиву балансового счета No 401 "Средства федерального бюджета".
Средства, выделяемые на заработную плату, поступают на отдельные лицевые счета балансовых счетов No 40105, 40106 и 40107. Эти лицевые счета имеют характерную особенность в нумерации - 14 знак счета имеет символ "7". С указанных лицевых счетов запрещается выдача средств или перевод на другие счета кроме как на заработную плату. Средства с указанного счета не подлежат также всем видам акцептных или безакцептных списаний.
Для специальных средств, выделенных из бюджетов на заработную плату 14 знак лицевого счета содержит условное обозначение "7", а по зачетным счетам доходов и расходов бюджета обозначение "5".
Средства местных бюджетов отражаются на пассивных счетах счета первого порядка No 402. Поступление средств в местный бюджет отражается по кредиту счета, а расходование средств по дебету.
Учет в бюджетных организациях
Ответственность за организацию бухгалтерского учета в учреждениях и выполнение норм законодательства несет руководитель. В случае разногласий между руководителем (уполномоченным им лицом) и главным бухгалтером по отдельным хозяйственным операциям данные отражают в бухгалтерском учете с письменного распоряжения руководителя (уполномоченного им на то лица).
Принципы бухгалтерского учета учреждениями, финансовыми органами и органами, осуществляющими кассовое обслуживание, определены Инструкцией по применению Единого плана счетов.
Бухгалтерский учет ведется методом двойной записи.
Счета учета должны быть включены в рабочий план счетов субъекта учета и взаимосвязаны. Рабочий план счетов разрабатывается и утверждается на основании соответствующего Плана счетов и Инструкции по его применению. Об этом сказано в пункте 21 Инструкции по применению Единого плана счетов. Рабочий план счетов утверждается в составе учетной политики учреждения (как отдельное приложение) или его можно закрепить отдельным внутренним нормативным актом (приказом руководителя). Хозяйственная операция на счетах учета отражается строго на основании первичных учетных документов.
При ведении бюджетного учета применяют метод начисления (результаты операций признаются по факту их совершения).
Вступил в силу Федеральный закон № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», который уточнил терминологию, используемую в законодательстве РФ о бухучете. Согласно статье 2 этого закона, его положения распространяются и на государственные органы, органы местного самоуправления, органы управления государственных внебюджетных фондов и территориальных государственных внебюджетных фондов. Кроме того, пунктом 2 статьи 2 Закона № 402-ФЗ установлено, что его положения применяются при ведении бюджетного учета активов и обязательств РФ, субъектов РФ и муниципальных образований, операций, изменяющих указанные активы и обязательства, а также при составлении бюджетной отчетности.
Ошибки, обнаруженные в регистрах бухгалтерского учета, исправляют в следующем порядке:
1. Если ошибка за отчетный период выявлена до представления отчетности и не требует корректировок в журнале операций, неточную запись зачеркивают (но так, чтобы можно было прочитать зачеркнутое). Далее над зачеркнутым указывают верные данные. Одновременно на полях регистра бухучета, в который вносится исправление, против соответствующей строки делается надпись «Исправлено» (ее визирует главный бухгалтер своей подписью).
2. Если ошибка выявлена до сдачи бухгалтерской отчетности, но требует внесения изменений в журнал операций, в зависимости от характера ошибки оформляется бухгалтерская запись способом «красное сторно» или дополнительная бухгалтерская запись (причем последним днем отчетного периода).
3. Если ошибка обнаружена в регистрах бухгалтерского учета за тот период, за который отчетность уже представлена, в зависимости от характера ошибки вносится бухгалтерская запись способом «красное сторно» или дополнительная бухгалтерская запись (на дату обнаружения ошибки).
Обратите внимание: во втором и третьем случаях исправление ошибок оформляют Справкой (ф. 0504833), в которой делают ссылку на номер и дату исправляемого журнала.
При отражении операций в учете бухгалтерские записи зависят от типа учреждения.
Так, казенные учреждения, финансовые органы и органы, осуществляющие кассовое обслуживание, применяют Единый план счетов и План счетов по бюджетному учету. Бюджетные учреждения используют в работе Единый план счетов и План счетов бухгалтерского учета для бюджетных учреждений.
Дополнительно отметим, что автономные учреждения применяют План счетов бухгалтерского учета, соответствующий типу данного учреждения.
На основании общих норм утверждается рабочий план счетов бухгалтерского учета.
Каждый счет Плана счетов имеет 26 знаков. Аналитические коды в номере счета рабочего плана счетов отражают в специальном порядке.
А именно:
• в разрядах 1–17 – аналитический код по классификационному признаку поступлений и выбытий;
• в разряде 18 – код вида финансового обеспечения (деятельности);
• в разрядах 19–23 – синтетический код счета Единого плана счетов;
• в разрядах 24–26 – аналитический код вида поступлений, выбытий объекта учета (коды КОСГУ).
Код вида финансового обеспечения (деятельности) в разряде 18 аналитического счета может принимать значения от 1 до 9.
Государственные (муниципальные) учреждения, финансовые органы соответствующих бюджетов и органы, осуществляющие их кассовое обслуживание, используют следующие значения:
1 – деятельность, которая ведется за счет средств соответствующего бюджета бюджетной системы РФ (бюджетная деятельность);
2 – приносящая доход деятельность (собственные доходы учреждения);
3 – средства во временном распоряжении;
4 – субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания;
5 – субсидии на иные цели;
6 – бюджетные инвестиции;
7 – средства по обязательному медицинскому страхованию.
Финансовые органы отражают операции, проведенные в рамках кассового обслуживания бюджетных и автономных учреждений и иных некоммерческих организаций, которые не являются участниками бюджетного процесса.
Для этого применяют такие коды:
8 – средства некоммерческих организаций на лицевых счетах в части операций с собственными средствами учреждения (организации), со средствами во временном распоряжении и с субсидией на выполнение государственного (муниципального) задания, учитываемых на лицевом счете учреждения (организации);
9 – средства некоммерческих организаций на отдельных лицевых счетах в части операций с субсидиями на иные цели и бюджетными инвестициями, учитываемых на отдельном лицевом счете.
По своей природе классификация операций сектора государственного управления – это группировка операций, осуществляемых в секторе государственного правления, исходя из их экономического содержания.
Структура 20-значного кода классификации доходов бюджетов представлена в виде четырех составных частей:
1) главный администратор доходов бюджета (разряды 1–3);
2) вид доходов (группа, подгруппа, статья, подстатья, элемент) (разряды 4 –13);
3) подвид доходов (разряды 14–17);
4) классификация операций сектора государственного управления, относящихся к доходам бюджетов (разряды 18–20).
Код главного администратора доходов бюджета состоит из трех разрядов. Он устанавливается законом (решением) о бюджете. Закрепление за главными администраторами доходов бюджета кодов классификации доходов бюджетов производится исходя из осуществляемых ими полномочий по предъявлению требований о передаче публично-правовому образованию имущества, в том числе денежных средств.
Код вида доходов (разряды 4–13 кода классификации доходов бюджетов) состоит из 10 знаков и включает:
Дальнейшая детализация кода вида доходов бюджетов осуществляется в разрезе соответствующих статей и подстатей согласно Указаниям о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России № 65н.
В разрядах 18–20 кода классификации доходов бюджетов применяется КОСГУ (приложение 4 к Указаниям о порядке применения бюджетной классификации РФ). Данная группировка отображает экономическое содержание операций, проводимых в секторе государственного управления.
Главные распорядители (разряды 1–3). Перечень приведен в приложении 9 к приказу №65н и устанавливается законом (решением) о соответствующем бюджете в составе ведомственной структуры расходов.
Разделы, подразделы (разряды 4–7). В классификации расходов бюджетов 14 разделов.
Они отражают направление финансовых ресурсов на выполнение основных функций государства. Разделы детализированы подразделами, конкретизирующими направление бюджетных средств на выполнение функций государства в пределах разделов.
Раздел 0700 «Образование» состоит из девяти подразделов. Он аккумулирует расходы на целенаправленный процесс воспитания и обучения в интересах человека, общества, государства. Так, по подразделу 0702 «Общее образование» отражаются расходы на начальное общее, основное общее, среднее (полное) общее образование. Здесь же указаны затраты на содержание и обеспечение учебного процесса общеобразовательных учреждений, учреждений по внешкольной работе с детьми, специальных (коррекционных) учреждений.
Целевые статьи. Код целевой статьи состоит из семи знаков – разряды 8–14 20-значного кода классификации расходов бюджетов. При этом разряды 11 и 12 предназначены для кодировки программы соответствующей целевой статьи, а разряды 13 и 14 – для кодировки подпрограммы, конкретизирующей (при необходимости) направления расходования средств в рамках программы.
Виды расходов (разряды 15– 17) детализируют направления финансирования расходов бюджетов как по целевым статьям, так и по целевым программам расходов бюджетов.
Перечни видов расходов, применяемых в бюджетах субъектов РФ и местных бюджетах, формирует соответствующий финансовый орган исходя из расходных обязательств, подлежащих исполнению за счет средств соответствующих бюджетов.
В разрядах 18–20 кода классификации расходов бюджетов приводятся статьи и подстатьи КОСГУ (содержатся в приложении 4 к Указаниям о порядке применения бюджетной классификации РФ).
Код классификации источников финансирования дефицитов бюджетов состоит из 20 разрядов и включает:
• код главного администратора источников финансирования дефицитов бюджетов (разряды 1–3);
• коды группы, подгруппы, статьи и вида источника финансирования дефицитов бюджетов (разряды 4 –17);
• код классификации операций сектора государственного управления, относящихся к источникам финансирования дефицитов бюджетов (разряды 18–20).
Перечень главных администраторов источников финансирования дефицитов бюджетов утверждается законом (решением) о соответствующем бюджете.
Группы и подгруппы (разряды 4– 7) установлены бюджетным законодательством Российской Федерации и являются едиными для бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, например 4600 – «Прочие кредиты (бюджетные ссуды)».
Дальнейшая детализация подгрупп кода источников финансирования дефицитов бюджетов производится посредством статей и видов источников финансирования дефицитов бюджетов.
При этом шестизначный код статьи источников финансирования дефицитов бюджетов детализирован подстатьей и элементом – соответственно разряды 3, 4 и 5, 6 ее шестизначного кода.
Элемент источников финансирования дефицитов бюджетов отражает принадлежность источника финансирования дефицита бюджета к соответствующему бюджету бюджетной системы, например код элемента источников финансирования дефицитов бюджетов:
• 01 – федеральный бюджет;
• 10 – бюджет поселения.
В рамках вида источника (разряды 14–17) обеспечивается (при необходимости) дальнейшая детализация подстатей источников финансирования с учетом специфики исполнения соответствующих бюджетов.
В разрядах 18–20 20-значного кода классификации источников финансирования дефицитов бюджетов указываются статьи и подстатьи КОСГУ.
Использование бюджетной классификации при отображении хозяйственных операций учреждений позволяет организовать аналитический учет.
Данные бухгалтерского учета о видах имущества, обязательств и хозяйственных операций по определенным экономическим признакам обобщаются на синтетических счетах (разряды 19–23 номера счета).
По существу учреждения работают с девятью знаками бюджетного счета, а 17 знаков – это бюджетная классификация, которая будет повторяться в однородных операциях.
Единый план счетов состоит из пяти разделов, которые сгруппированы по экономическому содержанию.
В первом разделе – «Нефинансовые активы» – представлены счета для учета основных средств, нематериальных и непроизведенных активов, амортизации, материальных запасов, вложений в нефинансовые активы, нефинансовых активов в пути и нефинансовых активов имущества казны.
Во втором разделе – «Финансовые активы» – сосредоточены счета для учета денежных средств учреждения, средств на счетах бюджетов (органа казначейства), финансовых вложений, расчетов, а также вложений в финансовые активы.
В третьем разделе – «Обязательства» – представлены счета для учета расчетов с кредиторами, по принятым обязательствам, прочих расчетов с кредиторами, внутренних расчетов по поступлениям и по выбытиям из бюджета.
В четвертом разделе – «Финансовый результат» – представлены счета для учета доходов и расходов, доходов и расходов будущих периодов и отражения финансового результата прошлых периодов.
В пятом – «Санкционирование расходов бюджетов» – сосредоточены счета для отражения информации о лимитах полученных и переданных бюджетных обязательств, а также о бюджетных ассигнованиях, суммах утвержденных сметой доходов и расходов по приносящей доход деятельности (планом финансово-хозяйственной деятельности учреждения), о принятых обязательствах (денежных обязательствах).
На забалансовых счетах учитываются:
• ценности, не закрепленные за учреждением на праве оперативного управления (арендованные основные средства, нефинансовые активы и т. п.);
• материальные ценности, которые учитываются вне балансовых счетов;
• расчеты;
• обязательства, ожидающие исполнения, а также дополнительные аналитические данные о проведенных операциях, необходимые для раскрытия сведений об исполнении бюджета в бюджетной отчетности.
Под учетной политикой учреждения для целей бухгалтерского учета понимается принятая им совокупность способов ведения бухгалтерского учета: первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов финансово-хозяйственной деятельности. Кроме способов ведения бухгалтерского учета следует определить (в тех случаях, когда это допускается Налоговым кодексом РФ) способы исчисления налоговой базы и расчета каждого конкретного налога.
Учетная политика утверждается приказом или распоряжением руководителя учреждения (как лица, ответственного за организацию и состояние бухгалтерского учета).
В учетной политике учреждения для целей бухгалтерского учета утверждаются (п. 6 Инструкции № 157н):
• рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий применяемые счета бухгалтерского учета для ведения синтетического и аналитического учетов;
• методы оценки отдельных видов имущества и обязательств;
• порядок проведения инвентаризации имущества и обязательств;
• правила документооборота и технология обработки учетной информации, в том числе порядок и сроки передачи первичных (сводных) учетных документов в соответствии с утвержденным графиком документооборота для отражения в бухгалтерском учете;
• формы первичных (сводных) учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым законодательством РФ не установлены обязательные для их оформления формы документов. При этом утвержденные учреждением формы документов должны содержать обязательные реквизиты первичного учетного документа, предусмотренные абзацем 2 пункта 7 Инструкции № 157н;
• порядок организации и обеспечения (осуществления) учреждением внутреннего финансового контроля;
• иные решения, необходимые для организации и ведения бухгалтерского учета.
