Статью подготовил ведущий корпоративный юрист Шаталов Станислав Карлович. Связаться с автором
Сегодня мы поговорим про обязательства предприятия дадим определение, разберем виды, признаки, причины и все что ними связано. Я постарался раскрыть тему полностью, поэтому статья получилась большая. Для удобства навигации по статье я разбил её на темы:
Обязательствам предприятия, которые должны быть выплачены в предстоящем отчетном периоде.
Все финансовые обязательства фирма обязана оплачивать в оговоренные договором сроки. Если должник не исполняет условия договора, то кредитор должен добиваться их соблюдения через суд.
В случаях, когда предприятие отказывается от взятых обязательств, или же исполняет их ненадлежащим образом, они будут обязаны возместить все убытки пострадавшей стороне.
Бухучетом учитываются только обязательства, которые относятся к имущественным и оборотным ресурсам предприятия. К такому виду обязательств могут относиться хозяйствующие субъекты, основанные на общих правилах бухгалтерского учета.
Все имущество, принадлежащее компании, а также оборотные ресурсы называются активами. А совокупность всех финансовых обязательств относится к пассивам.
Любые имеющиеся у предприятия средства возникают благодаря пассивам — заемным средствам, обязательства которых подразделяются на два типа:
• краткосрочные — длительность их составляет менее года;
• долгосрочные — подлежат уплате в сроки, превышающие один год.
Также нужно выделить и неотложные обязательства, которые подлежат погашению в течение месяца.
Остаток между разницей всех активов и пассивов компании составляет финансовый капитал предприятия. Это соотношение предопределяет, остаток капитала у владельца, в случае продажи всего имущества для выплаты обязательств. Организации стремятся сохранять сбалансированное соотношение между доходами и всеми финансовыми обязательствами. Данные показатели отражаются в квартальных и других обязательных отчетах.
Есть две категории обязательств:
• внешние;
• внутренние.
Среди внешних, в первую очередь выделяют долги перед фискальной системой: штрафы, налоги, пени, которые необходимо выплатить ФОМС, ПФ, фонду занятости и другим видам фондов. Погашение долгов, связанных с этими обязательствами обязано осуществляться в указанные сроки. За соблюдением этого следит непосредственно государство и закон, и выплачивать долги по этому виду обязательств в полном объеме — одна из главных обязанностей предприятия.
Далее, к внешним можно отнести долги по финансово-кредитной системе. Они появляются перед теми организациями, у которых компания брала финансовый займ, в виде валюты или ценных бумаг.
К этой категории также относят и долги за энергетическое обеспечение предприятия. Они возникают при заключении договора с другими фирмами или ИП в рамках договора о предоставлении услуг.
Внутренние обязательства — необходимость оплачивать расходы внутри компании. Сюда можно отнести: премию и оплату труда сотрудников, дивиденды и прочие мероприятия в рамках деятельности фирмы.
Задавайте вопросы нашему консультанту, он ждет вас внизу экрана и всегда онлайн специально для Вас. Не стесняемся, мы работаем совершенно бесплатно!!!
Также оказываем консультации по телефону: 8 (800) 600-76-83, звонок по России бесплатный!
• заключении договора;
• в рамках законодательства;
• на основании деятельности предприятия, которая тем или иным способом нанесла вред второй стороне.
Когда поставщик передает покупателю приобретенный товар, он также берет на себя обязательство по соответствию предъявляемого товара. У покупателя, в свою очередь, появляются обязательства приобрести товар по указанной поставщиком стоимости. Такой вид взаимоотношений возникает на основании оформления договора поставки.
Если предприятие заключает сделку, то обязательства возникают не на основании личной договоренности или составления договора, а в рамках налогового закона. Законодательством предусмотрены налоги и сборы, а также виды деятельности и объекты, подлежащие налогообложению. Сумма налога, которую предприятие обязано оплатить налоговому фонду, рассчитывается организацией самостоятельно.
Чтобы минимизировать риски кредиторов, существует ряд юридических мер, направленных на стимулирование выполнения предприятием своих обязательств.
Обязательства могут быть погашены не только исключительно оплатой финансовых долгов, но и заменой одного вида обязательства на другое, превращения обязательства в капитал, или же снятием требований со стороны кредитора.
Ответственность по обязательствам предприятия
Базовые принципы работы ООО отражены в ст. 87 ГК РФ. В частности, там говорится о том, что участники общества отвечают по его долгам только в пределах стоимости своих долей в уставном капитале. Аналогичное положение содержится и в статье 2 закона № 14-ФЗ «Об ООО».
Таким образом, ответственность ООО по своим обязательствам обеспечивается, в первую очередь, имуществом самой организации. Надо заметить, что такой подход при буквальном применении служил и служит причиной многих злоупотреблений.
Недобросовестные владельцы выводят активы из компаний, переписывают их на подставных лиц и т.п. Поэтому права кредиторов часто нарушаются, особенно, если учесть, что минимальный размер уставного капитала ООО чисто символический — всего 10 тысяч рублей.
Для борьбы с подобными действиями в законодательство был внесен ряд корректировок, что привело к изменению правоприменительной практики.
Как это отразилось на собственниках компаний — рассмотрим далее.
Именно банкротство часто используется для уклонения от погашения долгов перед кредиторами. На самом же деле, сегодня, в условиях пристального внимания государства, незаметно списать задолженность организации таким образом не получится.
Ответственность участников общества по его долгам при банкротстве предусмотрена п. 3 ст. 3 закона № 14-ФЗ.
Сам порядок взыскания долгов компании с ее владельцев подробно изложен в законе № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)». Ответственности контролирующих должностных лиц (КДЛ) посвящена глава III.2 этого документа.
Участник общества, имеющий долю более 50% в уставном капитале, признается КДЛ по умолчанию (п. 4 ст. 61.10 закона № 127-ФЗ).
Если будет доказана недобросовестность такого собственника, то он может быть привлечен к субсидиарной ответственности в размере, равном всей непогашенной задолженности (п. 11 ст. 61.11 закона № 127-ФЗ).
Кроме того, если ущерб, нанесенный кредиторам при банкротстве, превысил 2,25 млн рублей, то КДЛ могут быть повергнуты и уголовному преследованию в соответствии со ст. 195-197 УК РФ.
Уголовные санкции в данном случае тоже часто имеют финансовую форму, т.е. выражаются в виде штрафов. Наиболее существенные из них (до 500 тысяч рублей) УК РФ предусматривает за сокрытие имущества от кредиторов и преднамеренное банкротство.
Но здесь не следует забывать, что за подобные нарушения можно лишиться не только имущества, но и свободы лет так на шесть.
Иногда недобросовестные участники не проводят процедуру ликвидации или банкротства, а просто «бросают» свою организацию. В этом случае по истечении 12 месяцев регистрирующий орган может признать такую компанию недействующей и исключить из госреестра (ст. 21.1 закона № 129-ФЗ «О государственной регистрации…»).
И вот здесь самое интересное — даже в этом случае уклониться от исполнения обязательств перед кредиторами собственники не смогут. Если будет доказана их недобросовестность, то по долгам компании участники будут нести субсидиарную ответственность (п. 3.1 ст. 3 закона № 14-ФЗ).
Налоговики в последние годы пытались взыскивать задолженность предприятий с их собственников и других КДЛ, не дожидаясь ликвидации или процедуры банкротства. Чиновники при этом ссылались на общий порядок взыскания ущерба, предусмотренный гражданским и налоговым законодательством (ст. 1064 ГК РФ и ст. 45 НК РФ).
Эта позиция является весьма спорной. В частности, потому, что сам принцип субсидиарной ответственности предполагает, что кредитор должен сначала убедиться в полной невозможности взыскать средства с основного должника (ст. 399 ГК РФ).
Неудивительно, что подобная практика вызывала массу споров, которые в итоге дошли и до Конституционного Суда РФ. Принятое по этому вопросу постановление КС РФ № 39-П имеет неоднозначный характер.
С одной стороны, суд указал, что в общем случае взыскивать с КДЛ задолженность в субсидиарном порядке можно только после ликвидации компании или признания ее недействующей. КС РФ отметил, что из этого правила могут быть исключения, если работа организации является фиктивной, т.е. служит лишь прикрытием для противоправной деятельности КДЛ. Критерии «фиктивности» КС РФ не определил, поэтому здесь у налоговиков остается возможность для маневра.
Т.е. риск привлечения участников общества к субсидиарной ответственности вне рамок процедуры банкротства на сегодня полностью не исключен.
Перечисленные выше меры взыскания долгов компании с ее собственников применяются с учетом ряда ограничений.
В рамках процедуры банкротства или при признании организации недействующей должна быть доказана недобросовестность КДЛ.
Если же будет подтверждено, что КДЛ действовало разумно, в рамках обычаев делового оборота или что затраты были необходимы для предотвращения еще большего ущерба, то субсидиарная ответственность не применяется (п. 10 ст. 61.11 закона № 127-ФЗ).
Отдельно защищены законом права «миноритарных» собственников. Если участник не принимает непосредственного участия в управлении и владеет меньше чем 10% уставного капитала, получая обычный доход, связанный с этим владением, то он не признается КДЛ (п. 6 ст. 61.10 закона № 127-ФЗ).
Взыскать долги компании с участников вне рамок процедуры банкротства, с учетом описанной выше позиции КС РФ, также достаточно сложно. Для этого истец должен доказать фиктивность работы компании и направленность ее деятельности только на сокрытие денег и иного имущества от взыскания.
Итак, по факту ответственность участников является ограниченной, только если бизнес функционирует в «штатном» режиме. При возникновении серьезных проблем под угрозой может оказаться имущество не только организации, но и ее владельцев.
Финансовые обязательства предприятия
Финансовые обязательства являются частью финансовых отношений, связанных с движением денежных средств и основаны на передаче предприятиям финансовых ресурсов для осуществления финансово-хозяйственной деятельности. Они отражаются в пассиве баланса предприятий как долгосрочные и краткосрочные обязательства.
Выделяют внешние и внутренние финансовые обязательства.
Внешние финансовые обязательства у предприятий возникают:
- перед государством в лице бюджетов и внебюджетных фондов в форме выплаты налогов, сборов и других обязательных платежей;
- перед партнерами по хозяйственной деятельности в лице поставщиков, подрядчиков, банков, страховых компаний, в части выполнения финансовых аспектов заключенных договоров.
Внутренние финансовые обязательства у предприятий возникают:
- перед собственниками, в части выплаты им из чистой прибыли предпринимательского дохода или дивидендов за расчетный период;
- перед филиалами и дочерними фирмами, в части платежей, установленных условиями заключенных с ними соглашений или разовыми распоряжениями руководства;
- перед наемным персоналом, в части выплаты заработной платы в размерах и сроки, установленные условиями индивидуальных трудовых контрактов или коллективного трудового договора (соглашения).
Формами реализации финансовых обязательств являются:
- перечисление денежных средств с расчетного счета предприятия при наличии их на счете, а при отсутствии - в очередности, предусмотренной ГК;
- добровольная передача кредитору части имущества в счет погашения задолженности;
- безвозмездная отгрузка продукции или оказание услуг;
- реализация финансовых обязательств в соответствии с законом "О несостоятельности (банкротстве)" в случае финансовой несостоятельности предприятия.
Способность предприятия в полном объеме и в установленный срок отвечать по своим обязательствам называется платежеспособностью.
Имущество и обязательства предприятия
Объектами бухгалтерского учета являются имущество организаций, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности (п. 2 ст. 1 Закона о бухгалтерском учете).
Имущество предприятия — это основные средства, нематериальные активы, финансовые вложения, производственные запасы, готовая продукция, товары, прочие запасы, денежные средства и прочие финансовые активы. К финансовым обязательствам относятся кредиторская задолженность, кредиты банков, займы и резервы.
Хозяйственные операции — это отдельные хозяйственные действия, вызывающие изменения в объеме, составе, размещении и использовании средств, а также в составе и назначении источников этих средств.
При этом любая собственность предприятия (машины и оборудование, здания и запасы, банковские вклады и инвестиции в ценные бумаги) относится к активам, а пассивы представляют собой обязательства предприятия, состоящие из заемных и привлеченных средств, включая кредиторскую задолженность.
Имущество (активы) любой организации можно рассматривать с двух сторон. С одной стороны, состав имущества, из каких видов состоят средства, с другой — за счет каких источников это имущество приобреталось и формировалось. По участию в производственном процессе имущество предприятия можно разделить на внеоборотные и оборотные активы.
Внеоборотные активы многократно участвуют в процессе хозяйственной деятельности до тех пор, пока полностью не перенесут свою стоимость на производимую продукцию.
