Убытки — это неблагоприятные имущественные последствия (потери), выраженные в денежной форме. Их понятие в законе раскрывается через понятия реального ущерба и упущенной выгоды (п. 2 ст. 15 ГК РФ).
Существуют и другие виды убытков, в основе классификации которых лежат разные критерии. Так, помимо реального ущерба и упущенной выгоды можно выделить, в частности, абстрактные и конкретные, прямые и косвенные убытки.
Реальный ущерб включает в себя (п. 2 ст. 15 ГК РФ, п. 13 Постановления Пленума Верховного Суда РФ N 25):
• расходы, фактически понесенные для восстановления нарушенного права (например, на ремонт);
• будущие расходы, которые придется понести для восстановления нарушенного права;
• утрату имущества. Под утратой имущества следует понимать не только фактическую утрату в результате, например, сноса, но и лишение права владения, пользования и распоряжения (Определение Верховного Суда РФ N 50-КГ18-14);
• повреждение имущества, которое повлекло уменьшение его стоимости по сравнению со стоимостью до нарушения обязательства или причинения вреда имуществу (в том числе утрата товарной стоимости). Если для устранения последствий повреждения вы, например, закупили новые материалы, расходы на них по общему правилу также включаются в состав реального ущерба, даже если стоимость имущества увеличилась по сравнению с его стоимостью до повреждения.
Упущенная выгода — это неполученные доходы, которые лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (п. 2 ст. 15 ГК РФ, п. 14 Постановления Пленума Верховного Суда РФ N 25). К упущенной выгоде относятся также доходы, которые получило лицо, нарушившее ваше право (п. 2 ст. 15 ГК РФ).
При определении упущенной выгоды учитываются предпринятые кредитором для ее получения меры и сделанные с этой целью приготовления (п. 4 ст. 393 ГК РФ, п. 3 Постановления Пленума Верховного Суда РФ N 7). Однако это не означает, что в состав подлежащих возмещению убытков могут входить только расходы на такие меры и приготовления (п. 14 Постановления Пленума Верховного Суда РФ N 25).
Вы можете потребовать взыскания упущенной выгоды, если, например, не получили доходы в виде арендной платы, поскольку не смогли сдать имущество в аренду из-за того, что арендатор вовремя его не возвратил. При этом в отношении такого имущества вы заключили предварительный договор с третьим лицом (см. Постановление Президиума ВАС РФ N 16674 — суд учел, что после возврата имущества арендодатель заключил договор аренды с лицом, которое было стороной расторгнутого предварительного договора).
Закон не содержит понятия абстрактных и конкретных убытков. Однако в нем закреплены абстрактный и конкретный методы расчета убытков. В частности, их предусматривает ст. 393.1 ГК РФ о возмещении убытков, причиненных досрочным прекращением договора в связи с нарушением его должником (п. п. 1, 2 ст. 393.1 ГК РФ).
Возмещения конкретных убытков вы можете потребовать, если после прекращения нарушенного договора заключили замещающий его договор. В этом случае убытки рассчитываются как разница между ценой, установленной в прекращенном договоре, и ценой на сопоставимые товары (работы, услуги), предусмотренной замещающим договором (п. 1 ст. 393.1 ГК РФ, п. 12 Постановления Пленума Верховного Суда РФ N 7).
Если замещающий договор не заключался, то убытки могут определяться на основе разницы между ценой нарушенного договора и текущей ценой на сопоставимые товары (работы, услуги) (п. 2 ст. 393.1 ГК РФ, п. 11 Постановления Пленума Верховного Суда РФ N 7). В таком случае они являются абстрактными.
Легальные определения прямых и косвенных убытков тоже отсутствуют. Однако в нормативных актах эти понятия упоминаются, например в ст. 143 КВВТ РФ.
Прямые и косвенные убытки выделяются в зависимости от характера причинно-следственной связи между возникшими убытками и нарушением.
Если убытки являются прямым следствием нарушения обязательства или вред имуществу причинен непосредственно и исключительно правонарушением, такие убытки являются прямыми и подлежат возмещению.
Если убытки вызваны не столько правонарушением, сколько другими сопутствующими обстоятельствами или связаны с неисполнением обязательства лишь косвенно, отдаленно, речь идет о косвенных убытках. В таком случае причинная связь недостаточна. Поэтому представляется, что косвенные убытки не должны возмещаться.
Обычно убытки возникают в результате неправомерных действий нарушителя (в частности, неисполнения или ненадлежащего исполнения договора). Например, ущерб возникнет, если в результате некачественно выполненных строительно-монтажных работ в здании произойдет просадка грунта в основании фундамента, из-за чего появятся трещины в стенах здания.
Однако убытки могут возникнуть и в результате правомерных действий. Такой вред подлежит возмещению в случаях, предусмотренных законом (п. 3 ст. 1064 ГК РФ). Например, в порядке, который предусмотрен законом, подлежит компенсации ущерб, причиненный правомерными действиями публичных органов или должностных лиц этих органов (ст. 16.1 ГК РФ). В частности, вы можете потребовать предоставить возмещение за земельный участок, изымаемый для государственных или муниципальных нужд (п. 6 ст. 279, ст. 281 ГК РФ).
В законе эти понятия не разграничены. В судебной практике и юридической литературе нет единой точки зрения относительно того, совпадают ли они.
Полагаем, что термины «убытки» и «ущерб» являются базовыми для договорных отношений, а термин «вред» — для деликтных обязательств, которые так и называются — обязательства вследствие причинения вреда (гл. 59 ГК РФ).
В то же время в одних ситуациях термины «ущерб», «вред» можно рассматривать как эквиваленты понятию «убытки», в других — как разные по объему и содержанию понятия.
В частности, термин «ущерб» в большинстве статей Гражданского кодекса РФ употребляется в значении реального ущерба, который является составной частью убытков. Например:
Задавайте вопросы нашему консультанту, он ждет вас внизу экрана и всегда онлайн специально для Вас. Не стесняемся, мы работаем совершенно бесплатно!!!
Также оказываем консультации по телефону: 8 (800) 600-76-83, звонок по России бесплатный!
• возмещаемый перевозчиком ущерб, причиненный при перевозке груза или багажа (п. 2 ст. 796 ГК РФ);
• ущерб, в пределах которого при определенных обстоятельствах возмещаются чрезвычайные расходы на хранение (п. 2 ст. 898 ГК РФ);
• ущерб, причиненный имуществу комитента, находящемуся у комиссионера (п. 2 ст. 998 ГК РФ).
При этом в ряде случаев термин «ущерб» используется в нормативных актах в общеупотребимом значении потери, убытка, урона. Например, ущерб, который не должен наносить окружающей среде собственник при владении, пользовании и распоряжении землей и другими природными ресурсами (см. п. 3 ст. 209 ГК РФ).
Вред в общеупотребимом значении — это ущерб, порча (см. «Словарь русского языка», Ожегов С.И.). При этом понятие имущественного (материального) вреда представляется равнозначным понятию ущерба.
В деликтных обязательствах под вредом понимаются негативные имущественные или неимущественные последствия повреждения или уничтожения имущества, а также причинения увечья или смерти лицу. Вред может быть причинен личности или имуществу гражданина, а также имуществу юридического лица (п. 1 ст. 1064 ГК РФ).
Глава 59 ГК РФ не содержит термина «убытки». Лишь ст. 1082 ГК РФ, указывая на возможность денежного возмещения вреда, отсылает к общей норме об убытках — п. 2 ст. 15 ГК РФ. Таким образом, возмещение убытков в данном случае выступает одним из способов возмещения вреда.
Отчет о прибылях и убытках в 2019 году
Формируется Отчет о прибылях всеми хозяйствующими субъектами, ведущими бухгалтерский учет своей деятельности. В отличие от бухгалтерского баланса, в котором показывается имущественное состояние предприятия и его финансовые источники, Отчет о финансовых результатах отражаются именно итоги работы в определенных показателях, по которым проводится оценка эффективности деятельности организации.
Вместе с бухгалтерским балансом Отчет о прибылях и убытках сдается в налоговую инспекцию и государственные органы статистики. Им пользуются также партнеры, банки, инвесторы, сотрудничающие с компанией. Он является основным информативным источником при осуществлении финансового анализа.
По Отчету о финансовых результатах и бухгалтерскому балансу определяются и оцениваются все показатели и коэффициенты, характеризующие деятельность фирмы. Поэтому особо важным является правильная их подготовка.
В Отчете о прибылях и убытках содержится информация о доходах предприятия, по которой видна эффективность его деятельности, рентабельность и прибыльность. Составление его нарастающим итогом обеспечивает возможность изучения динамики показателей.
Этот документ именуется по-разному: «отчет о финансовых результатах», «финансовый отчет по прибыли». Однако, вне зависимости от названия, роль его остается неизменной – формирование представления о работе компании и выгодности для собственников.
Информацией, содержащейся в Отчете, пользуются не только для внутреннего анализа. Она необходима также для внешних пользователей: партнеров, кредиторов, инвесторов. Предприятия, ведущие международную деятельность, составляют финансовую отчетность по-английски для ее доступности внешним пользователям.
Отчет о финансовых результатах должен в полной мере отражать прибыль хозяйствующего субъекта.
А именно:
• каким образом компания получила прибыль;
• доли прибыли по отдельным видам деятельности;
• издержки предпринимательского процесса;
• размер чистой прибыли за вычетом всех издержек.
Для правильной оценки результатов деятельности предприятия проводится комплексный анализ финансового отчета. Это позволяет определить эффективность бизнес-модели, что необходимо руководству фирмы, инвесторам и кредиторам. Вне зависимости от форм собственности, будь то ООО, ОАО, ЗАО, отчет о прибылях каждой организацией сдается в налоговый орган и Росстат.
В мире известны различные схемы построения отчетов о финансовых результатах.
Среди всех оснований для их классификации можно выделить:
• по тому, как располагаются показатели;
• по подходу к группировке расходов;
• по методике раскрытия разности доходов с расходами;
• по способу определения финансовых результатов.
