Отчёт о движении денежных средств — отчёт компании об источниках денежных средств и их использовании в данном временном периоде. Этот отчёт прямо или косвенно отражает денежные поступления компании с классификацией по основным источникам и её денежные выплаты с классификацией по основным направлениям использования в течение периода. Отчёт даёт общую картину производственных результатов, краткосрочной ликвидности, долгосрочной кредитоспособности и позволяет с большей лёгкостью провести финансовый анализ компании.
На сегодняшний день все национальные и международные разработчики стандартов финансовой отчётности пришли к выводу о важности раскрытия информации об источниках поступления и направлениях использования компаниями денежных средств, отчёт о движении денежных средств стал частью пакета финансовой отчётности.
Приказом Минфина №11н было утверждено положение по бухгалтерскому учету «Отчет о движении денежных средств» (ПБУ 23/2011). Его введение обусловлено попыткой приблизить стандарты российского бухгалтерского учета к международным стандартам финансовой отчетности (МСФО).
ПБУ 23/2011 вступило в силу, начиная с отчетности за год, добавив (как любое нововведение в сфере бухучета) дополнительных трудностей в работу бухгалтерии.
Новое ПБУ устанавливает правила составления отчета о движении денежных средств (форма 4 бухгалтерской отчетности) коммерческими организациями, за исключением кредитных организаций.
В соответствии с новым ПБУ, в отчете о движении денежных средств отражаются не только данные о денежных средствах. В Отчете следует отражать информацию о денежных эквивалентах (высоколиквидных финансовых вложениях).
Согласно п.5 ПБУ 23/2011, высоколиквидные финансовые вложения это вложения, которые могут быть легко обращены в заранее известную сумму денежных средств и которые подвержены незначительному риску изменения стоимости (далее - денежные эквиваленты).
Изменения, касающиеся показателей, характеризующих денежные средства, внесены не только в форму отчета о движении денежных средств. В бухгалтерском балансе строка, ранее называвшаяся «Денежные средства», начиная с отчетности за год, стала называться «Денежные средства и денежные эквиваленты»
Показатели бухгалтерского баланса не содержат информации о структуре поступления и выбытия денежных средств, что влечет за собой проблему оценки фактического финансового положения организации. Отчет о движении денежных средств, является расшифровкой к строке 1250 «Денежные средства и денежные эквиваленты» бухгалтерского баланса.
К денежным эквивалентам относятся, например, депозиты организации «до востребования» в банках.
В отчете о движении денежных средств организации отражаются:
• Платежи и поступления денежных средств, а так же денежных эквивалентов (далее - денежные потоки организации).
• Остатки денежных средств и денежных эквивалентов на начало и конец отчетного периода.
Денежными потоками организации не являются:
• платежи, связанные с инвестированием их в денежные эквиваленты (например - суммы, направленные с расчетноых счетов на депозитные счета);
• поступления от погашения денежных эквивалентов за исключением начисленных процентов (возврат денег с депозита на расчетный счет);
• валютно-обменные операции за исключением разницы между курсом ЦБ и обменным курсом банка;
Задавайте вопросы нашему консультанту, он ждет вас внизу экрана и всегда онлайн специально для Вас. Не стесняемся, мы работаем совершенно бесплатно!!!
Также оказываем консультации по телефону: 8 (800) 600-76-83, звонок по России бесплатный!
• обмен одних денежных эквивалентов на другие денежные эквиваленты (за исключением потерь или выгод от операции);
• иные аналогичные платежи и поступления, изменяющие состав денежных средств или денежных эквивалентов, но не изменяющие их общую сумму, в том числе получение наличных со счета в банке, перечисление денежных средств с одного счета организации на другой счет этой же организации.
В отчете о движении денежных средств, как и раньше, отражаются отдельно денежные потоки:
1. от текущих операций.
2. от инвестиционных операций.
3. от финансовых операций.
При этом, платежи и поступления от одной операции могут относиться к разным видам денежных потоков.
Например:
• уплата процентов относится к текущим операциям;
• возврат основной суммы долга относится к финансовым операциям.
При погашении кредита обе указанные части могут выплачиваться одной суммой. В этом случае организация делит единую сумму на соответствующие части и отражает их в отчете о движении денежных средств раздельно.
В соответствии с п.12 ПБУ 23/2011, денежные потоки организации, которые не могут быть однозначно классифицированы, классифицируются как денежные потоки от текущих операций.
Руководствуясь положениями по бухгалтерскому учету, в нашей статье мы заполним отчет о движении денежных средств ООО «Ромашка» с комментариями и пояснениями.
Отчет о движении денежных средств разрешается не представлять субъектам малого предпринимательства и некоммерческим организациям (п.85 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ, Приказ Минфина №34н).
1. Порядок отражения денежных потоков организации.
Согласно правилам, установленным ПБУ 23/2011, информацию о денежных потоках необходимо отражать таким образом, чтобы пользователь отчетности могли составить представление о реальном финансовом положении и платежеспособности компании.