К внеоборотным активам относятся:
• основные средства — здания, машины, оборудование, транспортные средства, инструмент и др. Они действуют и используются в хозяйственной деятельности длительное время, не изменяя своего внешнего вида, изнашиваются постепенно. Это позволяет предприятию стоимость основных средств включать в себестоимость продукции, работ, услуг частями в течение нормативного срока их службы путем начисления амортизации (износа) по установленным нормам;
• нематериальные активы — объекты интеллектуальной собственности (патенты, свидетельства, а также иные имущественные права на результаты интеллектуальной и промышленной деятельности), имеющие стоимостную оценку, но не являющиеся вещественными ценностями. Нематериальные активы, как и основные средства, переносят свою первоначальную стоимость на затраты производства в течение нормативного срока их службы путем начисления амортизации по установленным нормам;
• незавершенное строительство — совокупность незаконченных и не введенных в действие объектов, строек: затраты на строительные работы и реконструкцию, проектно-изыскательские, геолого-разведочные и буровые работы; затраты на строительно-монтажные работы, а также на инструменты и инвентарь, предусмотренные сметами на капитальное строительство; прочие затраты по капитальным вложениям. Эти затраты на приобретение и строительство основных средств уже изъяты из оборотного капитала, но еще не превратились в основные средства, поэтому не могут подвергаться амортизации и учитываются на обособленных счетах бухгалтерского учета «Вложения во внеоборотные активы» и «Оборудование к установке»;
• доходные вложения в материальные ценности — вложения организации в часть имущества, здания, помещения, оборудование и другие ценности, имеющие материально-вещественную форму, предоставляемые организацией за плату во временное пользование (временное владение и пользование) в целях получения дохода (сдача в аренду, прокат, лизинг);
• долгосрочные финансовые вложения — вложение денежных средств в реализацию проектов, которые будут обеспечивать получение выгод в течение периода, превышающего один год: в долевое участие в уставном капитале других организаций; предоставление займов другим организациям под долговые обязательства; приобретение ценных бумаг (акций, облигаций и др.) на долговременной основе.
Оборотные активы — это совокупность денежных и материальных средств, обслуживающих операционную деятельность предприятия, однократно участвующих в производственном процессе и полностью переносящих свою стоимость на готовый продукт.
Оборотные средства в отличие от внеоборотных являются наиболее подвижной частью активов предприятия, которая легко преобразуется в денежные средства для финансирования хозяйственной деятельности. Поэтому предприятие заинтересовано в наиболее рациональном движении и использовании оборотных средств, так как в прямой зависимости от этого находится его финансовое положение.
К оборотным активам относятся:
• материальные оборотные средства — объекты, использование которых осуществляется в рамках одного воспроизводственного цикла либо в течение относительно короткого календарного периода времени (как правило, не более одного года). К материальным оборотным средствам относят: производственные запасы (сырье, основные и вспомогательные материалы, топливо, малоценные и быстроизнашивающиеся предметы, покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, тару, используемую для упаковки и транспортировки продукции (товаров), и т.п.) — они участвуют только в одном производственном цикле, изменяя свою форму, вид и полностью перенося свою стоимость на изготовленную продукцию; незавершенное производство — продукция (работы), не прошедшая всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом, а также изделия неукомплектованные, не прошедшие испытания и технической приемки; готовая продукция, товары и прочие запасы;
• денежные средства — сумма наличных денежных средств в кассе предприятия, свободные денежные средства, хранящиеся на расчетном, валютном и прочих счетах в банке, и прочие денежные средства предприятия;
• средства в расчетах — дебиторская задолженность за товары и услуги, продукцию по выданным авансам, по полученным векселям, суммы за подотчетными лицами и др.;
• краткосрочные финансовые вложения — краткосрочные (на срок не более одного года) финансовые вложения предприятия в доходные активы (акции, облигации и другие ценные бумаги) других предприятий, объединений и организаций, денежные средства на срочных депозитных счетах банков, процентные облигации государственных и местных займов и др., являющиеся наиболее легко реализуемыми активами.
Оборотные средства функционируют в процессе производства и в процессе обращения. Оборотный капитал (оборотные активы) предприятия, участвуя в процессе производства и реализации продукции, совершает непрерывный кругооборот, при этом средства переходят из сферы обращения в сферу производства и обратно, принимая последовательно форму фондов обращения (готовая продукция, товары отгруженные, денежные средства, дебиторская задолженность и средства в прочих расчетах) и оборотных производственных фондов (сырье, материалы, топливо, тара, МБП).
Непрерывное движение средств происходит в результате влияния хозяйственных операций, при которых финансовые ресурсы меняют свою форму и величину проходя полный оборот и последовательно переходя из одной формы (денежной, производственной и товарной) в другую.
Хозяйственные операции как объект бухгалтерского учета состоят из процессов: приобретения (заготовки) материалов, средств производства, рабочей силы; производства и реализации.
В процессе приобретения (снабжения) объектом бухгалтерского учета являются денежные средства, используемые на образование производственных запасов (материалов, оборудования, топлива и т.д.), на оплату расходов по доставке, погрузке и хранению приобретенных ресурсов, расчеты с поставщиками, транспортными и другими организациями.
Процесс производства является основной стадией кругооборота средств, при котором (путем воздействия рабочей силы и средств производства на сырье) создается готовый продукт. В процессе производства объектами бухгалтерского учета являются: израсходованные средства и предметы труда, амортизация, рабочая сила (необходимый труд в форме заработной платы), стоимость выполнения работ, готовой продукции и услуг.
Заключительной фазой кругооборота средств является процесс реализации, т.е. продажа готовых изделий, товаров, передача выполненных работ заказчикам. На этой стадии средства, созданные в процессе производства, вновь принимают денежную форму, что создает возможность возобновления кругооборота средств в новом качестве.
Для осуществления производственно-хозяйственной деятельности предприятие, функционирующее обособленно от других, должно располагать финансовыми ресурсами, из которых оплачивается приобретение активов.
Источники формирования активов (имущества) организации можно разделить на внутренние (собственный капитал) и внешние (заемный капитал). Соотношение собственных и заемных финансовых ресурсов определяет структуру финансов предприятия.
Собственный капитал характеризует общую стоимость средств предприятия, принадлежащих ему на праве собственности, и показывает сумму экономических обязательств предприятия перед участниками, учредителями, собственниками в связи с предоставлением ему ценностей как на этапе его образования, так и в результате реинвестирования заработанной прибыли в течение всего периода деятельности с момента учреждения.
Собственный капитал зависит от организационно-правовой формы предприятия и состоит из уставного, добавочного и резервного капитала, а также нераспределенной прибыли.
Источники собственных средств:
• уставный капитал — совокупность в денежном выражении вкладов учредителей (собственников) в имущество (стоимость основных средств, нематериальных активов, оборотных и денежных средств) при создании предприятия для обеспечения его деятельности в размерах, определенных учредительными документами. Уставный капитал является стартовым капиталом предприятия, необходимым для обеспечения его основной деятельности и получения в дальнейшем прибыли. Это один из основных показателей, характеризующих размеры и финансовое состояние предприятия;
• добавочный капитал — образуется за счет прироста стоимости внеоборотных активов: при переоценке основных фондов в сторону увеличения; при поступлении различных активов от юридических и физических лиц (не подлежащих возврату), а также за счет эмиссионного дохода;
• резервный капитал — создается за счет ежегодных отчислений от чистой прибыли, предназначен для покрытия убытков, а также для погашения облигаций общества и выкупа акций общества в случае отсутствия иных средств. Величина резервного капитала и размер обязательных отчислений в него определяются уставом или учредительными документами. Резервный капитал создается у хозяйствующих субъектов как гарантия повышения ответственности по их обязательствам;
• нераспределенная прибыль — чистая прибыль или ее часть, не распределенная в виде дивидендов между акционерами (учредителями), а направленная на накопление имущества предприятия или пополнение его оборотных средств в виде свободных денежных сумм, которые в любой момент могут быть использованы для нового оборота.
Заемный капитал представляет собой средства, привлекаемые предприятием со стороны для финансирования своей деятельности в виде кредитов, финансовой помощи, сумм, полученных под залог, а также других источников на конкретный срок, на определенных условиях под какие-либо гарантии.
Источники заемных средств:
• банковские кредиты — денежные средства, предоставляемые на определенный срок и определенные цели, на возвратной основе и с уплатой процентов за пользование кредитом предприятием, имеющим банковскую лицензию (банком);
• коммерческие и товарные кредиты — деньги и другие вещи, полученные от заимодавцев (кроме банков). К коммерческому и товарному кредиту применяются правила Гражданского кодекса РФ о займе, если иное не предусмотрено правилами договора, из которого возникло соответствующее обязательство, и они не противоречат существу такого обязательства (ст. 822-823 ГК РФ);
• другие формы привлечения заемных средств (размещение заемщиком заемных обязательств путем выдачи векселей, выпуска облигаций и др.).
Задолженность организации-заемщика заимодавцу по полученным займам и кредитам в бухгалтерском учете подразделяется на краткосрочную и долгосрочную. Краткосрочной задолженностью считается задолженность по полученным займам и кредитам, срок погашения которой, согласно условиям договора, не превышает 12 месяцев, долгосрочной — более 12 месяцев.
Краткосрочная и долгосрочная задолженность может быть срочной и просроченной. Срочной задолженностью считается задолженность по полученным займам и кредитам, срок погашения которой по условиям договора не наступил или продлен (пролонгирован) в установленном порядке, а просроченной — с истекшим, согласно условиям договора, сроком погашения.
Кредиторская задолженность:
• задолженность перед поставщиками и подрядчиками за поступившие и неоплаченные материальные ценности (выполненные работы и оказанные услуги);
• задолженность перед поставщиками и подрядчиками, которым предприятие выдало собственные (товарные) векселя;
• задолженность по авансам, полученным предприятием под предстоящую поставку товаров (выполнение работ, оказание услуг);
• задолженность перед работниками предприятия по оплате труда (начисленная, но не выплаченная заработная плата);
• задолженность по всем видам платежей в бюджет (не перечисленные на данный период суммы налогов, причитающихся в бюджет) и др.
Активы и обязательства предприятия
В бухгалтерской отчетности активы в зависимости от оборачиваемости делятся на оборотные и внеоборотные. Такое деление обусловлено их сутью, что подтверждает разная методология учета, описанная в ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» и 6/01 «Учет основных средств». Хотя в стандартах это не предусмотрено, но методологи БМЦ считают, что имущество может менять категорию как актив (оборотный или внеоборотный).
Предположим, организация использует в своем обычном производственном цикле руду или другое сырье. На складе хранятся запасы руды или другого сырья, которые производитель продукции планирует переработать через год и более после составления финансовой отчетности или за рамками обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев (долгосрочная руда). У предприятия отсутствуют планы и возможность реализовать долгосрочную руду в исходном состоянии без дополнительной переработки.
Главный вопрос состоит не в оценке данной руды, а в выборе места для указания о ней в финансовой отчетности. Эксперты БМЦ допускают отражение этой руды в составе как оборотных, так и внеоборотных активов. Ведь нормативные документы по бухгалтерскому учету в РФ не содержат запретов на представление в бухгалтерской (финансовой) отчетности запасов в составе внеоборотных активов. В подобных случаях как раз могут пригодиться международные стандарты финансовой отчетности. В одном из стандартов представлены критерии квалификации актива как оборотного.
Бухгалтер представляет актив в таком качестве, если (п. 66 МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности»):
- предполагается реализовать актив, или продать, или потребить его в рамках своего обычного операционного цикла;
- компания удерживает этот актив главным образом для целей торговли;
- предполагается реализовать стоимость этого актива в пределах 12 месяцев после окончания отчетного периода;
- этот актив представляет собой денежные средства или эквивалент денежных средств (в значении, определенном в МСФО (IAS) 7), кроме случаев, когда существуют ограничения на его обмен или использование для погашения обязательств, действующие в течение минимум 12 месяцев после окончания отчетного периода.
Согласно п. 68 МСФО (IAS) 1 к оборотным относятся активы (такие как запасы и торговая дебиторская задолженность), продажа, потребление или реализация которых осуществляется в пределах обычного операционного цикла, даже когда не предполагается, что их стоимость будет реализована в течение 12 месяцев после окончания отчетного периода. То есть запасы, используемые в рамках операционного цикла длительностью больше года, включаются в состав оборотных активов.
Все иные активы следует квалифицировать как внеоборотные. Согласно п. 67 МСФО (IAS) 1 термин «внеоборотные» используется для обозначения материальных, нематериальных и финансовых активов долгосрочного характера. Стандарт не запрещает использовать альтернативные обозначения при условии, что их смысл очевиден.
В национальном ПБУ 4/99 «Отчетность организации» нет такого разделения, хотя в самом балансе устаревшей формы приводится перечень того, что может являться внеоборотными, а что оборотными активами. Но вряд ли данные рекомендации имеют достаточную легитимность в рамках действующего законодательства.
На основании изложенного эксперты выделяют краткосрочную и долгосрочную руду. Первая согласно планам переработки будет переработана в течение года, вторая подлежит переработке через год и более после отчетного периода. Информация о таких запасах руды (сырья) раскрывается в разных разделах баланса: в составе оборотных и внеоборотных активов соответственно.
Для отделения краткосрочной руды от долгосрочной использованы субсчета (10-К и 10-Д), открытые к счету 10 «Материалы».
Какая разница между рудой и катализаторами, ядерным топливом?
Ведь последняя группа активов тоже может быть отражена в составе:
- МПЗ, стоимость которых списывается на расходы производства в момент отпуска в эксплуатацию;
- или объектов ОС, по которым амортизация начисляется линейным способом исходя из установленного срока использования.
Однако руда списывается как материальные запасы в процессе отпуска в эксплуатацию, а не как объекты ОС через равномерную амортизацию, что допустимо в отношении катализаторов и ядерного топлива. Тот факт, что руда может быть разделена на краткосрочную и долгосрочную, нужен для правильной классификации, но отнюдь не означает, что также должны быть различными способы списания этих видов руды.
