Когда работы уже близятся к концу, главные счета доходов и расходов должны быть проверены во взаимосвязи с соответствующими счетами баланса. Здесь аудиторам необходимо рассмотреть остальные счета расходов и доходов. Широкий подход к составлению финансовой отчетности является базисом для проверки счетов по направлениям.
Перечислим типичные направления аудита счетов доходов и расходов:
1. На счетах доходов отражены все результаты свершившихся хозяйственных операций, зарегистрированных корректно на соответствующих счетах, в точном количественном выражении и в соответствующий период.
2. Учет товаров по консигнации и реализованной продукции с правом возврата ведется в соответствии с принципами учета.
3. На счетах расходов отражены все фактические затраты по свершившимся хозяйственным операциям, зарегистрированным корректно на счетах, в соответствующем количестве с правильной периодизацией.
4. Доходы, расходы, стоимость реализованной продукции и экстраординарные, необычные или не часто свершающиеся хозяйственные операции адекватным образом классифицированы и раскрыты.
Доходы
Перечислим виды доходов и соответствующие статьи, которые проходили поверку, как в целом, так и по элементам, на этом этапе работы.
По мере проверки этих статей доходов в аудиторских рабочих ведомостях должны появляться перекрестные ссылки на счета доходов в пробном балансе. Должны быть выявлены счета, которые полностью не были проверены. Аудиторы должны убедиться, ссылаясь на пробный баланс (или на другие источники, если пробный баланс не содержит достаточно деталей), что они обладают полным списком всех счетов доходов и потерь и данными о размерах поступлений.
Аудиторские процедуры. Аналитические процедуры можно использовать для сравнения сумм по счетам доходов с данными предыдущего года и долгосрочными прогнозами, с целью установить, есть или нет сверхнормативные отклонения. Необходимы также сравнения с бюджетом, ежемесячными внутренними отчетами и прогнозами, для выяснения вопроса о том, должны ли руководители компании объяснить или проанализировать происшедшие события. Эти объяснения в дальнейшем могут стать предметом проверки. Например, рост объема продаж в долларах может быть объяснен повышением цен, которое может быть сверено с перечнем цен, используемым в тесте аудиторского контроля хозяйственных операций по продажам.
Аудиторы также должны убедиться, соответствуют ли классификация, обобщение и суммирование тем же параметрам за предыдущий период. Эта информация может иметь отношение к содержанию аудиторского отчета.
Все “прочие” или “другие” счета доходов и все “распределительные” счета с кредитовым сальдо должны быть изучены. Анализ счета в этом направлении основан на идентификации каждой важной статьи и суммы на счете с данными документального подтверждения и опросов, поскольку необходимо определить, не должны ли суммы классифицироваться каким-либо иным образом.
Все распределительные счета следует исключить из баланса, и суммы на них должны быть классифицированы как доходы, отложенные доходы, обязательства, депозиты или контрактивы.
“Прочие доходы” и другие промежуточные счета могут скрывать в себе многочисленные учетные ошибки. Доходы от продаж активов, возвращение страховых премий, доходы по страховке и другие получения могут просто кредитоваться на подобных счетах. Часто по таким статьям обнаруживают незарегистрированное выбытие средств, истечение срока страховки, отмеченное как расходы будущих периодов или другие потери активов, покрытые страховкой.
Неординарные хозяйственные операции. Значительные проблемы с аудиторскими доказательствами и отчетом могут возникнуть при проверке хозяйственных операций, разработанных управляющими фирмы для получения дохода. Часто такие операции проходят через сложную структуру филиалов, дочерних предприятий и участвующих сторон. В общем случае количество доходов велико. Хозяйственные операции сами по себе могут и не являться коммерческой тайной, но по поводу некоторых моментов управляющие могут дать гарантии сохранения тайны и тогда их не раскрывают аудиторам. Время свершения хозяйственных операций может быть тщательно подогнано для обеспечения наиболее желательных результатов (прибыли).
Круг характеристик таких операций широк, они разнообразны и довольно трудно их классифицировать для обобщения. Раньше возникали трудности с выявлением доходов при помощи долевого метода; размеров продаж активов по вздутым ценам, контролируемым корпорациями; продаж недвижимого имущества отдельным фирмам, с которыми продавец затем ассоциируется в целях развития производства (даются гарантии от потерь); раскрытием источников доходов. Поэтому вставали проблемы сбора сведений и формирования источников доходов. Приведем три примера, иллюстрирующие решение этих проблем.