В соответствии с п.15 ПБУ 23/2011, каждый существенный вид поступлений в организацию денежных средств и (или) денежных эквивалентов отражается в отчете о движении денежных средств отдельно от платежей организации.
В соответствии с п.16 ПБУ 23/2011, денежные потоки отражаются в отчете свернуто, когда они характеризуют не столько деятельность организации, сколько деятельность ее контрагентов, и (или) когда поступления от одних лиц обусловливают соответствующие выплаты другим лицам.
Например:
1. Поступления и выбытия денежных средств у комиссионера или агента в связи с осуществлением ими комиссионных или агентских услуг (за исключением платы за сами услуги).
2. Косвенные налоги (НДС, акцизы) в составе поступлений от покупателей и заказчиков, платежей поставщикам и подрядчикам и платежей в бюджетную систему РФ или возмещение из нее;
3. Поступления от контрагента в счет возмещения коммунальных платежей и осуществление этих платежей в арендных и иных аналогичных отношениях (перевыставление «коммуналки»).
4. Оплата транспортных услуг при получении компенсации от контрагента в таком же размере (перевыставление транспортных расходов).
Пункт 16 нового ПБУ призывает организации показывать суммы НДС «свернуто». Это означает, что из сумм полученных платежей мы должны вычесть сумму «входящего» НДС, а из сумм уплаченных – вычесть «исходящий» НДС, так же не показывается в отчете НДС, уплаченный в бюджет.
Суммы НДС «исходящего» складываются с НДС, уплаченным в бюджет, из полученной суммы вычитается НДС «входящий» и сальдо расчетов по НДС отражается в составе прочих поступлений, если оно положительное и прочих платежей, если оно отрицательное.
Подобный порядок заполнения может вызвать немало трудностей у бухгалтера, если в организации оживленный денежный оборот, разные ставки НДС, экспортные операции и операции, не облагающиеся НДС. Он не сможет больше при заполнении отчета опираться на анализ счетов 50, 51, 52, т.к. из всех оборотов необходимо «выдернуть» НДС.
На составление отчета о движении денежных средств в крупной компании могут потребоваться недели. Поэтому, рекомендуем не забывать о положениях учетной политики организации, в которых можно отразить метод расчета показателей, попадающих в отчет о движении денежных средств, руководствуясь ПБУ 21/2008 «Учетная политика организации».
В соответствии с п.6 ПБУ 21/2008, учетная политика организации должна обеспечивать рациональное ведение бухгалтерского учета, исходя из условий хозяйствования и величины организации (требование рациональности).
Показатели отчета о движении денежных средств организации отражаются в рублях РФ.
Величина денежных потоков в иностранной валюте пересчитывается в рубли по официальному курсу этой иностранной валюты к рублю, устанавливаемому ЦБ РФ на дату осуществления или поступления платежа.
Разница, возникающая в связи с пересчетом денежных потоков организации и остатков денежных средств и денежных эквивалентов в иностранной валюте по курсам на разные даты, отражается в отчете о движении денежных средств отдельно от текущих, инвестиционных и финансовых денежных потоков организации как влияние изменений курса иностранной валюты по отношению к рублю.
2. Показатели отчета о движении денежных средств за предыдущий период.
Показатели отчета за прошлый год переносятся из отчета о движении денежных средств за 2013г., с корректировками в целях сопоставимости данных.
В соответствии с п.10 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», если данные за период, предшествующий отчетному, несопоставимы с данными за отчетный период, то первые из названных данных подлежат корректировке исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету. Каждая существенная корректировка должна быть раскрыта в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках вместе с указанием причин, вызвавших эту корректировку.
Т.е. данные отчета о движении денежных средств за 2013г. необходимо скорректировать:
• отразить денежные эквиваленты;
• «выдернуть» суммы косвенных налогов и показать сальдо взаиморасчетов по ним;
• «свернуть» обороты, не являющиеся денежными потоками организации;
Внести прочие изменения, влияющие на сопоставимость показателей.
Если корректировка прошлогодних показателей затруднительна, необходимо рассчитать показатели на основании данных бухгалтерского учета за 2013 год (что означает фактически составление нового отчета о движении денежных средств за 2013 год).
При заполнении отчета необходимо помнить, что вычитаемые или отрицательные показатели показываются в отчете в круглых скобках (Приказ Минфина от 02.07.2010г. №66н «О формах бухгалтерской отчетности организации»).
3. Заполнение раздела «Денежные потоки от текущих операций».
Раздел «денежные потоки от текущих операций» содержит показатели, характеризующие поступления и выбытия денежных средств, связанные с основной деятельностью организации (поступления от покупателей и оплаты поставщикам).
Так же в этом разделе отражаются:
1. Поступления:
• арендных, лицензионных платежей, роялти, комиссионных и иных аналогичных платежей;
• от процентов по дебиторской задолженности покупателей (заказчиков);
• от перепродажи финансовых вложений;
• прочие (в т.ч. положительное итоговое сальдо по НДС).