Долгосрочная руда используется при производстве продукции и, следовательно, удовлетворяет критериям признания в качестве МПЗ, обозначенных в п. 2 ПБУ 5/01. И именно по правилам данного стандарта должна оцениваться и долгосрочная, и краткосрочная руда. Согласитесь, нетривиальное решение – учет вести по одному стандарту, а в отчетности отражать по-разному. Причем делается это не просто так, а в силу предписаний другого стандарта, правда, он взят из международного бухучета.
Здесь уместно сказать о том, что на сайте финансового ведомства выложен проект изменений действующего ПБУ 1/2008 «Учетная политика». В нем есть норма: если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа исходя из ПБУ1/2008 и иных положений по бухгалтерскому учету, а также МСФО.
Минфин предлагает обновить формулировки согласно действующему Закону о бухгалтерском учете и немного изменить алгоритм поиска решения в не урегулированных ПБУ ситуациях.
Бухгалтер руководствуется последовательно:
- международными стандартами финансовой отчетности;
- положениями федеральных и (или) отраслевых стандартов бухгалтерского учета по аналогичным и (или) связанным вопросам;
- рекомендациями в области бухгалтерского учета.
Как видим, приоритет отдан международному опыту представления финансовой информации. Ведь именно МСФО в большей степени преследуют цель дать объективную оценку активам и обязательствам компании, ее расходам и доходам. Национальные федеральные и отраслевые стандарты не столь независимы и преследуют также цель представления информации для государственных и контролирующих органов.
По данному вопросу эксперты БМЦ выпустили другую рекомендацию – РекомендациюР-84/2017-КпР. Это документ о переклассификации объектов ОС в активы для продажи. В документе ясно и четко обозначена проблема. Если организация приняла решение продать объект, в таком случае его балансовая стоимость будет возмещена в основном за счет продажи, а не посредством продолжающегося использования. Различие не только в том, что данный объект меняет позицию в финансовой отчетности, но и в уточнении его балансовой цены.
Поскольку нормативными документами по бухгалтерскому учету ОС не предусмотрен порядок переклассификации объектов ОС при изменении модели получения будущих экономических выгод, в силу п. 7 ПБУ 1/2008 для целей повышения достоверности финансовой отчетности указанные объекты должны быть квалифицированы в качестве активов, предназначенных для продажи. Отражению в отчетности таких активов посвящен отдельный МСФО (IFRS) 5 «Долгосрочные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность».
В рамках данного стандарта рассматриваются долгосрочные активы, предназначенные для продажи, информацию о которых следует представлять отдельно в отчете о финансовом положении организации. Суть рассматриваемого международного стандарта в том, чтобы из долгосрочных активов выделить особую группу, в которую включаются внеоборотные активы на продажу. Несмотря на название, группа таких активов находится в разделе оборотных (краткосрочных) активов баланса.
Переместить выбывающий в скором времени актив из одной группы в другую недостаточно, нужно его еще и оценить правильно. Оценка заключается в том, что выбирается наименьший из показателей: балансовая стоимость актива или его справедливая стоимость (некий аналог рыночной стоимости) за вычетом расходов на продажу. После того, как соответствующая оценка произведена, начисление амортизации на объект прекращается, так как он уже не используется в деятельности.
Критерии квалификации актива на продажу (условия, которые должны выполняться одновременно) следующие:
- имущество готово к немедленной продаже, то есть все мероприятия предпродажной подготовки (в том числе ремонт) закончены;
- вероятность продажи (выбытия) объекта высока.
Возникает вопрос, как оценить соответствие последнему из по-именованных критериев.
Для признания продажи в высшей степени вероятной нужно, чтобы:
- руководством был принят план продажи;
- осуществлялась активная программа поиска покупателя и выполнения плана;
- продажа актива планировалась по разумной цене;
- совершение сделки ожидалось в течение 12 месяцев.
Какое же имущество промышленных предприятий может быть признано внеоборотными активами, предназначенными для продажи? На наш взгляд, это оборудование, производственные линии, которые устаревают и прекращают использоваться в деятельности по причине модернизации производства. Указанное имущество – не товары первой необходимости, и продажа может затянуться.
Тем не менее это не мешает квалифицировать актив в качестве предназначенного для продажи, если причиной задержки являются события или обстоятельства, не контролируемые предприятием, и существуют достаточные подтверждения того, что предприятие будет продолжать выполнять план по продаже актива. Причем операции продажи включают не только реализацию долгосрочных активов, но и обмен их на другие долгосрочные активы, которые будут приносить компании экономические выгоды.
Если читатель проверит сальдо прочих доходов и расходов, то увидит, что оно нулевое, что говорит об отсутствии прибыли от данной хозяйственной операции. Это объясняется тем, что имущество было уценено до рыночной стоимости, по которой и продано – то есть компания не получила ни прибыли, ни убытков.
Если бы балансовая стоимость оборудования после того, как оно подготовлено к продаже, была меньше справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу, актив достаточно было бы просто перевести из состава ОС в отдельную группу внеоборотных активов, предназначенных для продажи. При этом в дальнейшем до момента продажи амортизация оборудования в учете не начисляется и в отчетности не показывается.
Как может заметить читатель, все вышесказанное касалось активов, переводимых из внеоборотных в оборотные и наоборот. Однако нужно помнить и об обязательствах, срок исполнения которых также может приходиться на разные периоды. В бухгалтерском балансе, форма которого утверждена Приказом Минфина № 66н, долгосрочные и краткосрочные обязательства выделены в особые разделы по аналогии с тем, как в другой части выделены внеоборотные и оборотные активы.
Более подробные рекомендации по выделению рассматриваемых «пассивных» финансовых показателей даны в МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности».
Бухгалтер квалифицирует обязательство как краткосрочное, когда:
- он предполагает урегулировать это обязательство в рамках своего обычного операционного цикла;
- он удерживает это обязательство преимущественно для целей торговли;
- это обязательство подлежит урегулированию в течение 12 месяцев после окончания отчетного периода;
- или у него нет безусловного права отсрочить урегулирование обязательства по меньшей мере на 12 месяцев после окончания отчетного периода.
Все иные обязательства должны быть представлены в отчетности как долгосрочные.
Некоторые краткосрочные обязательства, такие как торговая кредиторская задолженность и некоторые начисления по затратам на персонал и прочим операционным затратам, составляют часть оборотного капитала, используемого в рамках обычного операционного цикла организации. Организация квалифицирует эти операционные статьи как краткосрочные обязательства, даже если они подлежат погашению по прошествии более 12 месяцев после окончания отчетного периода.
Для целей квалификации активов и обязательств организации применяется один и тот же обычный операционный цикл. В случаях, когда обычный операционный цикл организации не поддается четкой идентификации, принимается допущение, что его продолжительность составляет 12 месяцев.
Финансовые обязательства, обеспечивающие долгосрочное финансирование (то есть не составляющие часть оборотного капитала, используемого в рамках обычного операционного цикла организации) и не подлежащие погашению в пределах 12 месяцев после окончания отчетного периода, представляют собой долгосрочные обязательства. Рассмотрим следующую ситуацию. Организация привлекла долгосрочный кредит, его небольшая часть подлежит погашению в течение ближайшего операционного цикла. Нужно ли ее выделять в учете и отчетности как краткосрочное обязательство? Обратимся к п. 71МСФО (IAS) 1: в нем банковские овердрафты, а также краткосрочная часть долгосрочных финансовых обязательств определены как краткосрочные обязательства, не предполагающие погашение в рамках обычного операционного цикла. Это финансовые обязательства, обеспечивающие долгосрочное финансирование.
Как видим, в международном стандарте нет четкого ответа на поставленный выше вопрос. Однако мы придерживаемся мнения, что между активами и обязательствами есть определенная экономическая взаимосвязь. Как правило, внеоборотные активы приобретаются за счет долгосрочного заемного финансирования, в то время как оборотные активы финансируются за счет текущей задолженности, подлежащей погашению в течение операционного цикла. Если с этим согласиться, то краткосрочная часть долгосрочных финансовых обязательств остается все же в составе таких обязательств, а в примечаниях к отчетности для составления бюджета на текущий год целесообразно выделить краткосрочный долг длительного займа.
И еще – если по займам, квалифицированным как краткосрочные обязательства, когда в период между датой окончания отчетного периода и датой одобрения финансовой отчетности к выпуску происходят указанные ниже события, эти события подлежат раскрытию как некорректирующие:
- рефинансирование на долгосрочной основе;
- исправление нарушения условий долгосрочного кредитного соглашения;
- предоставление кредитором льготного периода для исправления нарушения условий долгосрочного кредитного соглашения, который заканчивается не ранее чем через 12 месяцев после окончания отчетного периода.
Информация подлежит представлению либо в отчете о финансовом положении, либо в примечаниях. Таким образом, можно утверждать, что для перевода задолженности из долгосрочной в краткосрочную и наоборот нужны очень веские основания. В противном случае необходимо исходить из первоначальной квалификации обязательств.
Капитал и обязательства предприятия
В МСФО нет отдельного стандарта, посвященного вопросам признания и отражения в отчетности капитала компании и его элементов. Рекомендации по классификации элементов капитала, их оценке, представлению в финансовой отчетности приводятся в нескольких стандартах.
В структуре капитала выделяют следующие элементы:
• уставный капитал;
• эмиссионный доход;
• резервный капитал;
• резерв переоценки основных средств и нематериальных активов;
• финансовый результат от изменения справедливой стоимости активов, имеющихся в наличии для продажи;
• нераспределенная прибыль;
• доля меньшинства.
Такой подход дает возможность пользователям отчетности составить представление о существующих правовых ограничениях при распределении капитала компании, а также о правах различных акционеров. Например, законодательством либо учредительными документами компании может быть предусмотрена необходимость создания резервов для защиты интересов кредиторов. В России создание резервного фонда в компании предусмотрено Законом «Об акционерных обществах»1. Средства из него могут быть направлены только на покрытие убытков компании, использованы для погашения собственных облигаций или выкупа акций. Вопрос о соотношении капитала и обязательств является, вероятно, одним из наиболее сложных в практике применения МСФО. Чтобы определить, с чем мы имеем дело – капиталом или обязательствами, необходимо проанализировать множество экономических и правовых факторов. Остановимся подробнее на наиболее сложных вопросах, связанных с признанием капитала.
Общий для международных стандартов финансовой отчетности принцип – приоритет содержания хозяйственной операции или финансового инструмента1 над юридической формой – должен соблюдаться и в отношении капитала компании (МСФО (IAS) 32). Проблема заключается в том, что для одного и того же финансового инструмента могут выполняться условия, применимые как к элементам капитала (право голоса и право на получение дивидендов), так и к обязательствам (право требовать выкупа принадлежащих держателям инструментов).
На практике подобные ситуации встречаются довольно часто. Как в этом случае следует отразить финансовый инструмент в отчетности по МСФО, – как капитал или обязательство? Чтобы ответить на этот вопрос, нужно проверить, выполняются ли критерии признания капитала, описанные в МСФО, а также учесть требования российского законодательства.
В ПКИ (IFRIC) 2 сформулированы два основных критерия, соответствие любому из которых позволяет квалифицировать финансовые инструменты в качестве капитала:
• финансовый инструмент может быть погашен только по решению эмитента;
• в отношении финансового инструмента действуют законодательные ограничения, позволяющие эмитенту отказать в его погашении.
Однако если владелец финансового инструмента может потребовать его погашения от компании, то этот инструмент следует признать финансовым обязательством. Например, обязательством будут привилегированные акции, обязательные к погашению эмитентом по фиксированной цене либо дающие держателю право потребовать их выкупа. При этом возможные ограничения (валютные, налоговые и пр.) не освобождают организацию от обязательства. Тот факт, что держатель финансового инструмента может не воспользоваться своим правом, не имеет значения. Не все финансовые инструменты можно однозначно признать либо капиталом, либо обязательствами. Сложные финансовые инструменты могут содержать компоненты и капитала, и обязательства. В этом случае та часть финансового инструмента, которая не подлежит погашению, будет признана капиталом, а обязательные выплаты, на которые имеет право владелец финансового инструмента, – обязательствами компании. Капитал и обязательства по одному и тому же финансовому инструменту будут отражаться в отчетности отдельно: обязательства – по справедливой стоимости (если обязательство будет погашено спустя длительное время, то выплаты по нему необходимо дисконтировать), а капитал – в качестве остаточной величины.
Так, один из распространенных сложных финансовых инструментов, содержащий элементы капитала и обязательства, – конвертируемые облигации.
Их оценка производится в два этапа:
1. Расчет стоимости финансового обязательства.
2. Выделение стоимости долевого компонента (опциона на покупку, дающего держателю право в течение определенного времени конвертировать облигации в фиксированное количество обыкновенных акций).
Обязательство оценивается путем дисконтирования потока будущих платежей по ставке, превалирующей на рынке для аналогичных неконвертируемых ценных бумаг. Разница между общей стоимостью инструмента и финансовым обязательством признается как капитал.
Как уже было сказано выше, при квалификации капитала в соответствии с требованиями ПКИ (IFRIC) 2 нужно учитывать положения национального корпоративного законодательства. В российских условиях это связано с рядом проблем, в том числе обусловленных существованием предприятий различных организационно-правовых форм.
Остановимся подробнее на наиболее сложных вопросах признания капитала в отчетности по МСФО в открытых акционерных обществах и обществах с ограниченной ответственностью.
