Продолжение нормативного метода учета затрат и калькулирования себестоимости — система стандарт-кост, которая относительно нова для отечественного учета.
Впервые о системе стандарт-кост упомянуто в работе Г. Эмерсона «Производительность труда как основа оперативной работы и заработной платы». Он считал, что традиционная бухгалтерия «имеет тот недостаток, что никакого отношения между тем, что есть, и тем, что должно быть, не устанавливает». Учет должен быть обращен в будущее, то есть весь хозяйственный процесс должен быть строго проконтролирован еще до его реального начала. Однако «никаких норм, кроме норм, уже достигнутых в прошлом, бухгалтерия выставить не может», а без норм хозяйственная деятельность лишается цели и, что еще хуже, администрация не может судить о производительности работы предприятия.
Г. Эмерсон ввел новую категорию — производительность, которая определяется как отношение фактического расхода, какого либо производственного ресурса и его нормативного расхода. При этом фактический расход ресурса не может превышать его нормативный расход. Чем меньше разница между ними, тем выше производительность.
Система стандарт-кост известна также по работам Д.Ч. Гаррисона и Т. Дауни, опубликованным в русском переводе, а также целому ряду книг и статей отечественных авторов на ту же тему.
Д.Ч. Гаррисон определил два основных положения:
-все понесенные расходы должны быть соотнесены в учете со стандартными (нормативными);
-увеличение и уменьшение при сравнении действительных расходов со стандартными должно быть дифференцировано по причинам.
Т. Дауни рассматривал упрощенный стандарт-кост, методы и технику бухгалтерских проводок в стабильной оценке и с последующей корректировкой их для приведения результатов к фактическому уровню, то есть предлагал систему управления производственными затратами, использующую принцип отклонений и поправочных коэффициентов лишь в итоговых цифрах.
Задавайте вопросы нашему консультанту, он ждет вас внизу экрана и всегда онлайн специально для Вас. Не стесняемся, мы работаем совершенно бесплатно!!!
Также оказываем консультации по телефону: 8 (800) 600-76-83, звонок по России бесплатный!
В отечественной теории и практике понятие «стандарт-кост», как и большинство новых понятий, имеет различные наименования. В частности, использовались такие термины, как «нормативная себестоимость», «сметная себестоимость».
Термин «стандарт-кост» означает стандартные стоимости: стандарт — количество необходимых производственных затрат (материальных, трудовых) для производства единицы продукции или заранее исчисленные затраты на производство единицы продукции (оказания услуг); кост — это денежное выражение производственных затрат, приходящихся на единицу продукции.
Смысл системы стандарт-кост заключается в том, что в учете учитываются будущие хозяйственные факты и операции, а не свершившиеся; возникшие отклонения обособлено отражаются. В рамках этой системы учет ведется по принципу исключений, то есть учитываются лишь отклонения от стандартов.
Стандартные затраты представляют собой тщательно рассчитанные предопределенные затраты, которые обычно выражаются в расчете на единицу продукции. Стандарты устанавливаются для производственной себестоимости, объемов реализации, коммерческих и административных расходов и прочих факторов, влияющих на доходность предприятия.
Система стандарт-кост — важное средство управления затратами.
Она обеспечивает решение целого ряд задач:
-создание системы действующих прогрессивных стандартов и на их основе определение рационального стандартного уровня затрат;
-получение информации о стандартных затратах на отдельные виды продукции в разрезе калькуляционных статей;
-регистрация и учет в оперативном порядке отклонений от стандартов по местам и причинам их возникновения, а также по ответственным службам;
-контроль и обобщение данных о фактических потерях и непроизводительных расходах;
-сбор данных о производительных затратах для формирования рациональной технико-экономической политики на предприятии;
-создание базы для планирования и калькулирования себестоимости;
-постоянное повышение достоверности, точности и оперативности учета затрат;
-оценка результатов работы производственных подразделений и предприятия в целом.
Следовательно, система стандарт-кост — та система управления затратами, которая предусматривает управление себестоимостью в двух направлениях:
-действительная (фактическая) себестоимость;
-стандартная себестоимость.
При этом стандартная себестоимость не должна представлять собой теоретически возможную себестоимость, она — выражение той себестоимости, которую с полным основанием можно рассчитывать, практически установить и поддерживать в условиях с нормализованного труда, причем установленные нормы нельзя перевыполнить. Выполнение их даже на 80% означает успешную работу, а превышение рассматривается как ошибочное установление нормы.
В целом система стандарт-кост для отечественной науки — аналог нормативного метода калькулирования себестоимости продукции. Хотя техника стандарт-кост внимательно изучалась и легла в основу разработки нормативного метода калькулирования себестоимости, приемы стандарт-коста и нормативного учета отличаются друг от друга.
Сравнение данных систем управления затратами позволяет сделать следующие выводы:
-расходы сверх установленных норм относятся на виновных лиц или на результаты производственно-хозяйственной деятельности предприятия и не включаются в затраты на производство как в стандарт-кост, так и в нормативном методе.
Вместе с тем система нормативного учета не сориентирована на процесс реализации (сосредоточена на производстве), поэтому не позволяет обосновывать цены, а также предполагает изменение норм в текущем порядке.
Система стандарт-кост служит для оценки деятельности отдельных работников и предприятия в целом, подготовки бюджетов и прогнозов, помогает принять решения об установлении реальных цен. Она широко используется во всем мире практически всеми производственными предприятиями и компаниями.
Конечно же основное преимущество данной системы состоит в том, что при правильной ее постановке требуется меньший бухгалтерский штат, чем при учете прошлых затрат, так как в рамках системы учет ведется по принципу исключений. Чем стабильнее работает предприятие и чем более стандартизированы производственные процессы, тем менее трудоемким становится процесс управления затратами на предприятии.
Ценность данной системы заключается также в применяемых при определении и анализе отклонений в себестоимости формул, так как себестоимость и ее отклонения — предмет определенных законов.
Расчет стандартной себестоимости имеет определенный алгоритм. Так, все операции, связанные с изготовлением продукции, нумеруются, определяется перечень сдельных и повременных работ, приходящихся на данный вид продукции. Расходы на повременные работы рассчитываются путем умножения стандартного времени, необходимого для выполнения операции, на стандартную часовую ставку.
Стандартная стоимость материалов определяется как произведение стандартной цены на стандартный расход. В качестве стандартных обычно используются рыночные цены, определяемые из условия франкостанция назначения.
Самостоятельный расчет — определение ставки распределения косвенных расходов, для чего выделяется три возможных метода включения косвенных расходов в стандартную себестоимость, которые предполагают использование:
-ставки распределения на каждый станок цеха;
-ставки, установленной для каждого цеха;
-общей (унифицированной) ставки.
