Бухгалтерский учет расходов на проведение ремонта основных средств
Согласно п. 26 ПБУ 6/01 и п. 66 Методических указаний по бухгалтерскому учетуосновных средств восстановление основных средств может производиться как посредством ремонта (текущего, среднего или капитального), так и посредством модернизации или реконструкции.
Нормативными документами по бухгалтерскому учету предусмотрены следующие способы учета затрат на проведение ремонта основных средств:
1) по фактически произведенным затратам;
2) путем создания резерва на проведение ремонта;
3) с применением счета расходов будущих периодов.
Организация может выбрать для целей бухгалтерского учета наиболее приемлемый для нее способ учета затрат на проведение ремонта исходя из структуры основных фондов, сложности ремонта периодичности его проведения. Выбранный способ учета должен быть закреплен в учетной политике организации.
В зависимости от сложности и продолжительности работ различают текущий, средний и капитальный ремонт.
Во время проведения ремонта может происходить реконструкция и модернизация объектов основных средств. В этом случае рекомендуется вести отдельный учет ремонтных работ и реконструкции (модернизации) объекта основных средств.
Учет затрат, связанных с модернизацией и реконструкцией объектов основных средств, ведется в порядке, установленном для учета капитальных вложений (п. 70 Методических указаний по учету основных средств).
Отнесение ремонтных работ к тому или иному виду должно быть подтверждено соответствующими документами: договором на проведение ремонта, сметной документацией, внутренними распорядительными документами организации и т.п.
Согласно пунктам 5 и 7 ПБУ 10/99 расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, в том числе расходы по поддержанию в исправном состоянии основных средств, являются расходами по обычным видам деятельности.
Ремонт основных средств может осуществляться как хозяйственным способом (собственными силами организации), так и подрядным способом.
Для оформления приемки объектов по окончании капитального ремонта используется акт приемки-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов по форме № ОС-3, утвержденной постановлением Госкомстата России № 77.
Акт приемки-сдачи при выполнении ремонта подрядным способом составляется в 2-х экземплярах. Первый экземпляр остается на предприятии, второй передается подрядной организации.
Задавайте вопросы нашему консультанту, он ждет вас внизу экрана и всегда онлайн специально для Вас. Не стесняемся, мы работаем совершенно бесплатно!!!
Также оказываем консультации по телефону: 8 (800) 600-76-83, звонок по России бесплатный!
Данные ремонта, реконструкции, модернизации вносятся в инвентарную карточку учета объекта основных средств (форма № ОС-6).
В целях равномерного включения предстоящих расходов на ремонт основных средств в затраты на производство или расходы на продажу отчетного периода организация может создавать резерв расходов на ремонт основных средств на основании п. 72 Положения поведению бухгалтерского учета и п. 69 Методических указаний по учету основных средств. При образовании резерва расходов на ремонт основных средств в затраты на производство (расходы на продажу) включается сумма отчислений, исчисленная исходя из сметной стоимости ремонта. По окончании отчетного года проводится инвентаризация средств резерва. На остатке могут находиться только средства резерва по не завершённым работам по ремонту отдельных объектов; как правило, речь идет о капитальном ремонте. В бухгалтерском учете резервирование отражается по кредиту счета 96 «Резервы предстоящих расходов» и дебету счетов учета затрат на производство или расходов на продажу (дебет счета 20, 23, 25, 26, 44 и т.д.).
В случае если организация не создает соответствующий резерв, расходы, связанные с неравномерно производимым в течение года ремонтом основных средств, согласно Инструкции по применению Плана счетов могут учитываться по дебету счета 97 «Расходы будущих периодов» в корреспонденции со счетами учета расчетов, с последующим списанием на затраты производства. Порядок списания расходов будущих периодов согласно п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета устанавливается организацией самостоятельно (равномерно, пропорционально объему продукции и др.).
Отражение в налоговом учете расходов на ремонт основных средств
Для целей налогообложения порядок учета затрат на ремонт основных средств определен ст. 260 «Расходы на ремонт основных средств» НК РФ.