Привилегированные акции в ОАО. По общему правилу владельцы акций не имеют права требовать их выкупа, а значит, они будут классифицированы как капитал компании. В то же время при ликвидации компании ст. 32 Закона об АО предусмотрена необходимость выплаты владельцам привилегированных акций их ликвидационной стоимости. Другими словами, компании предстоит ответить на вопрос, следует ли ликвидационную стоимость рассматривать в качестве обязательства.
По мнению автора, принимая решение, следует исходить из допущения о непрерывности деятельности компании, сформулированного в Принципах подготовки финансовой отчетности (Framework). Оно заключается в том, что компания действует и будет действовать в обозримом будущем, что она не нуждается в ликвидации или сокращении масштабов бизнеса и пр. Следовательно, стоимость привилегированных акций должна быть признана как капитал компании без учета требований погашения в случае ликвидации бизнеса.
Если же у компании существует обязанность по требованию акционеров выкупить привилегированные акции, они должны квалифицироваться как обязательство.
Законом об ООО2 предусмотрено, что участник общества вправе в любое время выйти из него без согласия других участников или самого общества. При этом общество обязано выплатить участнику действительную стоимость его доли. Она определяется по данным бухгалтерской отчетности общества за год, в течение которого было подано заявление о выходе из общества, либо с согласия участника общества ему может быть выдано имущество такой же стоимости в натуральной форме. При неполной оплате участником вклада в уставный капитал общества выплачивается стоимость оплаченной части доли.
Право требовать выкупа доли, предусмотренное Законом об ООО, полностью согласуется с критериями признания финансового обязательства, сформулированными в МСФО (IAS) 32 и ПКИ (IFRIC) 2 (см. врезку «Капитал «перетекает» в обязательства»). Однако на момент подачи заявления о выходе из общества, то есть на любую отчетную дату, точная сумма обязательств может быть неизвестна. Она будет определена исходя из стоимости чистых активов компании только по окончании того года, в котором участник подаст заявление о выходе. При решении этой проблемы компания может исходить из того, что величина чистых активов на отчетную дату представляет собой наилучшую оценку будущих обязательств перед участниками, проведенную с учетом всей имеющейся информации о величине возможных выплат.
Несколько сложнее ситуация с величиной чистых активов, на основании которой рассчитывается сумма выплаты участнику общества с ограниченной ответственностью. Ее следует определить по данным бухгалтерской отчетности по российским стандартам.
Здесь можно предложить следующие варианты решений:
• в отчетности, составленной по МСФО, отражать обязательство в сумме, рассчитанной исходя из оценки чистых активов в соответствии с РСБУ;
• основываясь на положениях ПКИ (IFRIC) 2, выбрать для расчета обязательства максимальную из двух сумм чистых активов – по МСФО или по РСБУ.
Нужно отметить, что если общество с ограниченной ответственностью – материнская компания, то ее капитал и обязательства в консолидированной отчетности будут отражаться так же, как и в индивидуальной отчетности компании. В ситуации, когда ООО – дочерняя компания, финансовым обязательством становится доля меньшинства (обычно отражаемая в составе капитала). По сути, она представляет собой обязательства группы перед миноритарными участниками дочерних компаний в отношении той части чистых активов, которая может быть выплачена по их требованию. Если чистые активы оценены по РСБУ, то доля меньшинства (доля миноритарных акционеров в чистых активах) будет отражена в составе обязательств, а оставшаяся часть – в составе капитала. Если же в качестве базы для оценки будет выбрана величина чистых активов по МСФО, то доля меньшинства полностью будет отражена в составе обязательств.
В соответствии с МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» непосредственно в балансе должна быть раскрыта информация об уставном капитале, доле резервов, относящейся к владельцам собственного капитала материнской компании, а также о доле меньшинства. При этом структура резервов и цели их формирования должны быть раскрыты в примечаниях к финансовой отчетности.
Кроме того, для каждого класса акционерного капитала в отчетности должна приводиться следующая информация:
• количество объявленных, выпущенных, оплаченных и неоплаченных акций;
• номинальная стоимость акций или указание на то, что акции ее не имеют;
• информация о сверке количества акций на начало и конец периода;
• сведения о правах, привилегиях и ограничениях (включая ограничения в отношении распределения дивидендов или выплат капитала) в отношении каждого класса акций;
• данные о количестве акций, которыми владеет сама компания, ее дочерние и зависимые организации;
• информация об акциях, зарезервированных к выпуску на основании опционов и контрактов на продажу акций, включая описание сумм и условий соответствующих контрактов.
Количественные изменения в структуре капитала отражаются в отчете о движении капитала. Эта форма является неотъемлемой частью финансовой отчетности компании и согласно МСФО (IAS) 1 может быть представлена в одном из двух допустимых форматов. В первом случае подробно раскрывается все движение по каждому элементу капитала за отчетный период. В качестве альтернативы допускается возможность раскрытия в примечаниях к финансовой отчетности информации об операциях c владельцами собственного капитала, движении нераспределенной прибыли и о сверке балансовой стоимости каждого класса оплаченного собственного капитала с каждым резервом на начало и конец отчетного периода.
Текущие обязательства предприятия
Текущие обязательства – задолженность, возникшая вследствие совершения сделок или экономических операций в прошлом. Они могут быть кратко- или долгосрочными.
Краткосрочные текущие обязательства погашаются в течение операционного цикла или 1 года. Вся прочая задолженность является долгосрочной.
Операции по получению и погашению краткосрочных займов, отражаются по сч. 3010-3020. Аналитика ведется по каждому виду кредита, отдельным кредиторам.
Овердрафт, являющийся разновидностью краткосрочного кредита, предоставляемый сверх остатка средств на счете, а также непогашенные в срок займы, отражаются отдельно.
Она определяется в ходе аудита. Задачами проверки является формирование мнения специалистом о:
• Состоянии бухучета и внутрихозяйственного контроля законности возникновения задолженности.
• Правильности учета расчетных операций, в том числе связанных уплатой налогов.
• Своевременности погашения текущих обязательств.
В ходе аудита осуществляются:
• Проверка правильности оформления первичной документации. Она выступает основанием для учета текущих обязательств.
• Проверка аналитического, синтетического учетов, их взаимосвязи.
• Правильность перенесения сведений в главную книгу и отчетность, использования соответствующих счетов.
• Оценка организации внутреннего контроля расчетных операций по погашению задолженности.
• Проверка классификации обязательств, наличия соответствующих разъяснений в примечаниях к отчетности.
• Оценка эффективности использования кредитных средств.
При проверке текущих обязательств изучаются задолженности по:
• расчетам с поставщиками, заказчиками, подрядчиками, покупателями;
• внебюджетным отчислениям;
• расчетам с муниципальными и госорганами;
• социальному страхованию;
• расчетам с бюджетом;
• оплате труда;
• расчетам с учредителями;
• внутрихозяйственным операциям;
• расчетам с банками.
В процессе проверки специалист должен определить:
• Направления, по которым расходовались заемные средства, соответствие этих целей условиям договора.
• Состав обеспечения или гарантий.
• Своевременность и полноту погашения.
• Правильность отчисления процентов.
• Обоснованность и законность получения ссуд от иных субъектов.
Аудитор также должен проверить:
• Отнесены ли уплаченные проценты на расходы текущего периода.
• Включены ли статьи «Текущая часть» в раздел с краткосрочными обязательствами.
• Верно ли определены показатели по статьям овердрафта.
В ходе проверки специалист определяет, соблюдается ли финансовая дисциплина на предприятии. По результатам аудита разрабатываются рекомендации по улучшению ситуации.
Анализируя платежеспособность по текущим обязательствам компании, аудитору необходимо обратить внимание на ряд существенных моментов:
• Имеются ли в наличии договоры поставки (производства работ, предоставления услуг), правильно ли они оформлены.
• При наличии задолженности следует определить дату и причину возникновения.
• Имеются ли обязательства, срок давности по которым истек.
• При принятии товарно-материальных ценностей, расчетные документы по которым получены не были, следует проверить, не отражены ли эти объекты в числе оплаченных, но находящихся в пути, или не вывезенных со складов поставщиков.
• Выполнялась ли инвентаризация расчетных операций. При необходимости проводится проверка.
• Полностью ли оприходованы материальные ценности. Для проверки сопоставляются сведения о количестве и стоимости объектов с данными приходных документов (товарно-транспортных накладных, счетов) и показателями, взятыми из аналитического учета расчетных операций с поставщиками, а также из книг складского учета.
• Правильно ли определены цены материальных ценностей, соответствуют ли они стоимости, указанной в договорах на поставку.
• Верно ли списаны затраты на себестоимость.
• Были ли предъявлены поставщикам штрафные санкции за нарушение обязательств.
• Правильно ли списана задолженность с истекшими сроками.
• Направлялись ли поставщикам/подрядчикам претензии о несоответствии тарифов и цен, в том числе при допущении арифметических ошибок, качества техусловиям и стандартам, а также по простоям и браку, возникшим по вине подрядчиков/поставщиков.
• При анализе расчетных операций следует установить, обеспечены ли материальные ценности источником финансирования, оформлены ли проектно-сметные документы на строящиеся сооружения, нет ли приписок в объемах произведенных работ.
• Правильно ли ведутся синтетический и аналитический учеты.
• Соответствуют ли сведения журнала-ордера № 3 информации, приведенной в балансе и Главной книге.
• Правильно ли составлены бухгалтерские записи по расчетным счетам.
Долгосрочные обязательства предприятия
Долгосрочные обязательства – это обязательства со сроком выполнения больше года.
К долгосрочным обязательствам относят долговые обязательства, налоговые отложенные обязательства, оценочные обязательства организации.
При оценке финансового состояния предприятия долгосрочные обязательства принято делить на две группы:
• часть долгосрочной кредиторской задолженности, которая будет погашена более чем через 12 месяцев после отчетной даты;
• часть долгосрочной кредиторской задолженности, которая будет погашена до истечения ближайших 12 месяцев после отчетной даты.
В указанном разделе показывается информация о долгосрочных обязательствах организации. Долгосрочными являются обязательства, срок погашения которых превышает 12 месяцев после отчетной даты.
Обязательства организации (по сути - ее заемный капитал) представляют в двух разделах пассива баланса в зависимости от срока их погашения:
• в разд. IV "Долгосрочные обязательства" – обязательства, срок погашения которых составляет более 12 месяцев после отчетной даты;
• в разд. V "Краткосрочные обязательства" – обязательства, погасить которые необходимо в течение ближайшего года.
Раздел IV бухгалтерского баланса состоит из пяти строк.
В этом разделе следует отразить информацию об обязательствах организации, срок погашения которых составляет более 12 месяцев после отчетной даты.
По строкам раздела IV, например, следует отразить сумму кредита или займа, привлеченных на длительный срок более года, размер отложенных налоговых и оценочных обязательств компании, а также сумму прочих долгосрочных обязательств.
Рассмотрим порядок заполнения указанных строк.
Строка 1410 «Заемные средства»:
• По строке 1410 нужно отразить данные по всем долгосрочным кредитам и займам, полученных организацией на срок более 12 месяцев. При этом по этой строке отражают сумму займов, полученных как в денежной, так и в натуральной формах, банковских кредитах, обязательств компании по выданным финансовым векселям.
• Для заполнения строки 1410 берется кредитовое сальдо счета 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам». Причем это надо делать только в той части задолженности, по которой срок погашения превышает 12 месяцев после отчетной даты.
Если организация производит зачет отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств и представляет их свернуто (сальдированно), заполнять стр. 1420 нужно, лишь если кредитовое сальдо счета 77 «Отложенные налоговые обязательства» оказывается больше дебетового сальдо счета 09 «Отложенные налоговые активы» (на сумму разницы между ними).
Строка 1430 «Оценочные обязательства»:
• В строке 1430 показывается сумма резервов, созданных согласно ПБУ 8/2010.
• Например, по этой строке следует отразить сумму резерва на гарантийный ремонт.
• При этом в данной строке следует указывать данные только о долгосрочных оценочных обязательствах сроком более 12 мес.
• По строке 1430 отражают кредитовое сальдо счета 96 «Резервы предстоящих расходов» (в части обязательств со сроком погашения свыше 12 месяцев) не списанное по состоянию на 31 декабря отчетного года.
Строка 1450 «Прочие обязательства»:
• В строке 1450 должна быть указана информация о прочих долгосрочных обязательствах, которые не были отражены в вышеуказанных строках раздела IV.
• Так, например, по строке 1450 можно указать данные о кредиторской задолженности перед поставщиками и подрядчиками со сроком погашения свыше 12 месяцев.
Это может быть кредитовое сальдо следующих счетов:
• 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» в части долгосрочной кредиторской задолженности по предоставленной поставщиками и подрядчиками рассрочке или отсрочке платежа, если она составляет более 12 месяцев;
• 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» – в части задолженности перед покупателями и заказчиками, срок погашения которой превышает 12 месяцев (возникающей в результате получения авансов и предоплат под предстоящую поставку продукции, товаров, выполнение работ, оказание услуг, включая задолженность по коммерческим кредитам);
• 68 «Расчеты по налогам и сборам» – в части долгосрочной задолженности по налогам и сборам (например, при предоставлении организации инвестиционного налогового кредита, отсрочки или рассрочки по уплате федеральных налогов и сборов);
• 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» – в части долгосрочной задолженности по страховым взносам (например, при реструктуризации задолженности перед внебюджетными фондами);
• 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – в части прочей долгосрочной кредиторской задолженности и обязательств;
• 86 «Целевое финансирование» – в части обязательств, срок исполнения которых превышает 12 месяцев после отчетной даты. Здесь отражаются данные о целевом финансировании (кредит счета 86 «Целевое финансирование») (например, при получении организациями-застройщиками от инвесторов целевого финансирования, которое порождает обязательство застройщика перед инвесторами передать им построенный объект).