2. Платежи:
• по оплате труда сотрудников;
• налога на прибыль;
• процентов по долговым обязательствам (кроме процентов, учитываемых в стоимости инвестиционных активов);
• прочие (в т.ч. отрицательное итоговое сальдо по НДС).
3. Сальдо денежных потоков от текущих операций (поступления от текущих операций за минусом платежей по текущим операциям).
В соответствии с п.12 ПБУ 23/2011, денежные потоки организации, которые не могут быть однозначно классифицированы в соответствии с пунктами 8- 11 Положения, классифицируются как денежные потоки от текущих операций.
ПОСТУПЛЕНИЯ ОТ ТЕКУЩИХ ОПЕРАЦИЙ
Поступления – всего (строка 4110) – указывается общая сумма поступлений от текущих операций (рассчитывается, как сумма строк 4111-4119).
В том числе:
от продажи продукции, товаров, работ и услуг (строка 4111) – указывается сумма поступивших денежных средств и эквивалентов на расчетные счета и в кассу организации (а так же на счета учета денежных эквивалентов) за реализованные товары, работы, услуги (в т.ч. комиссионные и агентские вознаграждения).
Данные поступления отражаются в регистрах бухгалтерского учета по дебету следующих счетов:
• 50 «Касса»;
• 51 «Расчетные счета»;
• 52 «Валютные счета»;
• 58 «Финансовые вложения» (в части учета денежных эквивалентов, относящихся к финансовым вложениям);
• 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (в части учета прочих денежных эквивалентов);
И отражаются в отчете о движении денежных средств за вычетом следующих сумм:
• косвенных налогов (вычитаем суммы НДС, кроме НДС с сумм возмещений и причитающихся комитентам, принципалам);
• полученных агентами, комиссионерами, посредниками причитающихся к перечислению комитентам, принципалам, клиентам посредников;
• полученных в счет возмещения произведенных расходов (транспортных, коммунальных и пр.).
арендных платежей, лицензионных платежей, роялти, комиссионных и иных аналогичных платежей (строка 4112) – указывается сумма поступивших денежных средств и эквивалентов в счет арендных платежей, роялти, комиссионных и иных аналогичных платежей.
Данные поступления так же отражаются по дебету счетов 50, 51, 52, 58, 76, за вычетом сумм:
• косвенных налогов (вычитаем суммы НДС, кроме НДС с сумм возмещений и причитающихся комитентам, принципалам);
• полученных агентами, комиссионерами, посредниками причитающихся к перечислению комитентам, принципалам, клиентам посредников;
• полученных в счет возмещения произведенных коммунальных и прочих расходов.
Если при вычете вышеуказанных сумм из суммы поступлений получен отрицательный результат, то эту сумму следует отражать по строкам 4121 «поставщикам (подрядчикам) за сырье, материалы, работы, услуги» и/или 4129 «прочие платежи».
от перепродажи финансовых вложений (строка 4113) – указывается сумма поступивших денежных средств и эквивалентов по финансовым вложениям, приобретаемым с целью их перепродажи в краткосрочной перспективе (как правило, в течение трех месяцев).
В соответствии с п.17 ПБУ 23/2011, денежные потоки отражаются в отчете о движении денежных средств свернуто в случаях, когда они отличаются быстрым оборотом, большими суммами и короткими сроками возврата.
Таким образом, поступления от финансовых вложений показываются только в сумме экономической выгоды, полученной организацией (общая сумма поступлений за вычетом сумм потраченных на приобретение реализованных финансовых вложений).
(строки 4114 - 4118) – указываются наименования дополнительных строк и суммы поступлений соответствующие этим наименованиям.
В дополнительных строках бухгалтер может отразить, с учетом уровня существенности, поступления по текущей деятельности, не учитываемые в суммах поступлений по другим строкам.
Такими поступлениями могут быть те поступления, которые нельзя однозначно классифицировать.
Суммы этих поступлений отражаются по тем же принципам, что и суммы поступлений от реализации по строке 4111.
Прочие поступления (строка 4119) – указывается сумма прочих поступлений от текущей деятельности организаций. Такими поступлениями могут быть:
• суммы выгоды от продажи/покупки валюты;
• положительное сальдо расчетов по НДС;
• суммы возмещений;
• проценты, причитающиеся к получению по дебиторской задолженности покупателей (заказчиков);
• поступления от реализации прочего имущества (за исключением продажи основных средств);
Суммы этих поступлений отражаются по тем же принципам, что и суммы поступлений от реализации по строке 4111.
Суммы косвенных налогов, полученные организацией из бюджета (например - возмещение НДС), отражаются по данной строке «свернуто».
ПЛАТЕЖИ ПО ТЕКУЩИМ ОПЕРАЦИЯМ
Платежи – всего (строка 4120) – указывается сумма платежей по текущим операциям (рассчитывается, как сумма строк 4121-4129). Показатели по строке 4120 и по строкам 4121-4129 указываются в круглых скобках.
В том числе:
поставщикам (подрядчикам) за сырье, материалы, работы, услуги (строка 4121) – указывается сумма платежей поставщикам и подрядчиком за полученные ТМЦ, работы и услуги, связанные с текущей деятельностью организации.