Расходы на ремонт основных средств, произведенные организацией, рассматриваются как прочие расходы, связанные с производством и реализацией. Расходы для целей налогообложения признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.
В налоговом учете организация формирует сумму расходов на ремонт основных средств с учетом группировки всех осуществленных расходов, включая стоимость запасных частей и расходных материалов, используемых для ремонта, расходов на оплату труда работников, осуществляющих ремонт, и прочих расходов, связанных с ведением указанного ремонта собственными силами, а также с учетом затрат на оплату работ, выполненных сторонними силами (подрядным способом).
Порядок налогового учета расходов применяется также в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено.
В соответствии с п. 3 ст. 260 НК РФ организации для обеспечения в течение двух и более налоговых периодов равномерного включения расходов на проведение ремонта основных средств дано право создавать резерв под предстоящие ремонты основных средств. Порядок образования резерва установлен ст. 324 НК РФ.
В соответствии с главой 25 НК РФ отчисления в резерв предстоящих расходов на ремонт производятся исходя из совокупной стоимости основных средств и нормативов отчислений, утверждаемых организацией самостоятельно в учетной политике для целей налогообложения.
Совокупная стоимость основных средств определяется как сумма первоначальной стоимости всех амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию по состоянию на начало налогового периода, в котором образуется резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств.
В соответствии со ст. 256 НК РФ к амортизируемому имуществу относится имущество, на которое у организации имеется право собственности.
Следовательно, стоимость арендованных основных средств не включается в стоимость амортизируемого имущества.
Для расчета совокупной стоимости амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию (даты вступления в силу главы 25 НК РФ), принимается восстановительная стоимость, определенная в соответствии с требованиями налогового законодательства.
Первоначальная стоимость основного средства в соответствии с требованиями налогового законодательства определяется как сумма расходов щ его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение До состояния, в котором оно пригодно для использования,, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых/ в составе расходов в соответствии с НК РФ.
Первоначальная стоимость основного средства, полученного безвозмездно, рассчитывается исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст. 40 НК РФ, но не ниже определяемой в соответствии с главой 25 Н К РФ остаточной стоимости.
При определении нормативов отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств организация обязана рассчитать предельную сумму отчислений в резерв.
Предельная сумма отчислений в резерв определяется исходя из следующих параметров:
— периодичность осуществления ремонта объекта основных . средств;
— частота замены элементов основных средств (в частности, узлов, деталей, конструкций);
— сметная стоимость указанного ремонта.
Необходимо учитывать, что предельная сумма резерва предстоящих расходов на ремонт не может превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт основных средств, сложившуюся за последние три года.
В случае, когда организация осуществляет накопление средств для проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта основных средств в течение более одного года, предельный размер отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств может быть увеличен на сумму отчислений на финансирование указанного ремонта, накопленного в предыдущий год (годы), приходящегося на соответствующий год в соответствии с графиком проведения указанных видов ремонта при условии, что в предыдущих годах указанный либо аналогичный ремонт не осуществлялся.
Например, в 2015 г. организация создала резерв на проведение ремонта основных средств в размере 90 тыс. руб., в том числе 20 тыс. руб. — на проведение особо сложного ремонта объекта основных средств, который по графику должен быть проведен в 2015 г. Предельная сумма резерва на 2016 г., определенная исходя из средней величины фактических расходов на ремонт, сложившейся за последние три года, составила 80 тыс. руб. Таким образом, предельная сумма резерва предстоящих расходов на ремонт в 2006 г. составит 100 тыс. руб. (80 тыс. руб. + 20 тыс. руб., начисленных в резерв в 2015 г.).
Отчисления в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств в течение налогового периода списываются на расходы равными долями на последний день соответствующего отчетного (налогового) периода, то есть соответственно принятому организацией порядку — ежемесячно или ежеквартально.
В случае создания организацией резерва на проведение ремонта основных средств сумма фактически осуществленных затрат на проведение ремонта списывается за счет средств указанного резерва.
