Любое предприятие должно обладать отлаженной системой учета, способной относить затраты на оплату труда к конкретным заказам. Для соответствия вознаграждения выполненной работе, рабочий план счетов организации и используемые документы по учету операций, относящихся к труду, должны обеспечить точное распределение расходов.
Распределение характеризуется определением категории сотрудников и проведением надлежащей классификации трудозатрат в соответствии со способом отнесения на себестоимость заказа и с участием в процессе производства. Выделяют несколько категорий персонала: рабочий (основного и вспомогательного производств), руководитель, специалист, служащий.
В зависимости от способа отнесения на себестоимость затраты труда можно разделить на прямые и косвенные. Отнесение затрат на прямые или косвенные в большей степени соответствует принятой в конкретной организации практике. Примером может быть использование разных подходов к этой проблеме в виде оплаты труда персонала, который контролирует производимую продукцию. Когда рабочее время контролера затрачивается на осмотр существенных по объему заказов, то его заработную плату можно рассматривать в качестве затрат прямого труда. Здесь данные затраты сразу необходимо включать в себестоимость заказов на основе времени, которое контролер отработал по каждому заказу. Это может быть определено и в качестве затрат косвенного труда и включено в производственные накладные расходы. Когда рабочее время контролера тратится на проверку большого числа небольших по объему заказов, то более целесообразно отнести его заработную плату к косвенным расходам, при этом технически вполне возможно начислить ее по каждому заказу.
Косвенные затраты можно включать в себестоимость заказа с помощью нескольких методик распределения, которые предполагают:
• включать прямые трудовые затраты в качестве элемента общей себестоимости заказа;
• использовать прямые трудовые затраты как основу распределения производственных накладных расходов;
• содействовать контролю издержек.
Первое направление соотносит затраты по оплате труда и объект калькуляции, что прямо зависит от типа производства и, следовательно, от метода учета затрат и калькулирования себестоимости готовых изделий. При позаказном методе объект учета затрат и объект калькулирования представляет собой отдельный производственный заказ. По этой причине соотнесение прямых трудовых затрат происходит не по подразделениям, а по заказам. Фактическую себестоимость заказов определяют после момента их завершения, а до этого времени вся совокупность отнесенных затрат, включая трудовые, формируется в составе незавершенного производства.
В производстве прямые трудовые затраты выступают основой распределения (в основном для расчета общезаводских ставок) накладных расходов с целью включения их в себестоимость заказа. Для расчета цеховой ставки широкое применение нашла база прямых человеко-часов. Труд, которые выражен затраченными производственными часами или издержками (например, заработная плата), должен быть умножен на заранее устанавливаемые ставки с целью определить накладные расходы каждого заказа.
Учет и распределение по статьям трудовых затрат способствует контролю издержек.
Существует несколько основных уровней детализации в процессе распределения прямых трудовых затрат и человеко-часов:
• формирование прямых трудовых затрат в целом по организации, не указывая подразделения, в которых они возникают;
• формирование прямых человеко-часов в виде общей суммы, не распределяя их по месту возникновения;
• сбор прямых трудовых затрат и прямых человеко-часов в соответствии с подразделениями.
Итог первого вида распределения может являться лишь совокупной величиной прямых трудовых затрат. Когда она окажется очень большой, то определение причины в виде излишне затраченного времени или роста ставок заработной платы представляет собой проблему. Помимо этого величину затрат рассчитывают в целом по организации, по этой причине рост издержек в отдельных подразделениях остается не выясненным. Еще один недостаток этого подхода состоит в невозможности рассчитать цеховые ставки с целью распределения накладных расходов.
Что касается второго вида распределения, то он обладает определенными достоинствами в отношении к первому. Это обусловлено тем, что он предполагает подсчет не только величины прямых издержек по оплате труда, но и того времени, которое затрачивается на производство (в человеко-часах). Фактическое знание времени дает возможность сопоставить с оценочным временем, которое необходимо для выполнения заказа. При этом становится возможным распределение накладных расходов пропорционально прямым человеко-часам.
