Факторы, обусловливающие особенности учета в торговле
Специфика бухгалтерского учета хозяйственных операций в сфере обращения по сравнению с производством обусловлена особенностями «технологического» процесса и системой уплаты НДС.
В торговле товары приобретаются у поставщиков для последующей продажи (оптовые организации) либо реализации непосредственно населению (розничные торговые организации). Организации потребительского рынка несут расходы по купле-продаже, которые в отличие от организаций производства, учитывающих затраты на счетах 20, 25, 26 и др., накапливаются в течение месяца на активном счете 44 «Издержки обращения».
Расчеты по НДС организации торговли ведут по разнице между суммой налога, полученного с покупателей, и суммой, уплаченной поставщику.
Имея в виду, что многие организации занимаются многопрофильной деятельностью, руководителям, менеджерам, а тем более бухгалтерам, необходимо знать методику учета торговых операций и систему налогообложения в организациях сферы обращения.
Учет поступления товаров и расчетов с поставщиками
Задавайте вопросы нашему консультанту, он ждет вас внизу экрана и всегда онлайн специально для Вас. Не стесняемся, мы работаем совершенно бесплатно!!!
Также оказываем консультации по телефону: 8 (800) 600-76-83, звонок по России бесплатный!
Основанием для поступления товаров являются договоры.
При приемке товаров материально ответственное лицо проверяет соответствие принимаемых ценностей данным сопроводительных документов.
Если товары по ассортименту, количеству и качеству соответствуют данным, содержащимся в сопроводительных документах, и условиям договора, материально ответственное лицо принимает их на склад.
Учет товаров и тары, приобретенных в собственность, ведут по покупной стоимости на активном счете 41 «Товары», субсчет I «Товары на складах» и субсчет 3 «Тара под товаром и порожняя». НДС в стоимость товаров не включается и отражается на отдельном счете 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», субсчет «НДС по товарам».
На сумму принятых товаров и тары делают запись по дебету счета 41 «Товары», субсчет «Товары на складах», аналитический счет материально-ответственного лица и кредиту счета 60, аналитический счет поставщика. Одновременно на сумму НДС, уплаченную по поступившим товарам, производят запись:
При приемке товаров возможны расхождения по количеству, ассортименту или качеству. На выявленные по результатам проверки несоответствия фактического наличия товаров и их качества с данными, содержащимися в сопроводительных документах, необходимо составить акт об установленном расхождении или акт о приемке товаров по качеству.
При расхождениях по количеству покупатель вправе требовать передачи недостающих товаров либо отказаться от переданного товара и его оплаты, а если товар оплачен, потребовать возврата перечисленных денежных средств.
На сумму претензии по факту выявления расхождений производят запись:
Дебет 63 «Расчеты по претензиям» Кредит 60 (счет активный)
Сумма претензии включает также НДС, приходящийся на эти товары.
При выявлении расхождений в количестве во время приемки товаров необходимо различать недостачу в пределах норм естественной убыли. Существенное значение при этом имеет пункт договора, регулирующий порядок перехода права собственности на товар.
Если покупателю право собственности на товар переходит после его отгрузки, то расхождение в пределах норм естественной убыли у получателя товара отражается следующим образом:
Дебет 44 «Издержки обращения» Кредит 60 (на сумму стоимости недостающих товаров, включая НДС)
Если право собственности на товар переходит после оплаты его стоимости, то убыль (включая НДС) относится на счет поставщика.
Это отражается записью:
Дебет 63 Кредит 60
Возврат некачественных товаров поставщикам отражают следующей корреспонденцией счетов:
Дебет 60 Кредит 41 — на сумму стоимости товаров;
Дебет 60 Кредит 19 — на сумму НДС, приходящуюся на стоимость некачественных товаров.
Транспортные расходы, связанные с возвратом некачественных товаров, оплачиваются поставщиком.
Когда товар поступил без сопроводительных документов (неотфактурованная поставка), для их приемки создают комиссию, которая составляет акт, где приводят подробные сведения о полученных товарах и их стоимости. Один экземпляр акта направляется поставщику с требованием немедленно выслать счет и другие сопроводительные документы, в том числе сертификат качества.
До момента поступления счета от поставщика товар должен быть принят на ответственное хранение и отражен по дебету забалансового счета 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» на сумму, определенную по ценам возможной реализации.
Поставщик возмещает покупателю расходы, связанные с принятием этих товаров. Также должен в разумные сроки предоставить покупателю необходимые документы или распорядиться товаром. Если эти действия не были осуществлены, покупатель сам вправе принимать решение о реализации товара или о его возврате поставщику.
После поступления счета от поставщика или принятия решения покупателем товары, принятые на ответственное хранение, списывают по кредиту счета 002.