Учреждение формирует учетную политику исходя из особенностей своей структуры, отраслевых и иных особенностей деятельности и выполняемых им полномочий.
Рекомендация: в учетной политике следует отражать только те способы (методы) ведения учета (бухгалтерского или налогового), в отношении которых законодательство предоставляет учреждению право выбора или оно самостоятельно в их определении.
Принятая учетная политика применяется последовательно из года в год. Корректировать ее можно только в случае:
• изменения законодательства;
• изменения нормативных актов органов, которые регулируют бухгалтерский учет;
• разработки учреждением новых способов ведения бухучета;
• существенного изменения условий деятельности учреждения (что чаще всего связано с реорганизацией или значительным изменением объемов деятельности).
Утверждение правил учета новой (не возникавшей ранее в учреждении) хозяйственной операции не является изменением учетной политики. В целях обеспечения сопоставимости данных бухгалтерского учета, а также для верного исчисления налогооблагаемой базы по налогам изменения учетной политики должны вводиться с начала финансового года. В пояснительной записке к бухгалтерской отчетности учреждениям этот факт надо отразить.
Основные средства в бюджетном учете
Бюджетные организации – это учреждения, финансируемые за счет бюджетных средств. Бухгалтерский учет в таких организациях ведется на основе особого плана счетов для бюджетных учреждений со своими проводками, который утвержден Приказом № 174н МФ РФ Во всех бюджетных учреждениях основные средства, согласно Инструкции № 25н, учитываются на счете № 010100000 — Основные средства.
Рассмотрим учет основных средств в бюджетных учреждениях для начинающих.
Признаки отнесения объекта к основным средствам в бюджетных учреждениях:
• его использование в процессе деятельности организации для управленческих нужд, в ходе выполнения работ либо оказания услуг;
• срок полезного использования такого объекта – свыше 12 месяцев.
Минимальный размер стоимости для объектов основных средств бюджетных организаций не установлен.
Групповой учет основных средств в бюджетном учреждении можно производить для объектов стоимости до 40000 рублей.
К основным средствам бюджетных учреждений также относят:
• законченные капвложения арендатора в арендованные им объекты;
• капвложения в многолетние насаждения.
Основные средства учитываются в регистрах учета по их первоначальной стоимости. Она включает затраты на приобретение и сооружение объектов, консультационные услуги, доставку и прочие затраты, требуемые для приведения объекта в состояние готовности к эксплуатации с учетом предъявленного НДС. Учет на счетах бюджетного учета ведется в рублях и копейках.
Бюджетные учреждения могут, помимо бюджетного финансирования, получать доходы и из внебюджетных источников, в том числе от предпринимательства, при этом предусмотрено возмещение НДС.
Амортизация в бюджетных учреждениях учитывается на счете 010400000.
В зависимости от стоимости объектов она начисляется следующим образом:
• объекты стоимостью 3000 руб. и менее, за исключением нематериальных активов и библиотечного фонда, не подлежат амортизации и сразу списываются на затраты с момента введения в эксплуатацию;
• на объекты стоимостью более 3000 руб. и до 40000 руб. включительно начисляется амортизация в размере 100% с момента оформления на учет объекта недвижимого имущества или ввода в эксплуатацию объекта движимого имущества;
• на объекты стоимостью свыше 40000 руб. – на основе установленных норм амортизации.
В третьем случае суммы амортизационных отчислений ОС рассчитываются линейным методом исходя из величины балансовой стоимости объекта, а также нормативного срока его полезного использования.
Основные средства списываются с баланса бюджетного предприятия по причине:
• прихода в негодность из-за физического либо морального износа, стихийных бедствий, аварий и пр.;
• передачи ОС другим организациям;
• хищений и недостач;
• реализации на сторону.
Проводки в бюджетном учете
Проводки по бюджетному учету составляются исходя из правил, установленных планом счетов бюджетного учета. Корректность проводок по бюджетному учету можно проверить, найдя подходящие хозяйственные операции в инструкции к плану счетов.
Организации государственного сектора ведут учет исходя из положений Единого плана счетов и инструкции к нему, утвержденных приказом Минфина РФ № 157н. Согласно п. 21 инструкции № 157н также действуют частные планы счетов для конкретных видов организаций.
П. 2 ст. 9.1 закона «О некоммерческих организациях» № 7-ФЗ гласит о том, что государственные муниципальные учреждения делятся на 3 вида. Для каждого вида предусмотрен свой план счетов.
Таблица 1
Вид госорганизации
Приказ, утверждающий соответствующий план счетов
Автономные учреждения
Приказ Минфина РФ № 183н
Бюджетные учреждения
Приказ Минфина РФ № 174н
Казенные учреждения
Приказ Минфина № 162н
Понятие «бюджетный учет» применимо не ко всем госструктурам. Оно может быть использовано по отношению к определенным организациям, попадающим под юрисдикцию приказа № 162н. Примером таких организаций являются казенные учреждения, госорганы, внебюджетные фонды. Остальные госучреждения ведут бухгалтерский учет (приказы № 174н и № 183н).
Номер счета имеет сложную структуру и состоит из 26 разрядов. В таблице представлен состав счета с указанием значений разрядов:
Номер разряда счета
Значение
1–17
Классификационный признак поступлений и выбытий
18
Финансовое обеспечение
19–21
Объект учета
22
Группа объекта учета
23
Вид объекта учета
24–26
Вид поступлений, выбытий объекта учета
1–17 цифры кодируют классификационный признак поступлений и выбытий и формируются из КБК. Инструкция бюджетного учета № 162н содержит отдельное приложение № 2, в котором для каждого счета расписано, какой КБК необходимо указать: код, предназначенный для расходов бюджета (КРБ), доходов бюджета (КДБ) или источников финансирования дефицита бюджета (КИФ). Причем для учреждений берутся разряды 4–20 КБК, а для финансовых органов — разряды 1–17.
18-й разряд предназначен для уточнения вида финансового обеспечения. Для бюджетного учета, согласно п. 2 приказа № 162н, на этом месте может стоять только значение 1 (за счет бюджета) или 3 (за счет средств во временном распоряжении). Остальные разряды шифруют непосредственно информацию, связанную с объектом учета, и указаны в плане счетов.
Инструкция № 162н содержит информацию о различных хозяйственных операциях и проводках, которыми эти операции можно оформить. Кроме того, законодатель разработал отдельную таблицу с возможными корреспонденциями счетов, содержащуюся в приложении № 1 к инструкции № 162н. Если необходимой операции в таблице нет, то возможно самостоятельное определение проводки согласно требованиям приказа № 162н.
Вступили в силу изменения в бюджетный план счетов согласно приказам Минфина № 184н и № 209н.
Основными из них являются перечисленные ниже:
1. Добавлены некоторые новые корреспонденции счетов.
2. Исключены счета в связи с выделением отдельного казначейского плана счетов.
3. Изменен подход к учету готовой продукции (по плановой себестоимости вместо фактической).
4. Внесены изменения в номера счетов раздела «Санкционирование расходов», теперь они не включают КОСГУ, которые больше не используются при планировании расходов бюджета.
5. Уточнены правила указания цифровых значений в определенных разрядах для некоторых номеров счетов аналитического учета.
Эти новшества необходимо учитывать при составлении проводок. Однако они не повлияли на наиболее часто используемые корреспонденции. Такие типовые проводки мы рассмотрели в примере.
Пример: Муниципальное казенное общеобразовательное учреждение «Школа № 1» в текущем месяце произвело следующие хозяйственные операции и отразило их в учете:
Начислена зарплата персоналу на общую сумму 754 000 руб.
КРБ 040120211 «Расходы по заработной плате»
КРБ 030211730 «Увеличение кредиторской задолженности по заработной плате»
754 000
Удержан НДФЛ с зарплаты
КРБ 030211830 «Уменьшение кредиторской задолженности по заработной плате»
КРБ 030301730 «Увеличение кредиторской задолженности по налогу на доходы физических лиц»
98 020
Зарплата выплачена на банковские карты работникам
КРБ 030211830 «Уменьшение кредиторской задолженности по заработной плате»
КИФ 020111610 «Выбытия денежных средств учреждения с лицевых счетов в органе казначейства», а также запись по забалансовому счету 18 «Выбытия денежных средств со счетов учреждения»
655 980
Начислены страховые взносы с зарплаты
КРБ 040120213 «Расходы на начисления на выплаты по оплате труда»
КРБ 030302730, КРБ 030306730, КРБ 030307730, КРБ 030308730, КРБ 030310730, КРБ 030311730 «Увеличение кредиторской задолженности по платежам в бюджеты»
227 708
Перечислены НДФЛ и взносы с зарплаты за сентябрь
КРБ 030301830, КРБ 030302830, КРБ 030306830, КРБ 030308830, КРБ 030311830, КРБ 030311830 «Уменьшение кредиторской задолженности по платежам в бюджеты»
КИФ 020111610
«Выбытия денежных средств учреждения с лицевых счетов в органе казначейства», а также запись по забалансовому счету 18 «Выбытия денежных средств со счетов учреждения»
325 728
Списаны на финансовый результат в конце года расходы этого месяца
КБК 040130000 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов»
КРБ 040120200
«Расходы экономического субъекта»
983 458
(1 750 + 754 000 +227 708)
Законодатель предусмотрел широкий перечень типовых проводок для ведения бюджетного учета. Приложение № 1 к инструкции № 162н поможет бухгалтеру корректно отразить хозяйственные операции на счетах учета.
Учет бюджетных обязательств
Новый этап в учете органами Федерального казначейства бюджетных обязательств получателей средств федерального бюджета начался когда вступил в силу Порядок учета бюджетных обязательств получателей средств Федерального бюджета, утвержденный приказом Министерства финансов РФ № 98н (далее — Порядок). Предусмотренные им процедуры постановки на учет бюджетных обязательств получателей средств федерального бюджета условно можно разделить на три варианта.
Первый вариант (его можно называть «упрощенный») — это когда процедура учета бюджетных обязательств в территориальном органе федерального казначейства осуществляется на основании принятых к исполнению документов для оплаты денежных обязательств, представленных получателями средств федерального бюджета. То есть на основании платежного документа, предоставленного получателем средств федерального бюджета, будь то заявка на кассовый расход, на получение наличных денежных средств или на перечисление денежных средств на карту. Данный порядок в основном применяется при оплате разовых платежей, возникающих в соответствии с законом о бюджете, иным нормативным правовым актом (в том числе по публичным обязательствам) или в соответствии с договором, оформление в письменной форме по которому законодательством Российской Федерации не требуется.
С момента вступления Порядка в силу и до принятия последних изменений, внесенных в него приказом Министерства финансов РФ № 176н, данный вариант учета бюджетных обязательств был основным, охватывающим практически весь объем расходов федерального бюджета. Получателю средств федерального бюджета для осуществления кассовых расходов в территориальные органы Федерального казначейства по месту открытия ему лицевого счета не требовалось предоставлять так называемые сведения о принятом бюджетном обязательстве. Присвоение номера бюджетного обязательства, его учет и исполнение осуществлялись органом Федерального казначейства на основании платежных документов в автоматическом режиме. В выписке из лицевого счета получателя средств в разделе 2.6 «Поставленные на учет бюджетные обязательства» отражался учетный номер присвоенного органом Федерального казначейства бюджетного обязательства и реквизиты документа, на основании которого было поставлено на учет бюджетное обязательство, то есть реквизиты платежного документа.
Второй вариант (назовем его «исполнительный») предусматривает ряд процедур по учету бюджетных обязательств, позволяющих отличить его от остальных. В Порядке описанию этих процедур посвящен отдельный раздел «Порядок учета бюджетных обязательств получателей средств федерального бюджета, по исполнительным документам». Как видно из названия, данный вариант затрагивает исключительно учет бюджетных обязательств, возникающих при исполнении требований в соответствии с судебными решениями. Основанием для постановки на учет бюджетных обязательств, возникающих по исполнительным документам, является представленная должником в произвольной письменной форме информация на бумажном носителе об источнике образования задолженности и кодах бюджетной классификации, по которым должны быть произведены расходы федерального бюджета по исполнению исполнительного документа.
Орган Федерального казначейства на основании представленной получателем средств федерального бюджета — должником информации об источнике образования задолженности и кодах бюджетной классификации самостоятельно формирует документ «Сведения о принятом бюджетном обязательстве» и присваивает учетный номер бюджетного обязательства. С этого момента при оплате по исполнительному документу в заявке на кассовый расход получатель средств федерального бюджета — должник указывает присвоенный этому бюджетному обязательству номер.
Если у должника при постановке на учет бюджетного обязательства недостаточно свободного остатка неиспользованных доведенных бюджетных ассигнований или лимитов бюджетных обязательств, орган Федерального казначейства принимает такое обязательство и не позднее двух рабочих дней доводит информацию о данном превышении до получателя средств федерального бюджета и его распорядителя (главного распорядителя) путем направления соответствующего уведомления. Таким образом, бюджетное обязательство принимается к учету, но о недостаточности лимитов бюджетных обязательств информируется не только получатель средств федерального бюджета, но и его вышестоящий распорядитель (главный распорядитель).
Третий вариант (назовем его «контрактный») предусматривает постановку на учет бюджетных обязательств получателей средств федерального бюджета на основании представленного в территориальные органы Федерального казначейства по месту его обслуживания документа «Сведения о принятом бюджетном обязательстве» (далее — Сведения об обязательстве), оформленного клиентом после заключения государственного контракта, иного договора или предоставляемого вместе с документами для оплаты денежных обязательств по государственным контрактам, иным договорам. Орган Федерального казначейства проверяет Сведения об обязательстве, присваивает учетный номер бюджетного обязательства, и клиент при дальнейшей оплате указывает учетный номер бюджетного обязательства в заявке на кассовый расход.
