Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка (п. 1 ст. 12 Федерального закона N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ), п. 21 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России N 119н (далее - Методические указания по учету МПЗ)). Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно.
С учетом положений п. 2 ст. 12 Закона N 129-ФЗ в обязательном порядке инвентаризация проводится как минимум один раз в год перед составлением годовой бухгалтерской отчетности. Кроме того, инвентаризация имущества обязательна при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества; при реорганизации или ликвидации организации.
Порядок проведения инвентаризации товарно-материальных ценностей организации и оформления ее результатов установлены Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными приказом Минфина России N 49.
Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина РФ N 94н, для обобщения информации о суммах недостач и потерь от порчи материальных и иных ценностей, выявленных в процессе их заготовления, хранения и продажи, предназначен счет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей".
На основании п. 29 Методических указаний по учету МПЗ суммы недостач и порчи запасов списываются со счетов учета по их фактической себестоимости, которая включает в себя договорную (учетную) цену запаса и долю транспортно-заготовительных расходов, относящуюся к этому запасу. Порядок расчета указанной доли устанавливается организацией самостоятельно.
Таким образом, в отличие от порядка списания стоимости запасов при их отпуске в производство и ином выбытии (п. 16 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов"), предусматривающего возможность выбора организацией способа их оценки, недостачи материально-производственных запасов оцениваются только по фактической себестоимости.
Списание недостающих материалов со счета их учета сопровождается проводкой:
- Дебет 94 Кредит 10 "Материалы" - установлена недостача материалов в ходе инвентаризации.
Выявленная недостача имущества и его порча в пределах норм естественной убыли относятся на издержки производства или обращения, сверх норм - на счет виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты организации (пп. "б" п. 3 ст. 12 Закона N 129-ФЗ, п. 30 Методических указаний по учету МПЗ, пп. "б" п. 28 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России N 34н).
Таким образом, при отсутствии виновных лиц суммы, учтенные на счете 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей", списываются в следующем порядке:
- Дебет 20 (26, 44) Кредит 94 - списана недостача в пределах норм естественной убыли;
В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. При этом указанные расходы должны быть экономически обоснованы, документально подтверждены и направлены на получение дохода. Для целей налогообложения потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном постановлением Правительства РФ N 814, приравниваются к материальным расходам (пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ).
Вместе с тем убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде в виде недостачи материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях торговли в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены, приравниваются согласно пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам.
Задавайте вопросы нашему консультанту, он ждет вас внизу экрана и всегда онлайн специально для Вас. Не стесняемся, мы работаем совершенно бесплатно!!!
Также оказываем консультации по телефону: 8 (800) 600-76-83, звонок по России бесплатный!
При этом факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти (смотрите письма Минфина России N 03-03-06/1/300, N 03-03-06/1/658, постановление ФАС Поволжского округа N А72-4858).
При этом специалисты финансового ведомства и налоговых органов разъясняют, что факт отсутствия виновных лиц подтверждается копией постановления о приостановлении предварительного следствия (п. 2 ст. 208; пп. 13 п. 2 ст. 42 Уголовно-процессуального кодекса РФ). Датой признания убытка от недостачи материальных ценностей в случае отсутствия виновных лиц является дата вынесения следователем соответствующего постановления (письма Минфина России N 03-03-06/1/448, N 03-03-06/1/365, N 03-03-06/4/81, N 03-03-05/103, N 03-03-04/1/412, МНС России N 02-5-10/37).
Учитывая позицию Минфина России, следует предположить, что налоговые органы могут не принять в целях налогообложения убытки от недостачи материальных ценностей в случае отсутствия такого постановления, поскольку организация не приняла мер по установлению виновных лиц (постановление ФАС Московского округа N КА-А40/1255-09).
Поэтому, если организация не обращалась по факту хищения в уполномоченные органы государственной власти, то для избежания споров с налоговыми органами учитывать в целях налогообложения прибыли недостачу ТМЦ не надо.
С точки зрения Минфина России и налоговых органов, суммы НДС, ранее принятые к вычету, необходимо восстанавливать во всех случаях выбытия имущества, когда это выбытие не связано с реализацией или безвозмездной передачей. К таким случаям относятся выбытие в связи с потерей, порчей, боем, хищением, стихийным бедствием и другое (смотрите, например, письма Минфина России N 03-03-06/1/387, N 03-07-15/175, N 03-04-11/132, письмо ФНС России N ШТ-6-03/899@).
В то же время в силу нормы пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ в перечень ситуаций, в которых ранее принятые к вычету суммы НДС подлежат восстановлению, не входит восстановление сумм НДС в отношении списания выявленной при инвентаризации недостачи товаров.
Арбитражные суды, занимающие позицию налогоплательщика, указывают на то, что недостача товара, обнаруженная в процессе инвентаризации имущества, или имевшее место хищение товара не относятся к числу случаев, перечисленных в п. 3 ст. 170 НК РФ, при которых суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), не подлежат восстановлению (постановления ФАС Поволжского округа N Ф06-2876, ФАС Северо-Западного округа N А56-5351, ФАС Западно-Сибирского округа N Ф04-3164(7499-А27-34), определение ВАС РФ N 7016).
В частности, ФАС Западно-Сибирского округа в постановлении по делу N А27-1420 пришел к аналогичному выводу, кроме того, сослался на решение ВАС РФ N 10652, в котором указано, что обязанность по уплате в бюджет ранее правомерно принятой к зачету суммы налога на добавленную стоимость должна быть предусмотрена законом, между тем недостача товара, обнаруженная в процессе инвентаризации имущества, или имевшее место хищение товара к числу случаев, перечисленных в п. 3 ст. 170 НК РФ, не относится.
Статью подготовила ведущий эксперт-экономист по бюджетированию Ошуркова Тамара Георгиевна. 
