Клиент может обратиться к аудиторам с просьбой помочь составить или оформить отчет о прогнозах или перспективных оценках. Если бухгалтеры компилируют данные, проверяют или помогают подготовить финансовые прогнозы, они должны представить свой отчет об этом. Далее в этой статье будут рассмотрены характеристики подготовки и проверки финансовых прогнозов. Существуют официальные стандарты по подготовке финансовых прогнозов и их проверке.
Формы представления
Финансовые прогнозы могут содержать те же статьи, что и обычная финансовая отчетность, либо меньше статей, но в любом случае они должны содержать (если это приемлемо в данных условиях) следующие статьи:
а) объем реализации или валовый;
б) валовая прибыль или себестоимость реализованной продукции;
в) нетипичные или редко встречающиеся статьи;
г) резерв на подоходный налог;
д) прекратившиеся операции или неординарные статьи;
е) доход от текущих операций;
ж) чистый доход;
з) объявленный и полностью распределенный доход на акцию;
Задавайте вопросы нашему консультанту, он ждет вас внизу экрана и всегда онлайн специально для Вас. Не стесняемся, мы работаем совершенно бесплатно!!!
Также оказываем консультации по телефону: 8 (800) 600-76-83, звонок по России бесплатный!
и) значительные изменения финансового положения;
к) указание на то, что предположения, исходя из которых составлены перспективные финансовые отчеты, основаны на текущей информации, и предупреждение, что прогнозируемые результаты могут быть и не достигнуты;
л) краткое изложение предположений, существенных с точки зрения материальности;
м) краткое изложение важных направлений учетной политики.
Если в представленной информации отсутствует хотя бы один пункт с а) по и) этого перечня, она рассматривается не как финансовый прогноз, а как частичное представление информации, не соответствующее стандартам.
Финансовые прогнозы, содержащие перечисленный минимум статей, могут быть следующими:
1. Финансовое прогнозирование представляет пользователю наиболее вероятное ожидаемое финансовое положение экономической единицы, ожидаемые результаты операций и изменение финансового положения (движения наличных средств). Прогноз основан на предположениях о будущих условиях и направлениях деятельности экономической единицы.
2. Перспективные финансовые оценки отличаются от прогнозов тем, что основаны на одном или нескольких гипотетических предположениях. Гипотетические предположения касаются условий и направлений деятельности, которые, по мнению представляющего информацию, будут иметь место. Оценка — это ответ на вопрос: “ Что могло бы произойти, если бы...?” Например, учредитель, пытаясь продать пай в товариществе с ограниченной ответственностью по строительству нового отеля, может представить перспективную оценку движения наличных средств на основе следующего гипотетического предположения: “Каким будет движение наличных средств, если средняя годовая заселенность номеров отеля составит 75%?” Финансовые перспективные оценки могут быть многовариантными (например, для заселенности номеров отеля на 50, 75 и 90 %), Но при подготовке перспективных оценок следует определить с достаточным обоснованием предельные границы будущих результатов.
Отчетность по финансовым прогнозам
Аудиторы могут составлять по прогнозам и перспективным оценкам отчеты трех видов. Основная цель деятельности аудиторов в сфере прогнозов и перспективных оценок — обеспечить доверие к ним, т.е. та же, что и при аттестации обычных финансовых отчетов.
1. Проверка финансовых прогнозов — важная задача. Практические аспекты ее решения те же, что и при аудиторской проверке, поскольку аудитору необходимо:
- составить отчет о проверке, указав: а) представлены ли финансовые прогнозы в соответствии с требованиями ACPA и б) являются ли обоснованными предпосылки прогноза или перспективной оценки.
2. Составление данных финансовых прогнозов значительно проще, чем их проверка. Процедура подготовки данных прогнозов и перспективных оценок зачастую представляет чисто механический процесс. Аудиторам нет необходимости собирать исчерпывающую доказательную информацию, но они должны обратить внимание клиента на предпосылки прогноза, которые были явно неприемлемы в данных условиях. Таким образом, за исключением необходимости получать письменные пояснения клиента, процедуры подготовки данных финансовых прогнозов те же, что и для данных, не проверяемых аудиторами финансовых отчетов, составляемых на основе данных о фактической стоимости.
3. Применение согласованных процедур. Клиент может пригласить аудиторов для конкретной работы с прогнозами и перспективными оценками, установив содержание и масштаб такой работы.
