Пунктом 2 ст. 8 Закона о бухгалтерском учете установлено, что экономический субъект формирует свою учетную политику, руководствуясь законодательством РФ о бухгалтерском учете, федеральными и отраслевыми стандартами.
В рамках данной консультации рассмотрим особенности формирования учетной политики на год с учетом проекта стандарта «Учетная политика, оценочные значения и ошибки» и положений утвержденных федеральных стандартов.
Пунктом 6 ст. 8 Закона о бухгалтерском учете установлено, что учетная политика может меняться при следующих условиях:
1) при изменении требований, предусмотренных законодательством РФ о бухгалтерском учете, федеральными и (или) отраслевыми стандартами;
2) при разработке или выборе нового способа ведения бухгалтерского учета, применение которого приводит к повышению качества информации об объекте бухгалтерского учета;
3) при существенном изменении условий деятельности экономического субъекта.
Аналогичные случаи внесения изменений (с добавлением отдельных уточнений) установлены п. 8 Федерального стандарта «Учетная политика, оценочные значения и ошибки».
В частности, из этого пункта следует, что основаниями для внесения изменений в учетную политику являются:
• разработка или выбор субъектом учета способа ведения бухгалтерского учета, применение которого позволит представить в бухгалтерской (финансовой) отчетности достоверную и более уместную информацию;
• существенное изменение условий деятельности субъекта учета, включая его реорганизацию, изменение возложенных на него полномочий и (или) выполняемых им функций.
Поскольку со следующего года начинают применяться федеральные стандарты, регулирующие вопросы ведения бухгалтерского (бюджетного) учета, а сами федеральные стандарты содержат положения, отличающиеся от положений ныне действующих нормативных актов в области бухгалтерского учета, вне зависимости от того, утвердят ли к Федеральный стандарт «Учетная политика, оценочные значения и ошибки», учетную политику на год все же необходимо будет скорректировать.
Изменение учетной политики производится с начала отчетного года, только при согласовании с органом, выполняющим функции и полномочия учредителя (далее – учредитель), изменения в учетную политику могут быть внесены в течение финансового года (п. 10 Федерального стандарта «Учетная политика, оценочные значения и ошибки»). Интерес представляет п. 11 стандарта, которым установлены действия учреждения, не считающиеся изменением учетной политики. Приведем информацию из этого пункта в виде схемы.
Федеральным стандартом «Основные средства» установлены случаи определения первоначальной стоимости объекта основных средств исходя из справедливой стоимости. Методы определения первоначальной стоимости объекта ОС установлены Федеральным стандартом бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности организаций государственного сектора».
Учетной политикой учреждения предусмотрено, что при получении объекта основных средств безвозмездно его справедливая стоимость определяется:
– методом рыночных цен, если объект ранее не находился в эксплуатации (при этом в учетной политике установлено, что используется максимальная из предложенных цена на аналогичный объект);
– методом амортизированной стоимости замещения, если передаваемый объект ранее находился в эксплуатации.
В течение финансового года было принято решение об определении стоимости получаемых безвозмездно объектов основных средств, ранее не находившихся в эксплуатации, исходя из средней стоимости, сложившейся на рынке. Для определения средней стоимости необходимо использовать информацию не менее чем с пяти разных страниц, отражающих ответ о цене на запрашиваемый объект. Новые правила определения справедливой стоимости объекта ОС были зафиксированы в учетной политике учреждения. Согласно п. 11 Федерального стандарта «Учетная политика, оценочные значения и ошибки» смена метода определения справедливой стоимости объекта не является изменением учетной политики.
Вступление в силу в течение финансового года нормативно-правового акта, положения которого следует применять начиная с 1 января текущего года, – достаточно частое явление. Иногда такие нормативно-правовые акты требуют внесения изменений в учетную политику.
В связи с этим в Федеральном стандарте «Учетная политика, оценочные значения и ошибки» выделяются:
• перспективное применение измененной учетной политики;
• ретроспективное применение измененной учетной политики.
Таким образом, внесение в учетную политику в течение года изменений, которые требуют корректировки показателей бюджетного учета за предшествующий период, является ретроспективным изменением учетной политики.
Оценочное значение – рассчитанное или приблизительно определенное значение какого-либо показателя, необходимого для ведения бухгалтерского учета и (или) отражаемого в бухгалтерской (финансовой) отчетности, при отсутствии точного способа его определения.