Одновременно на сумму акцептованного счета производится запись на счетах:
Дебет 41 Кредит 60 — на общую стоимость товаров
Дебет 19 Кредит 60 — на сумму НДС по этим товарам
После реализации товаров, по которым счета поставщика не поступили, вырученные средства возвращают ему за вычетом причитающегося покупателю вознаграждения.
Покупатель оплачивает поставляемые товары с соблюдением порядка и формы расчетов, предусмотренные договором.
Наибольшее распространение получили следующие формы расчетов:
• предварительная оплата;
• оплата по акцептованным счетам поставщиков с расчетного счета;
• оплата по акцептованным счетам поставщиков со специальных счетов в банках.
Предварительная оплата товаров производится лишь в случаях, если такое условие принято в договоре, так как это приводит к иммобилизации денежных средств и, следовательно, оказывает неблагоприятное влияние на финансовое состояние организации.
Эта операция отражается так:
Дебет 61 «Расчеты по авансам выданным» Кредит 51 — на сумму, определенную в договоре
По мере поступления товаров ранее выданные авансы принимают в зачет записью:
Дебет 60 Кредит 61
Расчеты по акцептованному счету поставщика отражают записью по дебету счета 60 и кредиту счетов учета денежных средств или счетов расчетов.
Расчеты с поставщиками за счет средств, депонированных на специальных счетах в банках, отражают записью:
Дебет 60 субсчет «Аккредитивы» — на сумму отгруженных товаров в пределах суммы депонированного аккредитива Кредит 55 «Специальные счета в банках»,
Оптовая организация может выдать поставщику товарный вексель, установленного Минфином России образца. Выданный вексель относят на кредит счета 60, субсчет 2 «Векселя выданные».
Пример. Оптовая база оприходовала товары на 10 усл. ден. ед. НДС по ним — 2 усл. ден. ед. В оплату поставщику выдан вексель на сумму 13 усл. ден. ед.
Эта хозяйственная ситуация будет отражена следующим образом:
Дебет 41
Дебет 19
Дебет 60 — 10 усл. ден. ед.
Дебет 601 — 2 усл. ден. Ед.
Оптовая база на сумму процентов, причитающихся поставщику по векселю, увеличивает покупную стоимость товаров с кредитованием субсчета 602.
Дебет 41 Кредит 60, субсчет 2 — 1 усл. ден. ед.
Условная денежная единица в размере 1 ед. представляет разность между кредиторской задолженностью за товар (12) и суммой, на которую выписан вексель (13).
Обратим внимание на следующую особенность. При использовании для расчетов с поставщиком товарных векселей покупная стоимость товаров увеличивается на сумму процентов, уплачиваемых векселеполучателям. Кроме того, по кредиту отдельно вводимого к счету 60 субсчета «Векселя выданные» отражают общую сумму такого векселя. Этот субсчет дебетуют при фактической оплате векселя денежными средствами в корреспонденции с кредитом счета 51.
Учет оптовой продажи собственных товаров
Учет оптовой продажи собственных товаров (по моменту отгрузки) ведут с использованием следующей корреспонденцией счетов:
Дебет 46 Кредит 41 — на стоимость товаров по ценам приобретения
Дебет 62 Кредит 46 — на договорную стоимость товаров, включая НДС
Дебет 46 Оптовые организации. Кредит 68, субсчет «Расчеты по НДС» представляющие субъекты малого предпринимательства (т. е. с численностью до 50 чел.), учет реализации ведут по кассовому методу. В таких организациях используют активный счет 45, на котором учитывают отгруженные товары по ценам приобретения.
Обратим внимание на учет НДС при реализации товаров по моменту оплаты. При такой методике используют счет 76, субсчет «Расчеты по НДС». По кредиту его фиксируют налог по отгруженным, а по дебету — оплаченным товарам.
Сальдо по этому субсчету может быть только кредитовым, показывающим сумму налога на отгруженные, но не оплаченные товары.
В оплату отгруженных товаров возможно получение финансовых (банковских) векселей. Последние имеют право выпускать организации, владеющие специальной лицензией.
Используются различные схемы бухгалтерского учета оплаты отгруженных товаров при расхождениях между номиналом финансового векселя и стоимости партии товаров по ценам реализации.
В соответствии с п. 2.4. Инструкции № 37 отрицательный результат от реализации ценных бумаг, в том числе векселей, не уменьшает налогооблагаемой прибыли.
Получены проценты по векселю за минусом налога на доходы по процентам векселя (120% годовых за 6 месяцев составят 60%, что от номинала будет 6 усл. ден. ед.):
Дебет 51 Кредит 76 — 6 усл. ден. ед.
Отнесены на увеличение прибыли полученные проценты:
Дебет 76 Кредит 80 — 6 усл. ден. ед.
Из налогооблагаемой прибыли сумму полученных процентов необходимо исключить в связи с тем, что удержание налога произведено у источника выплаты, т. е. плательщика.
Учет комиссионных операций
В соответствии со ст. 900 ГК РФ по договору комиссии комиссионер обязуется по поручению комитента за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.