Более точные расчеты дает первый метод, являющийся наиболее трудоемким.
В системе стандарт-кост стандарты рассчитываются не только для производственной себестоимости, но также для всех прочих факторов, влияющих на доходность, например объемов продаж, для коммерческих и управленческих расходов и т.д.
Стандарт-кост как система управления для планирования затрат и контроля за ними может использоваться при позаказном и по процессном методах калькулирования себестоимости.
Однако, как и любая другая система, стандарт-кост имеет свои недостатки, которые заключаются в трудности определения и составления стандартов в условиях инфляции и при выполнении большого количества разных по характеру и типу заказов за сравнительно короткое время. В этих случаях чаще всего применяют среднюю стоимость, которая является базисом для определения цен на продукцию.
Управление затратами по центрам ответственности
Первопричиной, вызвавшей формирование центров ответственности, стала необходимость совершенствовать управление затратами предприятия.
Концепция организации управления издержками по центрам ответственности предложена в 1952 г. в США Д. Хиггенсом, рассматривающим ее как систему «бухгалтерского учета, которая перекраивается предприятием так, что затраты аккумулируются и отражаются на счетах на определенных уровнях управления».
Существенным представляется определение системы учета по центрам ответственности, предложенное Т.П. Карповой, в котором предусматривается составление отчетов по данным сравнения сметных (стандартных) показателей с фактическими результатами. Этот аспект отражен также в учебнике «Управление затратами на предприятии» под общей редакцией Г.А. Краюхина, где отмечается, что суть этого процесса состоит в сопоставлениидостигнутых результатов, с запланированными (или с нормами), анализе причин отклонения, установлении ответственных за эти отклонения и принятии необходимых корректирующих мер.
В значительной степени система управления по центрам ответственности аналогична системе внутрихозяйственного расчета, это самостоятельная подсистема управления предприятием, направленная на повышение эффективности его деятельности.
Специфика данной системы заключается в формировании центров ответственности. Традиционно под центром ответственности понимается сегмент предприятия, возглавляемый ответственным лицом (менеджером), обладающим правами и полномочиями и отвечающим за результаты деятельности данного сегмента. В теории управления существует определенный набор типовых центров ответственности с описанием их достоинств и недостатков.
Центры продаж представляют собой обслуживающие подразделения маркетинго-сбытовой деятельности, отвечающие не только за выручку от реализации продукции, товаров, услуг, но и за затраты, связанные с их сбытом. Ими предоставляется информация о пользующихся или не пользующихся спросом товарах и услугах, наиболее конкурентоспособных из них, с целью своевременного принятия обоснованных управленческих решений как в сфере производства товаров, работ, услуг, так и их сбыта. Результаты деятельности подобных подразделений оценивают главным образом по объему и структуре продаж и величине издержек обращения
Центры дохода представляют собой структурные единицы подразделения, руководители которых несут ответственность только за доход, полученный данным подразделением, но не могут контролировать прибыль, если центр реализации результатов деятельности не в их компетенции
По мнению Е.В. Ластовецкого, центры ответственности за стоимостную емкость производственного потребления предметов, средств труда и рабочей силы должны охватывать все органы управления и структурные подразделения предприятия. В виде структурных подразделений в применении к системе организационно самостоятельных стратегических бизнес-единиц видит возможное существование этой системы и М.А. Бахрушина.
При выделении центров ответственности на предприятии чаще всего придерживаются функционального и территориального принципов, соответствия организационной структуре и сходства структуры затрат. Базовая структура по центрам ответственности обычно максимально приближена к организационной структуре предприятия. При рассмотрении возможных структур центров ответственности необходимо учитывать, что большинство предприятий имеют функциональную структуру. Этот способ структурирования системы управления основан на создании звеньев, соответствующих одноименным функциям управления.
По функциональному принципу центры ответственности подразделяются таким образом:
-обслуживающие (вспомогательные, оказывающие услуги другим центрам);
-материальные (заготовка и хранение материалов);
-производственные (основное и вспомогательное производство);
-управленческие (бухгалтерия, юридический отдел и т.д.);
-сбытовые (реализация продукции) центры.
В соответствии с данным принципом возможно выделение:
-центра снабжения (контролирует затраты, связанные с заготовлением сырья, материалов, топлива; объемы, величину и качество материальных запасов);
-центра производства, центра сбыта (контролирует объемы и стоимость реализуемой продукции, работ, услуг, затраты, связанные с деятельностью данного центра);
-центра управления.
Дополняет деление по функциональному принципу территориальный принцип. Существуют два варианта деления на центры ответственности по этому признаку. Первый предполагает объединение в рамках одного центра ответственности нескольких функций, второй вариант — подразделение одного функционального направления деятельности на несколько центров ответственности. Функциональные центры ответственности можно разделить по принципу сходства структуры затрат, что позволяет работать с одинаковыми калькуляциями затрат и нормативами.
В системе управления по центрам ответственности формируется информация, прежде всего о текущих затратах предприятия. В этой связи решающее значение приобретают такие объекты управления затратами, как центры затрат. В зависимости от характера поведения текущих затрат центры затрат обычно делят на две группы: центры объективно определяемых расходов и центры субъективно определяемых расходов (дискреционных издержек).
Центры объективно определяемых расходов связаны с нормируемыми или стандартными издержками. Как правило, определяется нормативный объем издержек на единицу продукции, умножается на объем выпуска и сравнивается с фактическим объемом издержек подразделения. Имеющиеся отклонения подвергаются экономическому анализу и позволяют руководству оценить эффективность деятельности менеджера.
Центры дискреционных издержек создаются в организационных единицах, в которых в принципе невозможно определить результат в денежном выражении (бухгалтерия, юридический отдел и т.д.). Процесс контроля деятельности таких подразделений начинается с установления общего бюджета, а по окончании отчетного периода они сравниваются с фактическими расходами и не являются инструментом оценки производительности управляющих.
Особую трудность представляет контроль текущих затрат административных центров, к которым относят высшее руководство, менеджеров, ответственных за административные единицы. В этом случае отклонения от бюджета не могут напрямую рассматриваться как знак эффективного либо неэффективного исполнения обязанностей, при этом чаще всего разным уровням руководства необходимы отчеты с разной степенью детализации. Традиционно бюджет для административных центров состоит из двух частей. Первая отражает издержки, связанные с основными потребностями отдела, а вторая — с творческой деятельностью отдела.
По отношению к основному виду деятельности центры затрат подразделяют таким образом:
-обслуживающие (отделы управления и обслуживании процесса производства);
-условные центры (по статьям себестоимости, экономическим элементам).