При этом:
а) пользователи прогнозов и перспективных оценок и отчета аудиторов должны сами нести ответственность за соответствие согласованных процедур своим целям;
б) отчет аудиторов должен быть предназначен только для этих пользователей;
в) в финансовых прогнозах должны кратко излагаться существенные предпосылки их формирования.
Такая деятельность предполагает предоставление клиенту разнообразных индивидуальных услуг. Свой отчет аудитор также составляет, исходя из конкретных обстоятельств.
Формы отчетов о финансовых прогнозах
Заключения аудиторов могут быть положительными, с ограничениями, отрицательными; можно вообще отказаться от заключения в связи с ограниченным масштабом работ.
Заключение с ограничениями или отрицательное заключение составляются, если прогноз или перспективная оценка содержат не всю информацию, требуемую ACPA; отрицательное заключение — в том случае, когда в представленном отчете не раскрыты существенные предпосылки или такие предпосылки не обоснованы. Бухгалтер отказывается от заключения, если не выполнены необходимые процедуры проверки.
При чтении отчета аудитора не должно создаваться впечатление, что, по его мнению, перспективные результаты будут достигнуты.
Финансовые отчеты, составленные на основе текущей стоимости
Теоретики аудиторского учета долгое время уделяли большое внимание методам измерения показателей учета по текущей стоимости, в том числе по дисконтированной текущей стоимости денежных потоков, по учитываемой стоимости (стоимость возмещения, текущая стоимость), по стоимости списания (стоимость реализации, текущий денежный эквивалент).
Показатели, рассчитанные не по фактической стоимости, редко применялись на практике до середины 70-х годов, когда сложились следующие условия:
1) В США и во всем мире увеличились темпы инфляции;
2) стали усиленно критиковать систему измерения показателей по фактической стоимости;
3) бухгалтеры Великобритании, Австралии, Дании и других стран стали использовать альтернативные методы измерения показателей;
4) SEC выпустила обзор по бухгалтерскому учету N 190, содержащий требование раскрывать определенную информацию о восстановительной стоимости; ASB выпустил проект концептуальных основ финансового учета и отчетности, где рассматривались различные измерения, в том числе и учет по текущей стоимости.
Еще до того, как был утвержден соответствующий стандарт, Rouse Company начала публиковать балансы, составленные из данных, рассчитанных по текущей стоимости. В этом отчете сочетаются стандартный отчет о финансовых отчетах, в которых показатели исчислены на основе фактической стоимости, и специальный аудиторский отчет, где показатели сформированы по текущей стоимости. Данный аудиторский отчет состоит из положительного отчета о финансовых отчетах, составленных по данным, исчисленным на основе
фактической стоимости, описания содержания работы и заключения по финансовым отчетам, где показатели базируются на текущей стоимости.
В заключении отмечено следующее:
1) не было намерения представить в соответствии с GAAP финансовые отчеты, составленные по данным, основанным на основе текущей стоимости;
2) объяснения использования текущей стоимости как базы измерения даны в примечании 1 к консолидированным финансовым отчетам;
3) в заключении аудитор основывается на информации.
Не проверяемые аудиторами финансовые отчеты
Многие фирмы СРА оказывают услуги по учету и анализу небольшим предприятиям, например, ведение учетных записей, подготовку и анализ финансовых отчетов. Цель этой деятельности — помочь небольшим предприятиям в представлении финансовой информации. Вплоть до конца 70х годов в аудиторских стандартах рассматривалась только полная аудиторская проверка и соответствующие гарантии, которые должны давать аудиторы, поэтому создавалось впечатление, что небольшие предприятия не пользуются услугами СРА.
Мосс и Меткалф (Moss and Metcal) в ходе исследований, проведенных в Конгрессе США в 1977-1978 гг., сделали вывод, что аудиторские стандарты препятствуют деятельности мелких аудиторских фирм, оказывающих услуги небольшим предприятиям. Возникла проблема применения общепринятых аудиторских стандартов крупными и мелкими аудиторскими фирмами. Складывалось впечатление, что существующие GAAS разработаны под влиянием крупных аудиторских фирм, деятельность которых сосредоточена на большом бизнесе. Даже если это не так, проблема заключается в том, что мелкие аудиторские фирмы хотят обеспечить, а небольшие предприятия — получить определенные гарантии и тогда, когда аудиторская проверка не проводится в соответствии с GAAS.