Задавайте вопросы нашему консультанту, он ждет вас внизу экрана и всегда онлайн специально для Вас. Не стесняемся, мы работаем совершенно бесплатно!!!
Также оказываем консультации по телефону: 8 (800) 600-76-83, звонок по России бесплатный!
1. Получите материалы по анализу продаж, стоимости реализованной продукции и валовой прибыли по ассортименту изделий, отделам, подразделениям и местам размещения:
а) проследите суммы в Главной книге;
б) сравните результаты анализа за предыдущие годы и найдите объяснение значительных расхождений данных;
в) определите, одно или несколько нормативных процентных соотношений надбавок и рассчитайте ожидаемую валовую прибыль; получите объяснение значительных расхождений с фактическими результатами.
2. Скоординируйте процедуры аудита доходов по данным, полученным в ходе выполнения других аудиторских программ:
3. Подробно изучите счета доходов на предмет выявления крупных и неординарных статей и дебетовых поступлений. Необходимо подтвердить эти статьи соответствующей документацией.
4. Получите письменные заявления клиента о сроках продаж, правах на возврат, консигнацию и о необычных или нечасто совершаемых операциях.
5. Получите план счетов расходов, сопоставьте данные за текущий год с данными одного или нескольких предыдущих лет:
а) проследите суммы в Главной книге;
б) сравните текущие затраты с данными предыдущих лет и найдите причины значительных отклонений;
в) будьте внимательны, чтобы заметить значительные отклонения, которые могут сигнализировать об ошибках в отсрочке или начислении расходов.
6. Сравните текущие расходы с бюджетом компании, если он есть. Исследуйте объяснения значительных отклонений (расхождений)
7. Скоординируйте процедуры аудита расходов, исходя из доказательств, полученных в ходе выполнения других аудиторских программ:
8. Подготовьте анализ счетов чувствительных» расходов (на профессиональные гонорары и гонорары за услуги юристов, на поездки и развлечения, ремонт и содержание основных средств, налоги и др.), неординарных для данной компании. Подтвердите значительные статьи соответствующими счетами-фактурами, контрактами, документами об оплате, отметками о налогах и т. п.
9. Тщательно просмотрите счета расходов на предмет поиска крупных и неординарных статей и записей по кредиту. Подтвердите их соответствующей документацией.
10. Получите письменные представления клиента о долгосрочных обязательствах по покупкам, непредвиденных дополнительных обязательствах и неординарных и нечасто совершаемых хозяйственных операциях.
Крупные статьи расходов были соотнесены с другими группами счетов, многие же небольшие статьи расходов могли остаться непроверенными. Перечислим крупные статьи расходов, которые могут быть проверены целиком или частично на последней стадии работы.
Как и для счетов доходов, опоминавшихся в предыдущем разделе, если по счетам расходов аудиторская работа завершилась, то ведомости должны содержать перекрестные ссылки на пробный баланс. Некоторые расходы и не могли быть полностью проверены (например, расходы на налогообложение имущества), а подтверждение по ним может быть в дальнейшем получено в соответствующих документах.
Аудиторские процедуры. Некоторые мелкие затраты, например, на канцелярское оборудование, телефонные разговоры, коммунальные услуги, до последнего момента не проверяются. В общем случае, суммы (в долларах) на этих счетах несущественны и относительный риск того, что они могут быть фальсифицированы, очень мал. Аудиторы обычно проверяют подобные счета при помощи аналитических процедур. Согласно этим процедурам список расходов формируют в сопоставлении с предыдущими годами, и суммы в долларах изучают, чтобы узнать, есть ли неординарные изменения (или они отсутствуют, хотя известно, что по ряду причин, они должны иметь место).
Такого анализа сравнительною баланса может быть достаточно, чтобы решить, правильно ли представлены суммы. Но могут возникнуть вопросы и потребуются дополнительные доказательства. В последнем случае аудиторы могут подтвердить некоторые расходы соответствующими документами (счетами-фактурами и погашенными чеками). Зачастую записи расходов на счетах легко проверить, исследуя хозяйственные операции, связанные с денежными расходами и кредиторской задолженностью, и, таким образом, доказательства получают на других этапах аудита и не пересматривают. Можно провести также сравнение с данными бюджета, внутренних счетов и с прогнозами. Отклонения от бюджета могут стать предметом объяснений управляющих, или аудиторам предстоит изучить их. Все счета “прочих” или “других” расходов и “распределительные” счета с дебетовыми сальдо следует проанализировать, внося каждую значительную статью в рабочую ведомость и подтверждая их соответствующими документами.