В соответствии с классификацией текущих затрат центры затрат разбиваются на центры регулируемых затрат и центры частично регулируемых (произвольных) затрат. Цель центров регулируемых затрат — достижение оптимального соотношения между затратами и выпуском, обеспечение необходимого уровня качества продукции. Примером центров регулируемых затрат может служить цех основного производства; центров произвольных затрат — конструкторское бюро, администрация.
Оценка эффективности работы центра затрат выявляется в результате анализа отклонений фактических результатов от плановых. Экономический анализ отклонений представляет собой факторный анализ, цель которого — определение и детальная оценка причин отклонений.
Таким образом, система управления по центрам затрат — относительно самостоятельная подсистема управления предприятием, специфика которой определяется наличием центров затрат. Отдельные элементы системы управления по центрам затрат в значительной степени повторяют отечественную систему внутрипроизводственного хозрасчета. Она носит комплексный многоцелевой характер и позволяет децентрализовать управление затратами, наблюдать за их формированием на всех уровнях управления и использовать различные методы контроля с учетом особенностей каждого сегмента, выявлять непроизводительные затраты и в итоге повысить эффективность деятельности предприятия.
Система директ-костинг
В большей степени создает условия для подготовки управленческих решений формирование сокращенной себестоимости продукции (работ, услуг), один из вариантов — система директ-костинг. Внедрение ее в практику — одна из наиболее важных и актуальных проблем управленческого учета, изменивших систему производственного учета и контроля.
Возникновение и развитие системы директ-костинг и опыт ее применения в зарубежном учете достаточно полно изложены в монографии С.А. Николаевой, В.И. Ткача и М.В. Ткач, С.С. Сатубалдина и др.
Директ-костинг появился в 1953 г. в США, и в Европе немного позже получил название маржинального учета. Само понятие директ-костинг введено Д. Харрисом и означает учет прямых затрат. Однако в нем допускается некоторая условность, так как основная его характеристика — подразделение затрат на постоянные и переменные. Позднее система директ-костинг трансформировалась в систему учета не только в части прямых переменных затрат, но и в части переменных косвенных затрат, более точно ее следовало бы называть «вериабл-костинг», то есть учет переменных затрат.
На первых этапах практического применения этой системы в себестоимость, исчисляемую по переменным затратам, включались только прямые расходы, а все виды косвенных расходов списывались непосредственно на финансовые результаты. Из-за этого общая сумма переменных затрат совпадала с суммой прямых затрат, что и нашло отражение в названии системы. В настоящее время директ-костинг предусматривает управление себестоимостью не только в части прямых переменных расходов, но и в части переменных косвенных затрат, поэтому название в некоторой степени условно.
Отсутствие опыта применения директ-костинга в практике отечественного учета и единства взглядов на содержание и взаимосвязь методов калькулирования себестоимости продукции вызвало многообразие мнений о сущности этой системы.
Так, выделяются две точки зрения:
-директ-костинг как система учета затрат на производство;
-директ-костинг как система управленческого учета, основанная на классификация затрат на постоянные и переменные и включающая в себя учет по их видам, местам возникновения, учет результатов, а также анализ затрат.
Директ-костинг определен как разделение производственной себестоимости на затраты, являющиеся постоянными, и на затраты, которые изменяются пропорционально изменению объема деятельности. Только основные расходы и переменные накладные расходы используются для оценки запасов и реализованной продукции, остальные относятся прямо на прибыли и убытки. Однако сущность системы директ-костинг заключается в первую очередь в подразделении затрат, и только вторичная цель — оценка запасов.
Директ-костинг — западная система управленческого учета, возникшая и развивающаяся в условиях рыночной экономики. В нашей стране до настоящего времени была распространена система калькулирования полной себестоимости, система директ-костинг практически не применялась, поэтому среди отечественных авторов, анализирующих в своих работах зарубежный опыт, в том числе излагающих вопросы директ-костинга, нет единого мнения о сущности этой системы.
Одни авторы (например, С.А. Стуков), считают, что директ-костинг — это система учета затрат на производство, другие относят его к методам калькулирования (С.С. Сатубалдин, В.Ф. Палий).
Многообразие мнений по данной проблеме вызвано не только отсутствием опыта применения директ-костинга в практике отечественного учета и недостаточной его изученностью, но и отсутствием единства взглядов среди экономистов на содержание и взаимосвязь методов учета затрат на производство и методов калькулирования. Разнообразие мнений обусловлено еще и тем, что все они пытаются оценить западную систему с точки зрения методов калькулирования и подходов к организации учета, принятых в нашей стране.
Система директ-костинг — это система управленческого учета, основанная на классификации затрат на постоянные и переменные и включающая в себя управление затратами по их видам, местам возникновения и носителям, управление результатами хозяйственной деятельности, в том числе анализ затрат и результатов и принятие управленческих решений.
Для предприятия очень важно установить контроль именно за переменными затратами, так как перерасход, вызывающий превышение фактической себестоимости над плановой, как правило, возникает именно в этой сфере. Постоянные расходы не включают в расчет себестоимости, а как расходы данного периода списывают с полученной прибыли в течение того периода, в котором они были произведены. По переменным расходам оценивают также остатки готовой продукции на складах на начало и конец года, и незавершенное производство.
Разделение затрат на постоянные и переменные — первая отличительная особенность директ-костинга.
Определение переменных затрат позволяет более рационально увязывать производственную и сбытовую деятельность, поскольку дает ясное представление о связи между издержками, объемом деятельности и прибылью. Исчисление переменных затрат помогает разрабатывать эффективный план прибылей, сбытовые планы и на их основе производственный план, при составлении которого для каждого вида продукции находят переменные затраты и максимально возможную прибыль.
При системе директ-костинг схема построения отчетов о доходах многоступенчата. В них содержится, по крайней мере, два финансовых показателя: маржинальный доход и прибыль. Процесс многостадийного составления отчета о доходах — вторая особенность этой системы.
При калькулировании сокращенной себестоимости, в связи с трудоемкостью распределения, трудностью подбора достоверной и обоснованной базы распределения и неточности, общепроизводственные и общехозяйственные расходы в расчете не учитываются и полностью включаются в себестоимость реализованной продукции общей суммой.
В настоящее время применяют два варианта системы директ-костинг:
-метод переменной себестоимости, или простой директ-костинг;
-метод переменной и прямой себестоимости, или развитой директ-костинг.
Простой директ-костинг основан на группировке затрат по элементам на постоянные и переменные. Себестоимость определяется на основе переменных затрат. Разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) и этими затратами представляет собой маржу, или величину (сумму) покрытия затрат. Постоянные затраты возмещаются за счет различной величины маржи, разница составляет общий результат.
В отличие от простого директ-костинга, при использовании метода развитого директ-костинга в себестоимость продукции включаются не только переменные затраты, но и часть постоянных.
Третья отличительная особенность этой системы — интеграция производственного и финансового учёта. Однако это недостаток данной системы, так как характер и цель этих видов учета настолько различны, что объединять их не совсем целесообразно.
