Налоговый спор — это вид юридического спора между государственным органом и иными участниками налоговых правоотношений по поводу исчисления и уплаты налогов.
Теоретики утверждают, что всякий спор о налогах и сборах является налоговым, но не всякий конфликт с участием фискальных органов есть налоговый.
Этот вида спора характеризуется такими индивидуальными признаками (особенностями):
• Характером спорного правоотношения. Налоговым является только тот спор, который вытекает из властных отношений по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в РФ, а также отношений в процессе налогового контроля и обжалования актов и действий налоговых органов.
• Субъектным составом. Участниками налогового спора с одной стороны выступают налоговые и таможенные органы, а с другой — налогоплательщики (физические, юридические лица, их филиалы, представительства, обособленные подразделения) и другие лица, на которые возложены обязанности по исчислению и уплате налогов, например, кредитные организации.
• Юридическим неравенством участников. Одна сторона этого спора всегда представляет интересы государства.
• Протеканием в определенной законом форме (досудебного и судебного конфликта) и разрешением в арбитражном суде.
Согласно статистике большинство налоговых споров инициируется фискальными органами и касается взыскания обязательных платежей и санкций.
На втором месте по актуальности — дела об оспаривании ненормативных актов налоговых органов и действий должностных лиц. Этот вид налоговых споров, как правило, инициируется субъектами хозяйственной деятельности — предпринимателями и юридическими лицами. Каковы же причины налоговых споров и есть ли возможность предотвратить развитие конфликтов — рассмотрим ниже.
Несмотря на устойчивое стремление налоговой службы снизить количество конфликтов, они все еще остаются одной из наиболее распространенных и сложных категорий дел в арбитражной практике. Очевидно, что мероприятий, проводимых ФНС РФ (формирования единой системы применения закона, учета судебных решений при проведении проверок, улучшения налогового администрирования плательщиков налогов), недостаточно для сокращения числа обращений граждан и компаний в суд. Причиной появления таких споров также является постоянное развитие налогового законодательства, что порождает двусмысленность, неопределенность и противоречие норм друг другу.
Как свидетельствует судебная статистика, в системе налоговых споров наиболее распространенными являются конфликты по поводу:
• незаконности нормативных правовых актов в сфере налогов и сборов;
• незаконности ненормативных правовых актов налоговых органов и действий (бездействия) должностных лиц (в том числе, по поводу отказа от возмещения НДС);
• взыскания обязательных платежей и санкций (в том числе по поводу взыскания за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банках);
• возврата из бюджета средств, излишне взысканных налоговыми органами либо излишне уплаченных налогоплательщиками;
• возмещения убытков, причиненных незаконными решениями налоговых органов или незаконными действиями (бездействием) их должностных лиц.
Классификация налоговых споров — это скорее вопрос теории, чем практики. Вместе с тем, обобщение конфликтов по конкретному параметру и распределение их на группы позволяет получить наиболее полное представление о поводах, причинах и особенностях этих конфликтов.
Чаще всего налоговые споры разделяют по следующим признакам:
• споры от имени налогоплательщиков;
• споры по обращениям налоговых, таможенных органов;
• споры по инициативе иных лиц, вовлеченных в налоговые правоотношения.
По предмету обжалования все конфликты условно делятся на споры о выполнении фискальных обязательств и споры о восстановлении нарушенных прав незаконными действиями государственных органов. На основании содержания требований, предъявляемых участниками конфликта, их можно разделить на споры о взыскании санкций, недействительности решений налоговых органов, возмещении убытков от незаконных действий должностных лиц.
По стадиям рассмотрения все споры делятся на:
• досудебные;
• судебные.
Вступили в действия нововведения, обозначенные в Федеральном законе № 153-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации». Теперь досудебный порядок обязателен для всех категорий налоговых споров. Кроме этого, начали действовать изменения досудебного урегулирования таких споров, установленные в Федеральном законе № 130-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации». Налогоплательщики на этой стадии получили больше возможностей и реальных рычагов влияния на обжалуемые решения налоговых органов. Благодаря этому, по словам руководства ФНС РФ, постепенно удается сокращать количество обращений налогоплательщиков в суд.
Как правильно использовать доступные инструменты разрешения спора до суда и оперативно отреагировать на злоупотребления властью государственных органов — читайте далее.
Досудебное урегулирование налоговых споров — это процедура рассмотрения и разрешения обращений, жалоб, апелляционных жалоб на действия, бездействия и решения налоговых органов вышестоящей инстанцией внутри ведомства.
Право на обжалование действий налоговых органов в административном порядке предусмотрено, в первую очередь, Налоговым кодексом РФ (статьи 137 и 138).
Кроме этого, к актуальной правовой базе по этому вопросу следует отнести:
Задавайте вопросы нашему консультанту, он ждет вас внизу экрана и всегда онлайн специально для Вас. Не стесняемся, мы работаем совершенно бесплатно!!!
Также оказываем консультации по телефону: 8 (800) 600-76-83, звонок по России бесплатный!
• Приказ ФНС России № ММВ-7-9/78@ «Об утверждении Концепции развития досудебного урегулирования налоговых споров в системе налоговых органов Российской Федерации».
• Постановление Пленума ВАС РФ № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации».
• Информацию ФНС России «О разъяснении порядка досудебного урегулирования налоговых споров».
С помощью досудебного порядка урегулирования налоговых споров можно:
• выразить несогласие с актом проверки и результатами мероприятий налогового контроля;
• заявить возражение на акт о выявлении фактов налоговых нарушений;
• обжаловать вступившее или не вступившее в силу решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;
• обжаловать действия и бездействие налоговых органов.
Досудебное урегулирование налоговых споров — это оперативный и действенный метод разрешения конфликтов о приостановлении операций по счетам, о возложении обязанности уплатить налог, пеню, штраф, а также по иным решениям налогового органа, которые требуют быстрого реагирования налогоплательщика.
Согласно статье 139 НК РФ жалоба на решение и действие налогового органа подается в вышестоящий орган внутри ведомства, но через инстанцию, чье поведение обжалуется.
Алгоритм действий в этом случае будет следующим:
1. Составление жалобы, обращения, апелляционной жалобы.