Данные платежи отражаются в регистрах бухгалтерского учета по кредиту следующих счетов:
• 50 «Касса»;
• 51 «Расчетные счета»;
• 52 «Валютные счета»;
• 58 «Финансовые вложения» (в части учета денежных эквивалентов, относящихся к финансовым вложениям);
• 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (в части учета прочих денежных эквивалентов);
И отражаются в отчете о движении денежных средств за вычетом следующих сумм:
• косвенных налогов (вычитаем суммы уплаченного НДС, кроме НДС с сумм возмещений и НДС относящегося к комитентам, принципалам);
• уплаченных агентами, комиссионерами, посредниками сумм, причитающихся к перечислению комитентам, принципалам, клиентам посредников;
• возмещаемых расходов (транспортных, коммунальных и пр.).
в связи с оплатой труда работников (строка 4122) – указывается сумма платежей, связанных с оплатой труда сотрудникам организации (в том числе платежи за сотрудников организаций в пользу третьих лиц).
Данные платежи отражаются в регистрах бухгалтерского учета по кредиту следующих счетов:
• 50 «Касса»;
• 51 «Расчетные счета»;
• 52 «Валютные счета»;
• 58 «Финансовые вложения» (в части учета денежных эквивалентов, относящихся к финансовым вложениям);
• 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (в части учета прочих денежных эквивалентов);
процентов по долговым обязательствам (строка 4123) – указывается сумма платежей, связанных с оплатой процентов по долговым обязательствам, за исключением процентов, включаемых в стоимость инвестиционного актива.
налога на прибыль (строка 4124) – указывается сумма платежей, связанных с оплатой налога на прибыль организации, включая авансовые платежи налога, за исключением налога на прибыль организаций непосредственно связанного с инвестиционными или финансовыми операций организации.
(строки 4125-4128) – указываются наименования дополнительных строк и суммы платежей соответствующие этим наименованиям.
В дополнительных строках бухгалтер может отразить, с учетом уровня существенности, платежи по текущей деятельности, не учитываемые в суммах платежей по другим строкам.
Такими платежами могут быть платежи, которые нельзя однозначно классифицировать.
Суммы этих платежей отражаются по тем же принципам, что и суммы платежей поставщикам и подрядчиком за полученные ТМЦ, работы и услуги, связанные с текущей деятельностью организации по строке 4121.
прочие платежи (строка 4129) – указывается сумма прочих платежей, связанных с текущей деятельности организаций.
Такими платежами могут быть:
• суммы убытка от продажи/покупки валюты;
• суммы убытка, полученного при обмене денежных эквивалентов;
• отрицательное сальдо расчетов (задолженность перед бюджетом) по НДС;
• уплаченные организацией пени, штрафы и санкции по договорам с контрагентами.
Суммы прочих платежей отражаются по тем же принципам, что и суммы платежей поставщикам и подрядчиком за полученные ТМЦ, работы и услуги, связанные с текущей деятельностью организации по строке 4121.
Суммы косвенных налогов, уплаченные организацией в бюджет (например - НДС) отражаются по данной строке «свернуто».
Сальдо денежных потоков от текущих операций (строка 4100) – указывается сумма разницы между поступлениями от текущих операций и платежами по текущим операциям.
Строка 4100 = строка 4110 – строка 4120.
Если полученный результат отрицателен, то он указывается в круглых скобках.
1. Заполнение раздела «Денежные потоки от инвестиционных операций».
В соответствии с п.10 ПБУ 23/2011, информация о денежных потоках от инвестиционных операций показывает пользователям бухгалтерской отчетности организации уровень затрат организации, осуществленных для приобретения или создания внеоборотных активов, обеспечивающих денежные поступления в будущем.
Примеры денежных потоков от инвестиционных операций:
• платежи поставщикам (подрядчикам) и работникам организации в связи с приобретением, созданием, модернизацией, реконструкцией и подготовкой к использованию внеоборотных активов, в том числе затраты на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы;
• уплата процентов по долговым обязательствам, включаемых в стоимость инвестиционных активов в соответствии с ПБУ 15/2008;
• поступления от продажи внеоборотных активов;
• платежи в связи с приобретением акций (долей участия) в других организациях, за исключением финансовых вложений, приобретаемых с целью перепродажи в краткосрочной перспективе;
• поступления от продажи акций (долей участия) в других организациях, за исключением финансовых вложений, приобретенных с целью перепродажи в краткосрочной перспективе;
• предоставление займов другим лицам;
• возврат займов, предоставленных другим лицам;
• платежи в связи с приобретением долговых ценных бумаг (прав требования денежных средств к другим лицам), за исключением финансовых вложений, приобретаемых с целью перепродажи в краткосрочной перспективе;
• поступления от продажи долговых ценных бумаг (прав требования денежных средств к другим лицам), за исключением финансовых вложений, приобретенных с целью перепродажи в краткосрочной перспективе;
• дивиденды и аналогичные поступления от долевого участия в других организациях;
поступления процентов по долговым финансовым вложениям, за исключением приобретенных с целью перепродажи в краткосрочной перспективе.