Признав критику Конгресса, ACPA сформировал в 1977 г. новый ведущий технический комитет — Комитет по услугам в сфере бухгалтерского учета и анализа (Accountng and R evew Servces Commttee). Комитет несет ответственность за разработку стандартов услуг и отчетности бухгалтеров по непроверяемым аудиторами финансовым отчетам. Комитет выпускает Положения о стандартах услуг по бухгалтерскому учету и анализу — Statements on Standards or Accountng and Revew Servces (SSARS). SSARS применяются к работе бухгалтеров с непроверяемыми аудиторами финансовыми отчетами неакционерных компаний. Аудиторские стандарты применяются к деятельности, касающейся всех проверяемых аудиторами финансовых отчетов (и акционерных, и неакционерных компаний) и непроверяемых аудиторами финансовых отчетов акционерных компаний.
Согласно SSARS акционерная компания обладает одной из следующих характеристик:
1) ее ценные бумаги реализуются на открытом рынке — на финансовых биржах, вне биржи (без посредников) — на рынке незарегистрированных ценных бумаг, на рынке ценных бумаг с ограниченной котировкой;
2) она зарегистрирована в регулирующих агентствах по продаже ценных бумаг на открытом рынке;
3) компания является филиалом, совместным предприятием или другой экономической единицей, контролируемой другой компанией, отвечающей характеристикам 1 или 2. Все другие компании рассматриваются как неакционерные.
Услуги по анализу
В данном разделе аналитические услуги рассматриваются только применительно к работе бухгалтеров с финансовыми отчетами неакционерных компаний, не проверенными аудиторами. Оказывая услуги по анализу, бухгалтеры осуществляют некоторые процедуры, чтобы обеспечить определенные гарантии достоверности анализируемой информации. Такие гарантии отличаются от тех, которые аудиторы дают при выполнении проверки в соответствии с GAAP. Согласно SSARS 1 цель анализа финансовых отчетов заключается в следующем:
“На основе результатов проведенных процедур опроса и аналитических процедур дать определенные гарантии того, что для приведения отчетов в соответствие с общепринятыми бухгалтерскими принципами (или другими применяемыми принципами учета) нет необходимости вносить в них существенные изменения”.
Анализ непроверяемых аудиторами финансовых отчетов осуществляется в основном при помощи процедур опроса и аналитических процедур. В ходе этих процедур аудиторы получают ту же информацию, что и в ходе проверки, но из-за рекомендованных ограничений на проведение процедур (см. ниже) невозможно оценить риск неэффективности внутреннего контроля, инвентаризацию осязаемых активов, получить подтверждение документов, детализированных по операциям, или проверить их.
Процедуры, выполняемые при анализе непроверяемых аудиторами финансовых отчетов:
- получение информации о характере деятельности клиента; изучение принципов учета в данной отрасли экономики, организации предприятия клиента и его операций;
- проведение опроса о системе и процедурах бухгалтерского учета;
- реализация аналитических процедур с целью определить соотношения между отдельными статьями и проанализировать нетипичные статьи;
- проведение опроса о результатах собрания акционеров, директоров и заседаний других важных исполнительных комитетов;
- чтение (изучение) финансовых отчетов с целью установить, составлены ли они в соответствии с общепринятыми бухгалтерскими принципами;
- получение отчетов других бухгалтеров, которые проводили проверку или анализ крупных сегментов, филиалов или других инвеститоров;
- проведение опроса высших руководителей и директоров по следующим проблемам:
- последовательности применения бухгалтерских принципов;
- изменения профиля деятельности предприятия клиента;
- проблемам, возникающим в результате проведения вышеперечисленных процедур;
- проблемам, касающимся событий, происшедших после даты финансового отчета;
- проведение других необходимых процедур, если есть вероятность, что финансовые отчеты неточны, неполны либо так или иначе неудовлетворительны;
- подготовка рабочих документов, в которых показан круг проблем, охваченных опросом и аналитическими процедурами, особенно решения нетипичных проблем и вопросов;
- получение письменного представления от владельцев, управляющих и высшего руководства компании и от финансового директора (это необязательно).
При оказании аналитических услуг заключение по финансовым отчетам не составляется. На каждой странице финансовых отчетов ставится помета: “См. отчет бухгалтера об анализе”.
В отчете о проведении анализа содержатся следующие положения:
- аналитические услуги выполнены в соответствии с установленными ACPA стандартами;
- вся информация, включенная в финансовые отчеты, представлена управляющими или владельцами предприятия;
- анализ осуществляется в основном посредством опроса персонала предприятия и аналитическими процедурами применительно к финансовой информации;
- масштаб аналитических услуг существенно меньше, чем масштаб аудиторской проверки, и поэтому мнение о финансовых отчетах не выражается;
- аудитору требуется отметить, что у него или нет уверенности, что необходимо вносить существенные изменения в отчетность, или необходимо указать на имевшие место отклонения.