2. Подача документов в налоговый орган по месту регистрации налогоплательщика по почте, через интернет (на официальном сайте ФНС России, управлений по субъектам, единого портала государственных услуг) или лично по месту нахождения ведомства.
3. Участие в рассмотрении жалобы в налоговом органе (по желанию заявителя).
4. Получение решения по результатам рассмотрения обращения и при необходимости — обращение в суд.
Как свидетельствует практика, возможные варианты решения спора в порядке досудебного урегулирования — это:
• отмена решения налогового органа о доначислении налога и санкций за его несвоевременную оплату;
• вынесение решения об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности;
• отмена решения о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение правонарушения;
• признание действий или бездействия налоговых органов неправомерными и принятие мер по устранению допущенных ими нарушений.
Среди плюсов процедуры досудебного урегулирования налоговых споров, безусловно, оперативность и простота. Согласно статье 140 НК РФ, срок рассмотрения жалобы и апелляционной жалобы на решение о привлечение к ответственности составляет 1 месяц со дня ее получения, а других жалоб — 15 дней. Продлить этот срок может руководитель налогового органа, но не более чем на 1 месяц и 15 дней соответственно.
Досудебное урегулирование не требует оплаты государственной пошлины и не несет каких-либо судебных расходов для заявителя. Кроме этого, Закон № 130-ФЗ закрепил возможность налогоплательщика приостановить исполнение решения налогового органа, которое обжалуется, до итогового решения по обращению. Эту процедуру заявитель инициирует самостоятельно и подтверждает свое намерение банковской гарантией.
Среди минусов досудебного урегулирования налоговых споров — отсутствие права отказаться от этой процедуры, потеря времени в ожидании решения налогового органа, а также низкий процент удовлетворения ведомством требований налогоплательщиков. В ситуации, когда досудебное урегулирование не принесло ожидаемых результатов, необходимо обращаться в суд.
Разрешение налоговых судебных споров в суде — это процедура обжалования актов налоговых органов ненормативного характера, а также действий или бездействия должностных лиц по поводу налогов и сборов в арбитражном суде. Право на обращение в суд с налоговым спором предусмотрено в статье 138 Налогового кодекса РФ.
Участникам таких споров также следует руководствоваться:
• положениями Арбитражного процессуального кодекса и Налогового кодекса РФ;
• правовыми позициями, отраженными в судебных актах Конституционного Суда РФ и Верховного Суда РФ;
• законами и подзаконными нормативно-правовыми актами, которые регулируют предмет спора.
В результате удовлетворения требований заявителя в судебном порядке решения налоговых органов по вопросам доначисления налогов, наложения штрафных санкций за несвоевременную уплату налога, привлечение налогоплательщика к ответственности, а также другим поводам могут быть признаны недействительными, а действия или бездействие — незаконными. Решение суда в пользу заявителя позволяет восстановить нарушенные права и получить возмещение ущерба.
Причины обращения налогоплательщиков в суд, как правило, следующие:
• несоответствие акта налогового или таможенного органа закону или иному нормативно-правовому акту;
• нарушение действиями налоговых органов прав и интересов налогоплательщиков в экономической деятельности;
• возложение налоговыми органами на заявителя незаконных обязанностей;
• создание налоговыми органами искусственных препятствий нормальному ведению предпринимательства и иной экономической деятельности.
Процедура разрешения налогового спора в суде состоит из таких этапов:
• получение заявителем решения налогового органа в порядке досудебного урегулирования спора;
• составление заявления;
• подача его в арбитражный суд;
• участие в судебном рассмотрении дела;
• получение на руки решения суда по предмету спора.
Согласно АПК РФ заявление по налоговому спору подается в течение 3 месяцев со дня, когда заявителю стало известно о нарушении его прав. Как правило, такие дела рассматриваются в суде в течение 3 месяцев со дня поступления, однако в особых случаях срок рассмотрения может быть продлен до 6 месяцев.
Особенность рассмотрения налогового спора в суде — наличие у заявителя жалобы, которая подавалась в порядке досудебного урегулирования спора. Такое обращение фактически является основой для искового заявления. Существенно, что при споре с налоговым органом именно последний обязан доказывать правомерность своих действий. В отношении истца в этом случае действует презумпция правомерности действий.
Вариантами разрешения спора в пользу заявителя в арбитражном суде являются:
• отмена полностью или частично решения налогового органа;
• признание действия иди бездействия незаконным;
• возложение судом на налоговый орган обязанности совершить требуемые действия.
По сравнению с вышестоящим налоговым органом суд, безусловно, обладает беспристрастностью и непредвзятостью, что дает налогоплательщику больше шансов на восстановление нарушенных прав. В ходе судебного рассмотрения спора заявитель может ходатайствовать о приостановлении выполнения оспариваемого решения, банковскую гарантию в этом случае предоставлять не нужно. Вместе с тем судебный спор требует значительно большего количества затрат как материального, так и нематериального характера. Речь идет об оплате судебного сбора, судебных издержках, временных и интеллектуальных затратах.
Налоговые споры — особая категория судебных споров, которая является индикатором состояния взаимоотношений налогоплательщиков и фискальной службы. Несмотря на современные возможности стадии досудебного урегулирования, судебное обжалование решений и действий налоговых органов продолжает оставаться актуальным.
Урегулирование налоговых споров
В налоговом законодательстве закреплен обязательный досудебный порядок урегулирования налоговых споров для решений по камеральным и выездным налоговым проверкам (п.2 ст.138 НК РФ). Это значит, что обжаловать решение по результатам налоговой проверки в суд, можно только после обращения с жалобой в вышестоящий налоговый орган.
Виды жалоб на решения по проверкам:
1. Апелляционная жалоба. Апелляционной жалобой признается обращение лица в налоговый орган, предметом которого является обжалование не вступившего в силу решения налогового органа о привлечении или об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного по результатам проведения камеральной или выездной налоговой проверки, если, по мнению этого лица, обжалуемое решение нарушает его права.
2. Жалоба. Жалобой признается обращение лица в налоговый орган, предметом которого является обжалование вступивших в силу актов налогового органа ненормативного характера, если, по мнению этого лица, обжалуемые акты, действия или бездействие должностных лиц налогового органа нарушают его права.