Прочие и другие расходы могут включать в себя законсервированное имущество, статьи, учитываемые для целей налогообложения, или платежи, которые должны быть классифицированы на других расходных счетах. Распределительные счета требуется анализировать (отраженные на них статьи соответственно классифицировать) согласно содержанию или источнику таким образом, чтобы все сальдо по этим счетам были равны нулю и учтены правильно.
Расходы на рекламу, путешествия, развлечения и пособия — есть счета, которые обычно анализируются подробно. Такие счета особенно “чувствительны” к неверной политике руководства, что отражается на налогообложении прибыли. Поездки, развлечения и пособия должны быть тщательно документированы, чтобы выдержать проверку аудитора из Налогового управления. Сомнительные статьи могут повлиять на налогообложение прибыли и обязательства.
Путешествия и развлечения иногда вносят сумятицу в политику компании относительно распределения расходов. Малейшие отклонения или обман могут быть раскрыты внимательными аудиторами. Однако детальный аудит кредиторской задолженности по счетам расходов может вызывать больший интерес у заботящихся об эффективности проверки аудиторов компании, чем у независимого аудитора. Что касается независимых аудиторов, то даже если они обнаружат, что работники превысили сумму возмещаемых ими расходов, фактически выплаченная сумма легко представима как свершившийся факт. Если есть доказательства, что на счетах имеются фиктивные записи затрат, то независимые аудиторы сообщают об этом управляющим.
Последовательность аудита
Основываясь на материалах по организации аудита, Вы можете заметить, какая работа проделана аудиторами в промежуточный период, иногда перед датой баланса, и как они стремятся завершить работу в “магический день” составления баланса.
По правде говоря, большая часть аудиторской работы сделана еще за месяц до даты составления баланса аудиторами, работающими временно, покидающими офис клиента и затем возвращающимися для работы в конце года. Действительно, аудиторы могут даже и не делать какую-либо работу собственно в день составления баланса, но они всегда собирают доказательства после этой даты, иногда даже через несколько месяцев.
Промежуточная и конечная работа независимых аудиторов
В промежуточный период аудиторы оценивают внутренний контроль при помощи блок схем и вопросников внутреннего контроля или письменных представлений; определяют его сильные и слабые стороны; заканчивают часть проверки, связанную с контролем. Некоторые процедуры тестов контроля обычно реализуют в промежуточный период, и первые суждения о возможной неэффективности контроля для некоторых циклов хозяйственных операций высказывают заранее. Аудиторы также могут осуществлять процедуры углубленной проверки баланса в какой-либо день промежуточного периода, а множество вычислений, наблюдений и опросов можно провести заранее.
Когда группа аудиторов возвращается в конце года на фирму и получает итоговую непроверенную финансовую отчетность (или пробный баланс), она может начать проверку с того момента, на котором остановилась в предыдущий период, и завершить работу по выявлению возможности неэффективности контроля.
Непредвиденные дополнительные расходы и письма адвоката
Одно из наиболее важных документальных подтверждений проверяемых данных — письмо адвоката или доверенного лица. До 1976 г. у аудиторов возникали некоторые трудности, когда юристы не желали отвечать на их запросы о непредвиденных дополнительных расходах, обязательствах, судебных процессах и налогообложении. Юристы же сталкивались с необходимостью отказывать в соответствующей информации. Поэтому ASB издал Положение № 5 о стандартах финансовой отчетности “Учет непредвиденных дополнительных расходов”, которое позволяло принимать необходимые судебные решения, удовлетворять иски, что с различной степенью вероятности приводило к тому, что будущие события влекли за собой потери для клиентов. Этим Положением были установлены четыре стандарта накопления и раскрытия информации в финансовой отчетности о судебных разбирательствах, исках, налогообложении.
В 1976 г. вступила в действие “Справка юриста клиента, касающаяся судебных процессов, исков и налогообложения” SAS 12 — “двойник” Положения № 5 для аудиторов. Клиент должен выполнить это указание, таким образом, он информирует юриста о разрешении предоставить информацию аудиторам.