Задавайте вопросы нашему консультанту, он ждет вас внизу экрана и всегда онлайн специально для Вас. Не стесняемся, мы работаем совершенно бесплатно!!!
Также оказываем консультации по телефону: 8 (800) 600-76-83, звонок по России бесплатный!
Тем не менее, для второго подхода характерны основные недостатки первого. Она заключаются в том, что показатели рассчитываются для организации в целом, что не дает возможность выявления причин роста издержек в разрезе подразделений, включая использование цеховых ставок распределения накладных расходов.
Если рассматривать третий вид распределения, то он в большей мере отвечает требованиям руководства по отношению к информации, которая касается прямых трудовых затрат и затрачиваемого времени как по отдельным подразделениям, так по организации в целом. Такое разделение удобно, во-первых, при оценке производительности труда и контроле уровня издержек по каждому подразделению, а во-вторых, при распределении накладных расходов с использованием цеховых ставок.
Самыми популярными формами учета труда являются: рабочий талон, табель рабочего времени и ведомость начисления зарплаты. Данные формы чаще используются в разных сочетаниях.
Вне зависимости от того, какие комбинации форм по учету трудовых затрат будут использованы, они должны включать несколько показателей:
• дата совершения работы;
• описание операции;
• отработанные часы;
• расценка за труд.
Карточки могут заполняться по каждому отдельному рабочему, на каждый день или на каждую операцию, которая требуется для производства определенного заказа. Вся совокупность карточек за месяц — основа учета прямых и косвенных трудовых затрат. Учетные записи готовятся так, чтобы обеспечивалось накопление трудовых затрат в рамках заказа и содержание определенных контрольных сумм.
Заработная плата в отечественной практике подразделяется на основную и дополнительную. Основную заработную плату выплачивают за отработанное время, она включает оплату по тарифным ставкам, сдельным расценкам, надбавку за вредные условия труда, доплату за работу в сверхурочные часы и ночью. Дополнительная заработная плата включает в себя заработную плату и выплаты за неотработанное время в соответствии с законами определенной страны (оплата отпуска, выполнения государственных обязанностей и др.).
Западная практика предусматривает состав заработной платы в виде базовой (основной) и дополнительной, при этом состав является несколько отличным от аналогичных российских категорий. Дополнительные расходы по оплате труда в соответствии с международной практикой кроме выплат за неотработанное время состоят из доплат за сверхурочное время, работу в праздники и др. Эти отличия могут влиять не только на трудовые затраты, которые непосредственно относятся на заказ, но и на накладные расходы.
Это обусловлено тем, что база для их распределения между заказами представлена основной заработной платой производственных рабочих.
Как в России, так и за рубежом, приняты формы и системы оплаты труда работников. Основными из них является повременная и сдельная, при этом каждая из них обладает собственными разновидностями. Эти формы можно считать наиболее простыми, но в практическом использовании эти части заработной платы часто невозможно четко разделить.
Повременная оплата труда предполагает расчет заработной платы исходя из отработанного времени, на что не влияет объем выполненных работ. Она не имеет отношения к производительности труда, так как предлагает работнику определенный размер оплаты за соответствующие промежуток времени. Данная ставка может устанавливаться за час, день и др. Эта система предусматривает оплату исключительно за время рабочих, качество и количество осуществленной работы не принимается во внимание. По этой причине у работника пропадает мотивация к более производительному труду. Некоторые организации используют разновидности оплаты труда, в соответствии с которыми назначаются повременные ставки, которые зависят от производительности труда.
Сдельная оплата труда предполагает начисление вознаграждения на основе объема выполненных работ (выпущенных изделий) при использовании соответствующих расценок. Основная цель этой системы заключается в тесной увязке трудовых затрат и выпуска продукции с гарантией определенного уровня качества. Что касается прогрессивного варианта этой системы, то она предусматривает выплаты по более высоким ставкам за выпуск изделий сверх утвержденных нормативов.