ПОСТУПЛЕНИЯ ОТ ИНВЕСТИЦИОННЫХ ОПЕРАЦИЙ
Поступления – всего (строка 4210) – указывается общая сумма поступлений от инвестиционных операций (рассчитывается, как сумма строк 4211-4219)
В том числе:
от продажи внеоборотных активов (кроме финансовых вложений) (строка 4211) – указывается сумма поступлений денежных средств и их эквивалентов, связанных с реализацией внеоборотных активов.
Данные поступления отражаются в регистрах бухгалтерского учета по дебету следующих счетов:
• 50 «Касса»;
• 51 «Расчетные счета»;
• 52 «Валютные счета»;
• 58 «Финансовые вложения» (в части учета денежных эквивалентов, относящихся к финансовым вложениям);
• 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (в части учета прочих денежных эквивалентов);
И отражаются в отчете о движении денежных средств за вычетом следующих сумм:
• косвенных налогов (вычитаем суммы НДС, кроме НДС с сумм возмещений и причитающихся комитентам, принципалам);
• полученных агентами, комиссионерами, посредниками причитающихся к перечислению комитентам, принципалам, клиентам посредников;
• полученных в счет возмещения произведенных расходов (транспортных, коммунальных и пр.).
от продажи акций (долей участия) в других организациях (строка 4212) – указывается сумма поступлений от продажи акций и долей в уставных капиталах других организаций.
от возврата предоставленных займов, от продажи долговых ценных бумаг (прав требования денежных средств к другим лицам) (строка 4213) – указывается сумма поступлений:
• от возвратов ранее предоставленных процентных займов (без учета полученных процентов);
• от реализации векселей и облигаций (без учета полученных процентов);
• от переуступки ранее приобретенных прав требования к третьим лицам.
дивидендов, процентов по долговым финансовым вложениям и аналогичных поступлений от долевого участия в других организациях (строка 4214) – указывается сумма поступлений дивидендов, других видов выплат в связи с долевым участием в других организациях, а так же суммы полученных процентов по долговым ценным бумагам и предоставленных другим организациям займам.
прочие поступления (строка 4219) – указывается сумма прочих поступлений, связанных с инвестиционной деятельностью организации, например – доходы от участия в совместной деятельности.
ПЛАТЕЖИ ПО ИНВЕСТИЦИОННЫМ ОПЕРАЦИЯМ
Платежи – всего (строка 4220) – указывается сумма платежей по инвестиционным операциям (рассчитывается, как сумма строк 4221-4229). Показатели по строке 4220 и по строкам4221-4229 указываются в круглых скобках.
В том числе:
в связи с приобретением, созданием, модернизацией, реконструкцией и подготовкой к использованию внеоборотных активов (строка 4221) – указывается сумма платежей контрагентам, а так же выплаты сотрудникам организации, связанным с операциями по приобретению, созданию, модернизации, реконструкции и подготовке к использованию внеоборотных активов.
Данные платежи отражаются в регистрах бухгалтерского учета по кредиту следующих счетов:
• 50 «Касса»;
• 51 «Расчетные счета»;
• 52 «Валютные счета»;
• 58 «Финансовые вложения» (в части учета денежных эквивалентов, относящихся к финансовым вложениям);
• 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (в части учета прочих денежных эквивалентов);
И отражаются в отчете о движении денежных средств за вычетом следующих сумм:
• косвенных налогов (вычитаем суммы уплаченного НДС, кроме НДС с сумм возмещений и НДС относящегося к комитентам, принципалам);
• уплаченных агентами, комиссионерами, посредниками сумм, причитающихся к перечислению комитентам, принципалам, клиентам посредников;
• возмещаемых расходов (транспортных, коммунальных и пр.).
в связи с приобретением акций (долей участия) в других организациях (строка 4222) – указывается сумма платежей, связанных с приобретением акций и долей в уставных капиталах других организаций.
в связи с приобретением долговых ценных бумаг (прав требования денежных средств к другим лицам), предоставление займов другим лицам (строка 4223) – указывается сумма платежей, направленных:
• на предоставление процентных займов;
• на приобретение векселей и облигаций;
• на приобретенных прав требования к третьим лицам.
процентов по долговым обязательствам, включаемым в стоимость инвестиционного актива (строка 4224) – указывается сумма уплаченных процентов, относящихся на увеличение стоимости инвестиционного актива.
• по налогу на прибыль с инвестиционных операций (в случае возможности ее корректного определения);
• направленных во вклады в совместную деятельность;
• прочих платежей, связанных с инвестиционными операциями организации.
Сальдо денежных потоков от инвестиционных операций (строка 4200) – указывается сумма разницы между поступлениями от инвестиционных операций и платежами по инвестиционным операциям.
Строка 4200 = строка 4210 – строка 4220.
Если полученный результат отрицателен, то он указывается в круглых скобках.