Исходя из того, какая применяется схема группировки затрат, определяется формат себестоимости и расходов. МСФО представляет 2 типа классификации: функциональный и естественный. Первый предусматривает распределение по назначению, второй – по характеру затрат.
Согласно функциональной схеме затраты группируются по классам в зависимости от их функций. Так, в себестоимость реализации продукции входят коммерческие, административные и другие расходы. Предприятия, использующие эту схему, предоставляют дополнительные данные о характере затрат, включая зарплату сотрудников организации, производимые амортизационные отчисления.
По естественной схеме затраты подразделяются на следующие группы:
• на материалы;
• на оплату труда персонала;
• на предусмотренные амортизационные отчисления и пр.
Важное отличие схем расходов и себестоимости – показ в естественной схеме изменений в незавершенном производстве и запасах готовой продукции. В практике в финансовых отчетах по прибыли обе схемы объединяются.
Отчет о финансовых результатах включает следующие показатели:
• Полученные доходы и осуществленные расходы по обычным видам деятельности. В них входит нетто-выручка (полученная при продаже продукции без НДС, акцизов и прочих аналогичных выплат) и себестоимость (без управленческих и коммерческих затрат). К этой группе относится валовая прибыль предприятия, расходы на управление, коммерческие расходы, прибыль или убыток от реализации товаров, выполнения работ, сервиса.
• Операционные доходы и расходы содержат в своем составе проценты, которые предприятие получает и выплачивает, доходы от участия в иных фирмах, прочие аналогичные расходы и доходы компании.
• Внереализационные доходы и расходы, включая прибыль или убыток, рассчитанные до налогообложения и от обычной деятельности, а также налог на прибыль и иные подобные выплаты.
• Отдельной группой отражаются чрезвычайные расходы и доходы.
• Итоговый показатель — чистую прибыль.
По итоговым показателям Отчета видно из чего предприятие получило свой финансовый результат. Они сопоставляются с аналогичным предшествующим периодом. Такая структура обеспечивает возможность анализа показателей не только на отчетную дату, но и в динамике.
может получить не каждое предприятие. Например, это может быть ООО, которое занимается поставкой инвалидных кресел.
Зачастую финансовый отчет нужен по промежуточным периодам. Поэтому он составляется по итоговым данным закрытых месяцев. В его показателях нуждаются экономический отдел, руководство, собственники, инвесторы, банковские учреждения, контрагенты.
Отчет о финансовых результатах построен так, что сначала отражаются самые значительные данные (выручка, прибыль от реализации, себестоимость). Далее следуют показатели по косвенным источникам доходов и расходов предприятия.
Документ оформляется по установленной законодательством форме бухгалтерской отчетности – форме 2. Внесенные в него данные приближают отчет по степени важности к бухгалтерскому балансу организации.
Субъекты малого бизнеса имеют право выбора на сдачу отчета в полной форме или в сокращенном варианте. Официальный бланк содержит приложение № 66н к приказу Минфина.
По своей структуре форма 2 может корректироваться в зависимости от потребностей конкретной фирмы. Эти изменения должны осуществляться в соответствии с общими требованиями, установленными к официальному бланку.
Прежде, чем формировать финансовый отчет по прибыли, необходимо произвести расчет налоговых платежей предприятия. Они оказывают прямое воздействие на сумму чистой прибыли.
В отчете о прибылях и убытках пустые строки заполняются однократным прочерком.
В отчете о прибылях и убытках отражаются финансовые результаты работы предприятия за определенное время, именуемое отчетным периодом. Так, он может составляться ежемесячно, ежеквартально, каждое полугодие и 9 месяцев, за год нарастающим периодом.
Показатели с отрицательными значениями и те суммы, которые следует вычитать (расходы), пишутся в круглых скобках. Все включенные в отчет доходы и расходы должны быть подразделены на 2 группы: обычные и прочие.
Данные, вносимые в отчет о прибылях и убытках, не определяются по остаткам счетов бухгалтерского учета. Необходимо вносить оборот по конкретному счету/субсчету или суммировать обороты сразу по нескольким синтетическим счетам. Упрощенная форма, предусмотренная для малых фирм, включает те же показатели, но укрупнено.
Максимально упрощает заполнение финансового отчета образец, предложенный Минфином России, который можно скачать бесплатно в правовой системе.
Основным назначением отчета о финансовых результатах является характеристика результирующих показателей деятельности фирмы:
• валовой прибыли;
• прибыли/убытка от реализации продукции;
• прибыли/убытка до налогообложения;
• чистой прибыли/убытка, полученной за отчетный период.
Этот документ — главный информационный источник для проведения анализа рентабельности деятельности компании, рентабельности ее производства и размера чистой прибыли. Пояснения к отчету включают данные, относящиеся к учетной политике предприятия, не включаемые в основное содержание, но необходимые для качественной оценки его финансового состояния.
Перенос убытка в 2019 году
Согласно Федеральному закону №401-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую НК РФ и отдельные законодательные акты РФ» изменяется порядок учета убытков прошлых налоговых периодов.
В отчетные (налоговые) периоды по 31 декабря 2020 года налоговая база по налогу за текущий отчетный (налоговый) период (определяемая по правилам ст.274 НК РФ), не может быть уменьшена на сумму убытков, полученных в предыдущих налоговых периодах, более чем на 50 процентов (п.2.1 ст.283 НК РФ).
Но из данного правила есть исключения. Указанное 50 процентное ограничение не распространяется на налоговые базы, к которым применяются пониженные налоговые ставки по налогу на прибыль.
Такие ставки установлены для следующих налогоплательщиков (п.1.2, 1.5, 1.5-1, 1.7, 1.8, 1.10 ст.284 НК РФ, п.6 и п.7 ст.288.1 НК РФ):
• резидентов технико-внедренческой особой экономической зоны, а также организаций - резидентов туристско-рекреационных особых экономических зон, объединенных решением Правительства РФ в кластер;
• участников региональных инвестиционных проектов;
• участников свободной экономической зоны;
• резидентов территорий опережающего социально-экономического развития;
• резидентов свободного порта Владивосток;
• участников Особой экономической зоны в Магаданской области;
• резидентов Особой экономической зоны в Калининградской области.
Кроме того, снято ограничение по периоду переноса убытка на будущее в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток.
В остальной части сохраняются «старые» правила. Например, перенос убытков прошлых лет на будущее (если невозможно признать в одном налоговом периоде) производится компанией в той очередности, в которой они понесены (п.3 ст.283 НК РФ).
В то время как по «старым» правилам, компания могла бы учесть в пределах налоговой базы остаток неперенесенного убытка и, соответственно, налог на прибыль был бы нулевым.
То есть новый порядок учета убытков прошлых лет приводит к отвлечению оборотных средств компании на уплату авансовых платежей по налогу на прибыль.
Так, показатель по строке 150 «Сумма убытка или части убытка» не может быть больше 50% показателя по строке 140 «Налоговая база за отчетный (налоговый) период». В остатках неперенесенных убытков на начало налогового периода по строкам 010, 040 - 130 Приложения №4 к Листу 02 декларации могут быть учтены убытки, понесенные налогоплательщиком начиная с убытков.
При вынесении решения после окончания проведенной налоговой проверки и расчета недоимки по налогу на прибыль, подлежащей уплате в бюджет, налоговики должны учитывать и размер убытков прошлых лет.
Так, в одном из арбитражных споров, судьи пришли к выводу о том, что налоговым органом необоснованно при принятии решения не учтены убытки прошлых лет при определении налоговых обязательств компании по налогу на прибыль.
Для учета убытков прошлых лет при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль компания вправе подать соответствующую налоговую декларацию, а также заявить о таком учете при проведении выездной налоговой проверки, в частности, путем представления соответствующих возражений на акт проверки.
Кроме того, налоговый орган указал, что компания имеет право на перенос на будущее убытка. Компания в ходе проверки в возражениях на акт налоговой проверки подавала заявление о переносе убытков прошлых лет.
В связи с этим, налоговая инспекция обязана учесть сумму убытка прошлых лет и производить доначисление налога, начисление пени и штрафа с учетом суммы убытка, уменьшающего налоговую базу по налогу (Постановление АС Западно-Сибирского округа №А27-1017).
Аналогичное решение о необходимости корректировки налоговой инспекцией налоговых обязательств на сумму убытка прошлых лет (правда, независимо от представления компанией уточненной налоговой декларации) было вынесено в Постановлениях Седьмого арбитражного апелляционного суда №А27-4936 и АС Западно-Сибирского округа №А27-15349.
А в решении АС Кемеровской области №А27-4936 отмечено, что уменьшение налогоплательщиком налоговой базы текущего налогового периода на сумму полученного им в предыдущем налоговом периоде убытка является его правом, которое реализуется путем отражения сумм убытка, уменьшающего налоговую базу по налогу на прибыль, в соответствующей декларации (ст.80 и ст.283 НК РФ). При этом именно налогоплательщик самостоятельно определяет, в каком периоде и в какой сумме засчитывать имеющийся у него убыток. Налоговый орган не наделен полномочиями принудительно определять размер убытка, подлежащего учету при исчисление налога на прибыль, что согласуется с позицией изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ №3546, в соответствии с которой возможность учесть суммы убытка носит заявительный характер и на налогоплательщика возложена обязанность доказать их правомерность и обоснованность.
В данном деле компания обращалась с возражениями на акт выездной проверки с вопросом произвести такой учет в целях определения налоговых обязанностей налогоплательщика, тем самым заявив о переносе убытков прошлых лет на проверяемый налоговый период, в котором выявлена недоимка. Налоговой инспекции следовало скорректировать налоговые обязательства общества. Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств.
Праву учесть убыток корреспондирует обязанность налогоплательщиков хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков (п.4 ст.283 НК РФ).
К таким документам относится вся первичная бухгалтерская документация, которая подтверждает полученный финансовый результат (Постановления АС Поволжского округа №А12-47947, Московского округа №А40-100692).