Важная особенность директ-костинга — то, что благодаря ему можно изучать взаимосвязи и взаимозависимости между объемом деятельности, затратами и прибылью.
Используя методы корреляционного и регрессионного анализа, математической статистики, графические методы, можно делать следующее:
-определять формы зависимости затрат от объема деятельности или загрузки производственных мощностей;
-строить сметные уравнения, получать информацию о прибыльности или убыточности деятельности предприятия в зависимости от его объема;
- прогнозировать поведение себестоимости или отдельных видов затрат в зависимости от факторов объема или мощности, то есть решать стратегические задачи управления предприятием.
Одна из важнейших особенностей организации анализа при системе директ-костинг — анализ взаимосвязи объема производства, себестоимости и прибыли на базе классификации затрат предприятия на постоянные и переменные. Деление затрат на постоянные и переменные лежит в основе метода расчета критического объема деятельности.
Точка безубыточности (критическая, мертвая точка) показывает объем производства (или реализации) продукции, при котором выручка от ее реализации полностью покрывает расходы. Анализ величин в критической точке (анализ безубыточности) основан на взаимосвязи затраты — объем — прибыль (CVP-анализ).
CVP -анализа приносит существенную помощь в принятии управленческих решений по установлению каналов распределения, заключению договоров, определению расходов по продвижению товаров на рынке и при ценообразовании. Он обеспечивает обзор поведения издержек, и выручки по отношению к запланированной прибыли, что может привести к изменению управленческой стратегии. Цель анализа состоит в нахождении такого объема производства продукции, при котором выручка от ее реализации становится равной сумме всех переменных и постоянных затрат, причем прибыль предприятия равна нулю.
В системе управленческого учета для вычислений точки безубыточности применяются математический и графический методы, метод маржинального дохода.
Существует альтернативный вариант графического представления данных для расчета точки безубыточности, маржинального дохода и прибыли. В результате графических построений анализируется не только прибыль предприятия, но и маржинальный доход, который является производной величиной выручки и затрат.
Одно из наиболее важных направлений управленческой деятельности предприятия — политика цен, в результате которой обеспечивается тот или иной объем выручки от реализации продукции, а значит, во многом и прибыли предприятия. Это не только процесс установления цены на продаваемый товар, но и процесс управления ценами в различных ситуациях и в условиях влияния на них разных факторов.
В системе маркетинга существует несколько стратегий ценообразования. Один из самых простых методов в рамках этих стратегий — классический метод установления цены на основе фактической себестоимости. Он отражает традиционную ориентацию главным образом на производство и в меньшей степени — на рыночный спрос. При втором методе, прежде всего, учитываются факторы, относящиеся к спросу, а не к предложению, то есть оценка того, сколько покупатель может и хочет заплатить за предлагаемый товар. Такой подход к ценообразованию отражает ориентацию цены не на производство, а на спрос, и значит, показывает бессмысленность частого составления «точных фактических калькуляций». Однако знать возможные пределы снижения цен в зависимости от влияния различных факторов для предприятия необходимо.
Долгосрочный нижний предел цены показывает, какую цену можно еще установить, чтобы минимально покрыть полные затраты на производство и реализацию продукции (равен полной себестоимости продукции). Краткосрочный нижний предел цены ориентирован на цену, покрывающую только переменные затраты и равен себестоимости только в части переменных затрат. Расчет долгосрочного нижнего предела цены связан с калькулированием полной себестоимости продукции; расчет краткосрочного — с учетом и калькулированием по системе директ-костинг.
Другое важное направление политики цен, связанное с делением затрат на постоянные и переменные, — расчет различных вариантов снижения цен.
Позволит ли снижение цены оставить на прежнем уровне массу прибыли от реализации продукции или увеличить ее, зависит от двух моментов:
- какое влияние окажет снижение цены на уровень спроса и, следовательно, на выручку от реализации продукции;
- какое влияние окажет изменение объема реализации на себестоимость продукции.
Если предприятие точно знает эластичность спроса на рынке, то у него есть возможность увеличить выручку от реализации с помощью снижения цены на эту продукцию. Однако показатель выручки от реализации продукции не является объективным, так как основная цель деятельности предприятия — сохранение на существующем уровне или увеличение прибыли от осуществляемых операций. Чтобы оценить этот показатель, необходимо обратиться к затратам.
Однако даже если они принимаются во внимание, может существовать такой уровень ответного изменения спроса, который сделает оправданным уменьшение цены. Как правило, чем выше относительная величина постоянных расходов в совокупных затратах, тем меньше уровень эластичности спроса, который необходим для сохранения прибыли при снижении цены.
Рычаг представляет собой приспособление, позволяющее получить значительное увеличение результата благодаря использованию точки опоры. Понятие рычага возникает тогда, когда в затратах предприятия имеются стабильные элементы, не находящиеся в прямой зависимости (в определенных пределах) от объемов выполняемых работ, то есть постоянные расходы.
Эффект операционного рычага значительный, если небольшое изменение объема деятельности вызывает значительное изменение прибыли. Эффект операционного рычага незначителен, если небольшое изменение объема деятельности вызывает намного меньшее изменение прибыли. Другими словами, коэффициент операционного рычага показывает, на сколько изменится прибыль предприятия, если объем деятельности возрастет или уменьшится на 1%.
Коэффициент операционного рычага зависит от доли постоянных расходов в структуре затрат предприятия. В случае, когда у предприятия высокий уровень постоянных расходов, порог рентабельности достигается при большем объеме деятельности, но как только данный порог, достигнут, даже незначительный рост объема деятельности вызывает ощутимое увеличение прибыли. И наоборот, предприятие с низким уровнем постоянных расходов достигает порога рентабельности при низком объеме деятельности, но его увеличение вызывает лишь незначительный рост прибыли.
Иначе говоря, значение коэффициента операционного рычага выражает чувствительность прибыли к изменению объема деятельности, коммерческий риск предприятия.
Коммерческий риск — это неопределенность, связанная с получением прибыли и обусловленная двумя факторами: изменением объема деятельности и уровнем условно постоянных расходов.
Постоянные расходы отражают эффективность управления хозяйственной деятельностью предприятия. Чем выше удельный вес постоянных расходов, тем больше коэффициент операционного рычага и тем выше коммерческий риск хозяйствующего субъекта.
Поведение затрат зависит от взаимодействия многих факторов. Объем деятельности — только один из них, к другим относятся цены на сырье, материалы, покупные полуфабрикаты, производительность, изменение технологии, законодательство и т.д. Анализ величин в критической точке основывается на допусках поведения затрат, объема и выручки. Изменение ситуации приведет к изменениям графика, точки перелома.