ПРИМЕР ЗАПОЛНЕНИЯ ОТЧЕТА О ДВИЖЕНИИ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ лист 1.
1. Заполнение раздела «Денежные потоки от финансовых операций».
В разделе «Денежные потоки от финансовых операций» отражаются суммы денежных потоков, связанных с привлечением финансирования на долговой или долевой основе.
Такие операции влекут за собой изменения структуры и величины:
• капитала организации;
• заемных средств организации.
Примеры денежных потоков от финансовых операций:
• денежные вклады собственников (участников), поступления от выпуска акций, увеличения долей участия;
• платежи собственникам (участникам) в связи с выкупом у них акций (долей участия) организации или их выходом из состава участников;
• уплата дивидендов и иных платежей по распределению прибыли в пользу собственников (участников);
• поступления от выпуска облигаций, векселей и других долговых ценных бумаг;
• платежи в связи с погашением (выкупом) векселей и других долговых ценных бумаг;
• получение кредитов и займов от других лиц;
• возврат кредитов и займов, полученных от других лиц.
ПОСТУПЛЕНИЯ ОТ ФИНАНСОВЫХ ОПЕРАЦИЙ
Поступления – всего (строка 4310) – указывается общая сумма поступлений от финансовых операций (рассчитывается, как сумма строк 4311-4319)
В том числе:
получение кредитов и займов (строка 4311) – указывается сумма поступлений денежных средств и их эквивалентов в качестве кредитов и займов (включая поступления по беспроцентным займам).
денежных вкладов собственников (участников) (строка 4312) – указывается сумма денежных вкладов собственников (участников) организации, не приводящих к увеличению долей участия.
от выпуска акций, увеличения долей участия (строка 4313) – указывается сумма поступлений полученных в счет оплаты:
• акций организации (ее акционерами);
• долей в уставном капитале организации (ее учредителями);
• дополнительно размещенных акций;
• дополнительных денежных вкладов, приводящих к увеличению доли участия.
от выпуска облигаций, векселей и других долговых ценных бумаг и др. (строка 4314) – указывается сумма поступлений от оплаты:
• выданных организацией векселей;
• эмиссии облигаций;
• иных долговых ценных бумаг.
прочие поступления (строка 4319) – указывается сумма прочих поступлений, связанных с финансовыми операциями организации.
ПЛАТЕЖИ ПО ФИНАНСОВЫМ ОПЕРАЦИЯМ
Платежи – всего (строка 4320) – указывается сумма платежей по финансовым операциям (рассчитывается, как сумма строк 4321-4329). Показатели по строке 4320 и по строкам 4321-4329 указываются в круглых скобках.
В том числе:
собственникам (участникам) в связи с выкупом у них акций (долей участия) организации или их выходом из состава участников (строка 4321) – указывается сумма выплат:
• действительной стоимости доли (части доли) участнику/его кредиторам/наследникам/правопреемникам;
• за собственные акции, выкупленные у акционеров (их кредиторов, наследников, правопреемников).
на выплату дивидендов и иных платежей по распределению прибыли в пользу собственников (участников) (строка 4322) – указывается сумма фактических выплат дивидендов и иных сумм, связанных с распределением прибыли в пользу собственников (участников).
в связи с погашением (выкупом) векселей и других долговых ценных бумаг, возврат кредитов и займов (строка 4323) – указывается сумма платежей, направленных на погашение долговых обязательств (кредитов, займов, собственных векселей и прочих долговых бумаг) за исключением сумм уплачиваемых процентов.
прочие платежи (строка 4329) – указывается сумма прочих платежей, связанных с финансовыми операциями организации. В этой строке могут отражаться, например, лизинговые платежи, уплачиваемые организацией.
Сальдо денежных потоков от финансовых операций (строка 4300) – указывается сумма разницы между поступлениями от финансовых операций и платежами по финансовым операциям.
Строка 4300 = строка 4310 – строка 4320.
Если полученный результат отрицателен, то он указывается в круглых скобках.
1. Результирующие данные.
Сальдо денежных потоков за отчетный период (строка 4400) – указывается сумма, полученная путем сложения:
• Сальдо денежных потоков от текущих операций (строка 4100);
• Сальдо денежных потоков от инвестиционных операций (строка 4200);
• Сальдо денежных потоков от финансовых операций (строка 4300);
Если полученный результат отрицателен, то он указывается в круглых скобках.
Остаток денежных средств и денежных эквивалентов на начало отчетного периода (строка 4450) – указывается сумма остатка денежных средств и денежных эквивалентов на начало года.
Этот показатель должен быть увязан с показателем строки бухгалтерского баланса 1250 «Денежные средства и денежные эквиваленты» на начало года. Если эти суммы не равны, то необходимо расшифровать и пояснить возникшие отклонения.
Остаток денежных средств и денежных эквивалентов на конец отчетного периода (строка 4500) – указывается сумма остатка денежных средств и денежных эквивалентов на конец года.