Каждый вправе обжаловать решения налогового органа по налоговым проверкам, если по его мнению они нарушают его права (ст.137 НК РФ). Жалоба (апелляционная жалоба) подается в вышестоящий налоговый орган, но через налоговый орган чьё решение обжалуется. То есть жалоба направляется в адрес налогового органа вынесшего оспариваемое решение, и именно он направит ее в вышестоящий налоговый орган (п. 1 ст.139 НК РФ).
Решения Федеральной налоговой службы обжалуются в судебном порядке (п. 2 ст. 138 НК РФ).
В налоговом законодательстве закреплен обязательный досудебный порядок урегулирования споров, связанных с обжалованием актов налоговых органов ненормативного характера, действий или бездействием их должностных лиц (п. 2 ст. 138 НК РФ).
Примеры иных ненормативных актов налоговых органов, действий/ бездействия налоговых органов которые могут быть обжалованы:
• отказ в возврате налога;
• решение о приостановлении операций по счетам;
• требование об уплате налога, пени или штрафа;
• решение о взыскании налога;
• отказ в предоставлении налогового вычета;
• и иные.
Жалоба - это обращение лица в налоговый орган, предметом которого является обжалование вступивших в силу актов налогового органа ненормативного характера, действий или бездействия его должностных лиц, если, по мнению этого лица, обжалуемые акты, действия или бездействие должностных лиц налогового органа нарушают его права (п.1 ст.138 НК РФ).
Жалоба подается в вышестоящий налоговый орган, но через налоговый орган, чьи документы, действия/бездействия обжалуются. То есть жалоба направляется в адрес налогового органа, вынесшего оспариваемый документ, совершившего оспариваемое действие или допустившего неправомерное бездействие, и именно он направит ее в вышестоящий налоговый орган.
При получении жалобы налоговый орган, акт ненормативного характера, действия или бездействие должностных лиц которого обжалуются, обязан принять меры по устранению нарушения прав лица, подавшего жалобу (п. 1.1 ст. 139 НК РФ).
Налоговые судебные споры
Огромное количество законодательных актов очень часто дублирует друг друга, а иногда и противоречит. Поэтому без квалифицированной юридической помощи налогоплательщикам очень сложно разобраться не только в трактовке тех или иных норм, но даже и определить сферу их применения в судебном порядке. Здесь обязательно потребуется помощь специалистов, которые на практике знакомы со всеми тонкостями налогообложения и правоприменительной практики.
Еще одна трудность заключается в ограниченном наборе механизмов предпринимателей для защиты своих прав и интересов в досудебном порядке. Зато фискальные органы, с другой стороны, имеют все необходимые рычаги для давления на плательщика (вплоть до заморозки счетов), поэтому предпринимателям очень сложно выполнять все предъявляемые требования, не ожидая решения в судах.
Действующее российское законодательство предусмотрело два варианта урегулирования споров этой категории: досудебный и судебный. Каждый из них имеет свои особенности и специфику. Первый предусматривает возможность налогоплательщика, в случае несогласия с решением фискального органа, обжаловать его в вышестоящих органах. При этом последний не имеет права ухудшить положение заявителя. Такой порядок обладает рядом преимуществ перед судебным – например, не нужно платить государственную пошлину, можно приостановить исполнение решения о привлечении к ответственности, а в случае отрицательных результатов плательщик может учесть позицию налоговой и лучше подготовиться к суду.
Однако данный способ не лишен и недостатков (их даже больше):
• затягивание сроков разрешения споров на 1-2 месяца;
• фискальные органы редко сохраняют объективность при рассмотрении заявлений;
• приостановление описанного выше решения – это право фискального органа, условия которого законодательством не оговорены;
• сроки, отведенные для подачи жалобы, составляют 10 дней, что очень мало для качественной подготовки и формулировки требований;
• на практике процедуру очень сложно реализовать без грамотной юридической помощи.
Применяется обязательный досудебный порядок обжалования любых ненормативных актов налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц (п. 2 ст. 138 Налогового кодекса РФ, п. 3 ст. 3 Федерального закона "О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации" N 153-ФЗ). Из указанного порядка обжалования установлено два исключения. Во-первых, ненормативные акты, принятые по итогам рассмотрения жалоб, в том числе апелляционных, могут быть обжалованы как в вышестоящем органе, так и в суде (абз. 3 п. 2 ст. 138 Налогового кодекса РФ). А во-вторых, ненормативные акты Федеральной налоговой службы России и действия (бездействие) ее должностных лиц могут быть обжалованы только в суде (абз. 4 п. 2 ст. 138 НК РФ).
Следует отметить, что в соответствии с абз. 2 п. 2 ст. 138 Налогового кодекса Российской Федерации досудебный порядок считается соблюденным налогоплательщиком и в том случае, если указанное лицо обращается в суд, оспаривая ненормативный акт (действия или бездействие должностных лиц), в отношении которого не было принято решение по жалобе (апелляционной жалобе) в установленный срок.
Арбитражные налоговые споры начинаются только после подачи искового заявления, оформленного в соответствии с действующими требованиями. К заявлению обязательно прикладывается перечень документации, которые являются подтверждением законности и обоснованности требований. Все эти нюансы в сочетании со сложностью толкования законодательства и взаимосвязью со смежными правовыми сферами (финансовой, таможенной, административной) требуют от налогоплательщиков, вступивших в споры, очень квалифицированного подхода.
Досудебные налоговые споры
Досудебные налоговые споры приобрели большую актуальность когда досудебное обжалование в вышестоящий налоговый орган стало обязательным условием дальнейшего судебного обжалования. Данный досудебный порядок налоговых споров был введен Федеральным Законом N 137-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового Кодекса».
Так, в рамках порядка досудебного урегулирования налогового спора, согласно п.5 ст.101.2 Налогового Кодекса Российской Федерации налогоплательщик вправе обжаловать решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в судебном порядке только после обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе. В случае обжалования такого решения в судебном порядке срок для обращения в суд исчисляется со дня, когда лицу, в отношении которого вынесено это решение, стало известно о вступлении его в силу.