Результаты этого анализа могут быть полезны и дать точные сведения, если выполняются предположения (допущения), лежащие в их основе:
-поведение постоянных и переменных затрат можно измерить точно;
-затраты и выручка от реализации имеют линейную зависимость от объема деятельности в пределах области релевантности;
-постоянные затраты остаются независимыми от объема в пределах области релевантности;
-переменные расходы прямо пропорциональны объему в пределах области релевантности;
-производительность внутри релевантного уровня активности не меняется;
-цены не меняются в течение релевантного периода;
-отсутствуют структурные сдвиги;
-объем продаж и объем производства приблизительно равны. Если одно (или более) из данных допущений отсутствует, применение анализа затраты — объем — прибыль может привести к ошибкам.
Преимущества директ-костинга. В экономической литературе обычно выделяют следующие преимущества директ-костинга.
Эта система позволяет полностью решить вопросы текущего анализа и оперативности информации, а также снижения трудоемкости учета за счет простоты и объективности калькулирования себестоимости, так как в условном распределении постоянных затрат нет необходимости.
Эта система позволяет сравнивать себестоимость продукции различных периодов по переменным затратам, абсолютным и относительным маржам.
Директ-костинг позволяет руководству:
-заострить внимание на изменении маржинального дохода как по предприятию в целом, так и по различным изделиям;
-выявить изделия с большей рентабельностью, чтобы перейти в основном на их выпуск, так как разница между продажной ценой и суммой переменных расходов не затушевывается в результате списания постоянных расходов на себестоимость конкретных изделий.
Система обеспечивает возможность быстро переориентировать производство в ответ на меняющиеся условия рынка. В отчете о финансовых результатах, составляемом при системе директ-костинг, видно изменение прибыли вследствие изменения переменных расходов, цен реализации и структуры выпускаемой продукции.
Важное преимущество этой системы — то, что ограничение себестоимости продукции лишь переменными расходами позволяет упростить нормирование, планирование, учет и контроль резко уменьшившегося числа статей затрат. В последнее время наблюдается устойчивая тенденция роста удельного веса постоянных (накладных) расходов, поэтому повышаются требования к обоснованности планирования и нормирования величин этих расходов. Директ-костинг позволяет заострить внимание на решении этих вопросов, поскольку сумма постоянных расходов за данный конкретный период показывается в отчете о доходах отдельной строкой, и, таким образом, их влияние на величину прибыли предприятия особенно хорошо видно.
Кроме того, директ-костинг дает возможность оперативнее контролировать постоянные расходы, так как часто в процессе контроля за себестоимостью используются нормативные (стандартные) затраты (то есть директ-костинг организуется в сочетании со стандарт-костом), или гибкие сметы. Применяя стандарт-кост в системе директ-костинг, устанавливают нормы на постоянные затраты; в основе же контроля гибких смет лежит разделение затрат на постоянные и переменные. При системе управления полной себестоимостью часть нераспределенной суммы накладных расходов переходит из одного периода в другой, поэтому контроль за ними ослабевает. Директ-костинг помогает снизить трудоемкость распределения накладных расходов.
Все изложенное выше свидетельствует о том, что директ-костинг — важный элемент маркетинга — системы управления предприятием в условиях рынка и свободной конкуренции. Частичная, рассчитанная по переменным затратам, себестоимость служит более надежным ориентиром при принятии решений. В силу того что деление расходов на постоянные и переменные позволяет оценить расходы будущего периода, что необходимо для формирования ассортимента продукции, выбора между производством и закупкой отдельных компонентов изделия. Кроме того, такое деление требуется для составления затрат при различной производительности.
Частичная калькуляция позволяет при оценке прибыли абстрагироваться от влияния изменения запасов, так как в этом случае прибыль зависит только от объема реализации, а при полном исчислении затрат — от объемов производства и реализации.
Недостатки директ-костинга. Однако, несмотря на указанные преимущества, система директ-костинг имеет ряд недостатков. Во-первых, в числе постоянных затрат имеются прямые постоянные затраты, которые могут быть прямо отнесены на отдельную продукцию. Во-вторых, в случае снижения цен на продукцию в целях улучшения положения на рынке сумма постоянных затрат может быть не покрыта маржой. Следовательно, предприятие попадет в зону убытков.
Наряду с этими недостатками необходимо отметить сложность в разделении затрат на постоянные и переменные и отсутствие расчета полной себестоимости продукции, необходимой для налогового учета.
Проблема внедрения указанного метода калькулирования себестоимости — также правильность организации учета затрат по статьям калькуляции. Действующая в настоящее время номенклатура статей разработана для организации метода калькулирования себестоимости традиционной системы и для использования системы директ-костинг приемлема не полностью.
Таким образом, можно сделать следующие выводы о сущности директ-костинга:
- постоянные затраты полностью возмещаются за счет маржи по реализованным готовым изделиям;
-в оценке запасов незавершенного производства и готовых изделий учавствуют лишь переменные затраты. В связи с этим запасы оцениваются не полностью, что против бухгалтерских и налоговых правил;
-аналитические результаты по изделиям не определяются, так как процесс анализа останавливается на уровне маржи по соответствующим изделиям.
В международной практике ни один из перечисленных методов калькулирования себестоимости не применяется в чистом виде, поэтому имеет место интеграция различных методов калькулирования. Новые перспективы открывает нормативная (стандартная) система учета переменных затрат, или стандартный директ-костинг. Особенность стандартного директ-костинга — разработка стандартов переменных и постоянных затрат, калькулирование стандартной себестоимости продукции и учет стандартов и отклонений от них.
Контроллинг
Необходимость в системной интеграции различных аспектов управления затратами стала одной из главных причин возникновения и внедрения системы контроллинга — достаточно новой системы управления. Контроллинг — новая область в экономической теории и практике, на; крупных предприятиях создаются отделы и службы контроллинга, появляются консультационные бюро по оказанию помощи предприятиям, которые внедряют контроллинг самостоятельно. Многие специалисты склоняются к тому, что современный бизнес не может обойтись без системы контроллинга.
Основные этапы развития контроллинга как системы управления предприятием:
-XV в. — введение должности countrollour(Великобритания, первая попытка решать задачи государственного управления с помощью идей контроллинга);
-1778 г. — законодательно учреждено ведомство Comptroller,auditor, treasurersixcommissionersofaccount(США) — управление государственным хозяйством и контроль за использованием средств;
-1880 г. — создана система Atchinson, Topekasantaferailwaysystem (США) — впервые контроллинг использовался на предприятии преимущественно для решения финансово-экономических задач, управления финансовыми вложениями и основным капиталом;
-1892 г. — компания Generalelectric(США) — первая из индустриальных предприятий вводит должность контроллера. Первоначально они занимались финансово-экономическими вопросами и проведением ревизий;
-экономический кризис 1929 г. привел к пониманию роли ранее пренебрегаемого производственного учета, а также к необходимости внедрения на предприятии наряду с планированием элементов контроллинга;
-1931 г. — основан институт ControllersinstituteofAmerica— профессиональная организация контроллеров (в 1962 г. был переименован в Financialexecutivesinstitute);
-1934 г. — созданжурналThe controller (внастоящеевремя — The financial executive);
-1944 г. — созданиеисследовательскогоинститутаControllership foundation (внастоящеевремя — Financial executives research foundation ).