Клиент может также представить Сведения об обязательстве в орган Федерального казначейства по месту обслуживания одновременно с заявкой на кассовый расход. Территориальный орган Федерального казначейства проверяет представленные Сведения об обязательстве на заполнение предусмотренных полей и на соответствие показателей и реквизитов друг другу. При этом никакие дополнительные документы клиент не представляет.
При постановке на учет бюджетного обязательства на основании Сведения об обязательстве орган Федерального казначейства осуществляет проверку на непревышение суммы бюджетного обязательства по соответствующим кодам классификации расходов федерального бюджета сумме неиспользованных доведенных бюджетных ассигнований или лимитов бюджетных обязательств, отраженным на соответствующем лицевом счете получателя бюджетных средств.
Как и при исполнительном варианте, при превышении бюджетным обязательством неиспользованного остатка доведенных бюджетных ассигнований или лимитов бюджетных обязательств такое бюджетное обязательство получателя средств федерального бюджета принимается на учет не позднее двух рабочих дней после получения Сведений об обязательстве. Орган Федерального казначейства направляет уведомление о превышении бюджетным обязательством свободных остатков, лимитов бюджетных обязательств и утвержденных сметных назначений по приносящей доход деятельности до получателя средств федерального бюджета и распорядителя (главного распорядителя) средств федерального бюджета, в ведении которого находится получатель средств федерального бюджета.
Данный вариант учета бюджетных обязательств получателей средств федерального бюджета не был введен с начала действия Порядка, сроки его ежегодно уточнялись. Изменения и дополнения, внесенные в Порядок приказом Министерства финансов РФ № 176н и приказом Министерства финансов РФ № 71н, окончательно подвели точку под этими ежегодными отсрочками. При этом получателям средств федерального бюджета дано право осуществить для учета бюджетных обязательств, возникающих на основании государственных контрактов, договоров, оплата по которым осуществлялась ранее, «упрощенный» порядок. Для учета бюджетных обязательств, возникающих на основании государственных контрактов, договоров, оплата по которым не осуществлялась ранее используется контрактный вариант. Таким образом, Порядок действует в полном объеме.
Третий этап реализации Порядка является наиболее важным с учетом того, что органами Федерального казначейства в соответствии с Порядком санкционирования оплаты денежных обязательств получателей средств федерального бюджета и администраторов источников финансирования дефицита федерального бюджета, утвержденным приказом Министерства финансов РФ № 87н, будут осуществляться дополнительные процедуры проверки при санкционировании расходов получателей средств федерального бюджета. В связи с этим особую важность приобретает информация, которую получатели средств федерального бюджета размещают в Интернете на Официальном сайте Российской Федерации для размещения информации о размещении заказов после заключения государственных контрактов на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных нужд.
Учет бюджетных обязательств является еще одной ступенью развития казначейских технологий, позволяет своевременно и в полном объеме осуществлять процедуры планирования и исполнения федерального бюджета по расходам, сделать прозрачными и доступными для общественного контроля все расходы получателей средств федерального бюджета. Повышение эффективности бюджетных расходов, их планирование на долгосрочный период, а как итог — рост российской экономики — все это зависит в том числе от осознания всеми участниками бюджетного процесса важности учета бюджетных обязательств органами Федерального казначейства.
Ведение бюджетного учета
При ведении бюджетного учета бухгалтера казенных учреждений сталкиваются с некоторыми трудностями, связанными с правовым статусом казенных учреждений, как участников бюджетного процесса, а также со спецификой деятельности учреждений.
В соответствии со статьей 161 Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее – БК РФ) казенное учреждение создается и находится в ведении органа государственной власти (государственного органа), органа местного самоуправления, осуществляющего бюджетные полномочия главного распорядителя (распорядителя) бюджетных средств. Взаимодействие казенного учреждения при осуществлении им бюджетных полномочий получателя бюджетных средств с главным распорядителем (распорядителем) бюджетных средств, в ведении которого оно находится, осуществляется в соответствии с бюджетным законодательством.
Таким образом, казенные учреждения, осуществляющие бюджетные полномочия в соответствии с бюджетным законодательством являются участниками бюджетного процесса, находящиеся на исполнении соответствующего уровня бюджета.
В целях составления и исполнения бюджетов, формирования бюджетной отчетности, обеспечивающей сопоставимость показателей бюджетов бюджетной системы РФ, используется бюджетная классификация РФ в соответствии с Указаниями о порядке ее применения, утвержденными приказом Минфина РФ № 65н (далее - Указания). Назначение кодов бюджетной классификации РФ осуществляется согласно Указаниям и в соответствии с принципами единства, стабильности (преемственности), открытости назначения кодов.
При этом необходимо учитывать, что при составлении и исполнении бюджетов данные Указания о порядке применения бюджетной классификации РФ (за исключением перечня и кодов подгрупп видов расходов классификации расходов бюджетов) применяются к правоотношениям, возникшим начиная с бюджетов. Применяются перечень и коды подгрупп видов расходов классификации расходов бюджетов единые для бюджетов бюджетной системы РФ согласно положениям Указаний. Виды расходов детализируют направление финансового обеспечения расходов бюджетов по целевым статьям классификации расходов. В Указаниях приводится перечень и правила применения единых для бюджетов бюджетной системы РФ групп, подгрупп и элементов видов расходов.
В соответствии с бюджетным законодательством казенные учреждения осуществляют операции по исполнению соответствующего бюджета на основе утвержденной бюджетной сметы.
Требования к порядку составления, утверждения и ведения бюджетной сметы казенного учреждения регламентированы приказом № 112н (в редакции приказов Минфина РФ), к которым относятся:
• установление годового объема и направления расходования средств бюджета на основе доведенных в установленном порядке лимитов бюджетных обязательств (далее – ЛБО) на принятие и исполнение бюджетных обязательств;
• показатели расходов (ЛБО) формируются в разрезе кодов классификации расходов бюджета с детализацией целевых статей и видов расходов;
• смета составляется казенным учреждением по форме, утвержденной главным распорядителем средств бюджета (далее – ГРСБ);
• смета составляется на основании установленных ГРСБ на соответствующий финансовый год расчетных показателей, характеризующих деятельность учреждения и доведенных объемов лимитов бюджетных обязательств;
• допускается при ведении сметы внесение изменений в пределах доведенных в установленном порядке объемов соответствующих лимитов бюджетных обязательств в течение финансового года.
В настоящее время разрешение многих вопросов и проблем исполнения бюджета казенным учреждением зависит от правильно принятой учетной политики.
Необходимость разработки и применения учетной политики казенным учреждением определяется следующими аргументами:
• Инструкция по бюджетному учету и другие применяемые нормативные акты не раскрывают всех аспектов учета, связанных со спецификой деятельности казенного учреждения, а отражают только методологию бюджетного учета;
• казенные учреждения, оказывающие платные услуги, в целях 160.1 статьи БК РФ признаются администраторами доходов бюджета, поэтому необходима учетная политика для целей отражения процедуры администрирования доходов бюджета;
• Инструкция по бюджетному учету не предусматривает организационную и методическую части для формирования учетной политики казенного учреждения для деятельности, связанной с оказанием платных услуг. Если казенное учреждение наряду с деятельностью, связанной с исполнением бюджета осуществляет деятельность в рамках оказания платных услуг, а также деятельность за счет целевых средств (гранты, благотворительные средства и т.п.), то одним из основных элементов его учетной политики должен быть раздельный учет доходов и расходов.
Казенные учреждения обеспечивают выполнение уставных функций, в том числе по оказанию государственных (муниципальных) услуг (выполнению работ) физическим и (или) юридическим лицам. Казенное учреждение может оказывать платные услуги, при условии, если такое право предусмотрено в его учредительном документе. В этом случае доходы, полученные от указанной деятельности, поступают в соответствующий бюджет бюджетной системы РФ, а казенное учреждение осуществляет бюджетное полномочие участника бюджетного процесса – администратора дохода бюджета по соответствующим кодам КОСГУ классификации доходов бюджета (статья 160.1 БК РФ).
В соответствии со статьей 41 БК РФ предусмотрены виды доходов бюджета:
• доходы от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, за исключением имущества бюджетных и автономных учреждений, а также имущества государственных и муниципальных унитарных предприятий, в том числе казенных;
• доходы от продажи имущества (кроме акций и иных форм участия в капитале, государственных запасов драгоценных металлов и драгоценных камней), находящегося в государственной или муниципальной собственности, за исключением имущества бюджетных и автономных учреждений, а также имущества государственных и муниципальных унитарных предприятий, в том числе казенных;
• доходы от платных услуг, оказываемых казенными учреждениями.
Таким образом, доходы, полученные от оказания платных услуг казенными учреждениями, признаются доходами бюджета и подлежат зачислению на единый счет соответствующего бюджета. При этом отражение операции на учете зависит от того, администрирует или не администрирует доход бюджета казенное учреждение.
Если казенное учреждение не осуществляет кассовое администрирование поступления дохода бюджета (код 130) по деятельности в рамках оказания платных услуг, то администратором по кассовому администрированию дохода бюджета (код 130) через распределение бюджетных полномочий является другое юридическое лицо (как правило, ГРСБ или финансовый орган или администрация).
В этом случае на бюджетном учете учреждения операция по оказанию платных услуг отражается в следующем порядке:
• начисление задолженности заказчика и дохода бюджета (код 130) за оказанные услуги по установленным ценам (казенное учреждение – администратор дохода бюджета по начислению):
Дебет 1 205 30 560 Кредит 1 401 10 130
• зачисление денежных средств от заказчика услуги на единый счет бюджета (на основании Извещения ф. 0504805 от ГРСБ, Уведомления финансового органа или администрации):
Дебет 1 304 04 130 Кредит 1 303 05 730
и одновременно
Дебет 1 303 05 830 Кредит 1 205 30 660
Если казенное учреждение осуществляет кассовое администрирование дохода бюджета (код 130), т.е. является администратором кассового дохода, то операция отражается в бюджетном учете в следующем порядке:
• начисление задолженности заказчика и дохода бюджета (код 130) за оказанные услуги по установленным ценам (казенное учреждение – администратор дохода бюджета по начислению):
Дебет 1 205 30 560 Кредит 1 401 10 130
• зачисление денежных средств от заказчика услуги на единый счет бюджета (на основании Сводного реестра поступлений и выбытий средств бюджета):
Дебет 1 210 02 130 Кредит 1 205 30 660
Казенные учреждения, оказывающие платные услуги и получающие добровольные взносы и пожертвования имеют право на получение дополнительных бюджетных ассигнований (ЛБО), связанных с покрытием соответствующих расходов (п. 3 ст. 217 БК РФ, ст. 30 Федерального закона № 83-ФЗ).
В соответствии с налоговым законодательством средства, полученные от оказания казенными учреждениями государственных (муниципальных) услуг (выполнения работ), а также от исполнения ими иных государственных (муниципальных) функций, не являются объектом налогообложения (пп. 33.1 п. 1 ст. 251 гл. 25 НК РФ). При этом необходимо учитывать, что если казенное учреждение оказывает иные платные услуги (например, сдача в аренду имущества, временно неиспользуемое) или осуществляет реализацию государственного и муниципального имущества по распоряжению учредителя, то появляется объект налогообложения налогом на прибыль и НДС.
В соответствии со статьей 41 БК РФ доходы от этих операций признаны доходами бюджета, поэтому налог на прибыль подлежит начислению за счет расходов (код 290) в следующем порядке:
• начисление налога на прибыль в задолженность перед бюджетом:
Дебет 1 401 20 290 Кредит 1 303 03 730
• перечисление суммы налога на прибыль с единого счета бюджета:
Дебет 1 303 03 830 Кредит 1 304 05 290
В соответствии с налоговым законодательством при предоставлении казенными учреждениями в аренду государственного и муниципального имущества налоговая база определяется как сумма арендной платы с учетом налога. При этом налоговая база определяется налоговым агентом (арендатором), который обязан исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога (п. 3 ст. 161 гл. 21 НК РФ). В случае реализации имущества казенным учреждением возникает объект налогообложения НДС (кроме лома цветных и черных металлов), который отражается в учете аналогично как налог на прибыль.
При поступлении в казенное учреждение сумм невыясненных поступлений, учреждение признается администратором невыясненных поступлений. В этом случае бюджетный учет ведется в зависимости от периода, в котором предполагается уточнение данных сумм.
Если показатели невыясненных поступлений подлежат уточнению в одном текущем периоде (финансовый год), то отражение операции на бюджетном учете производится в следующем порядке:
• принятие к учету суммы невыясненных поступлений (доход бюджета код 180):
Дебет 1 210 02 180 Кредит 1 205 80 660
• после уточнения суммы невыясненного поступления (Справка ф. 0504833):
Дебет 1 205 80 560 Кредит 1 210 02 180
В случае если показатели невыясненных поступлений подлежат уточнению в следующем отчетном году, то операция на бюджетном учете отражается в следующем порядке:
• принятие к учету суммы невыясненных поступлений в текущем периоде (код 180):
Дебет 1 205 80 560 Кредит 1 401 10 180
Дебет 1 210 02 180 Кредит 1 205 80 660
• по окончании финансового года суммы невыясненных поступлений списываются заключительными оборотами на финансовый результат прошлых отчетных периодов и подлежат дальнейшему забалансовому учету на счете 19 «Невыясненные поступления бюджета прошлых лет»:
Дебет 1 401 10 180 Кредит 1 401 30 000
Дебет 1 401 30 000 Кредит 1 210 02 180
Открытие счета 19 «Невыясненные поступления бюджета прошлых лет».
Таким образом, информация показателей невыясненных поступлений подлежит раскрытию в составе годового отчета в Справке к балансу ф. 0503130.
Списание со счета 19 «Невыясненные поступления бюджета прошлых лет» данных показателей производится в следующем финансовом году при их уточнении:
• закрытие забалансового счета 19 «Невыясненные поступления бюджета прошлых лет» со знаком «минус»;
• открытие балансового учета выясненных поступлений в соответствующей корреспонденции счетов:
Дебет 1 210 02 120 (130, 140) Кредит 1 205 21 (30, 41) 660
При ведении бюджетного учета казенными учреждениями необходимо обратить внимание на некоторые уточнения Минфина России в правилах и в порядке применения счетов бухгалтерского учета, введенные новой редакцией приказа Минфина РФ № 89н в Инструкцию по бухгалтерскому учету учреждений, утвержденную приказом Минфина РФ № 157н (далее – Инструкция № 157н).