Итоговая сумма стр. 1410 - 1450 отражается по стр. 1400 «Итого по разделу IV» пассива баланса, характеризующей общую величину долгосрочного заемного капитала (обязательств) организации.
Управление обязательствами предприятия
Методы управления обязательствами представляют собой часть общей финансовой стратегии предприятия, заключающейся в обеспечении наиболее эффективных форм и условий привлечения заемного капитала из различных источников в соответствии с потребностями развития предприятия.
Процесс управления привлечением заемных средств предприятием строится по следующим основным этапам:
1. Анализ привлечения и использования обязательств в предшествующем периоде для выявления объема, состава и форм привлечения заемных средств предприятием, а также оценка эффективности их использования. Результаты проведенного анализа служат основой оценки целесообразности использования заемных средств на предприятии в сложившихся объемах и формах.
2. Определение целей привлечения обязательств в предстоящем периоде. Эти средства привлекаются предприятием на строго целевой основе, что является одним из условий последующего эффективного их использования. Основными целями привлечения обязательств предприятиями являются:
а) пополнение необходимого объема постоянной части оборотных активов. В настоящее время большинство предприятий значительную часть этого финансирования осуществляют за счет заемных средств;
б) обеспечение формирования переменной части оборотных активов.
3. Определение предельного объема привлечения обязательств. Максимальный объем этого привлечения диктуется двумя основными условиями:
а) предельным эффектом финансового левериджа.
б) обеспечением достаточной финансовой устойчивости предприятия. С учетом этих требований предприятие устанавливает лимит использования обязательств в своей хозяйственной деятельности.
4. Оценка стоимости привлечения заемного капитала из различных источников - основа разработки управленческих решений относительно выбора альтернативных источников привлечения обязательств, обеспечивающих удовлетворение потребностей предприятия в заемном капитале.
5. Определение соотношения объема обязательств, привлекаемых на кратко- и долгосрочной основе. Расчет потребности в объемах кратко- и долгосрочных обязательств основывается на целях их использования в предстоящем периоде. Целью этих расчетов является установление сроков использования привлекаемых обязательств для оптимизации соотношения долго- и краткосрочных их видов. В процесс этих расчетов определяются полный и средний срок использования обязательств.
6. Определение форм привлечения обязательств. Эти формы дифференцируются в разрезе финансового кредита; товарного (коммерческого) кредита; прочих форм. Выбор форм привлечения обязательств предприятие осуществляет исходя из целей и специфики своей хозяйственной деятельности.
7. Определение состава основных кредиторов. Этот состав определяется формами привлечения обязательств. Основными кредиторами предприятия являются обычно его постоянные поставщики, с которыми установлены длительные коммерческие связи, а также коммерческий банк, осуществляющий его расчетно-кассовое обслуживание.
8. Формирование эффективных условий привлечения кредитов. К числу важнейших из этих условий относятся срок предоставления кредита; ставка процента за кредит; условия выплаты суммы процента; условия выплаты основной суммы долга; прочие условия, связанные с получением кредита.
9. Обеспечение эффективного использования кредитов. Критерием такой эффективности выступают показатели оборачиваемости и рентабельности заемного капитала.
10. Обеспечение своевременных расчетов по полученным кредитам. С целью этого обеспечения по наиболее крупным кредитам может заранее резервироваться специальный возвратный фонд. Платежи по обслуживанию кредитов включаются в платежный календарь и контролируются в процессе мониторинга текущей финансовой деятельности.
На предприятиях, привлекающих большой объем обязательств в форме финансового и товарного (коммерческого) кредита, общее управление привлечением обязательств может быть детализировано затем в разрезе указанных форм кредита.
Таким образом, мы выяснили, что разработка политики привлечения обязательств - это достаточно трудоемкий процесс, проходящий несколько этапов. При этом наиболее важным является первый этап, в котором анализируется привлечение и использование обязательств в предшествующем периоде.
Долговые обязательства предприятия
Долговые обязательства - это документальное подтверждение факта получения денег в долг и обязанности их возврата. Выдается заемщиком, берущим деньги в долг, заимодавцу, кредитору. Подписывается тем, кто получил ссуду, или от его имени уполномоченным лицом.
В обязательстве указывается сумма долга и предельный срок его возвращения. По истечении этого срока заимодавец может возбудить дело о принудительном взыскании долга. Долговые расписки, не оформленные в соответствии с установленными правилами, не обладают силой долгового обязательства.
Предоставление денежных средств или материальных ценностей в качестве займа, которое сопровождается подписанием договора, приводит к образованию долговых обязательств между организациями (речь в данной статье идет о юридических лицах).
ГК РФ характеризует любое обязательство, как правоотношение между физическими или юридическими лицами, когда одному следует совершить (либо наоборот не совершать) в пользу другого ряд действий. К таковым может относиться передача денег либо имущества, выполнение определенных работ и пр.
Можно выделить несколько причин, вследствие которых возникает обязательство:
• Односторонняя личная инициатива, направленная на улучшение благосостояния иного лица.
• Изменения законодательных и подзаконных актов.
• Нанесение ущерба.
Т. е. можно сказать, что часть обязательств – это следствие волеизъявления сторон, а часть – результат действий третьих лиц, не участвующих в них.
Рассмотрим существующие виды долговых обязательств РФ. В публично-правовой системе можно выделить несколько вариантов систематизации, отталкиваясь от различных признаков.
Долговые обязательства организации или предприятия формируются при появлении задолженности одной из сторон.
Обязательства делятся, исходя из объекта, которому организация задолжала денежную сумму:
• Лицам, которые осуществляли денежные и материальные вложения в уставной капитал.
• Персоналу предприятия (например, в виде долгов по заработной плате).
• Третьим лицам (государственным структурам, внебюджетным фондам, контрагентам и пр.).
Обязательства можно классифицировать, отталкиваясь от вида собственника, которому они принадлежат:
• Уставной капитал, т. е. заемные средства, которые не нужно погашать в процессе деятельности предприятия.
• Кредиты и займы, которые в процессе функционирования организации необходимо будет погасить.
По степени срочности:
• Краткосрочные. Максимальный период их исполнения составляет один год.
• Долгосрочные. Рассчитаны на срок более 12 месяцев.
• Среднесрочные. Их необходимо погасить в течение 3-6 месяцев.
По возможности определить размер обязательства:
• Обязательства с заранее оговоренным размером будущего погашения (например, кредитные платежи, оплата по договорам купли-продажи и пр.).
• Обязательства, у которых заранее определить размер будущих платежей затруднительно, т. к. он зависит от действий иных лиц (например, от судебного решения и пр.).
Необходимость правильно классифицировать возникшее обязательство вызвано потребностью определения дальнейшей тактики для его прекращения.
Виды обязательств предприятия
Возникающие у предприятия денежные обязательства должны быть погашены должником в конкретные сроки. Если должник не может исполнить свои обязательства, то по законодательству кредиторы имеют право требовать от должника исполнения обязательств, а также возмещения убытков, причиненных неисполнением или ненадлежащим исполнением обязательств.
Обязательства предприятия могут быть подразделены на следующие условные группы: внешние и внутренние.
К внешним обязательствам относятся:
1. Обязательства перед фискальной системой. Это обязательства по налогам, штрафам и пени перед бюджетами, платежам в Пенсионный фонд России, ФОМС, фонд занятости и другие фонды, т. е. те обязательства, по которым необходимо платить в установленном порядке, независимо от воли предприятия.
2. Обязательства перед финансово-кредитной системой, т. е. обязательства перед банками, финансовыми компаниями в случае, если предприятие взяло ссуду или заем в денежной форме или в виде ценных бумаг на основе кредитного договора.
3. Обязательства перед кредиторами за энергоресурсы, поставленные ими товары или услуги. Это обязательства перед другими предприятиями или предпринимателями, которые возникают в результате договора поставки или оказания услуг и др.
Внутренние обязательства включают в себя обязательства перед акционерами и работниками предприятия. В эту группу входят обязательства по оплате труда, выплате премий, дивидендов и т. д.
Обязательства предприятия, возникающие в ходе его финансово-хозяйственной деятельности, имеют определенные сроки исполнения.
Нарушение сроков исполнения обязательств ведет к возникновению у партнеров рисков. Чем больше рисков создает предприятие партнерам, чем чаще и длительнее оно задерживает исполнение обязательств, тем ненадежнее оно выглядит в глазах партнеров, контрагентов, собственных работников и т. д.
Такое предприятие обретает репутацию ненадежного партнера, недобросовестного плательщика, налогоплательщика, работодателя и т. д.
Ненадежное исполнение обязательств свидетельствует о:
- необязательности как о стиле взаимодействия с партнерами, если предприятие располагает ресурсами, достаточными для выполнения имеющихся обязательств в срок;
- дефиците или кризисе финансовых возможностей для исполнения обязательств.
Неоднократная необязательность предприятия влечет за собой, как правило, отказ партнеров от взаимодействия, штрафы и иные санкции, предусмотренные законодательством и договорами, но в конечном счете партнеры или кредиторы сохраняют шанс на погашение обязательств без особого ущерба.
Когда предприятие испытывает хронический дефицит или кризис финансовых возможностей для исполнения имеющихся обязательств, возникает вопрос, способно ли оно своевременно и в полной мере, т. е. без ущерба удовлетворить кредиторов.
Предприятие, которое из режима своевременного исполнения обязательства переходит в кризисную зону ненадежного исполнения, исполнения со сбоями и срывами, вплоть до безнадежного состояния, становится как партнер неплатежеспособным, или несостоятельным, наносящим ущерб своим кредиторам.
Устойчивая и хроническая неплатежеспособность организации с финансовой точки зрения означает, что такая организация:
- поглощает (с задержкой или безнадежно) ресурсы или средства кредиторов: их товары, деньги и услуги. Это средства банков, других предприятий, собственных работников, акционеров и т. д.;
- формирует недоимки по налогам и иным обязательным платежам, что блокирует из-за дефицита средств в полной мере исполнение бюджета, выплату пенсий и т. д.;
- ухудшает свое финансовое положение за счет выплат штрафов, пени, неустоек.
Часто несущие ущерб кредиторы пытаются теми или иными методами, в том числе судебными, истребовать исполнение отдельных обязательств, действуя разрозненно и независимо друг от друга. Обычно успехи одних кредиторов становятся известны другим, которые также выставляют свои требования. В результате рано или поздно кредиторы вынуждены прийти к согласованным совместным действиям.
В конечном счете неплатежеспособная организация ставит своих кредиторов (и государство в том числе) перед выбором: или дать организации некий контролируемый шанс на преодоление внутреннею финансового кризиса, на финансовое оздоровление, что может быть реализовано в рамках некоторого ограниченного во времени (временного) соглашения; или выставить требование о ликвидации данной организации и продажи ее имущества, чтобы за счет этого удовлетворить полностью или хотя бы частично требования кредиторов.
Наиболее повторяющимися причинами, вызвавшими неплатежеспособность (несостоятельность) организации и потом их банкротство являются следующие:
1. Получение кредитов (долгосрочных и краткосрочных) от банка:
- долгосрочный кредит под повышенные проценты использован на развитие производства - закупку производственного оборудования, его модернизацию. Прибыль от продажи новой продукции, увеличенного объема продукции не в состоянии погасить проценты и сам кредит своевременно из-за ошибок в технологических и производственных расчетах, в бизнес-плане, в экономических расчетах;
- долгосрочный кредит вложен в строительство административных зданий и производственных цехов. Прибыль предприятия из-за изменения внешних условий не в состоянии покрывать расходы по обслуживанию и погашению кредита. Финансовые просчеты администрации организации;
- вложения долгосрочного и краткосрочного кредитов в рисковые инвестиционные проекты - например, в ценные бумаги. Из-за инвестиционных просчетов в прогнозе курса ценных бумаг происходит потеря капитала и, как следствие, наступление несостоятельности организации;
- краткосрочный кредит вложен в расширение оборотных активов - в запасы. Из-за ошибок в маркетинговых расчетах объем продаж снижается, прибыль уменьшается, и, как следствие, организация не в состоянии возвратить кредит и проценты по нему своевременно, что влечет за собой ухудшение платежеспособности организации.
2. Неэффективная маркетинговая политика:
- неоправданное увеличение запасов материальных ресурсов, без увеличения объема выпуска и реализации продукции. Отсутствие контроля за нормированием и расходом материальных ресурсов в производстве. В конечном счете приводит к возрастанию размера кредиторской задолженности, ее просроченности, влекущей увеличение пеней и штрафов, обращение в арбитражный суд;
- недостаточное изучение и нахождение новых рынков сбыта и рынков поставщиков, что приводит к приобретению материальных ресурсов по повышенной цене, увеличению стоимости продукции, к затовариванию продукцией и появлению убытков. Вовремя не реализуется продукция, «застрявшая» на складе по различным причинам.
3. Неэффективная политика предоставления товарного (коммерческого) кредита:
- увеличение сроков и задержка в оплате потребителями за поставляемую продукцию. Результат - образование большого объема дебиторской задолженности, увеличение длительности оборота дебиторской задолженности, что приводит к недостатку оборотных средств, невозможности исполнять обязательства перед налоговыми органами, поставщиками и, в конечном счете, к невыгодным краткосрочным заимствованиям, что сказывается на возникновении финансового кризиса организации;
- нарушение равновесия между выпуском продукции, ее реализацией и предоставлением товарного кредита потребителям.