Этот показатель должен быть увязан с показателем строки бухгалтерского баланса 1250 «Денежные средства и денежные эквиваленты» на конец года. Если эти суммы не равны, то необходимо расшифровать и пояснить возникшие отклонения.
Величина влияния изменений курса иностранной валюты по отношению к рублю (строка 4490) – указывается «свернуто» итоговая сумма курсовых разниц, возникших в связи с пересчетом в рубли валютных денежных средств и эквивалентов.
Сумма разницы определяется следующим образом:
Величина влияния изменения курса иностранной валюты по отношению к рублю = общая сумма положительных курсовых разниц за отчетный год – общая сумма отрицательных курсовых разниц за отчетный год.
Если полученный результат отрицателен, то он указывается в круглых скобках.
Данные для определения итогового сальдо по курсовым разницам отражаются на счете бухгалтерского учета 91 «прочие доходы и расходы».
ПРИМЕР ЗАПОЛНЕНИЯ ОТЧЕТА О ДВИЖЕНИИ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ лист 2.
1. Учетная политика.
В учетной политике организации для целей бухгалтерского учета необходимо отразить следующую информацию:
1. Уровень существенности и порядок его расчета (например – 15% от статьи движения денежных средств).
2. Порядок отделения денежных эквивалентов от других финансовых вложений.
3. Методы классификации (с последующим отражением в отчете о движении денежных средств) денежных потоков, не указанных в пунктах 9 - 11 ПБУ 23/2011.
4. Методологию пересчета в рубли денежных потоков в иностранной валюте.
5. Порядок свернутого представления денежных потоков.
6. другие пояснения, необходимые для понимания информации, представленной в отчете о движении денежных средств.
История появления отчёта о движении денежных средств
В отличие от бухгалтерского баланса и отчёта о финансовых результатах, имеющих долгую историю, отчёт о движении денежных средств вошёл в финансовый обиход в 60-е года XIX века. К середине 60-х годов XIX века сформировался общий подход к составлению отчёта о движении денежных средств, который представлял собой документ об использовании и источниках фондов.
История отчёта о движении денежных средств начинается с 1863 года, когда компания Dowlais Ironworks, оправившись после кризиса, показала в отчётности прибыль, но у неё не хватало денежных средств для покупки новой доменной печи. Для того чтобы объяснить нехватку средств, один из менеджеров компании составил отчёт, который он назвал сравнительный бухгалтерский баланс. Исходя из отчёта, стало понятно, что у компании было слишком много запасов (видимо, на их покупку тратились значительные средства). Этот отчёт и стал прародителем современного отчёта о движении денежных средств.
В 1971 году отчёт об использовании и источниках фондов в США стал обязательным при подготовке отчётности в соответствии с US GAAP. В 1992 году Совет по Международным стандартам финансовой отчётности разработал МСФО 7 «Отчёт о движении денежных средств», который вступил в силу в 1994 году. Стандартом предусматривалась обязательность представления отчёта составляющими отчётность в соответствии с МСФО.
Отчёт о движении денежных средств в нынешнем формате, когда движения денежных средств начали разделять на движения от операционной, финансовой, инвестиционной деятельности, был разработан в США в 1988 году. На сегодняшний день все национальные и международные разработчики стандартов финансовой отчётности пришли к выводу о важности раскрытия информации об источниках поступления и направлениях использования компаниями денежных средств, отчёт о движении денежных средств стал частью пакета финансовой отчётности в большинстве стран.
Цель и сфера применения отчёта о движении денежных средств
Этот отчёт необходим как менеджерам, так и внешним пользователям, которые по его показателям могут увидеть реальные доходы и расходы, а также узнать:
- Объём и источники получения денежных средств и направления их использования.
- Способность компании в результате своей деятельности обеспечивать превышение поступлений денежных средств над выплатами.
- Способность компании выполнять свои обязательства.
- Информацию о достаточности денежных средств для ведения деятельности.
- Степень самостоятельного обеспечения инвестиционных потребностей за счёт внутренних источников.
- Причины разности между величиной полученной прибыли и объёмом денежных средств.
Этот отчёт прямо или косвенно отражает денежные поступления компании с классификацией по основным источникам и её денежные выплаты с классификацией по основным направлениям использования в течение периода. Он может быть составлен любой компанией независимо от её размера, структуры, отрасли. Отчёт даёт общую картину производственных результатов, краткосрочной ликвидности, долгосрочной кредитоспособности и позволяет с большей лёгкостью провести финансовый анализ компании.
Методика составления отчёта о движении денежных средств
При составлении отчёта разделяют приток и отток наличных по производственной (операционной или текущей), финансовой и инвестиционной деятельности компании:
- операционная деятельность — основной вид деятельности, а также прочая деятельность, создающая поступление и расходование денежных средств компании (за исключением финансовой и инвестиционной деятельности);
- инвестиционная деятельность — вид деятельности, связанной с приобретением, созданием и продажей внеоборотных активов (основных средств, нематериальных активов) и прочих инвестиций, не включённых в определение денежных средств и их эквивалентов;
- финансовая деятельность — вид деятельности, который приводит к изменениям в размере и составе капитала и заёмных средств компании. Как правило, такая деятельность связана с привлечением и возвратом кредитов, необходимых для финансирования операционной и инвестиционной деятельности.