Отсутствие документов, подтверждающих объем понесенного убытка, предполагает утрату налогоплательщиком права переносить убытки прошлых лет, как не подтвержденные документально, в расчет налоговой базы по налогу на прибыль за текущий налоговый период. Поскольку возможность учесть суммы убытка носит заявительный характер, на налогоплательщика возложена обязанность доказать их правомерность и обоснованность. Следовательно, для решения вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления налога на прибыль необходимо проверить реальность таких расходов, их документальное подтверждение.
В постановлении Президиума ВАС РФ №3546 разъяснено, что поскольку возможность учесть суммы убытка носит заявительный характер и на налогоплательщика возложена обязанность доказать их правомерность и обоснованность, при отсутствии документального подтверждения убытка соответствующими документами, включая первичные учетные документы, в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу на суммы ранее полученного убытка, налогоплательщик несет риск неблагоприятных налоговых последствий.
При ином подходе налоговый орган должен принять заявленную сумму убытков прошлых лет без обоснования, без проверки их размера, что лишает возможности определить реальный размер налогового обязательства в проверяемом периоде.
Аналогичная позиция отражена в определениях ВАС РФ №ВАС-17101, №ВАС-10478, №ВАС-14298.
Акты инвентаризации, справки к ним, а также налоговые декларации за предыдущие налоговые периоды не являются доказательствами несения затрат, влекущих формирование убытка компанией (Постановление АС Центрального округа №А35-8716).
А как быть в тех ситуациях, когда у налогоплательщика была проведена выездная налоговая проверка, подтверждающая правильность учета доходов и расходов для целей налогообложения, порядок формирования убытков прошлых лет? Нужно ли за проверочные периоды компании повторно представлять документы, подтверждающие размер понесенных убытков? По мнению контролирующих органов, без подтверждающих первичных документов не обойтись даже в тех случаях, когда размер убытков подтвержден результатами проведенной ранее выездной налоговой проверки (Письма Минфина РФ №03-03-06/1/278, №03-03-06/1/276).
Однако в судебной практике есть решения, которые подтверждают право налогоплательщика перенести убыток прошлых лет, если его размер установлен по итогам проведенной выездной налоговой проверки.
Налоговым органом при проведении выездных проверок за указанные периоды проверена и подтверждена правильность учета доходов и расходов для целей налогообложения, порядок формирования убытков прошлых лет.
В указанной части нарушений по порядку формирования убытков и отражения расходов не выявлено.
По мнению налоговиков, размер убытков не может быть подтвержден только декларациями, поскольку декларации не являются первичными бухгалтерскими документами и документально не подтверждают наличие у компании убытка.
Кроме того, налоговое законодательство не предусматривает прекращения обязанности по хранению документов после окончания налоговой проверки.
Однако суд принял сторону компании, исходя из следующих аргументов.
Предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов (п.4 ст.89 НК РФ).
Таким образом, правильность формирования убытка за прошлые годы подлежит проверке налоговым органом в целях осуществления проверки правильности исчисления и уплаты налога на прибыль в рамках периода, охваченного выездной проверкой.
В п.5 ст.89 НК РФ установлен запрет на проведение двух и более выездных налоговых проверок по одним и тем же налогам за один и тот же период. Повторные проверки допускаются по основаниям, указанным в п.10 ст.89 НК РФ.
Постановлением ВАС РФ №8163 разъяснено, что в ходе повторной проверки, не могут быть вновь проверены данные, которые не изменялись налогоплательщиком либо не связаны с указанной корректировкой.
Как отметили судьи, доказательств того, что во вновь проверенной налоговым органом налоговые обязательства плательщика были откорректированы по сравнению с данными, ранее подвергшимися проверке, налоговым органом не представлено. То есть никаких уточненных деклараций с момента проведения выездной налоговой проверки компанией не было представлено.
Поэтому решение налоговой инспекции является неправомерным (Решение АC Свердловской области №А60-19076).
Но в данном случае следует учитывать еще один момент. Если компания представляла документы налоговикам в виде подлинников (которые впоследствии возвращены компании), то ограничение на повторное представление документов по запросу налоговиков не действует (п.5 ст.93 НК РФ). Поэтому компания обязана представить документы, подтверждающие понесенные убытки, еще раз (Решение АС Санкт-Петербурга и Ленинградской области №А56-8850).
Убытки прошлых лет в 2019 году
Любая компания создается с целью получения прибыли. Но в современных рыночных условиях некоторые из них получают убытки по итогам года. Убыток — минусовая разница между доходами и расходами предприятия за определенный период.
Убыток в бухгалтерском учете и налогообложении формируется по разным правилам, поэтому, вероятнее всего, сумма убытка в бухгалтерском и налоговом учете будет различаться.
В бухгалтерском учете такие потери покрываются за счет нераспределенной между участниками (акционерами) прибыли или резервных и добавочных фондов.
В налоговом учете если убытки превышают доходы, то отрицательный остаток можно перенести на более поздние периоды. Но для 2019–2020 годов действует ограничение: налоговая база не может быть уменьшена на сумму убытков, которые получены в предыдущих периодах, более чем на 50% (пп. 2, 2.1 ст. 283 НК РФ).
Учитываем особенности погашения прошлогодних потерь:
1. Убытки необходимо подтвердить первичной документацией (письмо Минфина РФ № 03-03-06/1/2598). Хранить такие бумаги нужно в течение всего периода погашения понесенных потерь (п. 4 ст. 283 НК РФ). Если же первичка была утеряна, но сумма потерь подтверждена актом налоговой проверки, то перенести ее на будущее вряд ли получится (письмо Минфина № 03-03-06/1/278, постановления Президиума ВАС РФ № 3546 по делу № А40-9620/11-140-41, АС Центрального округа по делу № А14-10046 (определением ВАС РФ № ВАС-10478 отказано в передаче дела № А14-10046 в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора данного постановления)).
2. Если налогоплательщик понес убытки, применяя УСН или ЕСХН, а после перешел на ОСНО, то учитывать потери на новом режиме он не имеет права (п. 5 ст. 346.6, п. 7 ст. 346.18 НК РФ, письмо Минфина России № 03-03-06/1/617).
3. Если в отчетном периоде получен отрицательный итог, то база для расчета прибыли равна 0 (п. 8 ст. 274 НК РФ). Соответственно, налог отсутствует.
4. Если фирма применяет УСНО 15%, то при получении убытка она должна рассчитать и уплатить минимальный налог, который составляет 1% от полученного дохода. При этом полученный убыток можно учесть в расходах в последующие 10 лет (п. 6 ст. 346.18 НК РФ).
5. При применении ЕСХН полученный убыток также можно учесть в расходах в последующие 10 лет (п. 5 ст. 346.6 НК РФ).
В бухгалтерском учете все доходы и расходы, полученные в текущем периоде, аккумулируются на счете 99. По итогам года он закрывается на счет 84 (82, 83).
Полученные в итоге хозяйственной деятельности убытки предыдущих периодов списываются за счет текущей или последующей прибыли. При ОСНО в налоговом учете такие потери отражаются в декларации по налогу на прибыль. При этом потери, понесенные компанией, проверяются налоговиками с особым пристрастием.
Прямое возмещение убытков в 2019 году
В соответствии со статьёй 14.1 ФЗ N40-ФЗ, прямое возмещение убытков по ОСАГО – это получение ключевых страховых выплат пострадавшим у своей же страховой компании.
Система ОСАГО была введена в России Федеральным законом N 40-ФЗ, который обычно называют «Законом об ОСАГО». Следуя старым правилам, гражданин, пострадавший в ДТП, должен был обращаться за компенсацией исключительно к страховщику виновника. Поскольку далеко не все страховые компании добросовестно выполняют свои обязанности, потерпевшие часто сталкивались с проблемами.
Обнаружив эту тенденцию, законодатели решили разрешить автовладельцам самостоятельно выбирать, чей страховщик выплатит возмещение вреда.
По изменённым правилам потерпевший смог действовать по двум сценариям:
• стандартный – получение средств от страховой виновника;
• альтернативный – прямое возмещение убытков по ОСАГО от собственной СК.
Подобная свобода также не пошла на пользу, поскольку страховая компания, к которой обращался страховщик, всеми методами пыталась направить его к противоположной компании. Кроме того, некоторые водители пытались обманом получить деньги сразу у обоих страховщиков.
Совместно с введением системы ПВУ (прямого возмещения убытков по ОСАГО) в статье 14.1 ФЗ N40-ФЗ были сформированы указания для потерпевшего и СК:
• для страховщика – зоны ответственности компаний;
• для потерпевшего – способы определения компании, ответственной за выплату в конкретном ДТП.
Сам термин «безальтернативное» показывает, что потерпевший лишён права выбирать компенсирующую сторону. При этом и страховщик не сможет схитрить и отправить гражданина к компании-конкуренту.
ПВУ по ОСАГО в 2019 году регламентируется пунктами 1-9 статьи 14.1 ФЗ №40. Ключевые положения закона неоднократно изменялись и дополнялись.
Правовые и финансовые отношения между страховщиками, выполняющими выплаты по ОСАГО, регулируются статьями 183, 366 и 325 ГК РФ.
Список регулирующих документов дополняет Соглашение между страховой компанией по прямому возмещению. Любая компания, которая входит в Российский Союз автостраховщиков, обязана следовать пунктам этого соглашения. Общие указания описаны в статье 26.1 всё того же ФЗ №40.
Нужно понимать, что в 2019 году далеко не каждый страховой случай позволяет пострадавшему пользоваться прямым возмещением убытков по ОСАГО.
Чтобы выявить возможность использования ПВУ, нужно рассмотреть следующие факторы:
1. Число участников ДТП. ПВУ можно воспользоваться только тогда, когда в аварии участвовало только два ТС.
2. Наличие пострадавших. В ДТП не должен быть нанесён вред здоровью, жизни или материальным ценностям (помимо самого транспорта).
3. Доказательство виновности. ПВУ можно получить, если результаты ДТП позволяют чётко и безапелляционно определить, кто является виновником, а кто – пострадавшим.