Новой редакцией пункта 38 Инструкции № 157н уточняется порядок формирования документов, связанных с процедурой консервации (расконсервации) объекта основных средств на срок более 3-х месяцев. Данная процедура подлежит оформлению первичным учетным документом – Актом о консервации (расконсервации) объектов основных средств, содержащим сведения об объекте учета (наименование, инвентарный номер объекта, его первоначальная (балансовая) стоимость, сумма начисленной амортизации), а также сведения о причинах консервации и сроке консервации. При этом объект основных средств, находящийся на консервации, продолжает числиться на соответствующих балансовых счетах Рабочего плана счетов учреждения в качестве объекта основных средств. Отражение консервации (расконсервации) объекта основных средств на срок более 3-х месяцев отражается путем внесения в Инвентарную карточку объекта учета записи о консервации (расконсервации) объекта, без отражения по соответствующим счетам аналитического учета счета 010100000 «Основные средства».
При принятии к учету объектов основных средств следует обратить внимание на новый абзац 8 пункта 45 Инструкции № 157н, который подчеркивает, что отдельные помещения зданий, имеющие разное функциональное назначение, а также являющиеся самостоятельными объектами имущественных прав, учитываются как самостоятельные инвентарные объекты основных средств.
Новой редакцией пункта 27 Инструкции № 157н подчеркивается, что итоги ремонта объекта основных средств, не изменяющих его стоимость (включая замену элементов в сложном объекте основных средств), подлежат отражению в регистре бухгалтерского учета – Инвентарной карточке соответствующего объекта основного средства путем внесения записей о произведенных изменениях, без отражения на счетах бухгалтерского учета.
В целях ведения бухгалтерского учета объектов основных средств Минфин РФ уточняет следующую терминологию:
• изъятие из эксплуатации объектов основных средств – то есть изъятие той части имущества данного учреждения, которая является активной и может использоваться в дальнейшем в деятельности других учреждений тем самым приносить в будущем экономические выгоды этим учреждениям;
• вывод из эксплуатации объектов основных средств – то есть вывод из эксплуатации той части имущества учреждения, которая не может в дальнейшем им эксплуатироваться вследствие его непригодности. В этих случаях необходимо учитывать наличие соответствующих документов и технических заключений о неудовлетворительном техническом состоянии данных объектов основных средств. Документы подлежат оформлению через уполномоченный орган учредителем по управлению имуществом государственной (муниципальной) собственности. При этом на основании надлежаще оформленных в установленном порядке документов производится обязательная утилизация выведенных из эксплуатации объектов основных средств.
В соответствии новой редакции пункта 71 Инструкции № 157н по дебету счета 103 11 «Земля» все государственные и муниципальные учреждения должны по кадастровой стоимости зафиксировать право постоянного (бессрочного) пользования земельными участками (в том числе, расположенные под объектами недвижимости) на основании документа (свидетельства) в следующем порядке:
• поступившие в учреждение на основании Свидетельства на право оперативного управления земельные участки в 2014 году необходимо принять по кадастровой стоимости на балансовый учет в корреспонденции счетов:
Дебет 1 103 11 330 Кредит 1 304 04 330, 1 401 10 180;
поступившие в учреждение на основании Свидетельства на право оперативного управления земельные участки ранее и принятые к забалансовому учету по счету 01 «Имущество, полученное в пользование необходимо перед составлением годового баланса (ф. 0503130) перевести на балансовый учет в следующем порядке:
• закрыть забалансовый учет земельных участков «минус» счета 01 «Имущество, полученное в пользование;
• открыть балансовый учет земельных участков по счету 103 11 «Земля» в корреспонденции счетов:
Дебет 1 103 11 330 Кредит 1 304 04 330, 1 401 10 180;
В целях достоверности раскрытия информации по земельным участкам на балансе учреждений необходимо по окончании года пересмотреть кадастровую (рыночную) стоимость земельных участков, тем самым зафиксировать право на дополнительное финансирование бюджетом.
Уточняется методология бюджетных инвестиций в капитальные вложения учреждений.
В соответствии с совместным письмом Минфина России № 02-02-005/58618 и Федерального казначейства № 42-7.4-05/897 бюджетные инвестиции в капитальные вложения учреждения осуществляются в следующем порядке:
• путем передачи полномочий заказчику (унитарным предприятиям). При этом заказчик – унитарное предприятие обязано вести бухгалтерский учет исполнения бюджетных инвестиций в соответствии с Инструкцией по бюджетному учету № 162н;
• собственными силами учреждений.
В случае если полномочия заказчика капитального строительства осуществляет казенное учреждение, то финансирование бюджетом производится или за счет лимитов бюджетных обязательств или за счет бюджетных ассигнований (18 разряд код 1).
В случае передачи казенным учреждением законченного строительством объекта недвижимости основного средства бюджетному или автономному учреждению производится закрытие счета 106 01 «Вложения в основные средства» и принятие на баланс бюджетным и автономным учреждением в виде имущества на счет 101 10 «Основные средства – недвижимое имущество учреждения».
Таким образом, в данной ситуации капитальное строительство объекта недвижимости осуществляет одно юридическое лицо (казенное учреждение – заказчик), а право пользования на данное имущество получает другое юридическое лицо (бюджетное или автономное учреждение).
При этой ситуации необходимо обратить внимание на оформление документов на капитальное строительство объекта недвижимости и на передачу капитальных вложений и учитывать следующее:
• наличие документа на капитальное строительство в форме трехстороннего Соглашения между заказчиком, застройщиком и учредителем (правообладателем) с подписями и реквизитами всех участников, включая Комитета по управлению имуществом;
• передача капитальных вложений осуществляется на основании Акта приема-передачи объекта основных средств в оценке по объему завершенных работ по капитальному строительству. При этом необходимо передать заверенные копии первичных бухгалтерских документов, подтверждающие расходы на капитальное строительство объекта недвижимости.
Комитет по управлению имуществом уполномочен принимать решение от имени собственника (учредителя) о передаче права оперативного управления на имущество бюджетной собственности. При этом необходимо учитывать, что изъятие права оперативного управления на имущество у одного учреждения и получение права оперативного управления на данное имущество другим учреждением должно фиксироваться в бухгалтерском учете этих учреждений в одном отчетном периоде.
Государственная регистрация объекта недвижимого имущества (Свидетельство) не является документом, по которому возникает право оперативного управления имуществом бюджетной собственности. Необходимо учитывать, что право оперативного управления имуществом подтверждает соответствующая запись в реестре имущества, осуществляемая Комитетом по управлению имуществом и доведенная до учреждения уполномоченным органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя в виде оформленного Извещения (ф. 0504805).
Новая редакция пункта 27 Инструкции № 157н уточняет, что фактические вложения в объекты основных средств в объеме затрат на их модернизацию, дооборудование, реконструкцию (в том числе с элементами реставрации), техническое перевооружение, отражаются в учете учреждения, осуществляющей полномочия получателя бюджетных средств (счет 106 01). После производства данных процедур капитальные вложения в объекты основных средств передаются балансодержателю объекта в целях отнесения их на увеличение первоначальной (балансовой) стоимости объектов (счет 101 10).
Уточняется применение в бюджетном учете счета 206 00 «Расчеты по выданным авансам» в следующих направлениях:
• данный счет открывается только на основании договоров закупок;
• обеспечивает право на участие в конкурсах контрагентов.
В соответствии с письмом Минфина России № 02-07-07/31342 при перечислении денежных средств учреждением в виде авансового платежа на основании договора закупки с открытием счета 206 00 «Расчеты по выданным авансам» фиксируется право на участие в конкурсе контрагента в виде гарантии на забалансовом счете 10 «Обеспечение исполнения обязательств». Списание банковской гарантии со счета 10 «Обеспечение исполнения обязательств» производится после прохождения котировки по закупкам. Пока незавершен контракт по закупкам, гарантия продолжает числиться по счету 10 «Обеспечение исполнения обязательств».
Казенные учреждения, желающие участвовать в том или ином конкурсе, связанном с закупками, оплачивают обеспечение исполнения обязательств видом расхода код 290 на участие учреждений по исполнению контракта. В случае если по каким-то причинам происходит возврат авансового платежа контрагентом, не исполнившим контракт, то происходит возврат обеспечения исполнения обязательств (восстановление кассовых расходов по контракту и обеспечению).
Новая редакция пункта 235 Инструкции № 157н расширяет нагрузку применения счета 210 05 «Расчеты с прочими дебиторами», который должен использоваться для учета расчетов с дебиторами:
• по операциям предоставления учреждением обеспечений заявок на участие в конкурсе или закрытом аукционе, обеспечений исполнения контракта (договора), иных залоговых платежей, задатков;
• для отражения в учете администраторами доходов бюджетов расчетов по ожидаемым к поступлению налогов, сборов, иных платежей, обязанность по уплате которых, в соответствии с действующим законодательством РФ, считается исполненной;
• для отражения расчетов по договорам поручения (агентским договорам), договорам (соглашениям) с участием международных финансовых организаций;
• по иным операциям, возникающим в ходе ведения деятельности учреждения и не предусмотренных для отражения на иных счетах учета Единого плана счетов.
Таким образом, в настоящее время счет 210 05 «Расчеты с прочими дебиторами» может применяться не только для целей учета операций по доходной части (например, возмещение оплаты коммунальных услуг арендаторами), но операций по расходной части (например, возмещение Фондом социального страхования оплаты больничных листов).
При этом необходимо учитывать, что применение данного счета возможно в рамках формирования учетной политики учреждения с учетом требований законодательства РФ, органов, осуществляющих функции и полномочия учредителя через установление в составе Рабочего плана счетов дополнительной группировки расчетов с прочими дебиторами, т.е. дополнительных аналитических кодов номеров счетов бухгалтерского учета.
В соответствии с новой редакцией пункта 220 Инструкции № 157н счет 209 00 получает новое наименование «Расчеты по ущербу и иным доходам» и дополнительную нагрузку.
В настоящее время данный счет применяется не только для учета расчетов по выявленным недостачам, хищениям денежных средств и иных ценностей, потерь от порчи материальных ценностей и причиненного ущерба имуществу учреждения подлежащих возмещению виновными лицами в установленном РФ порядке, но также и при расчетах:
• по суммам задолженности уволенных работников перед учреждением за неотработанные дни отпуска до окончания того рабочего года, в счет которого он уже получил ежегодный оплачиваемый отпуск. Производится учетная запись, исключающая минусовое значение счета 302 11 (Дебет 1 209 30 560 Кредит 1 302 11 730);
• по суммам предварительных оплат, подлежащих возмещению контрагентами в случае расторжения, в том числе по решению суда, государственных (муниципальных) договоров (контрактов), иных договоров (соглашений), по которым ранее учреждением были произведены оплаты. Производится учетная запись (Дебет 1 209 30 560 Кредит 1 206 00 660);
• по суммам задолженности подотчетных лиц, своевременно не возвращенной (не удержанной из заработной платы), в том числе в случае оспаривания удержаний. Производится учетная запись (Дебет 1 209 30 560 Кредит 1 208 00 660);
• по суммам ущерба, подлежащего возмещению по решению суда в виде компенсации расходов, связанных с судопроизводством (оплата судебных издержек). Производится учетная запись (Дебет 1 209 30 560 Кредит 1 401 20 290);
• расчеты по иным ущербам, а также иным доходам, возникающим в ходе хозяйственной деятельности учреждения и неподлежащие отражению на счетах расчетов 205 00 «Расчеты по доходам». Например, начисленные, но не оплаченные штрафные санкции за неисполнение контрагентом договорных условий (Дебет 1 209 40 560 Кредит 1 401 10 140); поступление целевых средств, в виде благотворительной помощи, грантов и т.п. (Дебет 1 209 80 560 Кредит 1 401 10 180).
При определении размера ущерба, причиненного недостачами, хищениями, следует исходить из текущей восстановительной стоимости материальных ценностей на день обнаружения ущерба, под которой понимается сумма денежных средств, необходимая для восстановления указанных активов.
В связи с этим пунктом 221 уточнятся группировка расчетов по ущербу и иным доходам по группам поступлений и аналитическим группам синтетического счета объекта учета в следующем порядке:
• 30 «Расчеты по компенсации затрат»;
• 40 «Расчеты по суммам принудительного изъятия»;
• 70 «Расчеты по ущербу нефинансовым активам»;
• 80 «Расчеты по иным доходам».
При этом расчеты по иным доходам, возникающим в ходе хозяйственной деятельности учреждения, не подлежащие отражению на счетах расчетов 205 00 «Расчеты по доходам», учитываются на счете, содержащим аналитический код группы синтетического счета 80 «Расчеты по иным доходам» (например, благотворительная помощь, гранты, страховые возмещения и т.п.).
Таким образом, казенные учреждения при ведении бюджетного учета в доходной части по деятельности в рамках оказания платных услуг должны учитывать следующее:
• деятельность в рамках оказания платных услуг – это деятельность, направленная на извлечение администрируемых казенным учреждением доходов бюджета, как участником бюджетного процесса администратора доходов бюджета. Данные доходы признаются функциональными доходами (как правило, код КОСГУ 130), связанные с уставной деятельностью учреждения и являются планируемыми (прогнозируемыми) доходами, в виде ожидаемых (потенциальных) доходов бюджета. Функциональные доходы учитываются по методу начисления по счету 205 00 «Расчеты по доходам» (Дебет 1 205 30 560 Кредит 1 401 10 130);
• доходы, поступающие от хозяйственных операций учреждения и не связанные с деятельностью учреждения, ради которой создано учреждение учредителем, а связанные с расчетами по ущербу имуществом и иным доходам (например, штрафы, возмещение расходов, продажа изделий, созданных учениками на уроках труда в образовательном учреждении и т.п.), признаются непрогнозируемыми поступлениями. Поэтому данные поступления не создают расходных обязательств и не являются объектом планирования. В соответствии с новой методологией данные доходы подлежат бюджетному учету по счету 209 80 «Расчеты по иным доходам».