В этом случае для работника существует гарантия базовой ставки оплаты, даже если он не способен заработать эту сумму с позиции достижения соответствующего уровня производительности труда. Расходы по рабочей силе могут снижаться до момента достижения норматива, а впоследствии они остаются постоянными при любом производственном уровне, который превышает нормативный.
Сдельные ставки способны отражать очевидную причинно-следственную связь производства изделий и оплаты труда, поэтому материальное поощрение является эффективным только тогда, когда рабочий может контролировать нормативы выработки. Сдельная ставка, конечно, не может быть эффективной, когда выход продукции определяют по скорости работы машины. При этом потребность в модификации стандартов производства и ставок зарплаты появляется тогда, когда рост выхода продукции — результат установки новых и лучших машин.
Сегодня в зарубежной практике широко распространена система прогрессивной оплаты труда. Ее основная цель заключается в побуждении работников производить большее количество с одновременным сокращением затрат по каждой единице. Естественно, что большая выработка за каждый промежуток времени должна приводить к более высокой оплате труда работников. Эти системы должны обладать высокой гибкостью и их применение должно быть обусловлено ситуациями, в которых меняется производительность труда. Также им должна быть присуща большая оплата за производительность труда, которая превысила нормативную.
На сегодняшний день все больше внимания уделяется показателю текучесть кадров. Его необходимо рассматривать не только в качестве социальной проблемы, но и в качестве причины снижения производительности труда и источника издержек. Затраты, которые относятся к явлению текучести рабочей силы организации, могут становиться очень высокими, при этом они не всегда очевидны. Так, высокая текучесть может отрицательно сказаться на моральном состоянии остающихся в компании работников. Вне сомнения, выделение этих издержек для управленческих целей в отдельную категорию вследствие их тесной связи с обычными производственными издержками является непростым заданием. Издержки, которые относятся к текучести кадров, условно классифицируются на 2 категории и включают превентивные затраты и затраты замещения.
Превентивные затраты включают медицинское обслуживание, улучшение бытовых условий, пенсионную схему и др. Их можно рассматривать по большей части в качестве средства удержания работников, поскольку они способны формировать благоприятную рабочую атмосферу, повышая престиж компании. Перечисленные услуги влияют на текучесть кадров через ее удержание на стабильном уровне в долгосрочной перспективе. При этом в краткосрочном плане их влияние нельзя считать существенным.
Издержки замещения состоят из заработной платы работников отдела кадров, стоимости обучения новых сотрудников, потери от неэффективной работы новых сотрудников, сокращения производственного объема за счет задержки в получении новой рабочей силы, затраты, которые относятся к исправлению брака, поломке оборудования и инструментов и др. При изучении издержек замещения, важно установление базы, на основе которой их можно рассчитать. Текучесть рабочей силы можно отнести к замещению одних сотрудников другими. При этом приток новых рабочих необходимо анализировать с отделением нанятых с учетом долговременной перспективы и тех, кто принят с целью замещения. Эту информацию можно получить с помощью детального анализа всех случаев расторжения контрактов. Но разделение аналогичным образом затрат представляется сложной задачей, так как издержки текучести персонала компания в большей мере несет в первые несколько месяцев найма на работу нового сотрудника.
Оценку затрат, которые возникают в ходе неэффективного привлечения новой рабочей силы и ее обучения, сложна, так как современная промышленность по многим специальностям требует разную степень квалификации. В большей части организаций анализируют время обучения новых работников, в процессе чего отражается, что часть этого времени оказывается полностью непроизводительной, а часть — только частично непроизводительной. Критерии здесь заключаются в наличии или отсутствии определенного прогресса в действиях нового работника, если сравнивать их с базовым периодом обучения. По этой причине целесообразно точным расчетом затрат, которые вызваны неэффективной работой новой рабочей силы, является оценка на базе существующих в компании нормативов по каждой операции новых сотрудников в период обучения, то есть до времени достижения требуемого уровня производительности.