4. Актуальность полисов ОСАГО. Обе стороны обязаны иметь на руках полис ОСАГО от компаний, обладающих актуальной лицензией.
Несоблюдение хотя бы одного из этих условий может стать основанием для отказа в прямом возмещении убытков на основании приложения №7 к «Соглашению о ПВУ». Пострадавшему придётся обращаться к страховщику виновника.
Введение безальтернативного ПВУ обеспечило ряд изменений в условиях получения прямого возмещения по ОСАГО в 2019 году:
1. Запрещён самостоятельный выбор пострадавшим стороны, которая будет оплачивать ущерб.
2. ПВУ недоступно для видов повреждений, не относящихся к прямым повреждениям транспортного средства.
3. Автомобильные прицепы, считающиеся отдельными транспортными средствами, не берутся в учёт как полноценные участники ДТП. Это нововведение имеет особое значение, поскольку ранее правило «два участника ДТП» могло быть нарушено наличием прицепа у пострадавшего или виновника.
Важное уточнение: если условия для получения ПВУ выполнены, но СК объявила себя банкротом и потеряла лицензию, пострадавший всё равно получит деньги от страховой виновника. Об этом говорит приложение №7 к «Соглашению о ПВУ». Средства возьмут из компенсационной базы РСА. В 2019 году СК не может отказать в выплате по причине того, что владелец полиса и пострадавший водитель являются разными лицами.
Можно выделить два перечня документов, которые может запросить страховщик: обязательный и необязательный.
В обязательный комплект документов, которые страховая запросит без каких-либо сомнений, входит:
• извещение о ДТП;
• заявление;
• Копия протокола от сотрудника ГИБДД в установленной форме (или составленный на месте ДТП Европротокол);
• копии документов, на основании которых потерпевший владеет повреждённым транспортным средством;
• доверенность в случае, если интересы пострадавшего представляет иное лицо;
• квитанции об оплате расходов, понесённых в результате ДТП (услуги по эвакуации и хранению повреждённого автомобиля, а также иные затраты).
Дополнительно, при прямом возмещении убытков по ОСАГО в 2019 году, страховая компания может попросить у клиента следующие документы (по обстоятельствам и при необходимости):
• копия полиса ОСАГО от заявителя;
• реквизиты банковского счёта, на который будет произведена оплата (если пострадавший выбрал безналичный метод получения средств);
• копия водительского удостоверения;
• копия паспорта.
Страховая компания должна принимать документацию по специальному акту, в котором отражён полный перечень передаваемых бумаг. Составляют два экземпляра акта по одному для каждой стороны. Такой способ подтверждения передачи документов позволяет гарантировать водителю то, что страховая ничего не потеряет.
Было отмечено, что в перечень документов на получение ПВУ обязательно входит заявление от пострадавшей стороны. Шаблон такого документа может предоставить непосредственно сама СК. Несмотря на это, заявление можно составить и в свободной форме – важно лишь, чтобы оно содержало необходимую информацию.
В заявлении о прямом возмещении убытков по ОСАГО нужно обязательно указать следующие сведения:
• название страховой компании;
• персональная информация о заявителе (контактная информация, адрес проживания, ФИО и т. д.);
• адрес регистрации пострадавшей стороны;
• номера полисов ОСАГО;
• информация о доверенном лице, если заявление подаёт представитель пострадавшего (например, компетентный юрист);
• сведения о виновной стороне;
• данные по ТС обоих участников ДТП;
• информация о понесённых в результате аварии расходах;
• подпись заявителя и дата передачи документа в страховую компанию.
Если автомобиль после ДТП не способен самостоятельно передвигаться и не сможет прибыть в СК для осмотра, то дополнительно нужно указать его местоположение. Это необходимо для того, чтобы представитель страховщика смог приехать и зафиксировать повреждения с целью оценки степени ущерба и суммы страховой выплаты по ПВУ.
В общем виде поэтапная инструкция по получению ПВУ от страховщика в 2019 году выглядит следующим образом:
1. Первый шаг: составление документации на месте аварии. Этот этап требует особого внимания со стороны потерпевшего, поскольку от правильности оформления документов напрямую зависит возможность получения выплат. Неправильно составленные бумаги часто становятся основанием для отказа в ПВУ (особенно актуально при использовании Европротокола). Также нужно тщательно проследить, чтобы факты были отражены в полной мере.
2. Второй шаг: передача документов страховщику. После оформления ДТП, подходящего под прямое возмещение убытков по ОСАГО, водитель должен передать уведомление о происшествии, заявление о получении ПВУ и иную документацию в собственную страховую компанию. Законодательство выделяет на это 5 рабочих дней при составлении Европротокола (статья 11.1 пункт 2 ФЗ №40) и 3 года при вызове на место ДТП сотрудников ГИБДД.
3. Третий шаг: рассмотрение документации сотрудниками СК. Предоставленные бумаги подвергнутся тщательному анализу со стороны страховщика. По завершению водитель получит заключение о соответствии аварии страховому случаю, предусматривающему возможность выплаты ПВУ.
4. Четвёртый шаг: осмотр транспортного средства. Работники страховой компании осмотрят автомобиль и оценят тяжесть ущерба. В результате будет объявлена сумма ущерба, подлежащая возмещению. При несогласии пострадавший может заявить страховой компании необходимость проведения независимой экспертизы степени повреждений (статья 12.1 ФЗ №40).
5. Пятый шаг: получение выплаты. Если страховой случай подходит под прямое возмещение убытков, то СК выплатит средства в течение 20 календарных дней со дня получения заявления и сопутствующих документов. Деньги можно получить в наличной или безналичной форме по желанию потерпевшего. В дальнейшем СК самостоятельно будет решать вопросы по возмещению затрат со страховой виновника.
Размер компенсационной выплаты по ПВУ определяется представителями страховой компании или независимым экспертом по результатам осмотра повреждённого автомобиля.
Пострадавший имеет право не согласиться с результатами оценки и провести повторную экспертизу. В таких случаях он может самостоятельно выбрать компанию, предоставляющую независимого эксперта, но при этом и затраты ему придётся нести самому. Впоследствии можно возместить эти расходы и сумму, которая недоплачена в результате неверной оценки, через суд.
При определении итоговой суммы прямого возмещения убытков по ОСАГО учитывается следующая информация:
1. Регион страхования ТС. Дело в том, что каждый регион устанавливает собственные ставки на восстановительные работы.
2. Продолжительность срока страхования. Здесь всё достаточно просто – чем длительнее срок действия договора ОСАГО, тем крупнее сумма выплаты.
Вышеописанные показатели складываются, в результате чего формируется конечная сумма, на которую может претендовать потерпевший водитель в случае прямого возмещения убытков по ОСАГО в 2019 году.
Разберём основные ситуации, в которых страховая компания может отказать в компенсации ущерба своему клиенту. При этом такой отказ вовсе не означает, что потерпевший не сможет получить средства, а лишь говорит о том, что СК перенаправит клиента в компанию виновника.
Перечень ситуаций, в которых СК откажет в ПВУ на основании приложения №7 к «Соглашению о ПВУ», можно представить так:
• компания виновника уже приняла заявление по этому ДТП (по любым причинам);
• в результате ДТП было начато судебное разбирательство (при этом неважно, по какому поводу – главное, чтобы он был связан с аварией);
• ДТП оформили по Европротоколу, но при этом участники сомневаются в правильности составления сопутствующих бумаг;
• в распоряжении одного из участников имеется только «Зелёная карта», при этом полис ОСАГО отсутствует;
• инспектор не смог с уверенностью установить, кто именно является виновником происшествия.
Если получению прямого возмещения убытков по ОСАГО от собственной страховой компании ничего не мешает, то можно смело приступать к его оформлению.
Несмотря на то, что введение безальтернативного ПВУ закрыло ряд существенных пробелов в процедуре получения компенсации, ряд проблем всё же остаётся актуален.
При оформлении прямого возмещения убытков по ОСАГО можно столкнуться со следующими трудностями:
• сумма выплаты по ПВУ может быть на 15-25% ниже реальной;
• страховщики часто пытаются склонить клиента при первом посещении подписать соглашение о выплате, которое фиксирует сумму возмещения и срок его выдачи;
• любая ошибка в документах по ДТП может стать законной причиной для отказа в прямой выплате (особенно актуально, когда участники не вызвали сотрудников ГИБДД);
• ДТП произошло без контакта между ТС, а в условиях к получению ПВУ указана формулировка «два ТС».
Первая проблема – занижение выплат. Даже не взирая на то, что законодательство предусмотрело обязательность и безальтернативность выплат по страховому случаю, СК всё же могут постараться занизить сумму.
Суть проблемы кроется в том, что при использовании ПВУ проводки расчётов для страховой компании ведутся по строго фиксированным суммам, определённым Российским Союзом автостраховщиков. РСА не интересуется тем, каков размер конкретной выплаты по страховому случаю – сумма возмещения затрат для СК со стороны РСА формируется исключительно по информации о пострадавшем автомобиле и регионе, в котором произошло происшествие.
Результатом такого подхода становится то, что страховщик может как понести существенные убытки, так и ощутимо заработать на своём клиенте. Подобные возможности способствуют тому, что СК стараются занижать суммы выплат всеми доступными способами. Занижение размеров возмещений при ДТП с дорогим транспортным средством позволит покрыть затраты, а при аварии с дешёвым автомобилем – неплохо заработать на возврате от РСА.
В результате получается так, что разница в суммах между стандартным возмещением и выплатой методом ПВУ может составлять около 30%.
Вторая проблема – оформленное соглашение о выплате. Оформление такого документа – это распространённая хитрость, которой стараются пользоваться страховщики в 2019 году. Эта бумага имеет юридическую силу и устанавливает фиксированный размер выплаты при наступлении страхового случая, а также дату и порядок её получения. Если клиент согласился на подобный вариант, то он лишается возможности проведения реальной оценки ущерба при ДТП.