Пунктом 302.1 новой редакции Инструкции № 157н введен новый счет 401 60 «Резервы предстоящих расходов» в целях начисления предстоящих расходов и отражения отложенных обязательств учреждения. Механизм резервирования предстоящих расходов позволяет формировать реальный результат деятельности учреждений. При этом механизме денежные обязательства учреждением не принимаются, так как это отложенные обязательства.
На данном счете подлежат учету операции, возникающие вследствие принятия обязательства, которые оказывают или способны оказать влияние на деятельность казенного учреждения:
• предстоящей оплаты отпусков за фактически отработанное время или компенсаций за неиспользованный отпуск, в том числе при увольнении, включая платежи на обязательное социальное страхование сотрудника (служащего) учреждения;
• предстоящей оплаты по требованию покупателей гарантийного ремонта, текущего обслуживания в случаях, предусмотренных договором поставки;
• иных аналогичных предстоящих оплат;
• возникающие при принятии решения о реструктуризации деятельности учреждения, в том числе создании, изменении структуры (состава) обособленных подразделений учреждения и (или) изменении видов деятельности учреждения, а также при принятии решения о реорганизации либо ликвидации учреждения;
• по обязательствам учреждения, возникающим по фактам хозяйственной деятельности (сделкам, операциям), по начислению которых существует на отчетную дату неопределенность по их размеру ввиду отсутствия первичных учетных документов;
• по иным обязательствам, не определенным по величине и (или) времени исполнения, в случаях, предусмотренных актом учреждения, принятым при формировании его учетной политики.
При этом порядок формирования резервов (виды формируемых резервов, методы оценки обязательств, дата признания в учете и т.д.) устанавливается учреждением в рамках формирования учетной политики. Резерв должен использоваться только на покрытие тех затрат, в отношении которых этот резерв был изначально создан. Признание в учете расходов, в отношении которых сформирован резерв предстоящих расходов, осуществляется за счет суммы созданного резерва.
В настоящее время счет 502 00 «Принятые обязательства» применяется в целях учета принятых казенными учреждениями бюджетных обязательств за счет бюджетной сметы (счет 502 11), а также принятых учреждениями денежных обязательств перед юридическими и физическими лицами (счет 502 12). При этом принятие бюджетных обязательств по счету 502 11 «Принятые обязательства» должно осуществляться на стадии заключения договоров (контрактов) с контрагентами. Принятие денежных обязательств по счету 502 12 «Принятые денежные обязательства» осуществляется на стадии исполнения договоров (контрактов) на основании первичных бухгалтерских документов.
Редакция п. 319 Инструкции № 157н вводит новую группировку принятых (принимаемых) учреждением обязательств, содержащих соответствующий аналитический код группы синтетического счета и соответствующие аналитические коды:
С 1 января 2015 года принятие казенными учреждениями бюджетных обязательств по счету 502 00 «Принятые обязательства» должно осуществляться в момент объявления конкурса, котировок, т. е. до заключения договоров (контрактов), связанных со сделками. Таким образом, заявленные учреждениями конкурсы и котировки признаются принимаемыми обязательствами и подлежат отражению на бюджетном учете по счету 502 17 «Принимаемые обязательства», а также раскрытию данной информации в отчетности учреждений (ф. 0503128).
В настоящее время счет 504 10 «Сметные (плановые, прогнозные) назначения» должен использоваться не только бюджетными и автономными учреждениями в целях учета сумм, утвержденных на соответствующий финансовый год плановых назначений по доходам (поступлениям) и расходам (выплатам), но и казенными учреждениями в целях ведения кассового плана и прогнозирования доходов бюджета.
Новой редакцией п. 324 Инструкции № 157н предусмотрено использование данного счета для учета администраторами доходов бюджетов данных по прогнозным (плановым) показателям доходов бюджетов на соответствующий финансовый год (их изменениям).
Учет бюджетных расходов
Одной из основных задач бюджетного учета операций санкционирования расходов бюджета является обеспечение соблюдения требований ст. 161, 162 БК РФ, в соответствии с которыми бюджетное учреждение (получатель бюджетных средств) принимает и (или) исполняет бюджетные обязательства в пределах доведенных лимитов бюджетных обязательств.
Исполнение бюджета по расходам предусматривает (п. 2 ст. 219 БК РФ):
Под бюджетными обязательствами понимаются подлежащие исполнению в соответствующем финансовом году, обусловленные законом, иным нормативным правовым актом, договором или соглашением обязанности публично-правового образования (Российской Федерации, субъекта Российской Федерации, муниципального образования) или действующего от его имени бюджетного учреждения предоставить физическому или юридическому лицу, иному публично-правовому образованию, субъекту международного права средства из соответствующего бюджета (ст. 6 БК РФ). Бюджетное обязательство является расходным.
Пунктом 3 ст. 219 БК РФ установлено, что получатель бюджетных средств принимает бюджетные обязательства в пределах доведенных до него лимитов бюджетных обязательств путем заключения государственных (муниципальных) контрактов, иных договоров или в соответствии с законом, иным правовым актом, соглашением. Следовательно, процедура принятия бюджетного обязательства в учреждении предусматривает предварительную проверку наличия доведенных по конкретному коду бюджетной классификации лимитов бюджетных обязательств для исполнения данного обязательства.
Таким образом, бюджетные обязательства принимаются в момент возникновения обязанности учреждения предоставить физическому или юридическому лицу средства бюджета.
Такая обязанность возникает:
• при заключении договоров на поставку продукции, выполнение работ, оказание услуг - на дату подписания договора (контракта) в размере договорной стоимости;
• при заключении договоров на поставку электроэнергии, коммунальные услуги - по факту выставленного счета в размере суммы по счету;
• при расчетах с подотчетными лицами - на дату утверждения руководителем учреждения письменного заявления сотрудника о выдаче аванса в размере суммы, указанной в заявлении, с дальнейшей корректировкой на суммы произведенных расходов по принятому и утвержденному руководителем авансовому отчету;
• при направлении сотрудника в командировку - на дату подписания приказа о командировке в размере суммы по смете на командировку с дальнейшей корректировкой на суммы произведенных расходов по принятому и утвержденному руководителем авансовому отчету;
• при начислении оплаты труда, пособий, иных выплат сотрудникам - на дату утверждения документа о начислении (расчетные ведомости, расчетные листы, приказы и т.д.) в размере сумм, начисленных в пользу работников;
• при начислении страховых взносов в государственные внебюджетные фонды - ежемесячно в последний день месяца на основании данных соответствующих расчетных ведомостей в сумме начисленных страховых взносов;
• при начислении налогов (налог на имущество организаций, земельный налог) - по начислению в соответствии с регистром налогового учета;
• при исполнении судебных актов - на основании постановлений судебных (следственных) органов и других документов, устанавливающих обязательства бюджетного учреждения.
Строго говоря, бюджетные обязательства по оплате труда возникают в начале года в соответствии со штатным расписанием по фактическим штатным единицам. Однако, поскольку последующая корректировка очень трудоемка, допускается для оптимизации работы отражать обязательства на дату утверждения документа о начислении.
Бюджетные обязательства также могут приниматься на основании счетов (счетов-фактур), если договор не оформлялся или договором не предусмотрены конкретные суммы обязательств.
При поступлении документов, корректирующих стоимость отраженных расходов, затрат, производятся соответствующие корректировочные записи по операциям санкционирования.
Обращаем внимание, что суммы предварительной оплаты при приобретении нефинансовых активов, работ, услуг на счетах учета операций санкционирования не отражаются, так как принятые бюджетные обязательства должны быть отражены в бюджетном учете до осуществления кассовых расходов на основании заключенного договора (контракта).
Исчерпывающий перечень первичных документов, устанавливающих факт принятия бюджетного обязательства, на основании которых в бюджетном учете должно производиться отражение операций по санкционированию расходов, может быть определен соответствующим финансовым органом, главным распорядителем бюджетных средств.
Если такой перечень не определен, то для организации своевременного и полного отражения в бюджетном учете принятых бюджетных обязательств учреждение самостоятельно определяет перечень первичных документов, служащих основанием для осуществления записей. Данный перечень документов закрепляется в учетной политике учреждения для целей бюджетного учета.
Документальное оформление обязательств, принятых в рамках приносящей доход деятельности, осуществляется аналогичным образом.
Обязанность получателя бюджетных средств уплатить бюджету, физическому лицу и юридическому лицу за счет средств бюджета определенные денежные средства в соответствии с выполненными условиями гражданско-правовой сделки, заключенной в рамках его бюджетных полномочий, или в соответствии с положениями закона, иного правового акта, условиями договора или соглашения является денежным обязательством (ст. 6 БК РФ).
Санкционирование оплаты денежных обязательств осуществляется органом Федерального казначейства (финансовым органом) в форме совершения разрешительной надписи (акцепта) после проверки наличия документов, предусмотренных порядком санкционирования оплаты денежных обязательств, установленным финансовым органом в соответствии с положениями БК РФ (п. 5 ст. 219 БК РФ).
Оплата денежных обязательств (за исключением денежных обязательств по публичным нормативным обязательствам) осуществляется в пределах доведенных до получателя бюджетных средств лимитов бюджетных обязательств. Оплата денежных обязательств по публичным нормативным обязательствам может осуществляться в пределах доведенных до получателя бюджетных средств бюджетных ассигнований.
Подтверждение исполнения денежных обязательств осуществляется на основании платежных документов, подтверждающих списание денежных средств с единого счета бюджета в пользу физических или юридических лиц, бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, субъектов международного права, а также проверки иных документов, подтверждающих проведение неденежных операций по исполнению денежных обязательств получателей бюджетных средств (п. 6 ст. 219 БК РФ).
Таким образом, учреждение отражало принятие бюджетных обязательств уже после подтверждения денежных обязательств, то есть намного позже фактического возникновения бюджетных обязательств.
Порядок ведения бюджетного учета операций санкционирования расходов бюджета определен разделом 5 части III Инструкции по бюджетному учету, утвержденной приказом Минфина России N 148н (далее - Инструкция N 148н).
Бюджетный учет операций с лимитами бюджетных обязательств, утвержденными сметными назначениями по приносящей доход деятельности и принятых учреждениями обязательств осуществляется на основании первичных документов (учетных документов), установленных финансовым органом соответствующего бюджета, с отражением корреспонденций по соответствующим счетам санкционирования расходов бюджета, предусмотренных Инструкцией N 148н (п. 239 Инструкции N 148н).
В соответствии с п. 239 Инструкции N 148н номер счета для учета операций санкционирования расходов бюджета текущего финансового года формируется с отражением в разряде 22 номера счета кода аналитического учета - 1.
Для учета учреждениями показателей утвержденных лимитов бюджетных обязательств используется счет 050100000 "Лимиты бюджетных обязательств" (п. 241 Инструкции N 148н).
Учет принятых учреждением в текущем году обязательств ведется на следующих счетах:
- 150201000 "Принятые бюджетные обязательства";
- 250202000 "Принятые обязательства по приносящей доход деятельности".
Счет 150201000 предназначен для отражения получателем бюджетных средств сумм бюджетных обязательств, принятых учреждением в пределах утвержденных ему на соответствующий финансовый год бюджетных ассигнований и (или) лимитов бюджетных обязательств (п. 250 Инструкции N 148н).
На счете 250202000 получателем бюджетных средств учитываются суммы обязательств, принятых учреждением в пределах утвержденных ему сметой доходов и расходов по приносящей доход деятельности объемов сметных назначений на текущий, очередной финансовый год, а также сумм внесенных изменений в обязательства, принятые в течение текущего финансового года по приносящей доход деятельности (п. 251 Инструкции N 148н).
Аналитический учет принятых учреждением обязательств ведется на основании представленных документов, подтверждающих принятие обязательства в соответствии с перечнем, установленным соответственно, финансовым органом, получателем бюджетных средств, администратором источников финансирования дефицита бюджета, с отражением в Журнале учета бюджетных обязательств (форма 0504064).
Операции по доведению лимитов бюджетных обязательств и принятию бюджетных обязательств в пределах доведенных лимитов оформляются в бюджетном учете получателя бюджетных средств следующими записями:
Дебет КРБ 150115000 Кредит КРБ 150113000
- отражены суммы лимитов бюджетных обязательств, доведенных в установленном порядке до получателя бюджетных средств, а также суммы изменений, внесенных в течение финансового года, на основании уведомления о лимитах бюджетных обязательств;
Дебет КРБ 150113000 Кредит КРБ 150113000
- отражена детализация получателем бюджетных средств показателей доведенных ему лимитов бюджетных обязательств по соответствующим кодам статей, подстатей КОСГУ, а также суммы изменений, внесенных в течение финансового года (в случае доведения лимитов бюджетных обязательств без разбивки по КОСГУ);
Дебет КРБ 150113000 Кредит КРБ 150211000
- отражены суммы бюджетных обязательств, принятых получателем бюджетных средств в пределах доведенных лимитов бюджетных обязательств, а также суммы изменений, внесенных в течение финансового года.
Операции по санкционированию расходов в рамках приносящей доход деятельности оформляются в бюджетном учете следующими записями:
Дебет КРБ 250411000 Кредит КРБ 250412000
- отражены суммы утвержденных сметой доходов и расходов сметных назначений по расходам учреждения (внесенных изменений);
Дебет КРБ 250412000 Кредит КРБ 250212000
- отражены суммы обязательств учреждения, принятых им в пределах сметных назначений, утвержденных на соответствующий период (внесенных изменений).
При уменьшении лимитов бюджетных обязательств, принятых обязательств делаются записи по принципу "красное сторно" со знаком "минус" (п. 239 Инструкции N 148н).