Как следует из аудиторского запроса юристам, вопросы о непредвиденных дополнительных расходах, судебных тяжбах, исках и обложениях должны адресоваться не только доверенным лицам, но и управленческому персоналу, поскольку аудитор имеет право ожидать информацию от управляющих обо всех существенных расходах, связанных с непредвиденными обстоятельствами.
Перечислим аудиторские процедуры, используемые в этом случае:
- опрос управляющих компании и обсуждение с ними политики и процедур идентификации, оценки и учета информации о судебных процессах, исках и претензиях;
- получение от управляющих описания и оценки судебных дел;
- изучение документов, находящихся у клиента, касающихся соответствующих дел, включая деловую корреспонденцию и счета, полученные от юристов;
- получение заверений управляющих, что они раскрыли согласно советам юриста информацию обо всех неудовлетворенных исках, по которым возможен судебный процесс;
- просмотр материалов совещаний и собраний акционеров, директоров и финансовых комитетов;
- чтение контрактов, соглашений по ссудам, аренде и деловой корреспонденции от налогового и других правительственных агентов;
- получение сведений о гарантиях от банка (гарантийных писем).
Письмо доверенного лица служит главным источником данных для исследования непредвиденных дополнительных расходов. Нечестный или забывчивый управляющий или беззаботный адвокат могут не сообщить аудитору какие-либо важные сведения. Поэтому аудиторы должны уметь задать правильные вопросы в нужное время.
Аудиторы обычно консервативны, что вполне естественно, поэтому они внимательно относятся к неблагоприятным явлениям. Однако потенциально благоприятные события также должны быть исследованы и раскрыты (например, возможность судебного разбирательства в связи с ущербом, в котором клиент является истцом). Стремясь помочь управляющему соблюсти закон и обеспечить адекватное раскрытие информации в финансовой отчетности, аудитор должен досконально разобраться во всех встречающихся непредвиденных событиях.
Представление клиента
Управляющий во время проверки дает ответы на запросы аудиторов. Эти ответы очень важны. Если информацию клиента можно проверить при помощи других процедур, аудиторы должны подтверждать представление клиента. К тому же SAS 19 “Представление клиента” требует, чтобы аудиторы получали письменные представления клиента по важным для аудита моментам. Письменные представления выступают в форме письма на бланке компании, адресованного аудитору, подписанного ответственными служащими (обычно директором-распорядителем, финансовым директором и другими руководящими лицами того же ранга), и датированного числом аудиторского отчета. Таким образом, письмо-ответ клиента разъясняет события, происшедшие после даты баланса, но до окончания всех важных аудиторских работ. Эти письменные представления, однако, не существенны для подтверждения информации, которую возможно получить, применяя другие аудиторские процедуры.
В аудиторские процедуры включались устные опросы руководителей. Письменные представления — это подтверждения ответов, полученных в результате устных опросов для документирования аудиторского исследования. (Аудиторы составляют черновик представлений управляющих, которые должны быть подготовлены на бланке компании за подписью ответственных лиц компании.) Одна из целей представления — напомнить управляющему о его ответственности.
Перечислим наиболее важные моменты, которые должны быть отражены в представлении управляющего без существенных ограничений:
1. Признание управляющим ответственности за правильное предоставление финансовой отчетности в соответствии с общепринятыми принципами учета.
2. Подтверждение достоверности всех финансовых записей и соответствующих данных.
3. Подтверждение полноты протоколов совещаний держателей акций, директоров и комитетов.
4. Ошибки, допущенные управляющими или служащими.
SAS 19 содержит список 16 (кроме перечисленных четырех) моментов, которые могут быть включены в заявления клиента. Письменные заявления клиента показывают уровень сотрудничества управляющего с аудиторами. Если какая-либо информация утаивается или предоставляется ошибочная информация, то письмо характеризует это соответствующим образом.
Если предполагается, что возникнет судебная тяжба или иной спор, то управляющий может быть вызван для отчета о дезинформации, содержащейся в письменных представлениях клиента.
Представления клиента считаются существенным вкладом в дело сбора фактов (однако, несущественным для других процедур). Отказ управляющего снабдить аудитора информацией, которую последний сочтет существенной, сузит масштаб аудита, что требует оговорки в аудиторском отчете.
Краткое описание аудиторской корреспонденции
В связи с тем, что здесь рассматриваются процедуры, завершающие аудит, необходимо обобщить эти виды корреспонденции.