При наличии соглашения страховая попросту выплатит ту сумму, которая указана в документе. Конечно, эта сумма может превышать реальный ущерб, однако такое происходит крайне редко. Пострадавший может оспорить это соглашение в судебном порядке, однако практика показывает, что подобные дела редко решаются в пользу заявителя.
Третья проблема – отсутствие непосредственного контакта между автомобилями. Закон гласит, что одним из условий выплаты ПВУ является участие в ДТП двух транспортных средств. Это означает, что автомобили обязательно должны столкнуться. В противном случае на прямое возмещение рассчитывать не придётся.
Судебная практика устанавливает, что подобные ДТП считаются страховыми случаями тогда, когда автомобиль во время аварии использовался по назначению: ехал, остановился, парковался, буксировался и т. п.
Разница между обычным страховым возмещением и ПВУ кроется в том, что в первом случае ущерб пострадавшему компенсирует страховая компания виновника, а во втором – собственная СК потерпевшего.
Введение безальтернативного ПВУ позволило обеспечить пострадавшему в ДТП гарантию того, что его страховщик не сможет отказаться принимать заявление на компенсацию. Конечно, при наличии оснований СК может законно отказать в выплате, но вот отказаться принимать заявку права не имеет.
Система прямого возмещения убытков по ОСАГО в 2019 году позволила:
1. Предотвратить неправомерные отказы СК в рассмотрении страхового случая.
2. Предупредить мошеннические действия со стороны страховщиков.
3. Закрыть пробелы в существующем законодательстве.
4. Упростить процедуру получения положенных выплат.
5. Снизить время ожидания выплаты.
6. Зародить в страховых компаниях желание развиваться и предоставлять лучшие условия клиентам.
Однако, теперь автолюбителю нужно гораздо тщательнее выбирать для себя СК – от её надёжности напрямую зависит вероятность возникновения проблем со страховыми выплатами в будущем.
Перенос убытка при УСН в 2019 году
Налоговый кодекс предусматривает возможность уменьшения налогооблагаемой базы по УСН на сумму убытков, полученных за прошедшие 10 лет (п. 7 ст. 346.18 НК РФ).
Убыток можно учесть в текущем налоговом периоде как частично, так и в полном объеме. Но если убытки получены более, чем в одном налоговом периоде, то перенос осуществляется в той очередности, в которой они понесены (п. 7 ст. 346.18 НК РФ).
Все время, пока налогоплательщик переносит убыток, он обязан хранить первичные документы, подтверждающие его возникновение (п. 7 ст. 346.18 НК РФ). После окончания переноса такие документы необходимо хранить еще 4 года (пп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ).
Для того чтобы учесть убытки прошлых лет при расчете налога УСН, необходимо оформить документ Регистрация суммы убытка УСН в разделе Операции – УСН – Регистрация суммы убытка УСН.
В шапке документа указывается год, в котором планируется признать убытки прошлых периодов.
В табличной части указывается:
• Год – годы, за которые можно учесть полученный убыток. Возможные годы отображаются автоматически;
• Сумма убытка – сумма не перенесенного убытка по годам, на которую планируется уменьшить налоговую базу в текущем налоговом периоде.
Документ проводки и движения не создает.
Для списания убытков прошлых лет необходимо запустить процедуру Закрытие месяца за Декабрь в разделе Операции – Закрытие периода – Закрытие месяца.
Убыток, введенный в табличную часть документа Регистрация суммы убытка УСН, будет учтен при расчете налога по УСН по итогам года, но не более суммы налогооблагаемой базы.
Документ формирует проводки Дт 99.01.1 Кт 68.12– начисление налога при УСН к уменьшению по итогам года. Расчет налога осуществлен с учетом уменьшения налоговой базы на сумму списанного убытка.
Учет убытка при определении налогооблагаемой базы можно проверить, сформировав отчет Справка-расчет налога УСН по кнопке Справки — расчеты – Расчет налога УСН.
Из отчета видно:
• максимальная сумма убытка, на которую можно уменьшить налоговую базу — 1 681 811 руб. (5 750 200 (доходы) – 4 068 389 (расходы));
• сумма учтенного убытка — 1 681 811 руб.;
• остаток неперенесенного убытка – 218 189 руб. (1 900 000 – 1 681 811).
Убытки прошлых периодов отражаются в Книге учета доходов и расходов УСН в специальном разделе III. Расчет убытка.
В Разделе III. Расчет убытка:
• стр. 010 – сумма несписанного убытка за весь возможный срок признания убытков (за предыдущие 10 лет) на начало текущего периода;
• стр. 020-110 — несписанные суммы убытка по годам возникновения (данные из графы Сумма убытка, указанные в документе Регистрация суммы убытка УСН);
• стр. 120 – налогооблагаемая база текущего года;
• стр. 130 – сумма убытка прошлых лет, на которую уменьшена налогооблагаемая база текущего периода. Данная сумма рассчитывается автоматически по следующему алгоритму:
• если налогооблагаемая база (стр. 120) больше суммы списанного убытка (стр. 010), то учитывается убыток в полной сумме, т.е. списывается весь убыток, зарегистрированный документом Регистрация суммы убытка УСН;
• если налогооблагаемая база (стр. 120) меньше суммы списанного убытка (стр. 010), то учитывается убыток в размере налогооблагаемой базы (стр. 120), начиная с самого раннего. Остальной убыток переносится на будущие налоговые периоды и отражается по стр. 150.
Книгу доходов и расходов можно сформировать в разделе Отчеты – УСН — Книга учета доходов и расходов УСН.
Перенос убытков на будущее – это право, а не обязанность налогоплательщика. Его можно применить в текущем налоговом периоде по отношению ко всем убыткам за предыдущие 10 лет (п. 7 ст. 346.18 НК РФ). Делать это можно с перерывами, соблюдая лишь очередность убытков (п. 7 ст. 346.18 НК РФ).
Если принято решение отложить списание убытков прошлых периодов, то в 1С:
• документ Регистрация суммы убытка УСН не создается;
• Раздел III «Расчет суммы убытка…» КУДиР заполняется вручную:
• стр. 010 – 100 000 сумма несписанного убытка за предыдущие 10 лет — на начало периода;
• стр. 110 –100 000 несписанная сумма убытка за год;
• стр. 120 – 1 681 811,13 налогооблагаемая база текущего налогового периода;
• стр. 130 – 0 признаваемая сумма убытка в текущем налоговом периоде;
• стр. 150 – 100 000, т.к. сумма убытка не была списана в текущем налоговом периоде;
• стр. 240 – 100 000 несписанная сумма убытка за год.
Раздел III «Расчет суммы убытка…» редактируется вручную:
• стр. 010 – 120 000 сумма несписанного убытка за предыдущие 10 лет — на начало периода;
• стр. 100 – 20 0000 несписанная сумма убытка запрошлый год;
• стр. 110 – 100 000 несписанная сумма убытка за год;
• стр. 120 – 150 000 налогооблагаемая база текущего налогового периода;
• стр. 130 – 40 000 признаваемая сумма убытка в текущем налоговом периоде;
• стр. 150 – 80 000, т. к. сумма убытка была списана частично в текущем налоговом периоде;
• стр. 240 – 80 000 несписанная сумма убытка за год.
Налоговый учет убытков в 2019 году
Прежде всего, отметим, что в целях налогообложения прибыли правила переноса убытков на будущее установлены ст. 283 НК РФ. Также необходимо помнить, что ее нормы распространяются только на суммы убытка, сформированного по правилам налогового учета (если в налоговом учете по итогам года получена прибыль, а в бухгалтерском - убыток, положения ст. 283 НК РФ не применяются).
Кроме того, следует учитывать, что в гл. 25 НК РФ имеются специальные правила для учета некоторых убытков, в частности:
• от деятельности обслуживающих производств и хозяйств (ст. 275.1);
• по операциям с ценными бумагами (п. 10 ст. 280);
• по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок (ст. 304);
• от реализации амортизируемого имущества (п. 3 ст. 268, ст. 323);
• по уступке (переуступке) права требования (ст. 279).
В рамках данной статьи эти нюансы не рассматриваются.
Размер переносимого убытка не ограничен, бухгалтер вправе всю сумму полученной в последующем прибыли "компенсировать" убытком.
Перенос убытка на будущее осуществляется в течение десяти лет, следующих за годом получения убытка. Убыток, не перенесенный на ближайший следующий год, может быть перенесен целиком или частично на следующий год из последующих девяти лет.
Для целей переноса на будущее убытки могут накапливаться (если убыток получен по итогам не одного года, а нескольких лет). Перенос таких убытков на будущее производится в той очередности, в которой они получены.
Применение норм ст. 283 НК РФ не зависит от используемого предприятием порядка исчисления авансовых платежей по налогу на прибыль. Изменение этого порядка (например, переход на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) не лишает права переносить убытки на будущее (Письмо Минфина России N 03-03-06/1/738).
При наличии налогооблагаемой прибыли бухгалтеру целесообразно вспомнить, каким был финансовый результат в предшествующие 10 лет. Если предприятие в каком-либо из предыдущих 10 лет получало убыток и по тем или иным причинам не воспользовалось правом уменьшить налогооблагаемую прибыль, сделать это еще не поздно.
К сведению. В соответствии с п. п. 11, 14 ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" величина полученного убытка, который может быть в дальнейшем признан в налоговом учете, является вычитаемой временной разницей, что влечет возникновение отложенного налогового актива (ОНА). Для его отражения используется проводка: Дебет 09 Кредит 68. При признании в следующем отчетном (налоговом) периоде полученного убытка отражается уменьшение начисленного ранее ОНА (п. 17 ПБУ 18/02): Дебет 68 Кредит 09.
К сведению. В отношении убытка применяются общие правила, установленные ст. 283 НК РФ (п. 3 ст. 10 Федерального закона N 110-ФЗ).