Сделки носят разный характер. Комиссионеру могут быть поручены продажа или покупка товара, поиск поставщика и приобретение сырья, материалов, а также другие работы.
Ценности, взятые на комиссию, не переходят в собственность комиссионера, а находятся у последнего на ответственном хранении. Они учитываются за балансом. Комиссионер обязан исполнить принятое поручение на наиболее выгодных для комитента условиях. Дополнительная выгода делится поровну, если иное не предусмотрено соглашением сторон.
Комиссионер за выполненную операцию получает вознаграждение в согласованных размерах. В соответствии со ст. 999 по исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии. Таким образом, выручка, поступающая за реализованные товары, принадлежит комитенту и должна быть ему перечислена за минусом комиссионного вознаграждения. Материальные ценности, приобретенные на условиях комиссии, должны быть также переданы партнеру.
В соответствии с Гражданским кодексом комитент обязан возместить комиссионеру израсходованные им на исполнение комиссионного поручения суммы.
Операции, связанные с отражением в учете комиссионной деятельности, делят на группы:
• реализация комиссионных товаров, полученных у российских комитентов;
• приобретение материалов по поручениям комитентов;
• реализация комиссионных товаров, полученных у иностранных комитентов.
При реализации отечественных комиссионных товаров методика учета имеет следующие особенности. Принятые товары у комиссионера фиксируют на забалансовом счете 004 «Товары, принятые на комиссию» по ценам, указанным в накладной, с учетом НДС. Эти товары продолжают оставаться собственностью комитента.
Выручку за реализованный товар отражают не на счете 46, а на счете 76, а на счете 46 фиксируют комиссионное вознаграждение в пользу комиссионера (кредит), НДС с этой суммы (дебет) и издержки обращения, обусловленные выполнением договора комиссии (дебет). Финансовый результат от продажи относят на счет 80 в общем порядке.
В соответствии со ст. 567 ГК РФ по договору мены (бартеру) каждая из сторон обязуется передать в собственность другой один товар в обмен на другой. К этому договору применяют правила о купле-продаже, если они не противоречат требованиям договора мены по ГК РФ. По последнему договору каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен.
Если в соответствии с договором мены обмениваемые товары признаны неравноценными, то сторона, обязанная передать товар, цена которого ниже товара, предоставляемого в обмен, должна оплатить разницу в ценах.
Поступление товаров оформляют обычными бухгалтерскими проводками:
Дебет 41 Кредит 60 (или 76)
Списание же передаваемых в обмен товаров фиксируют так:
Дебет 46 Кредит 41
Одновременно отражают оборот по кредиту счета 46 с дебетованием счета 62. Последний должен закрываться счетом 60 или 76.
Определение финансового результата регламентировано письмом Минфина РФ № 1605/4 «О порядке отражения в бухгалтерском учете товарообменных операций или операций, осуществляемых на бартерной основе». Этим письмом предусмотрено, что указанный результат выявляется при условии фактической отгрузки товара взамен полученных, т. е. по дебету счета 46 должна быть отражена стоимость отгруженных товаров, а по кредиту счета 46 — сумма полученных взамен изделий.
Подчеркнем, что п. 2,2 Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика предприятия» определено, что факты хозяйственной деятельности организации относят к тому отчетному периоду (и, следовательно, отражают в бухгалтерском учете), в котором они имели место.
При этом не имеет значения дата поступления или выплаты денежных средств. Таким образом, в бухгалтерском учете определение выручки от бартерных операций производят по моменту передачи товаров другой стороне.
Для налогообложения дата учета выручки может устанавливаться либо по мере оплаты (что предпочтительно), либо по отгрузке (отпуску, передаче), как это зафиксировано в учетной политике организации.
Имеются особенности налогообложения при бартере.
В соответствии с подп. «б» п. 8 раздела III Инструкции о порядке исчисления и уплаты НДС обороты по обменным операциям относят к облагаемым оборотам. Вместе с тем согласно подп. «а» п. 12 раздела II названной Инструкции от этого налога освобождены экспортируемые за пределы государству-частников СНГ товары. Однако при ввозе на территорию России в счет бартера от партнера товаров появляется объект обложения для исчисления НДС. Этот объект включает таможенную стоимость товаров, импортную таможенную пошлину и сумму акциза.
Уплачивается также налог на прибыль. В соответствии с п. 2.5 Инструкции № 37 при осуществлении обмена товарами выручку для целей налогообложения определяют исходя из средней цены реализации такого или аналогичного товара, рассчитанной за месяц, в котором осуществлена сделка, а в случае отсутствия реализации такого или аналогичного товара за месяц — исходя из цены его последней реализации, но не ниже фактической себестоимости.
Необходимо уплачивать налог на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы, а также налог на пользователей автодорог.
Статью подготовила специалист по международным стандартам финансовой отчетности Меликова Мария Марковна. 