События, происшедшие после даты баланса
Некоторые существенные события, которые происходят после даты баланса, но до завершения работ (т.е. перед выпуском аудиторского отчета), требуют раскрытия в финансовой отчетности и соответствующих примечаний. Аудиторы (и управляющие) ответственны за сбор информации об этих последующих событиях и за оценку предложенного раскрытия. Все последующие события можно отнести к одному из двух типов.
События первого типа требуют уточнения сумм в финансовой отчетности и соответствующего раскрытия (пояснений), события же второго типа требуют раскрытия в скобках (и иногда формально).
Тип 1. Уточнение сумм (в долларах)
Информация о событиях этого типа влияет на оценки, поэтому необходимо уточнить соответствующие суммы в финансовой отчетности за период, подлежащий проверке.
В SAS 1 предусмотрены события, относящиеся к типу 1:
- убытки по безнадежной дебиторской задолженности как результат банкротства покупателя (ухудшение финансового положения покупателя, наблюдавшееся до даты баланса);
- решение, принятое в результате судебного разбирательства, отличное от оцененного ранее (предполагается, что тяжба имела место до даты баланса).
Следовательно, даже если события имели место после даты баланса и не требуется изменять финансовую отчетность, аудиторы должны счесть их важными и требующими особого раскрытия.
События второго типа, имевшие место после даты баланса, бывают настолько существенны, что могут повлиять на решения пользователей финансовой отчетности. Поэтому не стоит ограничиваться их раскрытием в виде небольшого примечания, а следует воспользоваться “формальными” данными. (Формальные данные — представление финансовой отчетности таким образом, как будто бы событие уже произошло на дату баланса.) Формальные данные приводятся в раскрытии. Например, в дополнение к фактической финансовой отчетности, формальные финансовые данные могут быть лучшим способом отражения эффекта от покупки (слияния) фирмы или продажи большой части активов. Однако при наступлении событий второго типа необходимо пересчитать дивиденды на акцию в отчете о прибылях и убытках.
В SAS 1 предусмотрены события, относящиеся к типу 2:
- потери вследствие безнадежной дебиторской задолженности как результат убытков покупателя от пожара или наводнения, происшедших после даты баланса (в отличие от медленного “сползания” покупателя к банкротству, которое относится к событиям типа 1);
- решение, принятое в результате судебного разбирательства в том случае, когда события, вызвавшие подачу иска, имели место после даты баланса;
- потери оборудования или МПЗ от пожара или наводнения.
Определение “задним числом” влияния выплаты дивидендов по акциям и дробления акций на финансовую отчетность будет пояснено на примере. Проблема заключается, с одной стороны, — в сообщении соответствующей информации пользователям финансовой отчетности. Когда эта информация дойдет до пользователя, выплаты дивидендов по акциям или их дробление могут завершиться, и представление финансовых данных так, как будто этого не происходило, рассматривается как введение в заблуждение.
Пример 4. Компания одобрила 15 февраля дробление акций две к одному как имеющее силу с этой даты. Финансовый год завершился 31 декабря предыдущего года, и в финансовой отчетности на 31 декабря зафиксировано 50 млн. собственных акций, 10 млн. акций, выпущенных и находящихся за пределами компании, и доход на одну акцию равен 3 дол.
Резолюция аудиторов. Раскрытие-пояснение по поводу дробления было сделано на точную дату. В разделе баланса “Собственный капитал отражено 100 млн. собственных акций, 20 млн. акций, выпущенных и находящихся за пределами компании. В отчете о прибылях и убытках зафиксирован доход на одну акцию в размере 1,5 дол. Данные о доходах на акцию за предыдущие годы были соответствующим образом исправлены. В пояснениях раскрыты сведения о сравнительной прибыли на одну акцию и на акции до дробления. Аудиторский отчет датирован 25 февраля.
Двойное датирование аудиторского отчета
Отчет датируется днем окончания работ и более поздним числом раскрытия значительных последующих событий типа 2. Иногда случается так, что внимание главного аудитора привлекают события, свершившиеся после завершения работ, но до выпуска отчета. Представим себе, что в нашем примере работы закончились 1 февраля, и аудиторский отчет был датирован этим же числом. Однако перед тем как отчет был отпечатан и выпущен в свет, главный аудитор изучил дробление акций “два к одному”. В этом случае отчет может быть датирован так: “1 февраля, за исключением пояснения XXX, которое датируется 15 февраля”.