По завершении текущего финансового года остатки по соответствующим аналитическим счетам учета лимитов бюджетных обязательств и утвержденных сметных назначений по приносящей доход деятельности текущего финансового года на следующий год не переносятся
Документы бюджетного учета
Первичный учетный (бухгалтерский) документ является письменным свидетельством о совершении хозяйственной операции, имеющим юридическую силу и не требующим дальнейших пояснений и детализации. Он является основой документального оформления различных финансовых операций и их последующего отражения в бюджетном учете. При этом каждый первичный документ отражает одну совершенную хозяйственную операцию.
К оформлению и составлению первичных документов предъявляются следующие требования:
- документ должен соответствовать законодательно установленным формам (образцам) и содержанию заполняемых реквизитов;
- незаполненные реквизиты прочеркиваются одной чертой;
- в документе должны быть четко и разборчиво написаны текст и цифры;
- денежная сумма указывается цифрами и прописью;
- документ должен быть подписан должностными лицами с указанием должностей.
В целях реализации положений Закона о бухгалтерском учете постановлением Правительства РФ № 835 "О первичных учетных документах" функции по разработке и утверждению альбомов унифицированных форм первичной учетной документации и их электронных версий возложены на Росстат.
Перечень унифицированных форм первичных учетных документов:
1. По учету сельскохозяйственной продукции и сырья - Постановление Госкомстата России № 68 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету сельскохозяйственной продукции и сырья";
2. По учету труда и его оплаты - Постановление Госкомстата России № 1 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты";
3. По учету основных средств и нематериальных активов - Постановление Госкомстата России № 7 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств";
4. По учету материалов - Постановление Госкомстата России № 71а "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве";
5. По учету малоценных и быстроизнашивающихся предметов - Постановление Госкомстата России № 71а "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве";
6. По учету работ в капитальном строительстве - Постановление Госкомстата России № 100 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ";
7. По учету работы строительных машин и механизмов - Постановление Госкомстата России № 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте";
8. По учету работ в автомобильном транспорте - Постановление Госкомстата России № 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте";
9. По учету результатов инвентаризации - Постановление Госкомстата России № 88 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операции и результатов инвентаризации";
10. По учету кассовых операций - Постановление Госкомстата России № 88 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операции и результатов инвентаризации";
11. По учету торговых операций - Постановление Госкомстата России № 132 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций".
Первичные учетные документы, форма которых не предусмотрена вышеназванными постановлениями органов статистики, должны содержать обязательные реквизиты:
• Наименование документа - Заключает в себе финансово-экономическое содержание хозяйственной операции. Документ, не имеющий наименования, а также документы с неясным, плохо читаемым наименованием не имеют юридической силы;
• Названия сторон - Первичный документ, в котором нет названия и соответствующих атрибутов хотя бы одной из сторон, теряет адресность и не может быть исполнен;
• Дата составления - При отсутствии или нечетком написании даты документ теряет адресность во времени: отсутствует временной интервал, в котором должен быть осуществлен учет этого документа. Фактически, подобный документ не имеет юридической силы;
• Содержание хозяйственной операции - Необходимость строгого соответствия между наименованием документа и содержанием проводимых по нему операций;
• Измерители - Измерители хозяйственной операции могут быть натуральными (в единицах веса, габаритов), трудовыми, денежными. Отсутствие измерителей в документе лишает его учетно-расчетной базы;
• Наименование должностей лиц и их личные подписи - Документ должен иметь подписи с расшифровкой должности ответственных лиц. Первая подпись принадлежит директору учреждения, вторая - главному бухгалтеру;
• Дополнительные реквизиты - Номер документа (позволяет регистрировать совершаемые операции). Адрес учреждения (обычно указывается на доверенностях, накладных и иных документах с целью обратной связи с контрагентом). Основание для совершения хозяйственной операции, приведенное в документе (сведения, необходимые для контроля за обоснованностью тех или иных действий материально ответственных и других лиц).
Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены и оформлены необходимым образом. Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания.
Бюджетный учет расчетов
Финансы на предприятиях, в организациях, учреждениях выдаются для оплаты за различные услуги, труд, на хознужды, на приобретение различных материалов, на расходы по командировкам. Учет сумм проводится по отдельным счетам. Причем значение имеют цели, на которые требуется аванс, так как контроль за целевым расходованием проводится именно с учетом целей.
Счет Денежные средства организаций и учреждений предназначается для подсчета прохождения финансов по банковским счетам, а также для ведения учета документации и средств финансового характера в инвалюте. Для денежных средств организации на счетах банков обсчитываются операции от деятельности, которая приносит прибыль и от различных операций, имеющих отношение к кредитным организациям. Также используется организациями для засчитывания средств, которые получаются из самых разных источников, кроме бюджетных. То, на каком счете они лежат, значения не имеет.
Для правильного и точного отображения всех операций заводится специальный журнал для подсчета расходов безналичных денежных средств. Основанием служат документальные акты, приложенные к выпискам из банка. Операции, касающиеся поступлений финансов, должны оформляться бухзаписями. Для поступления финансов на восстановительные действия после расходов, касающихся дебиторской задолженности, должен соблюдаться определенный порядок. Точно так же, как и для операций, отображающих снятие средств со счетов или для перечисления финансов на оплату счетов поставщиков.
Все приходы или отправления финансов на счета или со счетов отражаются бюджетной организацией в балансе бюджета по дебету и кредиту, параллельно должны отображаться на забалансовых счетах. Они специально предназначаются для учета финансов, которые поступают или убывают. Учет аналитического типа ведется в специальной карточке с большим количеством граф.
Счет для денежных средств организаций для временного пользования используется для учета финансов, поступивших в ограниченное по времени пользование и предназначенных для возвращения лицу их отправившему. Сюда могут входить средства, которые были изъяты в ходе расследования, но не считающиеся вещдоками, средства, изъятые в ходе ареста имущества, конфискат или полученные на хранение на добровольной основе. Учет проводится через журнал для таких операций. Основанием служат документы, которые прилагаются. По каждому поступлению должна следовать бухгалтерская запись. Каждый возврат также оформляется соответствующей записью.
Отдельно проводится подсчет денежных средств, которые находится в процессе следования, то есть уже перечисленные, но еще не полученные.
Бюджетный материальный учет
Бухгалтерский учет материальных запасов в БУ регулируется приказом Минфина РФ № 174н. Однако также все государственные организации следуют главному НПА, которым является приказ Минфина РФ № 157н. Указанные законодательные акты утверждают частный и общий планы счетов и инструкции, разъясняющие их использование. Вся изложенная в статье информация и описываемый порядок списания материальных запасов в бюджетных учреждениях базируются на основе этих НПА.
В состав материальных запасов входят предметы, которые используются не более года, готовая продукция, товары, а также другие специфические активы, перечисленные в п. 99 Инструкции к плану счетов (приказ № 157н). Для их учета предусмотрен синтетический счет 010500000 «Материальные запасы». Сам номер счета 105, где отражаются материальные запасы в бюджетном учреждении, состоит из 26 разрядов, но только разряды 18–26 используются в бухучете учреждения. В зависимости от группы и вида материальных запасов и сути их движения в номере счета меняется код в разрядах 22–26.
Ниже рассмотрена схема формирования номера счета бухучета в бюджетной организации, а также расшифрованы на примере коды разрядов. Подробную расшифровку разрядов также можно найти в п. 21 Инструкции к плану счетов (приказ № 157н), в таблице плана счетов для бюджетных учреждений и в п. 2.1 Инструкции к этому плану счетов (приказ № 174н).
Номер разряда счета
18
19–21
22
23
24–26
Финансовое обеспечение
Объект учета
Группа объекта учета
Вид объекта учета
Вид поступлений, выбытий объекта учета
Пример, счет 110532340 «Увеличение стоимости продуктов питания — иного движимого имущества учреждения»
1
105
3
2
340
1 — за счет средств бюджета
105 — материальные запасы
3 — иное движимое имущество
2 — продукты питания
340 — увеличение стоимости
Нюансы отражения операций с готовой продукцией и товарами в данной статье не рассматриваются.
Материалы приходуются учреждениями по фактической стоимости, в которую входит:
• стоимость, уплачиваемая поставщику;
• суммы за сопутствующие услуги;
• таможенные пошлины;
• другие расходы, связанные с покупкой материалов.
Для отражения поступлений выделены отдельные аналитические счета «Матзапасы», в разрядах 24–26 которых используется код 340 для каждого вида материалов: 010521340 — 010526340, 010531340 — 010536340, 010538340 (см. приказ № 174н).
БУ может закупать материалы самостоятельно или через головное учреждение при недостаточности полномочий. Основные проводки по поступлению материалов смотрите в таблице ниже, другие транзакции можно найти в п. 34 Инструкции к плану счетов (приказ № 174н).
Кт 010600000 «Вложения в нефинансовые активы» (010624340, 010634340)
Самостоятельное производство материалов, покупка по ряду договоров (стоимость материалов, транспортные затраты, консультационные услуги и т. д.).
Списание стоимости материальных запасов может происходить 2 способами:
• по фактической стоимости отдельного предмета;
• по средней фактической стоимости.
Выбранный способ для соответствующего актива или группы активов должен применяться последовательно в течение всего отчетного года. Опишем на примере, как списать материальные запасы в бюджетном учреждении.
Пример:
На складе школы находится 5 метров рулонного ватмана по цене 150 руб. за метр, 7 метров ватмана по цене 177 руб. за метр. Дополнительно в начале месяца было закуплено еще 10 метров ватмана по цене 168 руб. за метр. За месяц использовано 15 метров ватмана. Определим среднюю фактическую стоимость 1 использованного метра ватмана и общую сумму затрат.
Средняя фактическая стоимость 1 метра равна:
(5 x 150 + 7 x 177 + 10 x 168) / (5 + 7 + 10) = 166,8 руб.
Общая сумма затрат на использованный ватман равна:
166,8 x 15 = 2 502 руб.
Для отражения транзакций выбытия также используются отдельные счета аналитического учета счета «Материальные запасы», заканчивающиеся на 440 и обозначающие уменьшение стоимости соответствующих материалов.
Проводка
Описание проводки
Дт 040120272 «Расходование материальных запасов», 010900000 «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг» (010960272, 010970272, 010980272, 010990272)
Передача материалов от головного учреждения подведомственному
Ведение бухгалтерского учета в БУ строго регламентировано нормативными актами. Каждое движение материалов должно быть оформлено законодательно утвержденными первичными документами и отражено в учете бухгалтерскими проводками.
Система бюджетного учета
Кардинальные изменения в области бухгалтерского учета произошли у бюджетных организаций. Именно с этого года Минфин планировал изменить действующие принципы построения всей системы бюджетного учета для ее эффективного функционирования (Постановление Правительства РФ N 249 "О мерах по повышению результативности бюджетных расходов").
Предстоящая реформа бюджетного учета вызвана в первую очередь требованиями ст.240 Бюджетного кодекса (БК РФ): "Все доходы бюджета, источники финансирования дефицита бюджета, расходы бюджета, а также операции, осуществляемые в процессе исполнения бюджета, подлежат бюджетному учету, основывающемуся на едином Плане счетов".
Бюджетный учет подразделяется на два сектора:
• исполнения бюджетов;
• исполнения сметы доходов и расходов бюджетных учреждений.
Для формирования качественной прозрачной отчетности об использовании средств бюджета должна существовать единая система бухгалтерского учета для всех сегментов бюджетной системы РФ, позволяющая консолидировать учетную информацию по правилам бухгалтерского учета.
Основные критерии новой системы были определены еще в Послании Президента РФ "О бюджетной политике". Они включали в себя интеграцию с бюджетной классификацией, объединение учета исполнения бюджета и учета в бюджетных учреждениях и использование метода начислений.
Исходя из вышеизложенного Минфином РФ были разработаны и утверждены следующие нормативные документы:
• Инструкция по бюджетному учету (утв. Приказом Минфина РФ N 70н);
• Инструкция по бюджетному учету (утв. Приказом Минфина РФ N 25н);
• Указания о порядке применения бюджетной классификации РФ (утв. Приказом Минфина РФ N 72н).
Основными причинами разработки и внедрения новой системы бюджетного учета были следующие.
Недостатком существующей системы можно считать отсутствие интеграции с бюджетной классификацией РФ. Указанная проблема выражается в невозможности использования учетных регистров при анализе состояния активов и обязательств бюджетной системы РФ, а также соотносить их с операциями, осуществляемыми при исполнении бюджета. Таким образом, значительно усложняется использование отчетных данных при составлении проектов бюджетов.
Бухгалтерский учет единиц бюджетной системы РФ в зависимости от возложенных на них функций в ходе исполнения бюджета делится на две области ведения учета: учет по операциям кассового обслуживания бюджета и учет по операциям исполнения бюджета бюджетным учреждением, которое в отличие от органов, организующих исполнение бюджетов, в рамках реализации Бюджетного послания Президента РФ "О бюджетной политике" должно вести учет финансово-хозяйственных операций по методу начисления. Для формирования качественной прозрачной отчетности о государственных операциях должна существовать единая система ведения бухгалтерского учета для всех единиц бюджетной системы РФ, позволяющая консолидировать учетную информацию по правилам бухгалтерского учета.
Третьей причиной реформирования системы бюджетного учета является необходимость формирования отчетности на основании Международных стандартов, что дает возможность формировать всеобъемлющую и полную информацию о секторе государственного управления, причем на качественно новой основе. Для внутренних пользователей формирование полной и всеобъемлющей информации об операциях сектора государственного управления может стать предметом серьезного анализа, являющегося основой для планирования и разработки налогово-бюджетной политики, а также для оценки влияния деятельности сектора государственного управления на экономику страны в целом и на отдельные ее сектора. Кроме того, такая информация будет способствовать информированности общества в проводимой экономической политике и укреплению доверия к деятельности правительства. Однако при существующей системе учета исполнения бюджетов, разделенной на два обособленных сегмента, опосредованно связанной с бюджетной классификацией и не в полной мере соответствующей Международным стандартам учета, сформированная на ее основе бухгалтерская отчетность не дает целостной картины состояния государственных финансов в стране и непонятна иностранным партнерам.
Четвертой причиной является такой важный участок финансово-хозяйственной деятельности, как санкционирование бюджетных расходов, вообще не отражался в бухгалтерском учете участников бюджетного процесса.