Досудебное урегулирование налоговых споров, таким образом, стало актуальным, до введения данного порядка досудебного урегулирования налоговых споров налогоплательщики редко пользовались обжалованием в вышестоящий налоговый орган, так как смысл такого обжалования непонятен – вышестоящий налоговый орган в рамках принятой фискальной политики не отменяет решений нижестоящего.
Досудебное урегулирование налоговых споров, как правило, не приносит положительного результата в виде отмены решения нижестоящего налогового органа, однако имеет ряд особенностей, в связи с которыми его совершенно необходимо провести правильно:
• досудебное урегулирование налогового спора обязательно в соответствии с законодательством, если сопряжено с решением налогового органа о привлечении к ответственности, либо отказе в привлечении к ответственности;
• в рамках досудебного налогового спора совершенно необходимо представить правильную правовую позицию и все доказательства правоты налогоплательщика. Если этого не сделать, то суд в дальнейшем может указать, что налоговый орган правомерно принял решение на основе имеющихся материалов, иные же материалы налоговому органу представлены не были. То есть правильное досудебное урегулирование налогового спора создает плацдарм для дальнейшего оспаривания решения налогового органа в суде.
Согласно п.3 ст.140 Налогового Кодекса Российской Федерации налоговый орган рассматривает жалобу в течение 1 (одного) месяца. Это срок может быть продлен не более чем на 15 (пятнадцать) дней для получения информации у нижестоящего налогового органа.
Документы от вас для досудебного урегулирования налогового спора:
- свидетельство ОГРН;
- учредительные документы;
- первичные материалы дела (акты проверок, решения налоговых органов, договоры, приложения, акты, платежные поручения, счета-фактуры и пр.
Результатом услуг по досудебному урегулированию налоговых споров является:
- подготовленная позиция, плацдарм для перехода в стадию судебного налогового спора;
- решение вышестоящего налогового органа.
Арбитражные налоговые споры
По сути, все неразрешенные в апелляционном порядке налоговые споры рассматриваются в арбитражном суде. Термин “налоговый арбитраж” является обиходным, однако, применяется субъектами отношений в сфере налогового законодательства повсеместно. Налоговый арбитраж – это сопровождение налоговых споров в арбитражном суде, представление интересов налогоплательщика во взаимоотношениях с налоговым органом в рамках судебного арбитражного процесса.
Практически все судебные дела в сфере налогового законодательства касаются налогового учета, отражения в нем хозяйственных операций налогоплательщиками и налогообложения федеральными и местными налогами, сборами и взносами во внебюджетные фонды. При этом, плательщики сборов во внебюджетные фонды лишены необходимости привлекать в качестве ответчика в арбитражном суде соответствующий фонд, т.к. администратором внебюджетных фондов признается Федеральная налоговая служба. Что касается налоговых дел, то они включают в себя споры о применении налоговых вычетов по НДС, возмещении НДС, в том числе экспортного, применении к нему ставки 0%, об уменьшении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, о начислении НДФЛ и другие споры. Небольшую часть налоговых споров в арбитражном суде составляют споры о признании недействительными решений налогового органа об отказе в совершении регистрационных действий, но в данном случае нормативное регулирование дает более четкие понятия, в связи с чем, судебные акты являются в достаточной степени прогнозируемыми.
При рассмотрении в арбитражном суде вышеуказанные споры на практике принято обобщенно называть “налоговый арбитраж” или “арбитражные налоговые споры“.
Действующее российское законодательство в области налогового судопроизводства, в связи со своим несовершенством, основано на прецеденте (как бы противоречиво для романо-германской правовой системы это не звучало). Имеется ввиду недостаточное урегулирование взаимоотношений между налоговыми органами и налогоплательщиками на законодательном уровне, ввиду чего правоприменительная практика в течении последних 10 (даже более) лет исходит из приоритета арбитражной практики по налоговым спорам, нежели закона. Арбитражные суды всех уровней, как и сами налоговые органы, при принятии решений и постановлений руководствуются в большей степени имеющимися прецедентами в виде судебных актов Высшего Арбитражного Суда и Федеральных арбитражных судов, которые, таким образом, составляют основу нормативно-правового регулирования в спорной области налогового законодательства.
Ранее, арбитражные суды в большинстве дел принимали сторону налогового органа. В последние годы правоприменительная практика рассмотрения арбитражным судом налоговых споров изменилась. В результате было издано несколько определений и постановлений Высшего Арбитражного Суда, которыми окончательно были закреплены права налогоплательщика. Во многих вопросах Высший Арбитражный Суд встал на сторону налогоплательщика. В частности, о судебной практике рассмотрения арбитражным судом споров о необоснованной налоговой выгоде я писал ранее. Также суды не согласились с введенными налоговым органом, вне нормативного регулирования, такими оценочными квалифицирующими понятиями как “фирмы-однодневки”, “фиктивные фирмы”, “отсутствующий руководитель”, “массовые адреса и руководители”, “подписание документов подставными лицами” и введены такие понятия как “необоснованная налоговая выгода”, “должная осмотрительность налогоплательщика”, “недобросовестный контрагент” и др.
Необходимо отметить, что статьей 9 Арбитражного процессуального кодекса закреплен один из основополагающих принципов судебного арбитражного процесса – принцип состязательности. При этом, специальными нормами в налоговых спорах этот принцип ограничен в пользу налогоплательщика, а именно, на налоговый орган в любом случае возложена обязанность доказывать правомерность (законность) принятого решения, вне зависимости от того, ответчиком или заявителем выступает налоговый орган. Однако, арбитражная практика разрешения налоговых споров показывает, что налогоплательщику необходимо применить не мало усилий для отмены незаконно принятого налоговым органом решения.
Относительно сроков при рассмотрении арбитражными судами налоговых споров. Налоговым кодексом закреплена обязанность налогоплательщика соблюсти досудебный претензионный порядок обжалования решения налогового органа в виде подачи апелляционной жалобы в вышестоящий налоговый орган. Как известно, срок обжалования в арбитражном суде действий (бездействия), решений налогового органа составляет 3 месяца. Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда (N 8815/07) регламентировано, что трехмесячный срок обжалования решения налогового органа отсчитывается не с момента принятия оспариваемого решения, а с момента, когда налогоплательщик узнал об утверждении данного решения вышестоящим налоговым органом (если состоялось апелляционное обжалование спорного решения). При этом, налоговые споры, согласно действующему в арбитражном суде регламенту, рассматриваются первоочередно по сравнению с другими арбитражными делами, ввиду своей особой публичной значимости.