Если организация является получателем дивидендов, бухгалтеру необходимо быть готовым к тому, что налоговые инспекторы потребуют уменьшить размер учитываемого по правилам ст. 283 НК РФ убытка на величину полученных дивидендов. Заметим, что до недавнего времени эта точка зрения находила поддержку не только среди специалистов главного финансового ведомства страны (Письмо N 03-03-06/1/66), но и среди арбитров (см., например, Постановления ФАС ВВО N А11-3245/2007-К2-21/153, ФАС СКО N Ф08-8778/07-3297А, ФАС МО N КА-А40/4862-06). Таким образом, если по операциям, облагаемым налогом на прибыль по ставке 20%, предприятием получен убыток, но поступившие дивиденды превышают его размер (то есть в целом по налоговой декларации отражена прибыль), то убыток, подлежащий переносу на будущее, отсутствует.
Однако Президиум ВАС в Постановлении N 14955 признал, что данный подход противоречит налоговому законодательству. Позднее согласился с этим и Минфин (Письмо N 03-03-06/2/177). Поэтому предприятие в случае возникновения разногласий с инспекторами по этому вопросу сможет отстоять свои права в судебном порядке (Постановления ФАС МО N КА-А40/14808-09, Девятого арбитражного апелляционного суда N А40-44633/09-115-227).
Заметим, что обновленная инструкция по заполнению декларации по налогу на прибыль уже позволяет не учитывать при определении размера переносимого на будущее убытка доходы, облагаемые по иным ставкам, в том числе дивиденды (см. п. 9.3 Порядка заполнения налоговой декларации).
Чтобы начать перенос убытка, необязательно ждать окончания текущего года. Бухгалтер вправе признать соответствующую сумму убытка начиная с первого отчетного периода (месяца или квартала), если по его итогам получена прибыль. Такие разъяснения содержатся в Письмах Минфина России N 03-03-06/1/598, N 03-03-06/1/383, N 03-03-06/1/298 и УФНС по г. Москве N 20-12/061165, N 20-12/040947@.
Если первый отчетный период работы оказался убыточным и налогооблагаемая прибыль появилась только по результатам полугодия или 9 месяцев, положения ст. 283 НК РФ о переносе убытка применяются в общем порядке.
Пункт 4 ст. 283 НК РФ обязывает налогоплательщика хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка, в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков. При этом перечень подтверждающих документов законодателем не установлен. Пользуясь этим, Минфин неоднократно подчеркивал, что списание убытков возможно только при наличии первичных документов, подтверждающих полученный финансовый результат (Письма N 03-03-06/1/276 и N 03-03-06/1/206). Причем проведение налоговой проверки не прекращает обязанности по хранению первичных документов в течение срока переноса убытков (Письмо N 03-03-06/1/276).
Руководствуясь мнением Минфина, инспекторы, сославшись на отсутствие каких-либо отдельных первичных документов, могут отказать в праве на налоговую экономию даже в том случае, если сохранившиеся налоговые декларации и формы годовой бухгалтерской отчетности подтверждают величину убытка.
Отсутствие "первички" может стать серьезной проблемой для подтверждения "старых" убытков, возникших ранее установленного срока хранения документов.
Поэтому осторожным налогоплательщикам следует сохранить всю "первичку" за убыточные годы, несмотря на то, что:
• согласно пп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщик обязан обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, а также подтверждающих доходы, расходы и уплаченные налоги в течение четырех лет;
• на основании ст. 17 Федерального закона N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" организации должны хранить первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета и бухгалтерскую отчетность в течение сроков, устанавливаемых правилами государственного архивного дела, но не менее пяти лет.
Вместе с тем не следует отчаиваться и налогоплательщикам, у которых "первичка" в полном объеме не сохранилась. Дело в том, что многие суды не соглашаются с требованиями налоговых инспекторов и отменяют решения ИФНС о доначислении налога на прибыль организациям, не предъявившим "первичку".
Арбитражная практика свидетельствует о том, что спасительными для налогоплательщиков могут стать следующие аргументы:
• размер убытка может быть подтвержден не только первичными документами, но и бухгалтерским балансом, отчетом о прибылях и убытках, оборотно-сальдовыми ведомостями, главными книгами, пояснительной запиской, аналитическими ведомостями, налоговыми регистрами;
• объем убытка подтверждает проведенная ранее налоговая проверка;
• проверка "первички" за те годы, которые выходят за рамки трехлетнего проверяемого периода, незаконна.
Справедливости ради заметим: некоторые суды считают, что уменьшение налоговой базы текущего периода на сумму полученного ранее убытка правомерно лишь при наличии первичных документов бухгалтерского учета, оформленных в установленном порядке (Постановление ФАС ДВО N Ф03-832).
Информация об убытках отражается организацией в Приложении 4 к листу 02 декларации по налогу на прибыль. Как следует из п. 1.1 Порядка заполнения налоговой декларации, названное Приложение включается в состав налоговой декларации только за I квартал и за налоговый период (год).
При этом в Приложении 4:
• за I квартал указываются остатки неперенесенного убытка на начало года;
• за налоговый период - остатки как на начало, так и на конец года.
При определении остатка неперенесенного убытка на конец года в соответствии с п. 9.3 Порядка заполнения налоговой декларации учитывается убыток, полученный организацией за текущий налоговый период. Таким образом, если предприятие получило по итогам года убыток, то он учитывается при заполнении строк 160 и 180 Приложения 4 к листу 02 декларации по налогу на прибыль организаций. В декларации за I квартал указанная сумма отражается по строкам 010, 030, 040.
Сумма убытка (части убытка), уменьшающего налоговую базу отчетного (налогового) периода, указывается по строке 150 Приложения 4 и включается в строку 110 листа 02. Соответственно, в декларации за полугодие и 9 месяцев (если имеется налогооблагаемая прибыль и бухгалтер решил воспользоваться правом переноса убытков) сумма признанного убытка отражается по строке 110 листа 02 декларации без заполнения Приложения 4 (Письмо ФНС России N 3-2-10/18@).
Пунктом 5 ст. 283 НК РФ предусмотрено, что в случае прекращения налогоплательщиком деятельности по причине реорганизации налогоплательщик-правопреемник вправе уменьшать налоговую базу на сумму убытков, полученных реорганизуемыми организациями до момента реорганизации. При этом в целях определения организации-правопреемника нужно руководствоваться п. п. 4 - 9 ст. 50 НК РФ. Так, при слиянии нескольких юридических лиц их правопреемником в части исполнения обязанности по уплате налогов признается возникшее в результате данного слияния юридическое лицо.
При проведении реорганизации юридического лица в форме присоединения к нему другого юридического лица организация-правопреемник (присоединившая юридическое лицо) признает убытки прошлых лет, образовавшиеся у присоединенных юридических лиц, при наличии документов, подтверждающих данные убытки (включая налоговые декларации, в которых присоединенной организацией заявлялись налоговые убытки). Такие разъяснения приведены в Письмах УФНС по г. Москве N 16-15/061705, N 16-15/041113 и N 19-12/000118. Аналогичной позиции придерживаются суды (см., например, Постановление ФАС ЗСО N А27-5584).
В этом случае организация-правопреемник в названных строках декларации отражает убытки с учетом убытков присоединенных юридических лиц: заполняются строки 010, 020 - 130 (в зависимости от числа налоговых периодов, в которых получены убытки), 140 - 160 и 180 Приложения 4 к листу 02, а также строка 110 листа 02. Данные разъяснения даны столичными налоговиками в Письмах N 16-15/061705 и N 16-15/041113.
В Письме N 03-03-06/1/617 Минфин обратил внимание на то, что при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль можно учесть только тот убыток, который сформирован по правилам гл. 25 НК РФ. Поэтому присоединившее юридическое лицо не вправе учесть убыток, полученный присоединяемой организацией, применявшей до присоединения УСНО. Данный вывод финансисты обосновали ссылкой на абз. 8 п. 7 ст. 346.18 НК РФ, согласно которому убыток, полученный налогоплательщиком при применении упрощенной системы налогообложения, не принимается при переходе на иные режимы налогообложения. Очевидно, что позиция Минфина применима и в случае реорганизации в форме слияния.
При выделении из состава организации одного или нескольких юридических лиц у последних не возникает правопреемства по отношению к реорганизованному юридическому лицу в части исполнения его обязанностей по уплате налогов (п. 8 ст. 50 НК РФ). В связи с этим право переноса убытков остается за реорганизованной компанией.
При разделении вновь возникшие юридические лица являются правопреемниками, поэтому они вправе уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль на сумму убытков, полученных реорганизованным предприятием до момента реорганизации. В этом случае общая сумма убытка распределяется между правопреемниками пропорционально их долям в соответствии с разделительным балансом.
Наконец, при преобразовании одного юридического лица в другое правопреемником реорганизованного предприятия признается вновь возникшее юридическое лицо.
Уменьшение убытка в 2019 году
С помощью специалистов или самостоятельно проведите заново мониторинг рынка, чтобы выявить обстоятельства, которые мешают продвижению вашей продукции, хотя бы безубыточной деятельности вашего предприятия.
Деятельность вашего предприятия необходимо проверить на целесообразность различных расходов. Сократите такой вид расходов, как представительские и бонусы или премии руководству предприятия.
Предупредите заранее своих подчиненных о временном снижении зарплаты. Если сможете, компенсируйте уменьшение окладов сотрудникам, другими нематериальными льготами.
При необходимости, начинайте сокращать штат, сотрудников об этом предупредите за два месяца. Свои действия согласовывайте в трудовой инспекции.
Если вы выпускаете продукцию, то старайтесь уменьшить себестоимость товара. Если вы производитель, то повысьте немного отпускные цены на продукцию, не забывая согласовывать с вашими постоянными заказчиками новые цены.
Не надо заключать посреднические договора с сомнительными поставщиками и инвесторами, а также с целями, далекими от основной — экономической выгоды.
При нанесении поставщиками вам убытков, подайте на них в суд, чтобы взыскать с них размер этих убытков.
Популярные группы товаров необходимо закупать большими партиями, чтобы получить хорошую скидку. Если у вас торговое предприятие, то повысьте цены на товары, реализуемые в розницу. В обязательном порядке согласовывайте новые цены в торговой и налоговой инспекциях.