4. Увеличение издержек производства из-за применения устаревшей технологии, отсутствие ресурсосберегающей технологии, что влияет на конкурентоспособность продукции по ценам и приводит к снижению реализации и выпуска продукции, росту постоянных издержек и себестоимости продукции и в конечном итоге невозможности расплачиваться по долгам.
5. Неумелое руководство деятельностью организации:
- неэффективная, негибкая, громоздкая организационная структура управления, плохое управление финансами предприятия. Отсутствие текущих и перспективных планов работы (производственных, финансовых) организации, низкая управленческая дисциплина и низкий уровень ответственности за результаты своих функций. Все это приводит к вытеснению продукции организации с рынков сбыта, снижению объемов продаж и увеличению непроизводительных затрат и, как следствие, к кризисному состоянию организации;
- низкая квалификация руководящих кадров, способствующая нерациональным, необоснованно рискованным, авантюрным решениям, приводящим к потерям капитала организации.
6. Хищение и воровство в организациях в различных формах и явлениях на различных уровнях управления организацией. Это прямые убытки, приводящие в конечном итоге к банкротству организации и др.
Учет обязательств предприятия
Важным условием успешного функционирования предприятий в рыночных условиях является оптимизация обязательств, возникающих в результате прошлых операций или событий. Обязательство является одной из составляющих Баланса и рассматриваются как источники формирования финансовых ресурсов для финансирования операционной, инвестиционной и финансовой деятельности предприятий. В будущем задолженность по обязательствам должна быть погашена путем передачи кредиторам определенных активов или услуг. Таким образом, обязательства - это требования кредиторов относительно активов предприятия. Наличие обязательств (долгов) уменьшает экономические требования предприятия и его капитал.
Требования кредиторов по активам предприятия имеют более высокий приоритет по сравнению с требованиями владельцев. Информация об обязательствах предприятия помогает пользователям финансовой отчетности анализировать его финансовое состояние и принимать финансовые решения. Обязательства признается в Балансе, если его оценка может быть достоверно определена и существует вероятность уменьшения экономических выгод в будущем вследствие его погашения.
В бухгалтерском учете обязательства отражают только тогда, когда возникает задолженность по ним. Как правило, кредиторская задолженность возникает после получения прав на использование товаров и услуг.
Обязательства рассматриваются как кредиторская задолженность, если они:
• имеют место в настоящем и является следствием прошлых фактов хозяйственной жизни (приобретение, товаров нанесение убытков, за которые предприятие несет ответственность и т.д.);
• связанные с необходимостью будущих платежей с целью сохранения хозяйственных связей предприятия или в соответствии с нормальным осуществлением хозяйственной деятельности;
• имеют определенный срок выполнения (однако конкретная дата может быть неизвестна).
Кредиторская задолженность признается, если она соответствует ее определению, может быть измерена и является релевантной и достоверной.
Фактические обязательства возникают на основе договора, контракта, полученного счета, сумма задолженности по ним известна.
По условным обязательствам, наоборот, точная сумма не может быть определена до наступления определенной даты. Это задолженность по уплате налогов, отпусков и т.д.
Краткосрочные (текущие) обязательства должны быть погашены в процессе одного операционного цикла деятельности предприятия или в течение одного финансового года после даты составления Баланса. Срок оплаты долгосрочных обязательств превышает финансовый год.
Оцениваются обязательства согласно принципу себестоимости, по номинальной стоимости. Как правило, она измеряется текущей дисконтированной оценке ожидаемого платежа. По краткосрочным обязательствам величина дисконта незначительна и кредиторская задолженность может быть выражена по своей номинальной стоимости в сумме, подлежащей уплате в будущем. По долгосрочным обязательствам сумма дисконта, как правило, является существенной. Поэтому договорные платежи по процентам и погашению долгосрочной задолженности должны быть дисконтированные.
Источники обязательств предприятия
Для пользователей бухгалтерской отчетности не менее важным является вопрос о том, за счет каких источников у предприятия появились экономические ресурсы. Очевидно, часть этих ресурсов будет предоставлена предприятию его собственником (поступлений от учредителей), а часть может быть получена за счет внешнего финансирования. Эти каналы поступления средств принято называть источниками хозяйственных средств (пассивы).
В зависимости от собственников средств источники их образования подразделяются на две большие группы: собственные источники и заёмные источники.
Собственные источники представляют собой сумму средств (денежных, материальных или неосязаемых), принадлежащих владельцам организации, называются капиталом собственника или собственным капиталом предприятия.
Часто часть ресурсов предприятия вносится кем-либо, кто не является собственником, или они приобретаются за счет привлечения средств физических и юридических лиц, вступивших с предприятием в корреспондентские отношения (кредиторы, поставщики и т.д.).
Задолженность организации за эти средства называется привлеченным капиталом, или кредиторской задолженностью. В качестве последней рассматривается задолженность хозяйствующего субъекта перед вторыми или третьими лицами, т.е. долговые обязательства организации возвратить в установленный срок их владельцам или третьим лицам полученные от них экономические ресурсы или, что встречается чаще, их денежный эквивалент (по договоренности сторон), а также причитающееся за это вознаграждение.
Таким образом, долговые обязательства – это источник привлеченных средств, образовавшийся в результате уже свершившихся действий (сделок) хозяйствующего субъекта, которые служат юридическим основанием для последующих платежей за товары, предоставленные услуги или выполненные работы.
К собственным источникам относятся уставный капитал, прибыль, добавочный капитал, резервный капитал, специальные фонды и резервы, целевое финансирование, амортизационный фонд и пр.
В зависимости от организационно-правовой формы предприятия его финансы функционируют по-разному и источники формирования уставного капитала предприятий различны. Для государственного предприятия – это стоимость имущества, закрепленного государством за предприятием на праве полного хозяйственного ведения; для общества с ограниченной ответственностью – сумма долей собственников; для акционерного общества – совокупная номинальная стоимость акций всех типов; для производственного кооператива – стоимостная оценка имущества, предоставленного участниками для ведения деятельности; для арендного предприятия – сумма вкладов его работников; для предприятий иной формы, выделенного на самостоятельный баланс, – стоимостная оценка имущества, закрепленного его собственником за предприятием на праве полного хозяйственного ведения и т.д.
Поэтому собственными источниками могут быть: акционерный капитал, паевые взносы членов кооператива, отраслевые финансовые ресурсы, долгосрочный кредит, бюджетные средства.
Уставный капитал (складочный капитал, уставный фонд, паевой фонд) на предприятиях, создаваемых за счет средств собственников, представляет собой совокупность взносов учредителей (участников) хозяйственных товариществ и хозяйственных обществ (в форме акционерных обществ, обществ с ограниченной ответственностью и т.д.), муниципалитетов, государства.
Уставный капитал, таким образом, представляет собой сумму вкладов учредителей предприятия для обеспечения его жизнедеятельности. Вкладом в имущество могут быть денежные средства, основные и оборотные средства в натуральном выражении, ценные бумаги, имущественные или иные права, имеющие денежную оценку. Величина уставного капитала соответствует сумме, зафиксированной в учредительных документах, и является неизменной. Увеличение или уменьшение уставного капитала может производиться в установленном порядке (например, по решению общего собрания) только после перерегистрации хозяйствующего субъекта.
Прибыль – это положительный финансовый результат деятельности организации. Прибыль образуется главным образом в процессе реализации продукции, работ, услуг и определяется как сумма превышения доходов над расходами предприятия, полученными с начала года до отчетного периода, от реализации продукции, работ, услуг, материальных ценностей, основных средств, включая превышение прочих доходов над расходами.
Добавочный капитал может быть создан за счет:
• прироста стоимости основных средств и нематериальных активов в результате дооценки (увеличения) их стоимости;
• размещения акций компании по цене выше их номинальной стоимости – эмиссионный доход;
• превышения фактической стоимости вклада участника компании в уставный капитал над номинальным размером его доли;
• положительных курсовых разниц, образовавшихся в результате расчетов с учредителями по вкладам в уставный капитал (при их оценке в иностранной валюте) и пр.
Резервный капитал – создают за счет прибыли и используют для покрытия убытков, непредвиденных потерь, выплат дивидендов. Резервный капитал создается как дополнительный финансовый внутренний ресурс предприятия, образуется в соответствии с действующим законодательством и учредительными документами предприятия, предназначается для списания безнадёжных долгов, снижения рыночной стоимости ценных бумаг, убытков и других потерь, возникающих в процессе хозяйственной деятельности.
Резервный капитал образуется за счет отчислений от прибыли в размере, определенном уставом, но не менее 15% его уставного капитала. Ежегодно в резервный фонд должно отчисляться не менее 5% чистой прибыли до тех пор, пока резервный капитал не достигнет установленного уставом размера.
Резервы делятся на оценочные резервы и резервы предстоящих расходов. Оценочные резервы создаются за счет финансовых результатов (отражаются в составе прочих расходов), а источником покрытия резервов предстоящих расходов являются расходы по обычным видам деятельности (себестоимость продукции, работ, услуг).
Оценочные резервы формируются для покрытия суммы уменьшения активов. Организацией могут создаваться следующие оценочные резервы: под обесценение стоимости материальных ценностей, под обесценение вложений в ценные бумаги, по сомнительным долгам.
Резервы предстоящих расходов создаются для равномерного списания расходов отчетного года на следующие цели: выплату отпускных работникам организации, выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет и по итогам работы за год, гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание.
Целевое финансирование – средства, поступившие со стороны и предназначенные для использования на определенные цели. Организация может получить средства целевого финансирования в виде: имущества (в т. ч. денежных средств) от других организаций или граждан (негосударственное целевое финансирование) и финансовой помощи от государства (государственной помощи).
Еще одним специфическим видом собственных источников средств является амортизационный фонд, который представляет собой денежное выражение стоимости износа основных средств и нематериальных активов. Средства амортизационных отчислений поступают в составе выручки от реализации на расчетный счет предприятия, и непосредственно с расчетного счета производится оплата всех расходов по различным направлениям капитальных вложений.
Объектами для начисления амортизации являются объекты основных средств, находящиеся на праве собственности хозяйственного введения и оперативного управления и нематериальные активы. Не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются, это земельные участки и объекты природопользования.
Как уже было отмечено, бухгалтерский учет должен осуществляться с соблюдением принципа-допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности, из которого следует, что доходы должны соответствовать тем расходам, благодаря которым они (доходы) были получены. В случаях, когда предприятие получает активы в отчетном периоде, но этот актив будет использоваться для получения прибыли не только в данном отчетном периоде, но и в периодах последующих, возникает необходимость согласно принципу сопоставимости, сравнить эти выгоды с теми расходами, которые к этим доходам относятся.
В целях соблюдения указанного принципа и корректного отражения таких событий в бухгалтерском учете в теорию и практику бухгалтерского учета была введена категория «доходы будущих периодов».
Таким образом, доходы будущих периодов – это средства, полученные в отчётном периоде, но приносящие экономические выгоды в будущих отчётных периодах. В бухгалтерском учёте доходы будущих периодов подлежат отнесению на финансовые результаты организации при наступлении периода, к которому они относятся.
Расширение хозяйственной деятельности может потребовать привлечения дополнительных денежных средств. Потребность в дополнительных капиталовложениях часто превышает собственные ресурсы компании. Невозможность обеспечить дополнительные капиталовложения за счет внутренних ресурсов предполагает обращение к внешним источникам финансирования. Источники формирования имущества, которые поступают в организацию на определенный срок, по истечении которого они должны быть возвращены их собственнику с процентами или без, называются заемными или обязательствами организации.
Определение и критерии признания обязательств как объекта бухгалтерского наблюдения дано в Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике через понятие «кредиторская задолженность».
Согласно данному документу кредиторской задолженностью признается существующее на отчетную дату обязательство организации, которое является следствием прошлых событий ее хозяйственной деятельности и расчеты, по которому должны привести к оттоку ресурсов организации, содержащие экономические выгоды. Кредиторская задолженность может возникнуть в силу действия договора или правовой нормы.
Погашение кредиторской задолженности предполагает обычно, что для удовлетворения требований другой стороны организация лишается ресурсов, в которых потенциально заключены экономические выгоды. Это может происходить в следующих формах: выплата денежных средств; передача другого имущества; оказание услуг; замена кредиторской задолженности одного вида другим; преобразование кредиторской задолженности в капитал; снятие требований со стороны кредитора.
Согласно ПБУ 4/99 для целей отражения информации в бухгалтерской отчетности обязательства должны представляться с подразделением в зависимости от срока погашения на краткосрочные и долгосрочные. Обязательства представляются как краткосрочные, если срок погашения по ним не более 12 месяцев после отчетной даты или продолжительности операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. Все остальные обязательства представляются как долгосрочные.
К краткосрочным обязательствам относятся задолженность поставщикам и подрядчикам, векселя к оплате, задолженность перед внебюджетными фондами, задолженность перед персоналом по оплате труда, задолженность перед бюджетом по уплате налогов, кредиты и займы сроком менее 1 года и т.п.
