Возникновение временных разниц обусловлено различиями нормативного регулирования систем учета – бухгалтерский осуществляется по правилам, продиктованным действующими ПБУ и законом «О бухучете» № 402-ФЗ, налоговый - НК РФ. Учет временных разниц при расчете налога на прибыль (ННП) представляет собой как раз отражение этих различий: нередко один и тот же факт хозяйственной деятельности отражается в разных временных отрезках разных систем учета. Наличие временного фактора – определяющий момент для фиксации временной разницы.
Обычно не совпадают в налоговом и бухучете:
• Принципы классификации доходов и расходов, а также методы их признания;
• Учет амортизируемых активов;
• Способы оценки МПЗ;
• Критерии определения прямых и косвенных затрат;
• Порядок образования резервов и т.д.
Классическим примером временных разниц в 2020-2021 годах является возникновение временных разниц по основным средствам. В бухучете износ ОС может начисляться одним из четырех методов (линейным, уменьшением остатка, списанием стоимости по сумме чисел лет СПИ или пропорционально объему выпущенной продукции), в налоговом – лишь двумя (линейным и нелинейным). Т.е. только при выборе линейного метода расчета амортизации в обеих системах учета в компании не возникнет временной разницы.
В зависимости от результатов расчета базы по ННП различают вычитаемые (если бухгалтерская прибыль по БУ меньше налоговой) и налогооблагаемые (обратная ситуация – прибыль по БУ меньше, чем в НУ) временные разницы. Вычитаемые временные разницы впоследствии уменьшат сумму налога, образовав отложенный налоговый актив (ОНА), соответственно, налогооблагаемые – увеличат ННП, создав отложенное налоговое обязательство (ОНО).
В процессе деятельности компании возникают не только временные, но и постоянные разницы. Они не имеют временной привязки и остаются неизменными в течение всего периода функционирования фирмы.
Самыми распространенными ситуациями, вызывающими создание постоянных разниц, являются:
• Ограничение (или непризнание) сумм отдельных затрат в НУ наряду с принятием их полностью в БУ;
• Непризнание в НУ расходов по оплате штрафных санкций;
• Изменение стоимости ОС после переоценки в бухучете и непризнание этих расходов в НУ;
• Перечисление взносов на благотворительность или передача имущества в дар.
Если налоговая прибыль меньше, чем в бухучете (редкий случай), возникает отрицательная постоянная разница, уменьшающая базу ННП и образующая постоянный налоговый актив (ПНА). И наоборот, положительная разница (когда бухгалтерская прибыль превышает налоговую) образует постоянное налоговое обязательство (ПНО). ПНА и ПНО исчисляются и принимаются к учету в том периоде, когда создалась постоянная разница.
Рассчитывают ПНО или ПНА произведением полученной постоянной разницы на ставку ННП (сегодня это 20%). ПБУ 18/02 разрешает компании самостоятельно определить критерии учета постоянных и временных разниц, закрепив выбранный алгоритм в учетной политике. Одним из наиболее приемлемых вариантов считают отражение этой информации на счетах бухучета.
ПНО и ПНА отражаются на отдельном субсчете к сч. 99. При создании постоянной положительной разницы бухгалтер формирует проводку по начислению ПНО: Д/т 99 К/т 68/ННП.
Для отражения ПНА запись будет обратной: Д/т 68/ННП К/т 99.
Формирование разниц потребует ведения грамотной аналитики. Методы ее осуществления компании разрабатывают самостоятельно.
Обобщают информацию о временных разницах счета бухучета:
Учет временных разниц в бухгалтерском и налоговом учете – это фиксация их на рассматриваемую дату, если бухгалтерская прибыль превышает налоговую (т.е. затраты по НУ больше расходов во БУ). Поскольку в последующие периоды сумма превышения расходов в НУ будет скомпенсирована, то создаются ОНО бухгалтерской записью: Д/т 68/ННП К/т 77.
Статью подготовила специалист по международным стандартам финансовой отчетности Меликова Мария Марковна. 