Если в аудиторской проверке или анализе по сегментам предприятия участвуют другие независимые бухгалтеры, бухгалтер, проводящий большую часть анализа, должен отметить это в своем отчете, и часть ответственности за анализ несут другие независимые бухгалтеры. Форма и содержание ссылки в отчете на работу и отчеты других аудиторов могут определяться в соответствии с аудиторскими стандартами. Если независимость бухгалтера нарушена, он не может представлять отчет об аналитических услугах.
Услуги по компиляции
Компиляция в данном случае — синоним более старого термина — составление. Оба термина характеризуют услугу аудитора по оформлению финансовой информации клиента в виде финансовых отчетов. Оказывая услуги по компиляции, аудитор иногда выполняет несколько процедур, но значительно меньше, чем при анализе финансовых отчетов. В соответствии со стандартом цель компиляции финансовых отчетов формулируется так:
“Оформить информацию, представленную управляющими или владельцами предприятия, в виде финансовых отчетов. Гарантии того, что в финансовые отчеты не следует вносить значительные изменения, чтобы привести их в соответствие с GAAP или другой применяемой базой учета, не даются”.
Выполняя компиляцию, аудитор должен прочитать (изучить) финансовые отчеты, обнаружить явные ошибки или нарушения бухгалтерских принципов, но другие процедуры он выполнять не обязан. На каждой странице финансовых отчетов необходимо сделать помету: “См. отчет о компиляции”. Этот отчет может быть написан и аудитором, не являющимся независимым, но обстоятельства нарушения независимости необходимо раскрыть в отчетах.
Отчет должен содержать следующие положения:
- услуги по компиляции выполнены в соответствии со стандартами ACPA;
- информация финансовых отчетов представлена управляющими или владельцами предприятия;
- аудиторская проверка или анализ финансовых отчетов не проводились, аудиторы не составляли отчетов по ним и не дают каких-либо гарантий их достоверности.
О компиляции данных финансовых отчетов аудиторы могут составить отчеты трех видов:
1) отчет, где указывается, что управляющие или владельцы не сделали необходимых раскрытий в примечаниях, которые могли бы повлиять на выводы пользователей относительно предприятия;
2) отчет с указанием на нарушение независимости аудитора;
3) отчет о финансовых отчетах, содержащих все требуемые GAAP раскрытия. В последнем случае база учета может быть иной, чем GAAP, что отражается в отчете так же, как и при оказании других аудиторских услуг.
Сравнительные финансовые отчеты
В SSARS 2 “Отчетность СРА о сравнительных финансовых отчетах” показаны различные ее виды, которые могут быть сложными, поскольку в прошлом и настоящем могли оказывать клиенту услуги разного вида и степени сложности. Далее рассмотрены некоторые положения SSARS 2.
Услуги той же или более высокой сложности
В предыдущем или текущем году могли быть оказаны следующие услуги:
1) компиляция и в том, и в другом году;
2) компиляция в прошлом году и анализ в текущем;
3) анализ и в том, и в другом году.
Отчетность о сравнительных отчетах предполагает составление отчета об услугах в текущем году и корректировку отчета об отчетах предыдущего периода. В стандартах не оговорен случай, когда в текущем году проводится аудиторская проверка, которая должна быть выполнена в соответствии с аудиторскими стандартами.
Если в текущем году услуги оказывает не тот аудитор, что в прошлом году, он не может корректировать отчет предшественника. В этом случае можно попросить его вновь составить свой отчет и приложить его к отчету нового аудитора за текущий год (обстоятельства, когда аудитор предшественник должен вновь составить свой отчет, описаны в стандартах). Кроме того, новый аудитор вправе просто повторить в своем отчете отчет предшественника.
В этом случае он указывает следующее:
1) факт компиляции или анализа финансовых отчетов предыдущего периода другими аудиторами;
2) дату отчета предыдущего аудитора;
3) отказ от заключения при компиляции или отсутствие гарантий в отчете об анализе за предыдущий год;
4) изменения, внесенные в отчет предыдущего года.
Менее сложные услуги
В прошлом и текущем годах могли быть оказаны следующие услуги:
1) анализ в прошлом году и компиляция в текущем;
2) аудиторская проверка в прошлом году и компиляция в текущем;
3) аудиторская проверка в прошлом году и анализ в текущем. Чтобы составить отчет о сравнительных отчетах, необходим отчет об услугах за текущий год и вновь составленный (а не скорректированный) отчет о финансовых отчетах предыдущего периода. Отчет об услугах предыдущего периода необходимо составить вновь, поскольку, оказывая в текущем году менее сложные услуги, аудитор не может корректировать предыдущий отчет.