В целях реализации новых принципов формирования системы бюджетного учета и устранения вышеперечисленных и иных недостатков ранее действующей системы организации бухгалтерского учета в секторе государственного управления Приказом Минфина РФ N 70н была утверждена Инструкция по бюджетному учету (далее по тексту - Инструкция N 70н), а также издан Приказ Министерства финансов Российской Федерации N 25н. "об утверждении инструкции по бюджетному учету" Зарегистрирован в Минюсте РФ N 7674.
Первая из перечисленных выше проблем реализована в Инструкции N 70н путем включения КБК РФ в структуру счетов бюджетного учета в виде первых 17 знаков номера счета. Переориентация бюджетного процесса на достижение конечных результатов потребовала реформирования и бюджетной классификации Российской Федерации, превращения ее в инструмент, гарантирующий прозрачность деятельности органов власти и администраторов бюджетных средств и обеспечивающий необходимый объем финансовой информации на всех этапах бюджетного процесса. С этих позиций принципиально изменились принципы формирования бюджетной классификации Российской Федерации.
В соответствии с Указаниями о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденными Приказом Минфина России N 114н, участники бюджетного процесса учитывают операции, осуществляемые при внебюджетной деятельности по кодам, отнесенным к группе доходов бюджетов Российской Федерации 000 3 00 00000 00 0000 000 "Доходы от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности. Благодаря интеграции с бюджетной классификацией РФ План счетов бюджетного учета позволяет на основе кодов классификации запасов активов и обязательств и потоков по операциям учитывать запасы конкретного типа активов или пассивов в начале учетного периода, провести учет изменений в этих запасах, вызванных операциями, и соответственно выйти на стоимость запасов на конец отчетного периода. Такая система учета дает возможность полностью анализировать последствия конкретных экономических событий в секторе государственного управления.
Коды экономической классификации доходов при осуществлении предпринимательской и иной приносящей доход деятельности используются исходя из экономического содержания производимой операции:
120 - доходы от собственности;
130 - доходы от оказания платных услуг;
151 - поступления от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации;
180 - прочие доходы;
440 - уменьшение стоимости материальных запасов.
Совместным Письмом Министерства финансов Российской Федерации и Федерального казначейства N 01-01-17/2 и N 42-7.1-01/5.1-32 соответственно даны разъяснения о соотнесении кодов классификации доходов бюджетов Российской Федерации (в части внебюджетных средств), утвержденных Приказами Минфина России N 127н и N 114н.
Проблема объединения в единый План счетов бюджетного учета двух ранее обособленных по объектам и методам уровней системы бухгалтерского учета исполнения бюджета в новом Плане счетов бюджетного учета решается выделением для органов, организующих исполнение бюджетов, и бюджетных учреждений обособленных, но методически связанных друг с другом участков Плана счетов.
При этом объектами учета являются:
• по учету методом начислений - нефинансовые активы, финансовые активы, обязательства, доходы, расходы, финансовый результат (чистая стоимость активов), а также счета по учету санкционирования расходов, юридические обязательства бюджетных учреждений;
• по учету кассовым методом - кассовые поступления, кассовые выбытия, финансовый результат, финансовые активы и обязательства, связанные с кассовыми поступлениями и выбытиями, счета по учету санкционирования расходов бюджетов, юридические обязательства органов, организующих исполнение бюджетов (включая органы федерального казначейства), а также кассовые поступления и выбытия бюджетных учреждений, не перешедших на казначейское исполнение бюджетов.
В настоящее время в соответствии с п.5 Приказа Минфина РФ N 25н о введении в действие Инструкции по бюджетному учету предусмотрено обеспечить в соответствии с требованиями указанной Инструкции бухгалтерский учет начисления доходов бюджетов, кроме доходов от предпринимательской и иной деятельности, приносящей доход. Такая формулировка не совсем понятна, так как ввести План счетов бюджетного учета без счетов "доходов от предпринимательской деятельности" или порядка их применения в строго взаимосвязанной системе отражения в учете учреждения всех осуществляемых им финансово-хозяйственных операций практически невозможно. Согласно комментариям специалистов Минфина РФ (в частности, директора Департамента бюджетной политики Минфина РФ А.М. Лаврова) в процессе дальнейшего реформирования бюджетной системы РФ доходы, получаемые бюджетными учреждениями от предпринимательской деятельности, предполагается все же считать неналоговыми доходами соответствующего бюджета и использовать для финансирования нужд бюджетных учреждений в соответствии с согласованной с вышестоящим распорядителем бюджетных средств их потребностью в соответствующих затратах.
Наличие в действующих нормативных актах положений, трактующих доходы от предпринимательской деятельности и как подлежащую обложению налогом на прибыль выручку, и как неналоговые доходы соответствующего бюджета.
Актуальность рассматриваемого вопроса обусловлена противоречиями налогового и бюджетного законодательства, а также отсутствием на местном уровне нормативно-правовых актов, регулирующих порядок зачисления и расходования средств, полученных от предпринимательской приносящей доход деятельности (далее - предпринимательской деятельности), оказываемой бюджетными учреждениями, финансируемыми из бюджетов муниципальных образований.
В условиях постоянной ограниченности бюджетных средств на финансирование расходов муниципальных учреждений существует настоятельная потребность восполнять недостающие бюджетные средства другими источниками.
Доходы от предпринимательской деятельности во многих бюджетных учреждениях составляют более половины всех ресурсов. Рассчитывать на замену этих доходов бюджетными средствами в обозримом будущем не приходится, так как это повлекло бы значительную налоговую нагрузку на экономику. Все это еще раз подтверждает значимость предпринимательской деятельности бюджетных учреждений и, как следствие, необходимость четкого механизма зачисления доходов и произведения расходов за счет указанных средств.
В соответствии со ст. ст.42 и 60 Бюджетного кодекса РФ в местные бюджеты после уплаты налогов и сборов, предусмотренных налоговым законодательством, в полном объеме поступают доходы от платных услуг, оказываемых бюджетными учреждениями, находящимися в ведении органов местного самоуправления.
Средства от предпринимательской деятельности бюджетных учреждений, поступившие на счет финансового органа на основании расчетно-денежных документов плательщиков, отражаются финансовым органом на лицевых счетах по учету таких средств в соответствии с классификацией доходов бюджетов Российской Федерации.
В условиях казначейского исполнения бюджета финансовый орган от имени и по поручению бюджетополучателей представляет в учреждение банка расчетно-денежные документы для осуществления платежа со счета финансового органа и отражает кассовый расход на лицевом счете по учету средств от предпринимательской деятельности соответствующего бюджетного учреждения в соответствии с показателями экономической классификации расходов бюджетов Российской Федерации.
Финансовый орган не позднее следующего операционного дня после поступления выписки банка из своего счета с приложением расчетно-денежных документов, на основании которых были осуществлены операции со средствами от предпринимательской деятельности, отражает эти операции на лицевых счетах по учету средств от предпринимательской деятельности соответствующих бюджетных учреждений и выдает бюджетному учреждению выписки из их лицевых счетов по учету средств от предпринимательской деятельности.
Комитетом по финансам для усиления контроля за использованием указанных средств при действующей модели работы планируется осуществлять постановку на учет договоров, заключенных и за счет средств от предпринимательской деятельности. В результате будет достигнута полная прозрачность финансовых потоков. Постановка на учет в разрезе подстатей экономической классификации обеспечит органы местного самоуправления информацией о структуре расходов. Наличие базы данных по учету договоров позволит осуществлять мониторинг структуры расходов за счет средств от предпринимательской деятельности и удельного веса отдельных видов расходов (оплата труда, оплата топливно-энергетических ресурсов, приобретение расходных материалов) в общем объеме.
Вступает в действие Федеральный закон N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд", в соответствии с которым процедура размещения муниципального заказа за счет внебюджетных источников предусматривает те же этапы, как и за счет бюджетных средств.
Жесткий контроль со стороны финансовых органов и бюджетных учреждений за прохождением средств от предпринимательской деятельности на всех этапах движения становится полностью идентичен контролю за бюджетными средствами, что способствует повышению результативности расходов как за счет бюджетных, так и внебюджетных источников.
Цель дипломной работы рассмотреть операции по предпринимательской деятельности, целевым средствам, безвозмездном поступлении в бюджетном учете.
Забалансовые счета бюджетного учета
Забалансовые счета – это счета, которые не отражаются в балансе учреждения и выведены из оборота, но служащие для учёта расчётов и активов учреждения. Забалансовый учёт необходимо вести для контроля за поступлением и выбыванием, сохранением и использованием объектов, учитываемых как забалансовые, организация их аналитического и синтетического учёта.
Необходимо также знать стоимость объекта. Кроме прочего, учитывается информация о возможном изменении кредитоспособности и финансовой устойчивости учреждения. На забалансовых счетах учитываются материальные ценности, активы и обязательства, которые находятся во временном распоряжении или не принадлежат данному заведению, которые не влияют на состояние активов, обязательств или капитала учреждения, но требуют контроля и учёта.
Примеры основных счетов на забалансовом учёте Активы, арендованные вне оборота. Это активы по договору аренды, по цене, предусмотренной договором, полученные, от сторонних учреждений. Активы, находящиеся на ответственном хранении. Это материальные ценности, принятые бюджетной организацией на ответственное хранение. Сюда можно отнести: научно-исследовательское оборудование, спортивный инвентарь, оборудование для тиров и стрельбищ и прочее.
Активы и обязательства, которые можно назвать непредвиденными. Это награды команд-победителей, призы, кубки, знамёна и тому подобное. Обеспечения и гарантии. Материальные ценности, которые списаны с баланса бюджетного учреждения в связи с недостачей и кражей, по которым имеются открытые уголовные дела в следственных органах, но виновные не установлены.
Это задолженность за студентами учебных заведений за невозвращённое ими имущество, инвентарь, инструменты, бельё и прочее. Централизованно приобретённые материальные ценности. Учёт ведётся за материальными ценностями, которые передаются внутри ведомства.
Бланки строгой отчётности, дипломы, аттестаты, удостоверения, трудовые книжки, которые выдаются под отчёт, под роспись. Путёвки, которые были выданы безвозмездно от профсоюзных или общественных организаций. Обязательства и активы, которые списаны. Учитывается задолженность в течение пятилетнего срока и отслеживается возможность её взыскания с дебитора, если он станет платёжеспособным. Обязательства и назначение.
Учитывается финансовое состояние общего и специального фондов, обязательства и плановое обеспечение поселковых, городских и сельских советов в соответствии с поселковыми, городскими и сельским бюджетами, а также бюджетами городов районного подчинения.
Форма бюджетного учета
Учет любой фирмы или компании-это информация, которая касается имущественной и финансовой позиции или состояния, которая касается предпринимательской деятельности. Главная книга учета должна подписываться только главным бухгалтером и главным органом, который контролирует исполнение бюджета, все счета, которые имеет учет предназначены для контроля бюджета организации, для предоставления всей справочной информации и документации, которая касается задолженности и деятельности фирмы или компании, для дополнительной и порой очень важной расшифровки операций. Которые касаются балансовых счетов. Отвечает за бюджетный учет руководитель и директор учреждения, главный бухгалтер и орган, который контролирует исполнение бюджета, бухгалтерский учет в бюджетных организациях должен составляться ежедневно, ежемесячно, ежеквартально и ежегодно. Бюджетный учет должен вестись материально-ответственными лицами, всеми работниками учреждения, нужно придерживаться закона о бухгалтерском учете, инструкций и бюджетного кодекса.
Бюджетный учет может подразделяться на такие формы:
• точный баланс распорядителя и получателя средств, которые касаются бюджета (ф. 0503130);
• точная пояснительная записка (ф. 0503160);
• подробный отчет, который касается финансовых результатов деятельности (ф. 0503121);
• подробный отчет, который касается исполнения бюджета распорядителем и получателем средств бюджета (ф. 0503127);
• подробный отчет, который касается исполнения бюджета (ф. 0503122);
• все справки, которые касаются расходов и банковских счетов получателя средств бюджета (ф. 0503126);
• подробный отчет, который касается поступлений и выбываний финансов из учреждения (ф. 0503123);
• подробная справка, которая касается внутренних расчетов (ф. 0503125);
• точная справка об остатках денежных средств на банковском счету получателя бюджета (ф.0503126);
• подробный отчет, который касается исполнения бюджета распорядителя и получателя средств бюджета (ф. 0503127);
• месячный отчет, который касается исполнения бюджета (ф. 0503128);
• некассовая справка, которая касается операций по исполнению бюджета (ф. 0503129).
Службы, которые контролируют учет и отчетность, а также распоряжения, которые относятся к распорядителям и получателям средств бюджета и их форм могут быть изменены в качестве дополнительных форм, которые предусмотрены организацией и ее возможностями. Для того, чтобы более подробно ознакомиться с ежегодными, квартальными и месячными учетами и отчетностями и их формами нужно заглянуть на специальные источник, где имеется целое приложение, где перечисляются все главные и дополнительные формы. Все формы бюджетного учета строго выдаются и контролируются финансовой системой государства, поэтому невыполнение или неправильное ведение учета будет строго наказываться в независимости от того, чем занимается компания или фирма.
Код бюджетного учета
Счета бюджетного учета претерпели изменения, поскольку по-другому применяется бюджетная классификация. О принципах кодировки счетов, типовых корреспонденциях и забалансовом учете читайте в нашей статье.
Бухучет бюджетников регулируется Единым планом счетов и инструкцией, утвержденными приказом Минфина России № 157н.
Бюджетные организации согласно п. 2 ст. 9.1 ФЗ «О некоммерческих организациях» № 7-ФЗ делятся:
• на автономные;
• бюджетные;
• казенные.
Для каждой из них есть свой частный план счетов:
• приказ Минфина России № 183н применяется автономными организациями;
• приказ Минфина России № 174н — бюджетными;
• приказ Минфина России № 162н — казенными.
Понятие «бюджетный учет» применяется только к определенным госструктурам, которые перечислены в приказе № 162н, например казенным учреждениям, госорганам, внебюджетным фондам. Остальные госучреждения ведут бухгалтерский учет, правила которого оговорены в соответствующих планах счетов (приказы № 174н и № 183н).