Как уменьшить убытки на предприятии — в обязательном порядке застрахуйте имущество вашего предприятия. Если когда-либо будут возникать убытки, по причинам от вас независящим (воровство, стихийное бедствие и др.), то они будут возмещены по условиям страхового договора.
Учет убытков в 2019 году
В главе 25 НК РФ убытком называется не только результат (разница между доходами и расходами) деятельности организации в целом, но и финансовый результат сделки. Кроме того, к убыткам отнесены некоторые затраты, которые возникают помимо воли налогоплательщика и напрямую не обусловливают получение прибыли, однако осуществляются в рамках приносящей доход деятельности, поэтому относятся к уменьшающим налоговую базу.
Вкратце опишем убытки, приравненные к расходам, а также убытки по некоторым актуальным для УК отдельным операциям, затем перейдем к порядку переноса убытка компании в целом на будущее.
Согласно п. 2 ст. 265 НК РФ убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, приравниваются к внереализационным расходам.
Таких убытков семь:
1. Убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде. В разъяснениях компетентных органов не найти множества примеров таких убытков. Известно лишь об одном варианте – о возвращаемых покупателю продавцом суммах после одностороннего расторжения договора купли-продажи в связи с ненадлежащим качеством товаров (Письмо Минфина РФ № 03 07 11/79). В арбитражной практике поддержан подход, согласно которому по данному основанию признают расходы, период возникновения которых неизвестен (см. Постановление Президиума ВАС РФ № 4894/08, Определение ВАС РФ № ВАС-14540). Впрочем при соблюдении определенных условий налогоплательщики вправе исправлять допущенные ранее искажения налоговой базы в текущем периоде, в частности, через признание расходов, которые ранее не были учтены при налогообложении, причем период их возникновения достоверно известен. Однако финансисты не усматривали здесь оснований для применения пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ, а, напротив, советовали относить суммы к соответствующему виду расходов (амортизация, расходы на оплату труда и пр.) (см. Письмо № 03 03 06/4/1). Теперь этот принцип четко продемонстрирован в форме налоговой декларации (утверждена Приказом ФНС РФ № ММВ-7-3/600@). В приложении 2 «Расходы, связанные с производством и реализацией, внереализационные расходы и убытки, приравниваемые к внереализационным расходам» к листу 02 «Расчет налога» есть строки 400 – 403, в которых отражается суммарная и с разбивкой по годам (предлагаются строки для заполнения данных по трем годам) корректировка налоговой базы на выявленные ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым периодам, приведшие к излишней уплате налога. Сумма корректировки учитывается непосредственно при расчете налоговой базы (строка 100 листа 02).
2. Суммы безнадежных долгов (не покрытые за счет средств резерва, если он создается). В пункте 2 ст. 266 НК РФ приведены весьма четкие критерии признания задолженности безнадежной, также существуют строгие требования к определению момента признания таких расходов в налоговой базе, которыми налогоплательщик не может манипулировать в свою пользу.
3. Потери от простоев по внутрипроизводственным причинам. Понятие простоя расшифровано в ст. 72.2 ТК РФ: это временное приостановление работы по причинам экономического, технологического, технического или организационного характера. Как указано в Письме Минфина РФ № 03 03 06/1/206, затраты налогоплательщика, относимые к прямым расходам (заработная плата работников, амортизация оборудования, не переведенного на консервацию), которые он несет во время простоя, следует учитывать в составе внереализационных расходов на основании п. 2 ст. 265 НК РФ. Косвенные расходы, которые налогоплательщик продолжает нести во время простоя, учитываются для целей налогообложения прибыли в составе соответствующих групп расходов в порядке, установленном гл. 25 НК РФ. К внутрипроизводственным причинам простоя чаще всего относят поломку оборудования, что вряд ли актуально в сфере управления МКД.
4. Не компенсируемые виновниками потери от простоев по внешним причинам. Невозможность осуществлять мероприятия по содержанию общего имущества может быть вызвана завладением компанией-конкурентом ключами от помещений общего пользования обслуживаемых МКД. Если речь идет о ремонте общего имущества, приостановление выполнения работ бывает обусловлено задержками в поставке стройматериалов, отключением электроэнергии, однако такие убытки можно взыскать с виновных лиц.
5. Расходы в виде недостачи материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях торговли в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены. В данных случаях факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти. Обратим внимание, что недостача и убытки от хищений должны касаться имущества, принадлежащего налогоплательщику. Если речь идет о хищении отдельных объектов, входящих в состав общего имущества собственников помещений в МКД, УК не может применять данную норму. Для нее такое основание для учета расходов может быть актуально в случае, когда имело место хищение денежных средств, находящихся в ее владении.
6. Потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций, включая затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий или чрезвычайных ситуаций. Как было разъяснено в Письме Минфина РФ № 03 03 06/1/491, данные потери учитываются для целей налогообложения, если такие ситуации возникают на подведомственных объектах производственного и социального назначения организации и на прилегающих к ним территориях в соответствии с планами предупреждения и ликвидации чрезвычайных ситуаций (п. «д» ч. 1 ст. 14 Федерального закона № 68 ФЗ «О защите населения и территорий от чрезвычайных ситуаций природного и техногенного характера»). В свою очередь, из Постановления Президиума ВАС РФ № 6464 следует, что собственники помещений должны компенсировать УК расходы, понесенные в связи с выполнением и оказанием неотложных работ и услуг (и текущего, и капитального характера), обусловленных обстоятельствами, которые УК не могла разумно предвидеть и предотвратить при обычной степени заботливости и осмотрительности и за возникновение которых она не отвечает. Нередко расходы на устранение последствий стихийных бедствий финансируются за счет бюджетных средств.
7. Убытки по сделке уступки права требования в порядке, установленном ст. 279 НК РФ. В указанной статье описаны два варианта расчета убытка (превышения стоимости реализованных товаров, работ, услуг над доходом от реализации права) налогоплательщика – продавца товаров (работ, услуг), исчисляющего доходы (расходы) по методу начисления. Первый – в отношении операции по уступке права требования долга третьему лицу до наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа. Принимаемый при налогообложении убыток нормируется одним из двух способов по выбору налогоплательщика, который закрепляется в учетной политике (п. 1 ст. 279 НК РФ). Показатели выручки от реализации права требования долга, себестоимости реализованного долга, а также убытка (соответствующий норме и превышающий ее) вписываются в приложение 3 к листу 02 налоговой декларации.
Учитывая краткий промежуток времени между моментом признания выручки от реализации услуг (последнее число расчетного месяца) и наступлением срока платежа (по умолчанию не позднее 10 го числа следующего месяца), можно утверждать, что чаще УК уступает требование оплаты просроченной задолженности. А в такой ситуации вся отрицательная разница признается убытком и учитывается при исчислении налоговой базы текущего периода в полном объеме, поэтому и не отражается в отдельном приложении к листу 02 декларации. Так, выручка от реализации имущественного права вписывается в строку 013 приложения 1 к листу 02, а стоимость реализованных прав – в строку 059 приложения 2.
В главе 25 НК РФ названы несколько видов операций, убытки в налоговом учете по которым исчисляются отдельно от налоговой базы в целом по всем операциям и в особом же порядке учитываются в налоговой базе текущего периода. Рассмотрим те, которые актуальны для УК.
Прежде всего это убытки от реализации амортизируемого имущества. В силу п. 3 ст. 268 НК РФ, если остаточная стоимость амортизируемого имущества с учетом связанных с его реализацией расходов превышает выручку от реализации, разница между величинами признается убытком, который включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования данного имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации.
Далее это убытки от реализации права на земельный участок (ст. 264.1 НК РФ). Под таким убытком понимается разница между ценой реализации и не возмещенными налогоплательщику затратами, связанными с приобретением права на участок (невозмещенные затраты есть разница между затратами на приобретение права на землю и суммой расходов, учтенных для целей налогообложения до реализации земли). Убыток признается равными долями в течение срока, который обусловлен ранее выбранным и закрепленным в учетной политике методом списания затрат на приобретение земли. Это может быть либо срок, равный пяти годам, либо срок фактического владения землей до ее продажи (см. п. 5, пп. 1 п. 3 ст. 264.1 НК РФ, Письмо Минфина РФ № 03 03 05/111).
Также отдельно по особым правилам, указанным в ст. 275.1 НК РФ, определяется налоговая база по деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств. Причем нормы данной статьи применяются лишь в том случае, если такие объекты (столовые, общежития, учебно-курсовые комбинаты) оказывают услуги не только работникам налогоплательщика, но и сторонним лицам. Если услуги обслуживающих производств потребляются только работниками, все расходы на их содержание относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. При выполнении определенных условий убыток от деятельности обслуживающего производства может быть учтен в налоговой базе текущего периода полностью, однако их соблюдение маловероятно и трудно доказуемо, поэтому чаще всего применяется другое правило: убыток от деятельности обслуживающего производства переносится в течение 10 лет, причем на его погашение можно направить лишь прибыль, полученную обслуживающими производствами.
Общая сумма выручки, расходов и убытков по указанным операциям отражается в приложении 3 к листу 02, а сумму убытков, признаваемых в текущем периоде, вписывают в строки 090, 100, 110, 120 приложения 2 к тому же листу.
Согласно п. 8 ст. 274 НК РФ в случае, если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток – отрицательная разница между доходами, определяемыми в соответствии с гл. 25 НК РФ, и расходами, учитываемыми в целях налогообложения, в данном отчетном (налоговом) периоде налоговая база признается равной нулю. Убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, принимаются в целях налогообложения в порядке и на условиях, которые установлены ст. 283 НК РФ.
Прежде всего следует определить налоговую базу текущего периода с учетом особенностей, предусмотренных среди прочего ст. 264.1, 275.1 НК РФ. При этом нужно руководствоваться порядком заполнения налоговой декларации. Итоговый результат указывается в строке 100 листа 02 и переносится в приложение 4 к листу 02 «Расчет суммы убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу».