Цель двойного датирования тоже двояка:
1) включить важные данные, изученные после завершения работ, в финансовую отчетность (пояснение);
2) информировать пользователей о том, что аудиторы несут полную ответственность за все последующие события только до конца рабочего периода (в нашем примере — 1 февраля) и за специально оговоренные последующие события (в нашем примере — раскрытие в пояснении дробления акций, которое имело место 15 февраля). Однако аудитор не несет ответственности за другие события, происшедшие после окончания работ.
Аудиторская программа для последующего периода
Некоторые аудиторские процедуры осуществляются в период, следующий за датой баланса. Эти процедуры могут быть частью аудиторской программы для определения ограничений и соответствующей оценки сальдо на счетах на дату баланса.
Аудиторские процедуры для последующих событий составляют большую часть Обзора S1, где аудит последующих событий регламентирован “Актом о ценных бумагах” 1933 г., согласно которому ответственность аудиторов существует до фактической даты регистрации отчета.
Несмотря на то, что процедуры по последующим событиям, раздел Б, установлены ACPA для обязательного применения, аудиторы должны в каждой конкретной ситуации разбираться отдельно. К тому же аудиторы должны осмотрительно пользоваться процедурами, которых нет в списке, если обстоятельства таковы, что необходимо дальнейшее исследование каких-либо вопросов.
Ответственность после выпуска аудиторского отчета
Здесь мы рассмотрим проблемы, не имеющие отношения к ответственности во время аудита, а касающиеся ответственности, которая возникает после завершения аудита и выпуска отчета:
1) последующее выявление фактов, существовавших на дату аудиторского отчета;
2) использование не применявшихся (пропущенных) процедур после даты отчета.
Важнее всего запомнить, что аудиторы несут ответственность за раскрытие последующих событий типа 1 и 2 и за соответствующее их освещение, но не требуется осуществлять процедуры после того, как аудиторский отчет вышел в свет. Однако аудиторы несут ответственность, если им становятся известны факты пропуска процедур.
Последующее обнаружение фактов, существовавших на дату аудиторского отчета
Аудиторскими стандартами предусмотрено свершение событий после даты баланса и получение сведений после даты аудиторского отчета о событиях, которые имели место, или условиях, которые существовали на дату аудиторского отчета или перед ней. Последующие события второго типа могут возникнуть: перед окончанием аудиторских работ; после окончания работ, но перед выпуском аудиторского отчета; после выпуска отчета.
Аудиторы не обязаны осуществлять какие-либо процедуры после даты отчета (за исключением тех случаев, когда они приглашены SEC). Однако если они узнают о важных фактах, то должны определить, верна ли информация, а также имели место эти факты на дату отчета или нет. Когда и то и другое налицо, аудиторы считают, что пользователи информации доверяют их отчетам и следует принять меры по изъятию первого отчета, выпуску нового отчета и информированию об этом лиц, доверяющих в данный момент финансовой отчетности. Принятие таких мер облегчается сотрудничеством клиента. Однако долг аудиторов уведомить пользователей, что прежнему отчету нельзя доверять, пока не будут исправлены недочеты и ошибки.
Рассмотрение пропущенных процедур после даты отчета
Несмотря на то, что аудиторы не несут ответственности за обзор своих рабочих документов — отчет и ведомости — после того, как они выпущены, эти документы являются объектом последующего просмотра внешними проверяющими или внутренней инспекцией фирмы.
Просмотр аудиторского отчета внешними проверяющими — подстраховочный просмотр этого документа с целью проверки его качества, который осуществляет другая аудиторская фирма. При этом проверяется также правильность применения процедур.
SAS 46 “Рассмотрение пропущенных процедур после даты отчета”. Здесь определён порядок действий в данной ситуации. Из-за того, что в связи с некоторыми действиями возникают правовые вопросы, рекомендуется проконсультироваться с доверенным лицом фирмы. Значение пропущенных процедур и доказательств, которые аудиторы не получили, зависит от способности аудиторов в настоящий момент придерживаться высказанного ранее мнения. Возможна ситуация, когда после просмотра рабочих ведомостей и в ходе бесед с аудиторами, будут предложены другие процедуры для сбора необходимых доказательств. В этом случае пропущенная процедура не рассматривается как искажение отчета.