В основе учета у бюджетников лежит бюджетная классификация. Она необходима для того, чтобы можно было сопоставить данные разных бюджетов, входящих в состав бюджетной системы страны. На ее основе разработаны счета бюджетного учета. Планом счетов бюджетного учета (приказ № 162н) расшифровывается структура счетов.
Номер счета состоит из 26 цифр. Ниже рассмотрена схема, показывающая состав номера счета. Кроме того, на примере можно увидеть, как именно кодируются данные об объекте учета.
Подробную расшифровку разрядов также можно найти в п. 21 инструкции к Единому плану счетов (приказ № 157н), а кроме того, в таблице самого плана счетов бюджетного учета и п. 2 инструкции к нему (приказ № 162н).
Таблица 1
Номер разряда счета
1–17
18
19–21
22
23
24–26
Классификационный признак поступлений и выбытий
Финансовое обеспечение
Объект учета
Группа объекта учета
Вид объекта учета
Вид поступлений, выбытий объекта учета
Пример: счет КРБ 1 101 1 8 310 «Увеличение стоимости прочих основных средств — недвижимого имущества учреждения»
КРБ
1
101
1
8
310
См. таблицу 2
За счет средств бюджета
Основные средства
Недвижимое имущество
Прочие основные средства
Увеличение стоимости ОС
Чтобы определить разряды 1–17, необходимо уметь пользоваться бюджетной классификацией. Инструкция к плану счетов бюджетного учета содержит отдельное приложение 2, в котором для каждого счета расписано, какой код (КБК) необходимо указать: предназначенный для расходов бюджета (КРБ), шифрующий доходы бюджета (КДБ), источники финансирования дефицита бюджета (КИФ) или 0. Причем для учреждений берутся 4–20-й разряды КБК, а для финансовых органов — 1–17-й разряды.
Отметим, что в бюджетном учете в соответствии с приказом № 162н возможны только 2 вида финансового обеспечения:
• за счет бюджета (код 1);
• за счет средств во временном распоряжении (код 3).
Таким образом, казенные учреждения, госорганы и прочие организации, подпадающие под юрисдикцию приказа № 162н, не могут иметь собственные внебюджетные доходы.
В Указаниях о порядке применения бюджетной классификации, утвержденных приказом Минфина России № 65н, можно найти структуру кодов для систематизации доходов (гл. II, табл. 1), расходов (гл. III, табл. 2) и источников (гл. IV, табл. 5).
КБК состоит из 20 разрядов, из которых 4–20-й переносятся на место 1–17-го разрядов счета бюджетного учета учреждений (либо 1–17-й разряды КБК — на место 1–17-го разрядов счета для финансовых органов), как упоминалось выше. В таблице 2 приведен состав кода бюджетных расходов.
Таблица 2
Номер разряда КБК (кода расходов)
1–3
4–5
6–7
8–2
13–17
18
19
20
Код главного распорядителя бюджетных средств
Код раздела
Код подраздела
Код целевой статьи
Код вида расходов
Программная (непрограммная) статья
Направление расходов
Группа
Подгруппа
Элемент
Приложение 9 к указаниям № 65н
Приложение 2 к указаниям № 65н
Приложение 10.1 к указаниям № 65н
Приложение 3 к указаниям № 65н
Новшеством в кодировке счетов бюджетного учета является то, что из структуры КБК исключена классификация операций сектора государственного управления (КОСГУ).
Приказами Минфина России № 90н и № 190н внесены изменения в классификацию доходов, расходов и источников финансирования дефицитов бюджетов. Однако КОСГУ используются как 3 последних разряда в номере счета.
В бюджетном учете действует стандартный принцип двойной записи. Покажем типовые проводки на примере следующих синтетических счетов:
• 0010600000 «Вложения в нефинансовые активы» (используется для отражения фактических затрат на покупку, создание, модернизацию основных средств, нематериальных активов, непроизводственных активов, материальных запасов);
• 0020500000 «Расчеты по доходам» (используется для отражения расчетов с дебиторами);
• 0020900000 «Расчеты по ущербу и иным доходам» (используется для отражения дебиторки виновных лиц в причинении ущерба, предоплат, по которым не оказаны услуги, и прочих расчетов, указанных в п. 220 приказа № 157н);
• 0030200000 «Расчеты по принятым обязательствам» (используется для отражения кредиторской задолженности).
В зависимости от группы, вида объекта и его движения меняется аналитика счета, и вместо 0 используются соответствующие коды, которые можно найти в плане счетов бюджетного учета. Широкий перечень типовых операций приведен в приложении 1 к инструкции к плану счетов бюджетного учета.
Таблица 3
Хозяйственная операция
Дебет
Кредит
Отражены фактические затраты на покупку ОС
КРБ 010611310 «Увеличение вложений в основные средства — недвижимое имущество учреждения»
КРБ 010631310 «Увеличение вложений в основные средства — иное движимое имущество учреждения»
КРБ 030221730 «Увеличение кредиторской задолженности по услугам связи»
КРБ 030222730 (–//– по транспортным услугам)
КРБ 030225730 (–//– по работам, услугам по содержанию имущества)
КРБ 030226730 (–//– по прочим работам, услугам)
КРБ 030231730 (–//– по приобретению основных средств)
КРБ 030291730 (–//– по прочим расходам)
Начислена задолженность по недостаче ОС за счет виновных лиц
КДБ 020971560 «Увеличение дебиторской задолженности по ущербу основным средствам»
КДБ 040110172 «Доходы от операций с активами»
Начислен доход от оказания услуг
КДБ 020531560 «Увеличение дебиторской задолженности по доходам от оказания платных работ, услуг»
КДБ 040110130 «Доходы от оказания платных услуг»
Забалансовые счета для бюджетных учреждений работают так же, как и для коммерческих, то есть приход отражается только по дебету, а выбытие — только по кредиту, без корреспонденций. Планом счетов бюджетного учета предусмотрено 29 забалансовых счетов. На них учитываются объекты учреждения, которые не находятся в оперативном управлении, объекты, которые по инструкции не должны быть на балансе, а также прочие активы и обязательства, перечисленные в инструкции.
Кроме того, организация может самостоятельно ввести дополнительные забалансовые счета для контроля сохранности и управленческого учета.
Учет в бюджетных структурах подчиняется Бюджетному кодексу РФ и строго регламентирован. Бюджетная система страны включает в себя использование специальных кодов, знание которых необходимо и для бухгалтеров по бюджетному учету, поскольку коды используются непосредственно при составлении рутинных проводок.
Объекты бюджетного учета
Объекты бюджетного учета - финансово-хозяйственные операции по исполнению бюджета, подлежащие учету органами, его осуществляющими.
Объекты бюджетного учета исполнения федерального бюджета, бюджетов субъектов РФ и местных бюджетов являются: доходы и расходы бюджета; доходы и расходы по средствам, полученным от предпринимательской и иной деятельности; денежные средства бюджета на счетах в кредитных организациях; бюджетные ассигнования, лимиты бюджетных обязательств, подтвержденные обязательства бюджета; источники финансирования дефицита бюджета; обязательства по предоставлению средствам из бюджета на возвратной основе; расчеты, возникающие в ходе исполнения бюджета; результаты исполнения бюджета.
Основными объектами бюджетного учета являются доходы и расходы бюджета. Органы Федерального казначейства и финансовые органы ведут учет кассовых доходов и кассовых расходов бюджета. Кассовые доходы бюджета - доходы, фактически поступившие на счета соответствующих бюджетов, открытые в кредитных организациях, осуществляющих кассовое исполнение бюджета. Кассовые доходы характеризуют степень выполнения доходной части бюджета как в целом, так и по видам доходов в соответствии с классификацией доходов бюджетов. С созданием налоговых органов органы, исполняющие соответствующий бюджет, прекратили учитывать начисленные доходы - доходы, которые до поступления на счет бюджета подлежат начислению налоговыми органами (например, плата за землю, налог на имущество физических лиц и др.).
Оперативно-бухгалтерский учет начисление доходов осуществляют территориальные налоговые органы. Кассовые расходы представляют собой денежные средства, выданные наличными или перечисленные со счетов бюджета распорядителям бюджетных средств и получателям бюджетных средств (при банковской системе исполнения бюджета), либо суммы, списанные с единого счета бюджета в пользу получателя бюджетных средств в размере подтвержденного бюджетного обязательства и отраженные на его лицевом счете (при казначейской системе исполнения бюджета). Кассовые расходы характеризуют результаты выполнения расходной части бюджета. Однако о фактическом использовании бюджетных средств свидетельствуют фактические расходы. Они представляют действительные затраты, произведенные за счет бюджетных средств, а также начисленные или произведенные, но не оплаченные (например, начисленная, но не выплаченная заработная плата, стипендия, кредиторская задолженность). Органы, осуществляющие исполнение бюджетов, не ведут учет фактических расходов. Они учитываются по месту их возникновения, то есть в бюджетных учреждениях. Информацию о фактических расходах органы Федерального казначейства и финансовые органы получают из представляемой им отчетности об исполнении смет доходов и расходов бюджетных учреждений. Переход на казначейскую систему исполнения бюджетов расширяет состав объектов бюджетного учета: наряду с бюджетным ассигнованиями и кассовыми расходами учету подлежат лимиты бюджетных обязательств, подтвержденные обязательства бюджета.
К объектам бюджетного учета относятся: доходы и расходы по средствам, полученным бюджетными учреждениями от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности. Согласно Бюджетному кодексу РФ доходы бюджетных учреждений от предпринимательской деятельности должны отражаться в доходах соответствующего бюджета и использоваться через лицевые счета в органах Федерального казначейства.
Бухгалтерскому учету исполнения бюджетов подлежат также денежные средства бюджета, расчеты, возникающие в ходе его исполнения, бюджетные ссуды и государственные кредиты, результаты исполнения бюджета (дефицит или профицит), источники финансирования дефицита бюджета (внутренние и внешние). Кроме того, объекты бюджетного учета являются все финансово-хозяйственные операции, связанные с исполнением сметы доходов и расходов бюджетных учреждений, в частности, денежные средства и финансирование, основные средства и материальные ценности, расчеты, расходы, фонды и т.д. В основе бюджетного учета всех перечисленных объектов лежит бюджетная классификация РФ.
Регистры бюджетного учета
Для ведения бюджетного учета в учреждениях применяются регистры, содержащие обязательные реквизиты и показатели, приведенные в приложении N 3 к настоящей Инструкции.
Формы регистров бюджетного учета, учитывающие специфику исполнения соответствующего бюджета бюджетной системы Российской Федерации, а также правила их ведения, утверждаются органом, организующим исполнение соответствующего бюджета бюджетной системы Российской Федерации.
Данные проверенных и принятых к учету первичных учетных документов систематизируются по датам совершения операций (в хронологическом порядке) и отражаются накопительным способом в следующих регистрах бюджетного учета:
• Журнал операций по счету "Касса";
• Журнал операций с безналичными денежными средствами;
• Журнал операций расчетов с подотчетными лицами;
• Журнал операций расчетов с поставщиками и подрядчиками;
• Журнал операций расчетов с дебиторами по доходам;
• Журнал операций расчетов по оплате труда;
• Журнал операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов;
• Журнал по прочим операциям;
• Главная книга.
Записи в журналы операций осуществляются по мере совершения операций, но не позднее следующего дня после получения первичного учетного документа, как на основании отдельных документов, так и на основании группы однородных документов. Корреспонденция счетов в журнале операций записывается в зависимости от характера операций по дебету одного счета и кредиту другого счета.
Журналы операций подписываются главным бухгалтером и бухгалтером, составившим журнал операций.
По истечении месяца данные оборотов по счетам из журналов операций записываются в Главную книгу.
В органах, осуществляющих кассовое обслуживание исполнения бюджетов, и в органах, организующих исполнение бюджетов, ведется Журнал по прочим операциям, данные из которого записываются в Главную книгу ежедневно.
При кассовом обслуживании бюджетов бюджетной системы Российской Федерации органами, осуществляющими кассовое обслуживание исполнения бюджетов, учет операций ведется в отдельной Главной книге по каждому обслуживаемому бюджету на соответствующих счетах.
К нефинансовым активам относятся:
1. Основные средства
Счет 010100000 «Основные средства».
Основные средства, к которым относятся материальные объекты, используемые в процессе деятельности учреждения при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд учреждения, находящиеся в эксплуатации, запасе, на консервации, сданные в аренду, а также имущество казны Российской Федерации, субъектов Российской Федерации, муниципальных образований, независимо от стоимости объектов основных средств со сроком полезного использования более 12 месяцев.
2. Непроизведенные активы.
Счет 010300000 "Не произведенные активы".
Счет предназначен для учета не произведенных активов, используемых в процессе деятельности учреждения, не являющихся продуктами производства, права собственности на которые должны быть установлены и законодательно закреплены (земля, ресурсы недр и пр.).
3. Нематериальные активы.
Счет 010201000 "Нематериальные активы".
Счет предназначен для учета нематериальных активов, которые удовлетворяют одновременно следующим условиям:
• отсутствие материально-вещественной (физической) структуры;
• возможность идентификации (выделения, отделения) от другого имущества;
• использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд учреждения;
• использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
• не предполагается последующая перепродажа данного имущества;
• наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у учреждения на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т.п.) или права учреждения на результаты научно-технической деятельности, охраняемые в режиме коммерческой тайны, включая потенциально патентоспособные технические решения и секреты производства (ноу-хау).
4. Амортизация.
Счет 010400000 «Амортизация».
Счет предназначен для отражения данных, характеризующих степень изношенности основных средств и нематериальных активов учреждения.
5. Материальные запасы.
Счет 010500000 "Материальные запасы".
Счет предназначен для учета материальных запасов в форме сырья, материалов и готовой продукции, предназначенных для использования в процессе деятельности учреждения, а также для продажи.
6. Вложения в нефинансовые активы.
7. Нефинансовые активы в пути.
Статью подготовила специалист по международным стандартам финансовой отчетности Меликова Мария Марковна. 