Разрешение налоговых споров
Согласно ст. 9 НК РФ, в налоговых взаимоотношениях участвуют:
• налогоплательщики — предприятия и граждане;
• налоговые агенты — организации и граждане, признаваемые таковыми в соответствии с законодательными требованиями;
• налоговые органы;
• таможенные органы.
Соответственно, указанные субъекты и будут являться сторонами налоговых конфликтов. При этом, исходя из особенностей налоговых правоотношений, как они определяются нормами действующего законодательства, спорные ситуации в области налогообложения могут возникать только между частными лицами (налогоплательщиками) с одной стороны и публичными субъектами (налоговыми и таможенными службами) с другой стороны.
Предметом налоговых конфликтов и разбирательств можно назвать всякие несогласия по вопросам применения норм фискального законодательства, осуществления прав и исполнения обязательств в указанной области.
В зависимости от различных критериев можно выделить следующие виды налоговых конфликтов:
1. Исходя из предмета:
• дискуссии правового характера;
• конфликты по процедурам;
• споры о фактах.
2. По инициатору разбирательства — споры, начатые:
• плательщиком налоговых сборов;
• налоговым органом;
• таможенным органом.
3. Исходя из механизма разрешения налогового спора:
• в досудебном порядке;
• в суде.
Зачастую один и тот же налоговый спор содержит в себе признаки нескольких видов конфликтов.
Основной нормативной документацией, используемой при решении налоговых разногласий, является Налоговый кодекс РФ.
Кроме этого документа широко применяются:
• Гражданский кодекс;
• Гражданский процессуальный кодекс;
• Кодекс об административных правонарушениях;
• Кодекс административного судопроизводства;
• иные законодательные акты.
При решении разногласий в области налогообложения также используется ряд ведомственных нормативных документов и обобщенная судебная практика. Среди них:
• Концепция развития досудебного урегулирования налоговых споров в системе налоговых органов РФ, утв. приказом ФНС России № ММВ-7-9/78@;
• постановление Пленума ВАС «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами ч. 1 НК РФ» № 57;
• Обзор практики рассмотрения судами дел, связанных с применением гл. 23 НК РФ, утв. Президиумом Верховного суда;
• постановление Пленума ВАС «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием НДС» № 33.
Предварительный претензионный механизм урегулирования несогласий является непременным для большинства гражданско-правовых споров в арбитражном процессе. Несоблюдение претензионного порядка влечет за собой возвращение исковых документов судом либо (в случае принятия заявления к производству) оставление его без рассмотрения.
Так, обязательный претензионный механизм предусмотрен для разрешения налоговых споров следующих видов:
1. По получению задолженности по налогам с физлиц (п. 1 ст. 48 НК РФ).
2. По взысканию налоговых санкций (п. 1 ст. 104 НК РФ).
3. Спорные вопросы по взысканию таможенных платежей (п. 3 ст. 150 закона «О таможенном регулировании в РФ» № 311-ФЗ).
4. Обжалование документов фискальных органов (п. 2 ст. 138 НК РФ).
5. Обжалование отказов в госрегистрации юрлиц и ИП (п. 1 ст. 25.2 закона «О государственной регистрации…» № 129-ФЗ).
Досудебный порядок разрешения налоговых споров представляет собой механизм передачи жалобы или претензии вышестоящему должностному лицу либо в вышестоящий госорган и рассмотрение этой претензии. При этом нормативные требования налогового законодательства четко разграничивают подведомственность направления жалобы. Так, претензия на работу налоговой службы подается в вышестоящую инстанцию, а жалоба на несоответствующее поведение должностного лица — вышестоящему должностному лицу. Длительность разбора таких жалоб в некоторых случаях прямо установлена законодательно.
К примеру:
1. На рассмотрение жалобы на решения налоговой службы дается 1 месяц.
2. Жалоба на отказ в госрегистрации юрлица или ИП должна быть разобрана в течение 15 дней.
Досудебная процедура разрешения налоговых споров возможна в следующих формах:
1. Возражения на акт проверки фискальной службой. В этом случае, в соответствии с нормами п. 6 ст. 100 и п. 5 ст. 101.4 НК РФ, проверяемый субъект или его представитель может на протяжении месяца с даты получения акта проверки направить письменные возражения на него в налоговую службу, приложив при наличии документацию в подтверждение своей позиции. Возражения можно представить как на весь документ целиком, так и на отдельные его положения. Кроме того, в 10-дневный срок после окончания периода, отведенного для проведения дополнительных проверочных мероприятий, можно предоставить письменные возражения и на их результаты (п. 6.1 ст. 101 НК РФ). Возражения подаются через канцелярию соответствующего налогового подразделения или по почте.
2. Обжаловать решения налоговой службы о привлечении к ответственности (п. 2 ст. 138 НК РФ) можно через апелляционную жалобу (по не вступившим в силу решениям) и жалобу (по вступившим в действие актам).
3. По нормам п. 2 ст. 138 НК РФ обжалуются действия (бездействия) и ненормативные акты налоговых органов. К ним, к примеру, относятся:
• отказ в возврате налогового перечисления;
• решение о блокировке счета;
• отказ в предоставлении налогового вычета и т. п.
Важнейший вопрос, который требует прояснения при судебном разрешении налоговых споров, подсудность. При этом следует иметь в виду, что вид налогового конфликта не имеет значения при определении суда, в который следует направлять исковое заявление.
Характеристики, по которым возможно определить подсудность налогового конфликта, следующие:
1. Если спор носит экономический характер или возник из предпринимательской деятельности, то рассмотрение его производится арбитражным судом. Следовательно, арбитражному суду подсудны фискальные споры, стороной которых является коммерческая компания, а также гражданин, являющийся индивидуальным предпринимателем, если разногласия связаны с коммерцией.
2. Если стороной разбирательства в области налогообложения является гражданин, то дело должно разбираться судом общей юрисдикции. Соответственно, иск к налоговой по первой инстанции подается в районный суд. При этом, в соответствии с п. 2 ст. 245 ГПК РФ, заявление может быть подано как по месту нахождения налоговой службы (ответчика), так и по месту жительства гражданина (истца). Выбирает в этом случае истец.