К оценочным значениям относятся:
а) сроки полезного использования объектов основных средств и нематериальных активов;
б) величины оценочных резервов;
в) величины амортизационных отчислений;
г) величины стоимости нефинансовых активов в случаях, предусмотренных федеральными и (или) отраслевыми стандартами бухгалтерского учета;
д) иные аналогичные показатели, определяемые или рассчитываемые на основе профессионального суждения уполномоченных лиц в соответствии с требованиями действующего законодательства РФ.
Последствия изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение, финансовые результаты деятельности и (или) движение денежных средств учреждения, исходя из положений Федерального стандарта «Учетная политика, оценочные значения и ошибки», должны оцениваться в денежном выражении. Оценка в денежном выражении последствий изменения учетной политики производится на дату, с которой применяются указанные изменения.
Последствия изменения учетной политики, вызванного изменением законодательства РФ о бухгалтерском учете, федеральных и (или) отраслевых стандартов и иных нормативных правовых актов органов, регулирующих бухгалтерский учет, отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в порядке, установленном соответствующим нормативным правовым актом. Если соответствующий нормативный правовой акт не предусматривает порядок отражения последствий изменения учетной политики либо такое изменение вызвано другими обстоятельствами, оказавшими или способными оказать существенное влияние на финансовое положение, финансовые результаты деятельности и (или) движение денежных средств учреждения, последствия данного изменения отражаются путем применения измененной учетной политики к фактам хозяйственной жизни так, как если бы учетная политика применялась с момента возникновения соответствующего факта хозяйственной жизни (ретроспективное применение измененной учетной политики).
При этом подлежат корректировке входящие остатки по статье «Финансовый результат экономического субъекта» бухгалтерского баланса, а также значения связанных статей бухгалтерской (финансовой) отчетности за самый ранний предшествующий год, для которого в бухгалтерской (финансовой) отчетности раскрываются сравнительные показатели, либо на начало отчетного года, если иное не является практически возможным. Скорректированные сравнительные показатели предшествующего года (предшествующих годов) приводятся в бухгалтерской (финансовой) отчетности отчетного года под заголовком «Пересчитано».
Здесь же отметим, что если изменение учетной политики обусловлено применением вновь принятого нормативного правового акта или измененного нормативного правового акта, то раскрытию также подлежит факт отражения последствий изменения учетной политики в соответствии с порядком, предусмотренным принятым или измененным нормативным правовым актом (п. 18 Федерального стандарта «Учетная политика, оценочные значения и ошибки»).
Учетная политика формируется исходя из особенностей структуры учреждения, отраслевых и иных особенностей деятельности, выполняемых им в соответствии с законодательством РФ полномочий и (или) функций с учетом законодательства РФ, федеральных и отраслевых стандартов бухгалтерского учета, иных нормативных правовых актов органов, регулирующих бухгалтерский учет, а также согласно учетной политике органа, осуществляющего полномочия и функции учредителя (п. 4 Федерального стандарта «Учетная политика, оценочные значения и ошибки»).
Если в отношении какого-либо объекта бухгалтерского учета законодательством РФ о бухгалтерском учете, федеральными и отраслевыми стандартами бухгалтерского учета, другими нормативными правовыми актами органов, регулирующих бухгалтерский учет, не установлены правила его отражения в учете, субъект учета по согласованию с органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя, и финансовым органом соответствующего публично-правового образования определяет учетную политику исходя из требований Федерального стандарта «Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности организаций государственного сектора».