В Германии в 1930—1940е гг. не наблюдалось, сколько нибудь заметного развития системы контроллинга. В период 1950— 1970-х гг. экономика страны характеризовалась высокими темпами роста, поэтому у немецких предприятий отсутствовал опыт преодоления кризисных ситуаций. Примерно с 1965 г. в Германии началось формирование на крупных фирмах центров прибыли, обособленных в отношении ведения учета. В начале 1980-х гг. многие предприятия столкнулись с проблемой неплатежеспособности, что привело к пониманию необходимости совершенствования инструментария управления, а также привлечения специалистов.
Необходимость формирования на современных предприятиях контроллинга объясняется следующими причинами:
-повышение нестабильности внешней среды выдвигает дополнительные требования к системе управления предприятием:
-смещение акцента с контроля прошлого на анализ будущего;
-увеличение скорости реакции на изменения внешней среды, повышение гибкости предприятия;
-необходимость в непрерывном отслеживании изменений, происходящих во внешней и внутренней среде предприятия;
-необходимость продуманной системы действий по обеспечению выживаемости предприятия и избежание кризисных ситуаций;
-усложнение систем управления предприятием требует механизма координации внутри системы управления;
-информационный бум при недостатке релевантной (существенной, значимой) информации требует построения специальной системы информационного обеспечения управления;
-общекультурное стремление к синтезу, интеграции различных областей знаний и человеческой деятельности.
Вопросы контроллинга не обходит вниманием ни одна монография или практическое пособие по управлению организацией, контролю ее деятельности или учету затрат. Судя по отечественной и зарубежной литературе, контроллинг — понятие широкое, и в отношении его содержания обычно выделяется пять наиболее распространенных определений:
-контроллинг — это система управления процессом достижения конечных целей и результатов деятельности предприятия, то есть в экономическом отношении, с некоторой долей условности, система управления прибылью предприятия;
-контроллинг — это управление будущим для обеспечения длительного функционирования предприятия и его структурных подразделений;
-контроллинг — это система регулирования затрат и результатов деятельности, помогающая в достижении целей предприятия;
-контроллинг — это управление прибылью, система регулирования, позволяющая предприятию получить максимальную для данных условий прибыль;
-контроллинг — это функционально обособленное направление экономической работы предприятия, связанное с реализацией финансово-экономической комментирующей функции в менеджменте для принятия оперативных и стратегических управленческих решений.
По аналогии с русским звучанием этого термина возникает ассоциация о контроллинге как о системе контроля, однако, это поверхностное суждение.
Контроллинг — это система управления будущим для обеспечения длительного устойчивого функционирование предприятия и его структурных единиц. Контроль же направлен в прошлое, на выявление ошибок, просчетов и проблем. Служба контроллинга призвана обеспечить такое управление процессами текущего анализа и регулирования плановых и фактических показателей, чтобы по возможности исключить ошибки, отклонения и просчеты, как в настоящем, так и в будущем.
Первой возникла концепция, ориентированная на систему учета (1930-е гг.). Концепция, ориентированная на управленческую информационную систему, стала популярной в 1970—1980-х гг. Ее возникновение совпадает по времени с бурным развитием компьютерной техники. Концепция, ориентированная на систему управления, непосредственно связана с развитием проектного менеджмента, появлением матричных организационных структур.
Контроллинг отрицает необходимость планирования и учета всех затрат предприятия и целесообразность калькулирования полной себестоимости, в чем и заключается специфика данной системы. По своей сущности система контроллинга более емкая, чем системы стандарт-кост и директ-костинг, разнообразнее по задачам и целям, функциям и методам управления, степени использования информации.
Контроллинг — это не только контроль издержек (это функция стандарт-коста применительно к издержкам производства) и рентабельности выпуска и реализации отдельных продуктов и услуг (чем в основном занимается директ-костинг), но и обеспечение достижения поставленной предприятием цели — как правило, получение максимальной прибыли.
Специфика контроллинга особенно четко рассматривается в группировке и зете затрат, связанных с хозяйственной деятельностью. Контроллинг однозначно и полностью отрицает необходимость обобщенного планирования и учета всех затрат и расчет полной себестоимости. Предприятиям следует классифицировать текущие затраты по отдельным видам или комплексам, обобщенным по характеру этой зависимости в соответствии с приведенной во второй главе системой классификации затрат. Такая группировка требует существенного изменения методики их нормирования, планирования и учета.
Особое внимание в системе контроллинга уделяется соотношению доходов и расходов предприятия.
Цели контроллинга непосредственно вытекают из целей предприятия и могут выражаться, например, в достижении определенного уровня прибыли, рентабельности или производительности.
Функции контроллинга определяются поставленными целями и включают те виды управленческой деятельности, которые обеспечивают достижение этих целей:
-учет (сбор и обработка информации, разработка и ведение системы внутреннего учета, унификация методов и критериев оценки деятельности предприятия и его подразделений);
-планирование (информационная поддержка, формирование и совершенствование системы планирования, координация процесса обмена информацией, проверка планов на полноту и реализуемость, составление сводного плана предприятия);
-контроль и регулирование (определение величин, контролируемых во временном и содержательном разрезах, определение допустимых границ отклонений величин, анализ отклонений, выработка корректирующих мер);
-информационно-аналитическое обеспечение (разработка информационной системы, сбор и систематизация данных, разработка инструментария для планирования, контроля и принятия решений);
-специальные функции (сбор и анализ данных о внешней среде, сравнение с конкурентами, обоснование целесообразности слияния с другими предприятиями или открытия (закрытия) филиалов, расчеты эффективности инвестиционных проектов, проведение калькуляции для особых заказов).
Управляющая функция контроллинга реализуется с использованием данных анализа отклонений, величин покрытия и общих результатов деятельности предприятия. Анализ отклонений — основной инструмент оценки деятельности центров затрат. Текущий контроль и анализ отклонений позволяют своевременно перенастроить систему управления предприятием.
Экономический анализ отклонений — прежде всего факторный анализ, цель которого — определение и детальная оценка каждой причины, каждого фактора, приведшего к возникновению отклонений.
Для эффективного управления необходимо выявить их причины: определить, какие отклонения, какими факторами вызваны, установить ответственность за произошедшее, принять решения, позволяющие избежать их в будущем.