Однако если в результате осуществления других процедур не получены достаточно веские доказательства, и, следовательно, выраженное ранее мнение не может быть поддержано, необходимо предпринимать дальнейшие действия. Следующий шаг в этом направлении — определить, надежен ли все еще аудиторский отчет. Если — да, то для обоснования аудиторского мнения достаточно провести пропущенную ранее процедуру (или ей альтернативную). Если это позволит вскрыть факты, свершившиеся на дату первого отчета, то могут быть предприняты действия по последующему раскрытию фактов.
Краткое заключение
Некоторые работы могут быть завершены до того, как аудит будет считаться законченным. Клиент должен одобрить предложенные уточняющие записи и примечания к финансовой отчетности и должна быть просмотрена аудиторская работа.
Одобрение клиентом уточняющих записей и раскрытий финансовой отчетности.
Финансовая отчетность, включая пояснения, — сфера ответственности управляющих. Уточняющие записи, показанные нами в примерах рабочих ведомостей, были названы “предложенными”. Большая часть уточняющих записей получает одобрение управляющих, так как они были подготовлены во время работы на том или ином участке, другие будут одобрены после итогового заключения. Официальный список всех одобренных уточняющих записей передают клиенту, чтобы внести соответствующие изменения в регистры учета, что найдет свое отражение в балансе и других видах финансовой отчетности.
Аналогично получают одобрение клиентом раскрытия в примечаниях. Эти примечания, которые считаются необходимыми, обычно оформляются как предложения аудиторов, проверяющих эту статью. Все примечания обязаны внимательно просматривать главный аудитор и его партнеры перед тем, как выносить их на суд управляющих.
Рабочие ведомости и просмотр отчета
Лицо, контролирующее аудиторскую проверку, делает окончательный обзор для того, чтобы убедиться, что по всем счетам пробного баланса есть ссылки на рабочие ведомости (показатель того, что аудиторская работа по этим счетам закончена), и все процедуры аудиторской программы подписаны с указанием даты и фамилий подписавшихся.
Рабочие аудиторские ведомости вскоре после завершения аудита просматривает контролер, иногда главный аудитор. Это необходимо, поскольку следует убедиться в том, что все пометки и примечания правильны, все процедуры осуществлены на должном профессиональном уровне и адекватно задокументированы.
Главный аудитор и внешний контролер просматривают документацию на весь объем аудиторских работ. Они активно участвуют в планировании аудиторской проверки и делают часть работы на трудных участках. Однако они обычно не разрабатывают детальные рабочие ведомости. Даже тогда, когда рабочие ведомости просмотрел внутренний аудитор, обзор внешнего аудитора, который собирается ставить свою подпись под аудиторским отчетом, играет существенную роль. Просмотр списков работ идет параллельно с поиском пропущенных статей или ошибок, которые должны быть устранены перед тем, как работа будет окончательно завершена.
Рабочие ведомости и финансовая отчетность, включая примечания, просматривается при активном участии внешнего контролера, который не отвечает за отношения с клиентом. Этот беспристрастный анализ должен показать, что качество аудиторской работы и составления отчета соответствует требованиям стандартов аудиторской фирмы.
Итоговый аудиторский отчет должен быть приготовлен к выпуску, а рабочие ведомости — к хранению. Отчет-оценку выполнения работ после их завершения обычно составляет контролер, проверяющий деятельность аудитора.
Письмо управляющим
Во время аудиторской работы (особенно при оценке структуры контроля и установлении риска его неэффективности) намечают возможные рекомендации клиенту. По завершении работ, а в некоторых случаях, после выпуска аудиторского отчета, эти рекомендации оценивают и сообщают письмом (так называемое письмо управляющим), которое должно быть отправлено клиенту. Содержание письма не регламентируется стандартами и его не следует путать с сообщением данных, предусмотренных стандартами.
Письмо управляющим является как бы “побочным продуктом” проверки. Это прекрасное средство развития отношений с клиентом и его осведомления о других услугах, предоставляемых фирмой. Так, было прочитано более 100 писем такого рода и сделан вывод, что аудиторские фирмы часто упускают возможность удержать клиента, предлагая ему более широкий спектр услуг. В большинстве случаев письма неверно “подаются”.
Статью подготовил категорийный менеджер по работе с ключевыми клиентами Умберг Эмиль Дмитриевич. 