Учетная политика включает в себя следующие разделы:
Федеральный стандарт «Учетная политика, оценочные значения и ошибки»
Инструкция № 157н
Порядок признания (постановки на учет) и прекращения признания (выбытия с учета) объектов бухгалтерского учета, методы оценки объектов бухгалтерского учета, а также порядок раскрытия информации о них в бухгалтерской (финансовой) отчетности
Методы оценки отдельных видов имущества и обязательств, порядок отражения в учете событий после отчетной даты
Рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий счета бухгалтерского учета, необходимые для ведения синтетического и аналитического учета
Рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий счета бухгалтерского учета, применяемые для ведения синтетического и аналитического учета
Порядок проведения инвентаризации активов и обязательств
Формы первичных (сводных) учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной жизни, регистров бухгалтерского учета и иных документов бухгалтерского учета. Утвержденные субъектом учета формы документов должны содержать обязательные реквизиты первичного учетного документа, предусмотренные законодательством РФ
Правила документооборота, в том числе порядок и сроки передачи первичных (сводных) учетных документов в соответствии с утвержденным графиком документооборота для отражения в бухгалтерском учете
Технология обработки учетной информации
Порядок организации и обеспечения (осуществления) внутреннего контроля
Иные решения, необходимые для организации и ведения бухгалтерского учета и формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности
Иные решения, необходимые для организации и ведения бухгалтерского учета
Поправки в этот раздел учетной политики вносятся с учетом новых положений Инструкции № 157н. Сейчас на государственной регистрации находится Приказ Минфина РФ № 148н «О внесении изменений в приложения № 1 и № 2 к Приказу Министерства финансов Российской Федерации № 157н «Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению». Изменения, которые вносятся данным приказом в Единый план счетов, неактуальны для казенных учреждений, входящих в систему силовых министерств и ведомств.
В то же время федеральные стандарты предполагают корректировку Единого плана счетов и дополнение его новыми счетами, например:
– Федеральным стандартом «Основные средства» предусмотрено выделение новой группы основных средств – «Инвестиционная недвижимость», в которую будут включаться объекты недвижимости (ее часть), полученные по договору аренды (имущественного найма) и предназначенные для последующей передачи в субаренду (поднаем) либо безвозмездное пользование. Полагаем, что учет объектов этой группы будет вестись на отдельном балансовом счете. Сейчас имущество, полученное учреждением по договорам безвозмездного или возмездного пользования (кроме лизинга), подлежит учету на забалансовом счете 01 «Имущество, полученное в пользование»;
– Федеральным стандартом «Аренда», утвержденным Приказом Минфина РФ № 258н, установлено отражение поступившего по договору операционной аренды имущества в составе нефинансовых активов (то есть на балансовых счетах) как самостоятельного объекта бухгалтерского учета – права пользования активом (сейчас учет арендованного имущества ведется на забалансовом счете 01).
Полагаем, позже Минфином будет разработан еще один приказ, который будет учитывать данные изменения и положения которого нужно будет отразить в рабочем плане счетов.
До внесения изменений в Инструкцию № 157н учреждение вправе скорректировать данный раздел учетной политики:
Задавайте вопросы нашему консультанту, он ждет вас внизу экрана и всегда онлайн специально для Вас. Не стесняемся, мы работаем совершенно бесплатно!!!
Также оказываем консультации по телефону: 8 (800) 600-76-83, звонок по России бесплатный!
• добавив новые счета бюджетного учета, которые будут использоваться в работе (ввести аналитику к используемым счетам бюджетного учета);
• исключив не используемые в деятельности учреждения счета.
В данном разделе учетной политики на год рекомендуем прописать:
1) порядок оценки справедливой стоимости актива. Пунктами 55, 56 Федерального стандарта «Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности организаций государственного сектора» установлено, что при определении справедливой стоимости актива нужно использовать метод рыночных цен или метод амортизированной стоимости замещения. В учетной политике следует отразить порядок применения данных методов;
2) используемый метод начисления амортизации. Напомним, что Федеральным стандартом «Основные средства» вводятся несколько методов расчета суммы амортизационных отчислений: линейный метод, метод уменьшаемого остатка, метод расчета амортизации пропорционально объему продукции (п. 36). Метод начисления амортизации, который будет применять учреждение, закрепляется в учетной политике. При выборе метода начисления амортизации учреждение исходит из того, какой метод наиболее точно отражает предполагаемый способ получения будущих экономических выгод или полезного потенциала, заключенных в активе.
Выбранный метод начисления амортизации применяется относительно объекта основных средств последовательно от периода к периоду, кроме случаев изменения ожидаемого способа получения будущих экономических выгод или полезного потенциала от использования объекта. При одинаковых способах получения будущих экономических выгод или полезного потенциала для объектов ОС, входящих в одну группу, возможно применение одного метода начисления амортизации к группе основных средств в целом.