За подачу иска уплачивается госпошлина в размерах, установленных положениями подп. 7 п. 1 ст. 333.19 НК РФ:
• для граждан — 300 рублей;
• для предприятий — 2000 рублей.
Необходимо обратить внимание, что досудебный механизм обжалования по фискальным спорам является обязательным.
Таким образом, подытоживая вышесказанное, можно остановиться на нескольких ключевых моментах, связанных с процедурой разрешения конфликтов в сфере налогообложения.
А именно:
1. Законодательная база, применяемая при решении налоговых разногласий, достаточно обширна, поэтому ограничиваться нормативными рамками Налогового кодекса нецелесообразно.
2. Досудебный порядок разрешения налогового конфликта является не только обязательным, но и разумным, так как:
• не требует уплаты госпошлины;
• необременителен в оформлении (образцы жалоб есть на сайте ФНС);
• имеет сжатые сроки рассмотрения вопроса и исполнения решения по жалобе.
3. Судебное решение спора в некоторых случаях эффективнее, хотя и невозможно без досудебных процедур. При этом особое внимание стоит уделить правильному определению того судебного органа, который будет рассматривать дело.
Рассмотрение налоговых споров
В отношении спорных дел, вытекающих из налоговых правоотношений, могут применяться различные законы, согласно которым они и рассматриваются теми или иными судебными органами. Так, на основании правил относительно нового Кодекса административного судопроизводства (далее — КАС), закрепленных в главе 2, дела по оспариванию актов и действий налоговой службы и ее сотрудников, по общему правилу, рассматриваются судами общей юрисдикции различного уровня.
Однако если указанные споры по обжалованию действий и актов должностных лиц налоговых органов затрагивают предпринимательскую деятельность граждан (ИП) или организаций, то в силу ч. 1 ст. 197 Арбитражного процессуального кодекса (далее — АПК) их рассмотрение находится в ведении арбитражных судов. Согласно ст. 35 АПК обжалование по налоговым спорам в суд необходимо подавать по месту нахождения налогового органа, принимавшего незаконное, с точки зрения заявителя, решение или совершившего подобные действия.
Первой инстанцией по рассматриваемым делам в сфере предпринимательской деятельности на основании ч. 1 ст. 34 АПК являются арбитражные суды того субъекта федерации, где располагается орган, чьи действия или решения обжалуются.
Обращение за защитой нарушенных налоговыми органами прав предпринимателей и юридических лиц осуществляется в соответствии со следующими правилами:
• налоговые споры в судах подлежат рассмотрению после получения соответствующего заявления заинтересованного лица — ч. 2 ст. 197 АПК;
• правом подачи заявления обладают хозяйствующие субъекты, чьи права были нарушены, — ч. 1 ст. 198 АПК;
• срок подачи жалобы составляет 3 календарных месяца с момента нарушения прав (издания ненормативного акта, совершения незаконных действий) — ч. 4 ст. 198 АПК;
• жалоба должна отвечать требованиям ст. 199 АПК, в том числе содержать всю требуемую информацию и сведения.
Кроме того, на основании ч. 3 ст. 199 АПК заявитель вместе с заявлением может направить ходатайство о том, чтобы до момента рассмотрения дела по существу и принятия по нему решения суд приостановил действие акта налоговой инспекции, который обжалуется.
Частью 1 ст. 197 АПК установлено, что разрешение дел указанной категории осуществляется по тем же правилам, которые действуют и для искового производства в арбитражных судах.
Вместе с тем для налоговых споров (в том числе) существуют самостоятельные правила, определяемые ст. 200 АПК, а именно:
• рассмотрение в судах первой инстанции осуществляется одним судьей;
• срок рассмотрения заявления не должен превышать 3 месяцев со дня принятия канцелярией суда заявления заинтересованного лица;
• отсутствие в суде представителя налогового органа не является препятствием для рассмотрения дела по существу;
• бремя доказывания законности изданного акта или совершенных действий лежит на налоговом органе, действия или акт которого обжалуются.
По результатам рассмотрения налогового спора суд в силу ст. 201 АПК может признать акт или действие незаконным или отказать в удовлетворении заявления, если не установит оснований для признания действий или актов незаконными.
Споры с налоговыми органами
Налоговый кодекс РФ (НК РФ) наделил налоговые органы полномочиями по бесспорному взысканию с юридических лиц недоимки по налогам и пеням, начисленным на эти налоги. Однако реализовать эти полномочия можно только при условии соблюдения специального порядка взыскания, предусмотренного законом. Практика показывает, что сотрудники налоговых органов не совсем ясно представляют порядок бесспорного взыскания недоимки по налогам и пеням, в чем разница между решением о взыскании налога (ст.46 НК РФ) и решением о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (п.2 ст.101 НК РФ), какая установлена очередность для предъявления требования об уплате недоимки и вынесения решения о взыскании налога и т.д. Нарушения процедуры взыскания недоимки и пеней бывают порой столь существенными, что являются основанием для признания недействительными соответствующих актов налоговых органов.
Часто налоговые органы непосредственно после составления акта налоговой проверки выносят решение о взыскании недоимки по налогам (в соответствии с п.5 ст.75 НК РФ пени взыскиваются одновременно со взысканием сумм налога или после уплаты таких сумм в полном объеме).
Решение о взыскании налога может быть вынесено не позднее 60 дней после истечения срока исполнения требования об уплате налога (п.3 ст.46 НК РФ). Это означает, что вынесению решения о взыскании налога должно предшествовать предъявление налогоплательщику требования об уплате налога. В Налоговом кодексе РФ не установлены сроки исполнения требования. Однако такое требование должно быть предъявлено налогоплательщику не позднее трех месяцев после исполнения срока уплаты налога (ст.70 НК РФ). Если требование выносится на основании решения налогового органа по результатам налоговой проверки (п.4 ст.101 НК РФ), то оно должно быть предъявлено в течение десяти дней с даты вынесения соответствующего решения. Содержание требования должно соответствовать п.4 ст.69 НК РФ. Во всех случаях требование должно содержать подробные данные об основаниях взыскания налога, а также ссылку на положения закона о налогах, которые устанавливают обязанность по уплате налога.