Именно этот показатель может быть уменьшен на сумму убытка прошлых лет. Очевидно, что переносимый убыток не может превышать налоговую базу текущего периода.
Допускается перенос убытка в течение последующих 10 лет после года его получения.
Иначе говоря, уменьшить налоговую базу текущего периода можно на убыток, понесенный в предыдущем налоговом периоде. Не перенесенный на ближайший следующий год убыток может быть перенесен целиком или частично на следующий год из последующих девяти лет. Если налогоплательщик понес убытки более чем в одном налоговом периоде, перенос таких убытков на будущее производится в той очередности, в которой они понесены.
В ст. 283 НК РФ прописано, что убыток уменьшает налоговую базу текущего отчетного (налогового) периода, то есть дожидаться окончания года, чтобы списать убыток, не требуется. Это означает, что налогоплательщик, получивший прибыль по итогам отчетного периода, может сэкономить на авансовых платежах в бюджет.
В налоговой декларации предусмотрено специальное приложение 4 «Расчет суммы убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу» к листу 02, которое представляется лишь дважды в год: в составе деклараций за I квартал и налоговый период. В декларациях за все другие отчетные периоды сумма убытка, уменьшающего налоговую базу, вписывается в строку 110 листа 02.
В соответствии с п. 4 ст. 283 НК РФ налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка, в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков. В трактовке Президиума ВАС, которая на руку налоговикам, это требование предполагает хранение первичных учетных документов, подтверждающих размер понесенного убытка и период возникновения, а не только налоговых регистров и деклараций (Постановление № 3546). Ввиду того, что убыток – это отрицательная разница между доходами и расходами, учитываемыми в целях налогообложения, хранить следует первичные документы, подтверждающие как доходы, так и расходы.
Практически идентичные правила переноса убытков в налоговом учете на будущее предусмотрены для компаний, применяющих УСНО, при выборе объекта налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов» (п. 7 ст. 346.18 НК РФ). Приведем их.
Под убытком понимается превышение расходов, определяемых в соответствии со ст. 346.16 НК РФ, над доходами, определяемыми согласно ст. 346.15 НК РФ. Обратим внимание, что перечисленные в гл. 25 НК РФ убытки, приравненные к внереализационным расходам, не названы в перечне расходов, признаваемых при УСНО. Точно так же «упрощенцы» не определяют отдельно налоговую базу по отдельным операциям (уступке требования, реализации амортизируемого имущества, земельных участков).
На сумму убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых периодов, в которых налогоплательщик применял УСНО и использовал объект «доходы минус расходы», можно уменьшить налоговую базу, исчисленную по итогам налогового периода. Значит, убыток не уменьшает налоговую базу при исчислении авансовых платежей.
Как и плательщики налога на прибыль, «упрощенцы» вправе переносить убыток на будущие налоговые периоды в течение 10 лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток. Если налогоплательщик получил убытки более чем в одном налоговом периоде, перенос убытков на будущие налоговые периоды производится в той очередности, в которой они получены.
Еще одно общее правило гласит: налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка и сумму, на которую была уменьшена налоговая база по каждому налоговому периоду, в течение всего срока использования права на уменьшение налоговой базы на сумму убытка.
В книге учета доходов и расходов, форма которой утверждена Приказом Минфина РФ № 135н, предусмотрен специальный разд. III для расчета суммы убытка. Сначала приводятся показатели неперенесенных убытков (с расшифровкой по годам возникновения) за последние 10 лет, затем – показатель налоговой базы за истекший период (он представляет собой лимит для переноса убытка), сумма убытка, на которую уменьшена налоговая база за истекший период, сформированный по итогам отчетного (налогового) периода убыток, а также неперенесенные убытки, сформированные на конец налогового периода, которые могут быть перенесены на будущее. Последние из указанных показателей будут перенесены в разд. III книги за следующий налоговый период.
Сумма убытка, уменьшающего налоговую базу отчетного периода, отражается в строке 230 разд. 2.2 налоговой декларации, форма которой утверждена Приказом ФНС РФ № ММВ-7-3/352@.
Напомним, что в случае, если исчисленный в общем порядке налог меньше минимального (1% суммы признанных доходов), налогоплательщик обязан уплатить именно минимальный налог (п. 6 ст. 346.18 НК РФ). Это справедливо и тогда, когда по итогам налогового периода у налогоплательщика сформирован убыток.
В следующих налоговых периодах налогоплательщик вправе включить в расходы разницу между суммой уплаченного минимального налога и суммой налога, исчисленной в общем порядке (в случае получения убытка сумма налога равна нулю). Это право не зависит от финансового результата следующего налогового периода (прибыль или убыток).
Важное для компаний, которые меняют систему налогообложения, правило сформулировано в п. 7 ст. 346.18 НК РФ: убыток, полученный при применении УСНО, не принимается при переходе на иные режимы налогообложения, и наоборот, убыток, полученный при применении иных режимов налогообложения, не принимается при переходе на УСНО.
Как правило, под понятием «убыток» подразумевают отрицательный финансовый результат деятельности компании за определенный период. Но оно может применяться и в значении финансового результата одной операции или непроизводительного расхода. В главе 25 НК РФ убыток упоминается во всех трех значениях. Налогоплательщик имеет право переносить убыток (превышение расходов над доходами) на будущие периоды, причем не только на налоговые, но и на отчетные, снижая тем самым размер авансовых платежей. Компании, применяющие УСНО с объектом налогообложения, предполагающим признание расходов, также обладают возможностью переносить убытки на будущее.
Независимо от применяемой системы налогообложения важно выдержать требование о подтверждении переносимых убытков в течение всего периода их признания. Фактически получается, что при проверке правильности переноса убытка налоговики вправе изучать первичные документы за прошедшие налоговые периоды без ограничения периодом налоговой проверки (три года).
Списание убытка в 2019 году
Налогооблагаемую базу по налогу на прибыль можно уменьшить на сумму убытков, которые получены в прошлых налоговых периодах. Если убытки были получены в нескольких налоговых периодах, то переносить необходимо последовательно, начиная с первого налогового периода, в котором был понесен убыток (п.3 ст. 283 НК РФ).
Организация имеет право уменьшить налогооблагаемую базу по налогу за текущий отчетный период на убыток не более 50% прибыли (п.2.1. ст. 283 НК РФ).
Есть категории налогоплательщиков на которые данное ограничение не распространяется, это налогоплательщики имеющие особый статус (ст. 284 НК РФ):
• участники свободной экономической зоны;
• участники региональных инвестиционных проектов;
• резидентов особой экономической зоны в Калининградской области и т.д.
Уменьшать налогооблагаемую базу на сумму убытка можно только, если в текущем отчетном периоде образовалась прибыль.
Если вы решили воспользоваться правом переносить убытки, то обязаны хранить все первичные документы, которые подтверждают его возникновение до конца переноса и еще 4 года после - "Налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета..." (ст. 283 НК РФ и ст. 23 НК РФ).
В настоящее время автоматического переноса убытков в программах нет. Поэтому переносить убыток будем ручными проводками. Обращаем ваше внимание, что ручная операция переноса убытка проводится 31 декабря, после закрытия налогового периода, но до реформации баланса.
Перепроводим документы за декабрь.
Делаем закрытие месяца, но пропускаем операцию «реформация баланса». Д 99.01 – К 90.09 Проводку программа должна сформировать самостоятельно.
Формируем ручную операцию переноса убытка: Д 97.21 – К 99.01 – сумма убытка, переносимого на будущие периоды.97.21 «Прочие расходы будущих периодов»99.01 «Прибыли и убытки по деятельности с основной системой налогообложения».
Проводки программа должна сформировать самостоятельно. Перенос убытков проводится после проведения регламентной операции «Расчет налога на прибыль».
Теперь в новом налоговом периоде, начиная с даты указанной в Субконто, если у организации образуется прибыль в налоговом учете, то она автоматически будет уменьшаться на часть убытка прошлого периода или всю сумму. Списание будет проходить ежемесячно, пока не будет списан весь убыток. Операцию можно будет увидеть в Меню – Закрытие месяца – Списание убытков прошлых лет. Д 99.01 – К 97.21 – сумма списанной части убытка.
На Листе 02 приложения 4 необходимо указать год с которого переносим убыток и сумма убытка. Переходим на Лист 02, в стр. 110 должна автоматически перенестись сумма переносимого убытка.
Бывают ситуации, когда организации не хотят в текущем налоговом периоде уменьшать налогооблагаемую базу на убытки прошлых лет, ведь перенос убытков на будущее – это право. Но потом может возникнуть ситуация, когда руководству понадобится уменьшить налогооблагаемую базу, тем самым уменьшив налог.
Если вы не применяете ПБУ 18/02 и уверены, что никогда не будете переносить образовавшийся убыток, то можете не формировать в конце года ручную операцию «Перенос убытка».- Если вы применяете ПБУ 18/02, то данную операцию придется сформировать, в противном случае вам программа не даст закрыть первый месяц следующего года.
В таком случае мы всё же рекомендуем сформировать операцию по переносу убытка, но тогда без указания даты начала списания данного убытка.
Случается, что организация списывала убыток на протяжении определенного времени, но в текущем году не хочет уменьшать налоговую прибыль на убыток прошлых лет и необходимо остановить списание убытка на время.
В таком случае необходимо создать операцию, введенную вручную с проводкой: Д 97.21 (субконто «Остаток убытка») – К 97.21 (субконто «Убыток») – сумма остатка не перенесенного убытка. Субконто «Остаток убытка» настраиваем так как описывали выше, т.е. оставляем пустыми даты периода списания.
Потом, когда списание вновь потребуется, необходимо будет провести обратную проводку:
Д 97.21 (субконто «Убыток») – К 97.21 (субконто «Остаток убытка») – сумма остатка не перенесенного убытка.
Статью подготовила специалист по международным стандартам финансовой отчетности Меликова Мария Марковна. 