Отличие ремонта объектов основных средств от их модернизации и реконструкции
Для правильного разграничения выполненных работ при отнесении их к ремонтным необходимо соответствующее оформление первичных документов.
Для этого необходимо четко определить, какие работы относятся к реконструкции и модернизации в бухгалтерском, и налоговом учете в соответствии с положениями налогового законодательства и нормативных документов по бухгалтерскому учету.
В соответствии с п. 2 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств для целей налогообложения прибыли подлежит изменению в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.
К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного, назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.
К реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.
К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.
Вышеприведенные положения являются основным требованием для определения вида произведенных работ для целей налогового учета.
Такое же, по сути, определение дано и в совместном письме Госплана № НБ-36-Д/23-Д/144/6-14 «Об определении понятий нового строительства, расширения, реконструкции и технического перевооружения действующих предприятий».
В соответствии с п. 1.2 приказа Минфина России № 160 работы по реконструкции объекта «приводят к изменению сущности объектов, на которых они осуществляются».
Таким образом, реконструкцией здания признается комплекс строительных работ и организационно-технических мероприятий, которые характеризуются следующими признаками:
1) эти работы приводят к изменению сущности объекта, т.е. его назначения;
2) эти работы не удовлетворяют определению капитального ремонта.
Например, организация в офисном помещении произвела замену дверных и оконных блоков на новые, из более современных материалов. Данные работы подлежат отнесению к расходам по ремонту.
Если же организация произвела перестройку складского помещения под помещение офиса, в этом случае происходит изменение назначения объекта основных средств. Тогда затраты по выполненным работам подлежат отнесению к расходам капитального характера, увеличивающим стоимость объекта основных средств.
В то же время, исходя из арбитражной практики, организация имеет возможность и работы по перепланировке помещений. отнести к капитальному ремонту здания (постановления ФАС МО по делу № КА-А40/8739-02, по делу № КА-А40/6684-02, по делу № КА-А40/7-02). Однако фискальные органы вряд ли согласятся с такой трактовкой. Поэтому организации следует принять решение, готова ли она отстаивать отнесение к ремонту расходов по перепланировке помещений в судебном порядке.
При этом оптимальным выходом является выделение работ, связанных с реконструкцией (в соответствии с утвержденным трафиком проведения работ), в отдельный самостоятельный объектный сметный расчет, ремонтных - также в отдельный объектный сметный расчет.
Для документального обоснования разделения работ рекомендуется составить два акта приема-сдачи работ — на проведение работ по реконструкции и ремонтных работ..
В случае если фискальными органами выполненные работы будут отнесены к работам по реконструкции (для чего им придется обосновать свое требование соответствующими нормативными документами), организация может привлечь независимого эксперта для оценки отраженных в смете и актах формы № КС-3 выполненных работ и отнесения их к работам по реконструкции или ремонтным. Независимым экспертом может выступить, в частности, специализированная проектно-сметная организация.
В бухгалтерском учете
Для определения вида проводимых работ необходимо руководствоваться соответствующими документами, разработанными техническими службами организации в рамках системы планово-предупредительных ремонтов (письмо Минфина России № 16-0014/10).
Затраты организации, связанные с модернизацией и реконструкцией объектов основных средств, в соответствии с п. 70 Методических указаний по учету основных средств учитываются в порядке, установленном для учета капитальных вложений (подтверждено п. 1 ст. 3 Федерального закона № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений»).
Таким образом, все затраты, связанные с модернизацией и реконструкцией объекта основных средств, отражаются по дебету счета 08 «Капитальные вложения». По окончании модернизации и реконструкции объекта основных средств подлежит увеличению его первоначальная стоимость. В бухгалтерском учете увеличение первоначальной стоимости объекта основных средств отражается по дебету счета 01 «Основные средства» в корреспонденции с кредитом счёта 08.
То есть работы по реконструкции и модернизации основных средств отражаются в учете так же, как и изготовление (сооружение) объектов основных средств. (Читайте об этом подробнее на с. 83)
Статью подготовила специалист по международным стандартам финансовой отчетности Меликова Мария Марковна. 