Таким образом, недоимка по налогам, выявленная при проведении налоговой проверки, может быть взыскана в бесспорном порядке только при соблюдении процедуры, установленной законом. В первую очередь по результатам налоговой проверки должно быть вынесено соответствующее решение (п.3 ст.101 НК РФ). Затем на основании этого решения выносится требование об уплате налога и пени и только после этого - решение о взыскании налога и пени. Несоблюдение указанного порядка вынесения решения, а также нарушение установленных сроков и требований к содержанию требования об уплате налога могут быть основанием для признания решения о взыскании недоимки недействительным.
Если решение о взыскании налога вынесено без проведения налоговой проверки, то несоблюдение сроков, установленных в ст.70 НК РФ, и неполное содержание требования являются основанием для признания судом такого решения недействительным.
Однако если решение о взыскании налога было признано судом недействительным на том основании, что содержание требования не соответствует ст.69 НК РФ или отсутствует акт по результатам налоговой проверки, то вправе ли налоговый орган направить налогоплательщику новое требование, содержащее срок его исполнения более поздний, чем срок исполнения первоначального требования? Прямого ответа на этот вопрос Налоговый кодекс РФ не содержит, однако представляется, что налоговый орган в этом случае не вправе направлять новое требование об уплате налога. Если признать за налоговым органом право в подобном случае выносить новое требование, то нет оснований для запрета произвольного (т.е. без объяснений) отзыва старого требования и направления нового требования (с другими сроками исполнения) об уплате тех же сумм налогов и пеней. Более того, в соответствии с п.7 ст.3 НК РФ все неясности налогового законодательства толкуются в пользу налогоплательщика, а изложенная позиция не ущемляет прав соответствующего получателя налоговых платежей, так как за налоговым органом сохраняется право взыскать недоимку в судебном порядке.
Кроме того, возможность направления налогоплательщику уточненного требования в подобном случае исключена, так как уточненное требование направляется только в одном случае, когда обязанности налогоплательщика по уплате налогов изменились после направления требования об уплате налога (ст.71 НК РФ).
Рассмотрим также вопрос о признании недействительным решения налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения (п.2 ст.101 НК РФ). В соответствии со ст.104 НК РФ налоговый орган до обращения в суд с заявлением о взыскании санкции обязан предварительно предложить налогоплательщику добровольно уплатить сумму налоговой санкции. Под предложением добровольной уплаты санкции следует понимать требование об уплате налога, вынесенное на основании решения о привлечении налогоплательщика к ответственности. Согласно ст.115 НК РФ срок давности для исков о взыскании налоговых санкций составляет шесть месяцев со дня обнаружения соответствующего нарушения и составления акта. Поэтому признание решения о привлечении к ответственности недействительным, даже при наличии факта налогового правонарушения, дает налогоплательщику шанс избежать установленной налоговой ответственности в результате применения срока исковой давности.
Решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения - это строго формальный документ, в нем обязательно должны быть изложены обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства, доводы, приводимые налогоплательщиком в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей Налогового кодекса РФ, предусматривающих данные правонарушения и применяемые меры ответственности (п.3 ст.101 НК РФ). Несоблюдение указанных требований может служить основанием для признания судом такого решения недействительным. Более того, основанием для признания такого решения недействительным может быть также нарушение процедуры, установленной для вынесения решения о привлечении к ответственности.
Так, содержание п.п.5, 6 ст.100 НК РФ позволяет предположить, что такое решение должно быть вынесено в течение четырех недель с момента составления акта налоговой проверки. Однако данный вывод не является бесспорным. В качестве возражения можно привести то обстоятельство, что положения ст.101 НК РФ первой редакции, устанавливающие фиксированный срок для вынесения решения о привлечении к ответственности, были отменены. Это дало повод предполагать отсутствие временных ограничений для вынесения решения по акту. Такая позиция выпадает из общей логики Налогового кодекса РФ, так как для составления (направления) таких важных документов, как акт налоговой проверки, требование об уплате налогов, решение о взыскании налога, установлены фиксированные сроки. Кроме того, выражение "рассматривает акт налоговой проверки" (п.6 ст.100 НК РФ) означает завершенное действие, и результатом такого действия должно быть вынесение соответствующего решения.
Нарушением процедуры вынесения решения о привлечении к ответственности является несоблюдение сроков для составления акта налоговой проверки, а также несоответствие содержания акта соответствующим требованиям. Акт налоговой проверки должен быть составлен не позднее двух месяцев с момента составления справки о проведении налоговой проверки (п.1 ст.100 НК РФ). Такая справка в соответствии с последним абзацем ст.89 НК РФ должна быть составлена по окончании налоговой проверки.
Очень часто налоговые органы в актах налоговых проверок ограничиваются лишь констатацией факта нарушения закона без соответствующих пояснений. Подобное составление актов лишает налогоплательщика возможности оспаривать выводы налоговых органов и противоречит ст.100 НК РФ. В акте налоговой проверки должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки (п.2 ст.100 НК РФ).
В соответствии с п.5 ст.22 Арбитражного процессуального кодекса РФ (АПК РФ) федеральным законом могут быть отнесены любые категории дел к подведомственности арбитражных судов. В п.2 ст.138 НК РФ судебное обжалование организациями и предпринимателями нормативных актов налоговых органов относится к компетенции арбитражных судов. Подача искового заявления производится в соответствии с арбитражным процессуальным законодательством.
Указанная норма Налогового кодекса РФ носит отсылочный характер, и порядок ее применения нуждается в некотором разъяснении.
Нормативные акты налоговых органов условно можно разделить на две группы: акты федерального налогового органа и акты его подразделений по субъектам Российской Федерации.
Иски к государственным органам субъекта федерации предъявляются в арбитражный суд соответствующего субъекта федерации (п.3 ст.29 АПК РФ). Поэтому иски о признании недействительными нормативных актов налогового органа субъекта РФ должны предъявляться в соответствии с правилами подсудности, установленными п.3 ст.29 АПК РФ.