К долгосрочным обязательствам относятся кредиты и займы со сроком погашения, превышающим 12 месяцев, векселя выданные со сроком погашения, превышающим 12 месяцев, облигации, выпущенные на срок более 12 месяцев, обязательства по аренде на срок свыше 12 месяцев, отсроченные налоговые обязательства и другие. Так как источником образования имущества организации являются собственный капитал и обязательства, стоимость всех активов предприятия всегда равна общей величине всех источников образования средств.
Обязательства предприятия в балансе
Обязательства (англ. Liabilities) являются одним из трех разделов бухгалтерского баланса помимо активов и собственного капитала. В этом разделе отражаются долговые обязательства компании перед ее кредиторами, которые возникли в результате предыдущих операций. По своей экономической сути они, как и собственный капитал, являются источником финансирования активов компании. В случае невыполнения долговых обязательств кредиторы имеют право претендовать на активы компании в рамках непогашенной перед ними задолженности.
Также к обязательствам относятся полученные авансы, которые были внесены за будущие товары, работы или услуги. Поскольку эта сумма еще не заработана, она может отражаться по статье доходы будущих периодов или депозиты клиентов.
Обязательства имеют такую же структуру классификации, как и активы: текущие обязательства и долгосрочные обязательства. В бухгалтерском балансе они отражаются в порядке увеличения наступления срока их оплаты.
Текущими считаются обязательства, которые должны быть выплачены в течение 12 месяцев или операционного цикла, если его продолжительность более одного года. Их возникновение обычно связано с использованием текущих активов (англ. Current Assets), созданием другого текущего обязательства или предоставления каких-либо услуг.
Обычно в этот раздел баланса входят следующие позиции:
• Задолженность перед банками. Представляет собой сумму краткосрочной задолженности перед банками, например, по банковской кредитной линии.
• Кредиторская задолженность. Это сумма задолженности перед поставщиками продукции и услуг, которые были предоставлены в кредит, но срок оплаты по которым еще не наступил.
• Заработная плата, арендные платежи, налоги и коммунальные услуги к оплате. Здесь отражаются суммы, которые компания должна выплатить своим работникам, арендодателям, правительству и пр.
• Начисленные обязательства (начисленные расходы). Эти обязательства возникают в следствии того, что расходы возникают в периоде, предшествующем периоду их оплаты. По этой статье проходят самые разнообразные расходы, например, полученные от клиентов авансы, дивиденды к выплате, задолженность по начисленной заработной плате и т.п.
• Векселя к оплате (краткосрочные кредиты). Это суммы, которые компания обязана выплатить кредитору, что, обычно, также предполагает и выплату процентов.
• Доходы будущих периодов (предоплата клиентов). Это платежи, полученные от клиентов за товары и услуги, которые компания пока не предоставила или не начала нести какие-либо расходы, связанные с их предоставлением.
• Дивиденды к выплате. Возникает в ситуации, когда компания уже объявила о дивидендах, но еще не выплатила их своим владельцам.
• Текущая часть долгосрочной задолженности. В этой статье отражается часть долгосрочной задолженности, срок платежа по которой наступает в ближайшие 12 месяцев. Теоретически, любые связанные с ней премии или дисконты также должны быть классифицированы как текущие обязательства.
• Текущая часть обязательств по финансовой аренде. Это часть платежей по долгосрочной финансовой аренде, которые подлежат оплате в течение следующего года.
Долгосрочными считаются обязательства, которые должны быть погашены позднее чем через 12 месяцев или по прошествии операционного цикла, если он длиннее одного года. Они должны отражаться как настоящая стоимость будущих платежей.
Наиболее распространенными примерами долгосрочных обязательств являются:
• Векселя к оплате (долгосрочные кредиты). Это сумма, которую компания обязана выплатить кредитору, что, как правило, сопровождается выплатой процентов.
• Долгосрочный долг (облигации к оплате). Это долгосрочная задолженность за вычетом текущей части.
• Отложенные налоговые обязательства. Возникают в результате расхождения между стандартами бухгалтерского и налогового учета в случае, когда сумма налога к оплате в бухгалтерском учете превышает сумму налога к оплате в налоговом учете. Другими, словами это сумма налога, которую компания должна будет выплатить в будущем.
• Пенсионный план сотрудников. Это обязательства компании выплачивать пенсионное обеспечение своим вышедшим на пенсию и действующим сотрудникам. Выплаты из этого фонда начинаются с момента выхода сотрудника на пенсию. В этой статье отражается дополнительная сумма, которую компания должна внести в текущий пенсионный фонд, чтобы выполнить свои будущие обязательства по выплате пенсионного обеспечения.
• Долгосрочные обязательства по финансовой аренде.
Счета обязательств являются пассивными и имеют кредитовый баланс. Однако для корректировки некоторых из них используются контрарные, в данном случае контрпассивные счета, которые имеют дебетовый баланс, то есть уменьшают величину обязательств. Примером таких счетов являются дисконт по облигациям к оплате или дисконт по векселям к оплате.
Приводящие к возникновению обязательств намерения компании, например, подписание контракта на получение товаров или услуг в будущем, хоть и являются юридически обязывающими, не отражаются в бухгалтерском балансе до тех пор, пока они не будут фактически предоставлены. Если суммы таких намерений являются существенными, они раскрываются в примечаниях к финансовой отчетности.
Условными обязательствами (англ. Contingent Liabilities) являются потенциально возможные обязательства, превращение которых в реальные зависит от развития определенных событий в будущем. Наиболее распространенными примерами таких обязательств являются гарантийные обязательства и суммы судебных исков, предъявленных компании.
Отражать условные обязательства в бухгалтерском балансе необходимо в случае, когда существует значительная вероятность их превращения в реальные обязательства и их сумма может быть точно оценена. Если вероятность является незначительной, то их не следует отражать ни в бухгалтерском балансе, ни в примечаниях к финансовой отчетности. Промежуточные состояния следует раскрывать в примечаниях к финансовой отчетности.
Юридические обязательства предприятия
Юридическое обязательство - это обязательство, возникающее в результате:
- контракта (его явных или неявных условий);
- законодательства;
- другого действия закона.
Если новый закон создает юридическое обязательство и детали предложенного нового закона еще окончательно не определены, задолженность возникает только тогда, когда будет фактически принят и если он будет таким же, как и проект. Существование проекта закона не дает оснований рассматривать такое обязательство как юридическое обязательство или конструктивное обязательство, поскольку в большинстве случаев фактическая уверенность во вступлении закона в силу будет невозможной, пока закон не вступит в силу.
Примерами юридических обязательств являются обязательства по:
- ремонту или замене дефектной продукции, если предприятие гарантирует проведение такого ремонта или замену по условиям контракта о реализации;
- осуществлению компенсационных выплат при увольнении по окончании действия соглашений со служащими;
- очистке загрязненного участка, если закон требует таких действий.
Конструктивное обязательство - это обязательство, являющееся результатом действий предприятия, если:
- предприятие указало другим сторонам, что оно возьмет на себя определенные обязательства согласно порядку, установленному практикой, опубликованной политикой или достаточно конкретным текущим заявлением, в том числе заключение договора поручительства;
- как следствие предприятие создало у других сторон обоснованное ожидание, что оно выполнит эти обязательства.
Примеры конструктивных обязательств включают:
- политику (скорее, чем контрактные обязательства) возврата стоимости, уплаченной за возвращенные товары, продукцию;
- публичное объявление, конкретный план закрытия предприятия или другого участника хозяйственной деятельности;
- политику (скорее, чем юридическое обязательство) охраны окружающей среды.
Обязательство всегда связано с другой стороной, в отношении которой оно существует. Однако предприятие может не знать лица, в отношении которого существует обязательство. Например, заказчики являются одной стороной по обязательствам произвести гарантийные ремонты, и служащие являются другой стороной по обязательствам осуществить платежи при их увольнении в связи с сокращением рабочих мест.
Поскольку обязательство всегда является обязательством другой стороне, из этого явствует, что решение руководителей или совета не приводит к возникновению конструктивного обязательства на дату баланса, если до даты баланса такое решение не сообщили тем, на кого оно влияет, и у них не возникло справедливое ожидание того, что предприятие выполнит свои обязательства.
Финансовые активы и обязательства предприятия
Валюта (денежные средства) - это финансовый актив, поскольку она представляет собой средство обмена и, таким образом, является основой, по которой оцениваются и признаются в финансовой отчетности все операции. Денежный депозит в банке или аналогичном финансовом учреждении является финансовым активом, потому что он представляет собой договорное право вкладчика получить деньги от этого учреждения или выписать чек или аналогичный инструмент на остаток счета в пользу кредитора в уплату по финансовому обязательству.
Распространенными примерами финансовых активов, предоставляющих право требования по договору денежных средств в будущем, а также соответствующих финансовых обязательств, представляющих собой обязательства по договору передать денежные средства в будущем, являются:
a) дебиторская и кредиторская задолженность по торговым операциям;
b) векселя к получению и к оплате;
c) дебиторская и кредиторская задолженность по займам;
d) дебиторская и кредиторская задолженность по облигациям.
В каждом случае предусмотренное договором право требования (или обязанность по уплате) денежных средств одной стороны обеспечивается соответствующей обязанностью по уплате (или правом требования) денежных средств другой стороны.
Другим типом финансового инструмента является инструмент, по условиям которого экономической выгодой, которую предполагается получить или передать, является финансовый актив, иной, чем денежные средства. Например, вексель, подлежащий оплате государственными облигациями, дает владельцу договорное право на получение, а эмитенту - договорное обязательство на передачу государственных облигаций, а не денежных средств. Облигации являются финансовыми активами, поскольку они представляют собой обязательства выпустившего их правительства заплатить денежные средства. Таким образом, такой вексель является финансовым активом его владельца и финансовым обязательством его эмитента.
"Вечные" долговые инструменты (такие, как "вечные" облигации, необеспеченные облигации и акционерные векселя) обычно предоставляют их владельцу договорное право на получение процентных выплат в установленные даты, распространяющееся на неопределенное время в будущем, без права возврата основной суммы или с правом ее возврата, но на таких условиях, которые делают это маловероятным или относят этот возврат в далекое будущее. Например, предприятие может выпустить финансовый инструмент, требующий осуществления ежегодных выплат в течение неопределенного периода, равных заявленной ставке 8%, применяемой к заявленной номинальной или основной сумме 1 000 д.е.. Допуская, что 8% составляют рыночную процентную ставку на момент выпуска, эмитент принимает на себя договорное обязательство производить будущие выплаты процентов, справедливая (приведенная) стоимость которого равна 1 000 д.е. при первоначальном признании. Владелец и эмитент инструмента имеют финансовый актив и финансовое обязательство, соответственно.
Обусловленное договором право или обязательство получить, передать или произвести обмен финансовыми инструментами само по себе является финансовым инструментом. Цепочка договорных прав или договорных обязательств соответствует определению финансового инструмента, если в конечном итоге она приведет к получению или выплате денежных средств либо приобретению или выпуску долевого инструмента.
Возможность использовать предусмотренное договором право или обязанность исполнить договорное обязательство может быть абсолютной или зависеть от совершения какого-либо события в будущем. Например, финансовая гарантия - это договорное право кредитора получить денежные средства от гаранта и соответствующее договорное обязательство гаранта заплатить кредитору, если должник этого сделать не сможет. Договорное право и обязательство возникли в результате операции или события в прошлом (выдача гарантии), хотя возможность кредитора реализовать свое право, а также требование к гаранту исполнить обязательство, зависят от будущего невыполнения обязательства должником. Условные права и обязательства соответствуют определению финансовых активов и финансовых обязательств, хотя такие активы и обязательства не всегда признаются в финансовой отчетности. Некоторые из этих условных прав и обязательств могут быть договорами страхования, находящимися в сфере применения МСФО (IFRS) 4.
В соответствии с МСФО (IAS) 17 "Аренда" договор финансовой аренды рассматривается, прежде всего, как право арендодателя получить и обязательство арендатора осуществить ряд платежей, которые практически не отличаются от смешанных выплат основной суммы и процентов по договору займа. Арендодатель учитывает свои инвестиции в сумме дебиторской задолженности по договору аренды, а не сам сданный в аренду актив. С другой стороны, операционная аренда считается, прежде всего, договором, исполнение по которому еще не завершено, обязывающим арендодателя предоставить в пользование актив в будущих периодах в обмен на возмещение, аналогичное вознаграждению за предоставленные услуги. Арендодатель продолжает учитывать сам арендуемый актив, а не обусловленную договором сумму поступлений в будущем. Соответственно, финансовая аренда считается финансовым инструментом, а операционная аренда таковым не считается (за исключением конкретных платежей, срок осуществления которых наступил).
Физические активы (такие, как запасы, основные средства), арендованные активы и нематериальные активы (такие, как патенты и торговые марки) не являются финансовыми активами. Контроль над такими физическими и нематериальными активами создает возможность генерировать приток денежных средств или других активов, но он не приводит к существующему праву на получение денежных средств или других финансовых активов.
Активы (такие, как предварительно оплаченные расходы), будущая экономическая выгода от которых состоит в получении товаров или услуг, а не права на получение денежных средств или другого финансового актива, не являются финансовыми активами. Аналогично такие статьи, как отложенная выручка и большинство гарантийных обязательств, не являются финансовыми обязательствами, потому что выбытие связанных с ними экономических выгод состоит в поставке товаров и услуг, а не является договорным обязательством по передаче денежных средств или иного финансового актива.