Расчет отклонений используется не только для оценки текущих затрат и текущей деятельности предприятия. Он также может быть применен для анализа дол гос-срочных стратегических программ развития предприятия, связанных с инвестированием.
Контроллинг как система включает в себя два основных аспекта: стратегический и оперативный. Цель стратегического контроллинга — обеспечение выживаемости предприятия и отслеживание его движения к намеченной стратегической цели развития. Он несет ответственность за обоснованность стратегических планов. Их проверка включает в себя анализ полноты планов, их взаимоувязки и отсутствия внутренних противоречий. По результатам проверки разрабатывается система контроля за выполнением стратегического плана или его альтернативные варианты.
Цель оперативного контроллинга — создание системы управления достижением текущих целей предприятия, а также принятия своевременных решений по оптимизации соотношения затраты — прибыль. Оперативный контроллинг ориентирован на достижение краткосрочных целей предприятия.
Создание системы контроллинга целесообразно в тех случаях, когда функции управления предприятием делегированы его отделам и службам, — тогда он поможет в достижении максимально возможного общего результата деятельности. В этом смысле контроллинг как наука об успешном управлении предприятием — инструментарий рыночной экономики, в условиях которой отпадает необходимость в централизованном администрировании.
На первой стадии внедрения контроллинг действует как сигнальная система, которая оповещает о том, возникают ли и где именно негативные отклонения, чтобы своевременно принять противодействующие меры. Самостоятельность вместо зависимости, самоуправление вместо подчинения, доверие вместо контроля — таковы отличительные особенности контроллинга. Концепция контроллинга требует оперативного планирования объемов и результатов (квартального, месячного, подекадного) и управления прибылью на основе экономического обоснования маржинального дохода.
Постановка управленческого учета — первая ступень реализации системы контроллинга. Приведенная классификация затрат по различным признакам принимается за основу при формировании групп затрат в новой системе учета. Группировочные признаки выбираются по принципу наибольшей их значимости для конкретного предприятия или уровня управления.
При внедрении системы контроллинга особое внимание уделяется двум видам результатов и методов их оценки:
-результаты по определенным видам деятельности (торговая, производственная, заготовительная и т.д.). Эти сферы деятельности следует считать центрами прибыли, так как здесь формируются, аккумулируются и частично используются суммы покрытия;
-сферы деятельности, которые требуют только затрат (аппарат управления и т.д.). Эти единицы учета следует считать центрами затрат.
Внедрение системы контроллинга требует организации следующих этапов подготовительных работ:
-дифференциация и классификация затрат;
-определение необходимой структуры и схемы внутренней отчетности;
-организация оперативного учета доходов и затрат;
-разработка плана объемов и результатов по центрам прибыли и центрам затрат;
-расчет величины покрытия (маржинального дохода) и определение целесообразной структуры затрат.
Общая система управления затратами
Цель создания новых систем управления затратами — получение точной, оперативной и достоверной информации для оперативного контроля и анализа рентабельности отдельных видов продукции, процессов. Этим целям служит общая система управления затратами, призванная управлять всеми ресурсами и видами деятельности предприятия, в процессе которых эти ресурсы потребляются.
В системе ГСМ основная роль отводится разработке и внедрению особого метода калькулирования на основе деятельности. Суть данного подхода состоит в следующем: эффективным направлением снижения затрат является ресурсосбережение. Управление затратами должно обеспечить их реальное снижение за счет сокращения деятельности, не создающей добавленной стоимости, и совершенствования деятельности ее создающей, то есть повышающей ценность изделия.
Метод АВС, подобный методу позаказной калькуляции себестоимости, позволяет учитывать динамику накладных затрат и определять причины их возникновения и порядок отнесения на готовую продукцию. При использовании этого метода накладные затраты распределяются по центрам затрат и на выпускаемую продукцию. В настоящее время подход к распределению накладных затрат, основанный на АВС, считается одним из наиболее справедливых методов определения полной себестоимости продукта.
На предприятии может создаваться несколько центров затрат (например, для отражения деятельности по обслуживанию оборудования, с организацией производственного процесса, закупке сырья, материалов и др.) и использоваться разнообразные базы распределения (например, количество производственных циклов, машино-часы, количество заказов и др.).
В основе метода АВС лежит предположение, что затраты находятся под влиянием факторов, независящих от объема деятельности, таких как ассортимент продукции, сложность производства и др.
Коротко методологию системы ЛВС можно определить следующим образом:
-в отличие от традиционных систем, базирующихся на положении о том, что выпускаемая продукция потребляет ресурсы, система АВС основана на том, что продукция потребляет виды деятельности, а деятельность потребляет ресурсы;
-для определения стоимости выявляются формирующие затраты — факторы, которые связывают конкретные виды деятельности и соответствующие затраты;
-на основе факторов, формирующих затраты, ресурсы распределяют между центрами затрат, а затем относят на конкретные изделия.
Важное преимущество системы АВС — то, что она представляет механизм управления затратами в долгосрочной перспективе через контроль деятельности, являющейся причиной затрат. Она предоставляет данные об издержках на всех этапах движения изделия и ориентирует на их снижение в основных видах деятельности.
Практическое внедрение системы АВС включает в себя следующие этапы:
-выбор баз распределения по процессам (определение кост-драйвера);
-накопление и распределение затрат.
Описание бизнес-процессов, являющихся первопричинами затрат, предполагает разделение предприятия на виртуальные группы, каждая из которых создает продукт, затрачивая при этом средства на производственные, сбытовые и административные расходы. Далее следует определение затрат по каждому из выделенных процессов, в течение которого необходимо точно выделить суммы затрат, связанные с наймом персонала, тренингами и командировками. Следующий этап заключается в выборе кост-драйвера. Драйвер — это количественно измеряемое действие, производимое отделом, которое является причиной действительного расхода средств предприятия. Иными словами, драйвер, в соответствии с названием, несет на себе затраты по процессу. Именно этот этап считается наиболее трудоемким, так как пределом измерений затрат является лишь их целесообразность. Иначе говоря, есть предел ничтожности расходов, за которым им не уделяется дополнительное внимание.
Проблема распределения затрат по процессам решается в случае совмещения АВС с учетной системой, для осуществления которого необходимо увеличить детализацию счетов прибылей и убытков, счетов затрат по процессам, ввести дополнительную аналитику по кост-драйверам и обеспечить накопление информации в системе.
Первым результатом распределения по методу АВС становится получение достоверной информации о прибыльности каждого продукта с детализацией по расходам при достоверном распределении административных и сбытовых затрат.