Выполнение запланированной программы производства для организации является определяющим фактором, при этом потери времени, которые связаны с неэффективной работой, необходимо компенсировать другими направлениями за счет сверхурочной работы или большего числа работников. Когда запланированный объем производства недостижим из-за нехватки трудовых ресурсов, часто возникают дальнейшие сложности, которые впоследствии ведут к прямой потере прибыли.
Самые глобальные потери, которые относятся к использованию новой рабочей силы, включают повышенные издержки. Они связаны с выпуском бракованных изделий, особенно это касается дорогостоящих исходных материалов и поломки оборудования и инструментов. Очевидным является то, что данные случаи учащаются при использовании недостаточно обученной или новой рабочей силы.
Превентивные издержки и издержки замещения можно считать универсальными, их практически не отличают по организациям и отраслям. Тем не менее, в каждой конкретной организации временами возникают свои специфические издержки, а основная часть затрат возникает по перечисленным выше причинам.
Расходы, которые относятся к текучести работников необходимо оценивать в соответствии с показателем отнесения общих издержек к количеству рабочих. Их используют в течение исследуемого периода. При этом применяется формула, по которой издержки рассматриваются в качестве доли цены за единицу изделия, а уровень прибыльности настолько отличается в каждой организации, что затруднительно получить обоснованное сравнение. Очевидно, что текучесть персонала невозможно устранить, но очень высокий ее уровень также нежелателен.
Накладные расходы состоят из затрат труда вспомогательных рабочих, стоимости дополнительных материалов и других косвенных расходов. То есть они включают все расходы, которые невозможно непосредственно отнести к конкретному заказу. Себестоимость продукции включает накладные расходы по видам работ, поскольку они распределяться на каждый заказ.
Можно выделить несколько принципиальных достоинств позаказной системы учета затрат и калькулирования себестоимости:
• Во-первых, себестоимость готовых изделий в схожих заказах подлежит периодическому сравнению с целью определения остатков издержек в ожидаемых пределах. Если происходит рост издержек, то с помощью детализированной информации в соответствующих учетных регистрах выявляются причины. По другому, позаказная система способна сопоставлять затраты по отдельным заказам с возможностью выявления наиболее рентабельных из них как в целом, так и по отдельным операциям по аналогичным заказам.
• Во-вторых, использование данной системы может обеспечить основу планирования затрат производства и продажных цен по будущим заказам.
• В-третьих, данные, которые представляются по требованиям позаказной системы, дают возможность контролировать затраты по заказам через расчет отклонений нормативных и фактических данных. Помимо этого, на этой основе можно распределять накладные расходы между заказами, используя при этом нормативные ставки. Расчет ставок распределения происходит с помощью отношения нормативных накладных расходов и нормативной базы распределения.
Наряду с достоинствами позаказный метод характеризуется несколькими недостатками:
• В первую очередь обычно он требует достаточного уровня детализации и, по этой причине, большего объема расчетной работы, что отличает его от попроцессного метода. При этом необходимы определенные затраты, включающие заработную плату счетных работников. При этом стоимость получения точных показателей заказов не всегда может быть компенсирована дополнительной суммой прибыли. Другими словами, может быть не соблюден принцип экономической целесообразности.
• Во-вторых, процесс сопоставления заказов может оказаться бессмысленным, когда он происходит в период между их выполнением и для разного количества изделий, которые выпускаются по отдельным заказам. Применение нормативных затрат в определенной мере способно минимизировать данный недостаток, но увеличит при этом стоимость ведения учета.
Наконец, контроль затрат подразделений или операций осуществляется только после дополнительного анализа первичных данных.
Статью подготовила ведущий эксперт-экономист по бюджетированию Ошуркова Тамара Георгиевна. 