Обязательства или активы недоговорного характера (такие, как налоги на прибыль, которые возникают в результате предписанных законом требований, введенных правительством) не являются финансовыми обязательствами или финансовыми активами. Учет налогов на прибыль рассматривается в МСФО (IAS) 12. Аналогичным образом, обязательства, вытекающие из практики, как определено в МСФО (IAS) 37 "Оценочные резервы, условные обязательства и условные активы", не возникают в результате договоров и не являются финансовыми обязательствами.
Обязательства по расчетам предприятия
Текущие обязательства по расчетам характеризуют наиболее краткосрочный вид используемых предприятием заемных средств, формируемых им за счет внутренних источников. Начисления средств по различным видам расчетов производятся предприятием ежедневно (по мере осуществления хозяйственных операций), а погашение обязательств по этой внутренней задолженности — в определенные (установленные) сроки в диапазоне до одного месяца. Так как с момента начисления средства, входящие в состав текущих обязательств по расчетам, уже не являются собственностью предприятия, а лишь используются им до наступления срока погашения обязательств, по своему экономическому содержанию они являются разновидностью заемного капитала.
Управление текущими обязательствами по расчетам носит дифференцированный характер, определяемый ее видами.
Основной целью управления текущими обязательствами по расчетам предприятия является обеспечение своевременных начислений и выплаты средств.
На первый взгляд, обеспечение своевременности выплат начисленных средств противоречит финансовым интересам предприятия: задержка в выплате этих средств приводит к росту размера текущих обязательств по расчетам, а следовательно, снижает потребность в кредите и средневзвешенную стоимость капитала. Однако с позиций общеэкономических интересов развития предприятия такая задержка несет гораздо больший объем негативных последствий. Так, задержка выплаты заработной платы персоналу снижает уровень материальной заинтересованности и производительности труда работников, приводит к росту текучести кадров (причем в первую очередь увольняются, как правило, наиболее квалифицированные работники). Задержка выплаты налогов и налоговых платежей вызывает рост штрафных санкций, ухудшает деловой имидж предприятия, снижает его кредитный рейтинг. Задержка взносов по страхованию имущества или личного страхования может вызвать в виде ответной реакции соответствующую задержку выплат предприятию сумм страховых возмещений.
Поэтому с позиций стратегического развития своевременная выплата средств, начисленных в составе текущих обязательств по расчетам, приносит предприятию больше экономических преимуществ, чем сознательная задержка этих выплат.
С учетом рассмотренной цели управление текущими обязательствами по расчетам предприятия строится по следующим основным этапам:
1. Анализ текущих обязательств по расчетам предприятия в предшествующем периоде. Основной целью такого анализа является выявление потенциала формирования заемных финансовых средств предприятия за счет этого источника.
• На первом этапе анализа исследуется динамика общей суммы текущих обязательств по расчетам предприятия в предшествующем периоде, изменение их удельного веса в общем объеме привлекаемого заемного капитала.
• На втором этапе анализа рассматривается оборачиваемость текущих обязательств по расчетам предприятия, выявляется их роль в формировании его финансового цикла.
• На третьем этапе анализа изучается состав текущих обязательств по расчетам по отдельным их видам (счетам начисления средств); выявляется динамика удельного веса отдельных их видов в общей сумме текущих обязательств по расчетам; проверяется своевременность начисления и выплат средств по отдельным расчетам.
• На четвертом этапе анализа изучается зависимость изменения отдельных видов текущих обязательств по расчетам от изменения объема реализации продукции, по каждому виду этих обязательств рассчитывается коэффициент их эластичности от объема реализации продукции. Результаты анализа используются в процессе прогнозирования суммы текущих обязательств по расчетам предприятия в предстоящем периоде.
2. Определение состава текущих обязательств по расчетам предприятия в предстоящем периоде. В процессе этого этапа устанавливается перечень конкретных видов текущих обязательств по расчетам предприятия с учетом новых видов хозяйственных операций (например, личного страхования персонала), новых видов деятельности, новых внутренних (дочерних) структур предприятия, новых видов обязательных платежей и т п.
3. Установление периодичности выплат по отдельным видам текущих обязательств по расчетам. На этом этапе по каждому виду внутренней кредиторской задолженности устанавливается средний период начисления средств от момента начала этих начислений до осуществления их выплат. В этих целях рассматриваются конкретные сроки уплаты отдельных налогов, сборов и отчислений в бюджет в внебюджетные фонды, периодичность выплат страховых взносов в соответствии с заключенными договорами страхования, сроки выплаты заработной платы в соответствии с заключенными коллективным трудовым договором и индивидуальными трудовыми контрактами и т. п.
4. Прогнозирование средней суммы начисляемых платежей по отдельным видам текущих обязательств по расчетам. Такое прогнозирование осуществляется двумя основными методами:
а) методом прямого расчета. Этот метод используется в тех случаях, когда по отдельным видам текущих обязательств по расчетам заранее известны сроки и суммы выплат.
б) статистическим методом на основе коэффициентов эластичности. Этот метод используется в тех случаях, когда сумма выплат по конкретному виду текущих обязательств по расчетам заранее четко не определена.
5. Прогнозирование средней суммы в размере прироста текущих обязательств по расчетам по предприятию в целом.
Оценка эффекта прироста текущих обязательств по расчетам предприятия в предстоящем периоде. Этот эффект заключается в сокращении потребности предприятия в привлечении кредита и расходов, связанных с его обслуживанием.
Обеспечение контроля за своевременностью начисления и выплаты средств в разрезе отдельных видов текущих обязательств по расчетам. Начисление этих средств контролирует бухгалтерия по результатам осуществления отдельных хозяйственных операций предприятия. Выплата этих средств включается в разрабатываемый платежный календарь и контролируется в процессе мониторинга текущей финансовой деятельности предприятия.
С учетом прогнозируемого прироста текущих обязательств по расчетам на предприятии формируется общая структура заемных средств, привлекаемых из различных источников.
Инвентаризация обязательств предприятия
Инвентаризация имущества и обязательств организации проводится для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности. В ходе инвентаризации проверяются и документально подтверждаются наличие, состояние и оценка имущества и обязательств организации.
Руководитель организации определяет порядок (утверждаемый при принятии организацией учетной политики) и сроки проведения инвентаризации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно, а также количество инвентаризаций в отчетном году, даты их проведения, перечень имущества и обязательств, проверяемых при каждой из них.
Случаи обязательного проведения инвентаризации:
1) при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;
2) перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;
3) при смене материально ответственных лиц;
4) при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;
5) в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;
6) при реорганизации или ликвидации организации и в других случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации.
Порядок проведения инвентаризации имущества и финансовых обязательств организации и оформления ее результатов устанавливают Методические указания.
Методические указания содержат следующие общие положения о проведении инвентаризации:
1) инвентаризации подлежит все имущество организации независимо от его местонахождения и все виды финансовых обязательств;
2) кроме того, инвентаризации подлежат производственные запасы и другие виды имущества, не принадлежащие организации, но числящиеся в бухгалтерском учете, а также имущество, не учтенное по каким-либо причинам;
3) инвентаризация имущества производится по его местонахождению или по местонахождению материально ответственного лица. Отражение на бухгалтерских счетах расхождений между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета, выявленных при инвентаризации:
а) излишек имущества приходуется, и эта сумма зачисляется на финансовые результаты организации, а у бюджетной организации – на увеличение финансирования;
б) недостача имущества и его порча в пределах норм естественной убыли относятся на издержки производства, сверх норм – на счет виновных лиц. В случаях, когда виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты организации, а у бюджетной организации – на уменьшение финансирования.
Право проводить инвентаризацию принадлежащего налогоплательщику имущества дано налогоплательщику и налоговым органам (при необходимости).
Оценка обязательств предприятия
Оценка обязательств - кредиторская задолженность оценивается суммой денег, необходимой для оплаты долга, или стоимостью активов, необходимых представить.
Сумма обязательств равна текущей стоимости всех будущих денежных выплат (или денежных эквивалентов неденежных активов и услуг), дисконтированных по процентной ставке в соответствии с сопутствующим риском.
Обязательства в большинстве случаев включают в себя основную сумму долга и проценты по нему.
Необходимо провести различие между текущим и будущим обязательствами.
Решение руководства предприятия приобрести активы в будущем периоде само по себе не ведет к возникновению текущего обязательства. Обычно обязательство возникает тогда, когда актив доставлен или когда предприятие заключает не подлежащий отмене договор на его приобретение. В последнем случае необратимый характер договора означает, что экономические последствия невыполнения обязательства, например, наличие значительного штрафа, практически не оставляют предприятию возможности избежать оттока ресурсов к другой стороне.
Погашение текущего обязательства обычно связано с отказом предприятия от ресурсов, содержащих экономическую выгоду, с тем, чтобы удовлетворить иск другой стороны.
Погашение текущего обязательства может осуществляться несколькими способами, например:
• выплатой денежных средств;
• передачей других активов;
• предоставлением услуг;
• заменой одного обязательства другим;
• переводом обязательства в собственный капитал.
Обязательство также может быть погашено другими средствами, такими как отказ или утрата кредитором своих прав (см. МСФО «Принципы»).
Иногда обязательства могут быть измерены только со значительной степенью приближения. Некоторые предприятия обозначают эти обязательства как провизии. В некоторых странах подобные провизии не рассматриваются как обязательства, поскольку концепция обязательства определяется узко, так что включает только суммы, которые могут быть установлены без использования оценочных значений. Таким образом, когда провизия связана с текущим обязательством и отвечает остальным деталям определения, она является обязательством, даже если ее сумма должна быть оценена. Примером выступает провизии на обеспечение выплат по существующим гарантийным обязательствам и провизии на покрытие пенсионных обязательств.
Иногда трудно измерять сумму обязательства. Операция, вызвавшая обязательство, обычно обеспечивает и базу для измерения его суммы. Сумма обязательств напрямую должен быть связан с его причиной.
Структура обязательств предприятия
Для начала дадим определение обязательствам, исходя из ст.307 ГК РФ, где прописано следующее:
1. В силу обязательства одно лицо (должник) обязано совершить в пользу другого лица (кредитора) определенное действие, как-то: передать имущество, выполнить работу, уплатить деньги и т.п., либо воздержаться от определенного действия, а кредитор имеет право требовать от должника исполнения его обязанности.
2. Обязательства возникают из договора, вследствие причинения вреда и из иных оснований, указанных в настоящем Кодексе.
Также в ст. 308 ГК РФ изложены понятия сторон обязательства:
1. В обязательстве в качестве каждой из его сторон - кредитора или должника - могут участвовать одно или одновременно несколько лиц. Недействительность требований кредитора к одному из лиц, участвующих в обязательстве на стороне должника, равно как и истечение срока исковой давности по требованию к такому лицу, сами по себе не затрагивают его требований к остальным этим лицам.
2. Если каждая из сторон по договору несет обязанность в пользу другой стороны, она считается должником другой стороны в том, что обязана сделать в ее пользу, и одновременно ее кредитором в том, что имеет право от нее требовать.
3. Обязательство не создает обязанностей для лиц, не участвующих в нем в качестве сторон (для третьих лиц).
В случаях, предусмотренных законом, иными правовыми актами или соглашением сторон, обязательство может создавать для третьих лиц права в отношении одной или обеих сторон обязательства.
Как известно, формирование финансовых ресурсов предприятия осуществляется за счет собственных и заемных средств. К собственным источникам финансовых ресурсов на действующих предприятиях относится прибыль (от основной и других видов деятельности), амортизационные отчисления, выручка от реализации выбывшего имущества. Наряду с ними источниками финансовых ресурсов выступают устойчивые пассивы, которые приравниваются к собственным источникам, так как постоянно находятся в обороте предприятия, используемые для финансирования его хозяйственной деятельности, но при этом они ему не принадлежат.
К ним можно отнести:
• минимальная переходящая задолженность по заработной плате и отчислениям на социальное страхование, в пенсионный фонд, медицинское страхование, фонд занятости;
• минимальная задолженность по резервам на покрытие предстоящих расходов и платежей;
• задолженность заказчикам по авансам и частичной оплате продукции;
• задолженность бюджету по некоторым видам налогов и др.
По мере функционирования предприятия (роста производственной программы, износа основных производственных фондов и т. д.) потребность в денежных средствах возрастает, что требует соответствующего финансирования прироста капитала. Поэтому при недостатке собственных ресурсов предприятие может привлекать дополнительные средства других организаций, заемные средства.
К долгосрочным финансовым обязательствам относятся все формы функционирующего на предприятии заемного капитала со сроком его использования более одного года. Основными формами этих обязательств являются долгосрочные кредиты банков и долгосрочные заемные средства (задолженность по налоговому кредиту; задолженность по эмитированным облигациям; задолженность по финансовой помощи, предоставленной на возвратной основе и т.п.), срок погашения которых еще не наступил или не погашенные в предусмотренный срок.
К краткосрочным финансовым обязательствам относятся все формы привлеченного заемного капитала со сроком его использования до одного года. Основными формами этих обязательств являются краткосрочные кредиты банков и краткосрочные заемные средства (как предусмотренные к погашению в предстоящем периоде, так и не погашенные в установленный срок). Различные формы кредиторской задолженности предприятия (по товарам, работам и услугам; по выданным векселям; по полученным авансам; по расчетам с бюджетом и внебюджетными фондами; по оплате труда; с дочерними предприятиями; с другими кредиторами) и другие краткосрочные финансовые обязательства.
Статью подготовил ведущий корпоративный юрист Шаталов Станислав Карлович. 