При изменении предполагаемого способа получения экономических выгод или полезного потенциала, заключенных в активе, обоснованность применяемого метода начисления амортизации оценивается на 1 января года, следующего за годом такого изменения (п. 38 Федерального стандарта «Основные средства»). Если в предполагаемом способе получения будущих экономических выгод или полезного потенциала от использования объекта основных средств произошли значительные изменения, метод начисления амортизации, который будет использоваться в течение оставшегося срока полезного использования основного средства, может быть изменен. При этом пересчет амортизации, накопленной на дату пересмотра метода ее начисления, не требуется.
Казенные учреждения в силу положений п. 6 и 20 Инструкции № 157н должны самостоятельно разработать в своей учетной политике порядок проведения инвентаризации и осуществлять данные мероприятия в соответствии с утвержденным порядком. Однако некоторые учреждения, не желая прописывать в своей учетной политике порядок проведения инвентаризации, указывают в ней, что инвентаризация осуществляется в порядке, предусмотренном Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными Приказом Минфина РФ № 49. На сайте Минфина на момент подготовки журнала к печати размещен проект приказа, которым вносятся изменения в названные методические указания. Из них следует, что данный документ не применяется государственными (муниципальными) учреждениями. Поэтому если в учетной политике учреждения есть ссылка на этот нормативный акт, то лучше ее убрать, а саму учетную политику дополнить положениями о порядке проведения инвентаризации.
На сайте Минфина размещен проект приказа об утверждении федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «События после отчетной даты» (далее – Федеральный стандарт «События после отчетной даты»). Поэтому положения учетной политики, устанавливающие порядок отражения в учете событий после отчетной даты, начиная с даты вступления в силу названного стандарта должны соответствовать ему. Напомним, что ранее учреждения, устанавливая порядок отражения в учете событий после отчетной даты, руководствовались ПБУ 7/98 «События после отчетной даты», утвержденным Приказом Минфина РФ № 56н. В части, в которой применяемый в учреждении порядок отражения событий после отчетной даты не соответствует положениям Федерального стандарта «События после отчетной даты», он подлежит корректировке.
Пунктом 9 Федерального стандарта «Основные средства» установлено, что каждому инвентарному объекту основных средств присваивается инвентарный номер в порядке, предусмотренном учетной политикой субъекта учета, согласно положениям данного стандарта и Инструкции № 157н. Таким образом, в учетной политике следует определить порядок присвоения инвентарных номеров.
Пунктом 27 Федерального стандарта «Основные средства» определено, что в случае, если порядок эксплуатации объекта основных средств (его составных частей) требует замены отдельных составных частей объекта, затраты по такой замене, в том числе в ходе капитального ремонта, включаются в стоимость объекта основных средств в момент их возникновения при условии соблюдения критериев признания такого объекта. При этом стоимость объекта основных средств уменьшается на стоимость заменяемых (выбываемых) частей в соответствии с положениями настоящего стандарта о прекращении признания (выбытии с бухгалтерского учета) данного объекта. Этим же пунктом установлено, что субъект учета закрепляет в своей учетной политике применение в бухгалтерском учете положений указанного пункта в отношении групп основных средств.
Затраты на создание активов при проведении регулярных осмотров на предмет наличия дефектов, являющихся обязательным условием их эксплуатации, а также при проведении ремонта формируют объем произведенных капитальных вложений с дальнейшим признанием в стоимости объекта основных средств только при условии соблюдения критериев признания объекта основных средств, предусмотренных п. 8 Федерального стандарта «Основные средства» (п. 28). В этом же пункте сказано, что субъект учета закрепляет в своей учетной политике применение положений данного пункта при ведении учета основных средств, групп основных средств.
Таким образом, в учетной политике необходимо указать группы основных средств, в отношении которых будут применяться п. 27, 28 Федерального стандарта «Основные средства», либо отметить, что данные пункты не будут применяться.
В завершение заметим, что учетная политика – это важный внутренний (локальный) акт учреждения. Его всегда запрашивают при проведении проверки финансово-хозяйственной деятельности. Поэтому советуем внимательно отнестись к его составлению и учесть в нем все особенности деятельности учреждения, а также положения новых нормативных актов, регулирующих вопросы бюджетного учета.
Приходит отец домой, а его ребенок плачет. Отец спрашивает ребенка: - Почему ты плачешь? Отвечает ему ребенок: - Почему ты мне папа, а я не сын тебе? Кто же это плакал?
Статью подготовила специалист по международным стандартам финансовой отчетности Меликова Мария Марковна. 