Помимо финансовой эффективности метода АВС, существуют и скрытые, но не менее значимые для предприятия преимущества. Обычно руководство предприятия не проявляет должного интереса к вспомогательным отделам (бухгалтерия, отделы маркетинга, снабжения, кадров и т.д.), так как его внимание сконцентрировано исключительно на производственной деятельности. Считается, что эти службы выполняют довольно простую и рутинную работу, и целые массивы операций, выполняемых данными подразделениями, просто выпадают из поля зрения руководства, что может привести к демотивации персонала и снижению эффективности.
В целом внедрение в практику деятельности предприятия метода АВС позволяет:
-получать наиболее точную и детальную информацию о себестоимости отдельных видов продукции;
-эффективно управлять ресурсами предприятия и бизнес-процессами;
-достигать прозрачности процессов и затрат ресурсов;
-эффективнее мотивировать персонал, поскольку мотивация построена на совместном использовании финансовых показателей и значений кост-драйверов.
Система АВС требует наличия высокоструктурированной системы учета и детально прописанных бизнес-процессов и кост-драйверов. При принятии решения о применении АBC следует руководствоваться принципом разумной достаточности: затраты и усилия на ее внедрение должны соответствовать выгодам, ожидаемым предприятием от ее применения.
Рассмотрение предприятия сквозь призму бизнес-процессов открывает широкие возможности для совершенствования его функционирования, позволяет руководству проводить качественную оценку деятельности в таких сферах, как инвестирование, управление кадрами, финансовый учет и т.д. Кроме того, руководителю бизнес-подразделения становятся небезразличны расходы других подразделений предприятия. Они не входят в зону его ответственности (по административным критериям), но операции этих подразделений по логике бизнес-процессов входят в цепочку производства и продажи его продуктов.
В дальнейшем в метод АВС была внесена идея об управлении затратами, основанном на операциях, — метод АВС. Метод ЛВСМ основан на определении операций и хозяйственных фактов, потребляющих ресурсы, и разработке специальных программ управления этими ресурсами, в результате чего достигается снижение накладных затрат.
Современным требованиям управления предприятием наилучшим образом соответствует взаимодействие АВС и BSC — сбалансированная система показателей — это система стратегического управления и оценки его эффективности, которая построена на преобразовании миссии и целей предприятия, в систему сбалансированных по ряду признаков показателей. Она охватывает такие сферы, как финансы, рынок, внутренние процессы, обучение и рост, и является средством, позволяющим руководству предприятия контролировать качественные и количественные характеристики основных внутренних и внешних процессов. ВSС включает в себя набор ключевых факторов и данных, которые помогают руководству найти компромисс и сбалансировать оперативные и стратегические задачи деятельности.
Другими словами, ВSС — это концепция, помогающая транслировать стратегию в частные действия, обеспечивающая стратегическое планирование и внедрение путем интеграции действий всех структурных подразделений предприятия через общее понимание их целей. ВSС, являясь системой взаимозависимых показателей, базируется на процессном подходе к управлению предприятием, что соответствует идеологии АВС, поэтому на сегодняшний день все чаще взаимоувязываются эти системы как взаимодополняющие друг друга при достижении целей предприятия на базе максимально достоверных данных управленческого учета.
Выводы
Основное преимущество системы стандарт-кост состоит в том, что при правильной ее постановке требуется меньший бухгалтерский штат, чем при учете прошлых затрат, так как учет ведется по принципу исключений. Чем стабильнее работает предприятие и чем более стандартизированы производственные процессы, тем менее трудоемким становится процесс управления затратами на предприятии.
Однако, как и любая другая система, стандарт-кост имеет свои недостатки, которые заключаются в трудности определения и составления стандартов в условиях инфляции и при выполнении большого количества разных по характеру и типу заказов за сравнительно короткое время.
Система зачета по центрам ответственности представляет собой систему учета, в которой предусматривается составление отчетов по данным сравнения сметных (стандартных) показателей с фактически; ми данными. Специфика этой системы заключается в формировании центров ответственности, а ее отдельные элементы в значительной степени повторяют отечественную систему внутрипроизводственного хозяйственного расчета.
Система директ-костинг — это система управленческого учета, основанная на классификации затрат на постоянные и переменные и включающая в себя управление затратами по их видам, местам возникновения и носителям, управление результатами хозяйственной деятельности, в том числе анализ затрат и результатов и принятие управленческих решений.
В настоящее время применяют два варианта системы директ-костинг: метод переменной себестоимости, или простой директ-костинг, и метод переменной, или прямой себестоимости, или развитой директ-костинг.
Важная особенность директ-костинга — то, что благодаря ему можно изучать взаимосвязи и взаимозависимости между объемом деятельности, затратами и прибылью. Анализ величин в критической точке (анализ безубыточности) основан на взаимосвязи затраты — объем — прибыль (СVР-анализ). Цель его состоит в нахождении такого объема производства продукции, при котором выручка от ее реализации становится равной сумме всех переменных и постоянных затрат, причем прибыль предприятия равна нулю.
Контроллинг отрицает необходимость планирования и учета всех затрат предприятия и целесообразность калькулирования полной себестоимости, в чем и заключается специфика данной системы. Управляющая функция контроллинга реализуется с использованием данных анализа отклонений, величин покрытия и общих результатов деятельности предприятия. Анализ отклонений — основной инструмент оценки деятельности центров затрат. Текущий контроль и анализ отклонений позволяют своевременно перенастроить систему управления предприятием.
В системе TСМ основная роль отводится разработке и внедрению особого метода калькулирования на основе деятельности — АВС. Суть этого подхода состоит в следующем: эффективным направлением снижения затрат является ресурсосбережение. Управление затратами должно обеспечить их реальное снижение за счет сокращения деятельности, не создающей добавленной стоимости, и совершенствования деятельности ее создающей, то есть повышающей ценность изделия.
В дальнейшем в метод АВС была внесена идея об управлении затратами, основанном на операциях, метод АВСМ, который основан на определении операций и хозяйственных фактов, потребляющих ресурсы, и разработке специальных программ управления этими ресурсами, в результате чего достигается снижение накладных затрат.
Последние тенденции связаны со стратегическим управленческим учетом — методом 5МА, в основе которого лежит учет дополнительных затрат, связанных с повышением качества продукции.
Современным требованиям управления предприятием наилучшим образом соответствует взаимодействие АВС и ВSС ВSС — это система стратегического управления и оценки его эффективности, которая построена на преобразовании миссии и целей предприятия, в систему сбалансированных по ряду признаков показателей.
Как известно, все исконно русские женские имена оканчиваются либо на «а», либо на «я»: Анна, Мария, Ольга и т.д. Однако есть одно-единственное женское имя, которое не оканчивается ни на «а», ни на «я». Назовите его.
Статью подготовила ведущий эксперт-экономист по бюджетированию Ошуркова Тамара Георгиевна. 