Указанные изменения в законодательстве являются очень важными, так как они призваны способствовать сокращению незаконных действий и решений налоговых органов на местах. В частности, до сих пор действует Письмо Госналогинспекции по г. Москве N 30-08/27466 "О порядке налогообложения операций, связанных с арендой имущества", в котором установлено, что несоблюдение требования о государственной регистрации сделки с недвижимостью влечет ее недействительность, и затраты, понесенные на основании подобного договора, не подлежат включению в себестоимость продукции (работ, услуг). Процессуальное законодательство не позволяло организациям обжаловать этот акт ни в арбитражном суде, ни в суде общей юрисдикции. В настоящее время иск о недействительности этого Письма Госналогинспекции по г. Москве может быть предъявлен в Арбитражный суд г. Москвы.
В АПК РФ не устанавливаются общие правила для предъявления исков к федеральным органам исполнительной власти. Ненормативные акты таких органов в соответствии со ст.ст.22, 25 АПК РФ могут быть признаны недействительными арбитражным судом по месту нахождения соответствующего государственного органа, т.е. Арбитражным судом г. Москвы. Означает ли это, что подобным образом можно признать недействительным нормативный акт федерального налогового органа? Предположение, что Московский арбитражный суд может признать недействительным нормативный акт Министерства РФ по налогам и сборам представляется несколько сомнительным. Однако именно такой вывод вытекает из п.2 ст.138 НК РФ и п.1 ст.25 АПК РФ. Подобный иск не может быть предъявлен в Высший Арбитражный Суд РФ (ВАС РФ), так как ВАС РФ рассматривает в качестве суда первой инстанции только те категории споров, которые перечислены в п.2 ст.24 АПК РФ. Следовательно, прежний порядок судебного обжалования нормативных актов федерального налогового органа сохраняется только для тех актов, которые изданы совместно с другими федеральными министерствами и ведомствами, т.е. иск в соответствии со ст.116 ГПК РСФСР должен быть предъявлен в Верховный суд РФ (см. Решение Верховного Суда РФ N ГКПИ 99-540). Тот факт, что в Верховный Суд (ВС РФ) обращается коммерческая организация, не является основанием для отказа в рассмотрении иска. Например, Определением ВС РФ N КАС 99-194 и Решением ВС РФ N ГКПИ 99-464 были признаны недействительными нормативные акты ЦБ РФ по заявлению коммерческих организаций.
Достаточно сложным представляется вопрос о распространении судебного порядка обжалования нормативных актов налоговых органов, установленного в п.2 ст.138 НК РФ, на нормативные акты государственных внебюджетных фондов и таможенных органов, которые в соответствии с п.2 ст.30 НК РФ могут издавать акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборами.
Налоговыми органами считаются только Министерство РФ по налогам и сборам и его подразделения (п.1 ст.30 НК РФ). Можно сделать вывод, что ст.138 НК РФ не позволяет обжаловать в арбитражном суде нормативные акты таможенных органов и органов внебюджетных фондов. Такой сугубо формальный подход, по нашему мнению, противоречит принципу равенства всех перед законом и судом (п.2 ст.19 Конституции РФ). Если, например, налоговым и таможенным органам предоставлено право издавать нормативные акты по вопросам уплаты налогов и сборов, то и порядок обжалования этих актов должен быть одинаковым независимо от ведомственной принадлежности органа, их издавшего. Таким образом, следует считать, что ст.138 НК РФ устанавливает порядок обжалования актов всех органов, имеющих право издавать акты по вопросам уплаты налогов и сборов.
К подведомственности арбитражных судов отнесена также и другая, принципиально новая категория споров - обжалование действий и бездействия должностных лиц налоговых органов организациями и предпринимателями (ст.138 НК РФ). Исковое заявление подается в суд в соответствии с арбитражным процессуальным законодательством. Арбитражный процессуальный кодекс РФ не содержит норм, позволяющих определить, кто выступает ответчиком в таком споре: соответствующий налоговый орган или само должностное лицо. Поэтому на первый взгляд не ясно, должны ли применяться положения ст.138 НК РФ об обжаловании в арбитражный суд действий и бездействия должностных лиц налоговых органов до внесения соответствующих изменений в АПК РФ. Однако в соответствии с п.21 Постановления Пленума Верховного Суда РФ N 41 и Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ N 9 эта категория дел подлежит рассмотрению арбитражными судами на общих основаниях в соответствии с АПК РФ. Следовательно, арбитражные суды обязаны принимать к рассмотрению соответствующие исковые заявления.
Такие иски должны предъявляться, по нашему мнению, по месту нахождения соответствующего налогового органа. Кто в таком случае является ответчиком? Арбитражное процессуальное законодательство прямого ответа на этот вопрос не содержит. Граждане, не являющиеся предпринимателями, обжалуют действия должностных лиц государственных органов в суды общей юрисдикции на основании Закона РФ N 4866-1 "Об обжаловании в суд действий и решений, нарушающих права и свободы граждан". По смыслу ст.ст.7 и 9 этого Закона ответчиками по этим искам выступают соответствующие должностные лица. Следовательно, можно предположить, что ответчиками по искам об обжаловании в арбитражный суд действий и бездействия должностных лиц налоговых органов должны выступать соответствующие должностные лица. В любом случае предъявление иска не к тому лицу не является основанием для отказа в принятии искового заявления. В этом случае арбитражный суд должен в соответствии со ст.36 АПК РФ с согласия истца произвести замену первоначального ответчика надлежащим ответчиком (налоговым органом или должностным лицом). Если истец не согласен на замену ответчика другим лицом, суд может с согласия истца привлечь это лицо в качестве второго ответчика.
Налоговый кодекс РФ не содержит определения понятия "должностное лицо". Вместе с тем Закон РФ "Об обжаловании в суд действий и решений, нарушающих права и свободы граждан" разделяет понятия "должностное лицо" и "государственный служащий". Общий анализ норм НК РФ позволяет сделать вывод, что под термином "должностное лицо" понимаются как руководящие лица, так и другие государственные служащие налоговых органов. Так, в частности, в ст.88 НК РФ указано, что камеральная проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа. Следовательно, предприниматели и организации вправе обжаловать в арбитражный суд действия (бездействие) всех служащих налоговых органов, в том числе действия налогового инспектора.
Статью подготовила начальник отдела по формированию налоговой отчетности Железнова Яна Константиновна. 