Вместо того чтобы вновь составлять и публиковать отчет об услугах предыдущего периода, можно описать его в отчете за текущий год.
В этом случае необходимо указать следующее:
1) что те же или другие бухгалтеры проводили анализ или аудиторскую проверку финансовых отчетов фирмы за предыдущий период;
2) дату предыдущего отчета;
3) вид услуг, оказанных в прошлом году (анализ или аудиторская проверка);
4) отсутствие гарантий в отчете об анализе или вид аудиторского заключения;
5) ограничения или дополнения, содержащиеся в заключение прошлого года;
6) если в прошлом году осуществлялась аудиторская проверка, указать, что после даты предыдущего отчета не проводились аудиторские процедуры, а если в прошлом году осуществлялся анализ, указать, что после этого аналитические процедуры не проводились. Примеры отчетов для таких случаев даны в стандартах.
Если в текущем году услуги оказывает другой аудитор, можно попросить предшественника вновь составить отчет (обстоятельства, когда это необходимо сделать, описаны в стандартах). Можно также описать отчет предшественника в отчете текущего года.
Стандартные формы
Торгово-промышленные ассоциации, банки, правительственные и регулирующие агентства часто используют стандартные формы документов, чтобы определить содержание и методы расчета учетных показателей.
В этих формах могут не требоваться раскрытия, необходимые согласно GAAP, или могут определяться методы расчета показателей, не соответствующие GAAP.
Если аудитор компилирует (но не анализирует) данные таких форм, то нет необходимости указывать в отчете о компиляции отступления от GAAP или отсутствие необходимых согласно GAAP раскрытий, поскольку организации, требующей заполнения таких форм, эта информация не нужна. В стандартный отказ от заключения отчета о компиляции добавляется следующее положение:
“Финансовые отчеты представлены в соответствии с требованиями (наименование торговой ассоциации, банка, агентства или другой организации), которые отличаются от общепринятых бухгалтерских принципов. Следовательно, другие финансовые отчеты предназначены только для тех, кто информирован об этих отличиях”.
Отступления от требований стандартной формы должны отражаться в отчете аудитора точно так же, как отражались бы отступления от GAAP. Отступления от GAAP, не обусловленные стандартной формой, должны тоже отражаться в отчете аудитора.
Обмен информацией между аудиторами, оказывавшими клиенту услуги в разное время
Вы помните, что при проведении аудиторской проверки фирмы нового клиента аудиторам необходимо получить определенную информацию от своих предшественников. Но при компиляции или анализе аудиторам нет необходимости запрашивать информацию у своих предшественников.
В стандартах, тем не менее, даются советы аудиторам, решившим обратиться к аудиторам, ранее оказывавшим услуги клиенту. Это может быть полезно, если у нового аудитора немного информации о клиенте, если смена аудиторов произошла в середине финансового года (возможно, в результате конфликта между клиентом и бывшим аудитором) или если клиент часто меняет аудиторов. Новому аудитору необходимо получить разрешение на раскрытие его предшественником конфиденциальной информации. Иначе говоря, в стандарте даны советы новому аудитору по изучению проблем, с которыми он, возможно, столкнется.
Персональные финансовые планы
Составление персональных финансовых планов становится важной сферой деятельности аудиторских фирм. В большинство персональных финансовых планов включаются персональные финансовые отчеты. Обычно аудиторы, указывающие услуги по таким отчетам, должны составить стандартный отчет о компиляции (отказ от заключения), что выглядит нелепо в отношении персональных финансовых планов, когда финансовые отчеты использует только клиент. В стандартах указано, что требования к отчетности аудиторов не распространяются на услуги в отношении персональных финансовых отчетов. Однако необходимо пометить каждую страницу финансового отчета записью и составить такой отчет:
“Прилагаемый финансовый отчет Эдварда Толедо подготовлен исключительно для того, чтобы легче было составить персональный финансовый план. Поэтому он может быть неполным, содержать отступления от общепринятых аудиторских принципов и не может использоваться для получения кредита или любых других целей, кроме составления персонального финансового плана Мы не проводили аудиторской проверки, анализа или компиляции прилагаемого отчета”.
Статью подготовил категорийный менеджер по работе с ключевыми клиентами Умберг Эмиль Дмитриевич. 