Эта классификация предназначена для того, чтобы пользователи отчётности могли оценить воздействие этих трёх направлений деятельности на финансовое положение компании и величину её денежных средств. Денежные потоки относят к движению денежных средств от операционной, финансовой, инвестиционной в зависимости от характера деятельности компании.
Классификация денежных потоков по видам деятельности
Вид деятельности
Притоки
Оттоки
Операционная
поступления от продажи товаров и предоставления услуг;
поступления рентных платежей за предоставление прав, вознаграждений, комиссионных;
поступления и выплаты страховых компаний по страховым премиям, искам.
выплаты поставщикам товаров и услуг;
выплаты заработной платы работникам;
выплаты налога на прибыль, кроме налогов, относящихся к финансовой или инвестиционной деятельности.
Инвестиционная
поступления от продажи основных средств, нематериальных активов и прочих внеоборотных активов;
поступления от продажи акций других компаний, а также долей в совместных компаниях;
поступления в погашение займов, предоставленных другим сторонам.
выплаты для приобретения основных средств, нематериальных активов и прочих внеоборотных активов;
выплаты по приобретению акций или долговых инструментов других компаний, а также долей в совместных компаниях;
кредитование других сторон.
Финансовая
поступления от эмиссии акций или выпуска других долевых инструментов;
поступления от эмиссии облигаций, векселей, закладных, займов, а также от прочих финансовых инструментов.
выплаты собственникам при выкупе или погашении акций компании;
выплаты в погашение займов;
выплаты арендатором в погашение обязательства по финансовой аренде.
Одна и та же операция может приводить к появлению потоков денежных средств, которые будут классифицироваться по-разному.
Например, одна и та же операция может быть классифицирована как операционная, так и финансовая деятельность:
Погашение процентного займа предусматривает как выплату процентов, так и основной суммы долга. Если заём погашается в денежной форме (в отличие от взаимозачёта или натуральной формы), это отражается в отчёте о движении денежных средств, при этом выплата процентов может классифицироваться как операционная деятельность, а выплата основного долга — как финансовая.
При предоставлении отчёта о движении денежных средств в соответствии с МСФО (IAS) 7 компании должны раскрывать информацию о составе денежных средств и их эквивалентов. При идентификации денежных эквивалентов могут применяться различные классификации, поэтому компания должна раскрывать информацию о своей учётной политике, определяющей состав денежных средств и их эквивалентов. Формы отчётов о движении денежных средств в России и Украине имеют чётко регламентированную форму.
Существует два метода составления отчёта о движении денежных средств. Совет по МСФО рассматривает вопрос о том, следует ли сделать обязательным к применению прямой или косвенный метод для подготовки отчёта о движении денежных средств. В октябре 2008 года Совет по МСФО опубликовал документ «Предварительная точка зрения на предоставление финансовой отчётности». В нём предполагалось ввести требование о подготовке отчёта о движении денежных средств согласно прямому методу. Большинство не поддержало принятие документа. Сейчас большинство компаний избегают использования прямого метода и используют косвенный.
При составлении отчёта о движении денежных средств существует ряд особенностей при постановке знаков в суммах:
Корректировка изменения текущих активов и обязательств
Увеличение балансовых сумм
Знак для корректировки в отчёте о движении денежных средств
Уменьшение балансовых сумм
Знак для корректировки в отчёте о движении денежных средств
текущих активов
Минус
текущих активов
Плюс
текущих обязательств
Плюс
текущих обязательств
Минус
Корректировка изменения статей неденежных доходов и расходов, а также прибылей и убытков по финансовой и инвестиционной деятельности
Показатель отчёта о прибылях и убытках
Знак для корректировки в отчёте о движении денежных средств
Расход (убыток)
Минус
Доход (прибыль)
Плюс
В отчётности финансовых институтов, выплаченные и полученные проценты и дивиденды обычно классифицируются как денежные потоки по операционной деятельности. Информацию о движении денежных средств, вызванных получением и выплатой процентов и дивидендов, следует раскрывать отдельно, классифицируя на потоки по операционной, инвестиционной или финансовой деятельности. В отчёте о движении денежных средств раскрывается информация о совокупных процентных платежах в течение отчётного периода, независимо от того, отражалась ли она как расход в отчёте о прибылях и убытках или капитализировалась. Что касается нефинансовых организаций, то единое мнение о классификации таких потоков отсутствует. Инвестиционные и финансовые сделки, которые не требовали использования денежных средств и их эквивалентов, исключаются из отчёта о движении денежных средств, и раскрываются в примечаниях.
МСФО (IAS) 7 приветствуется раскрытие дополнительной информации, которая может быть полезна пользователям для понимания финансового положения и ликвидности компании:
- величину неиспользованных кредитных средств (доступный кредитный лимит), которые могут быть предоставлены для финансирования операционной деятельности в будущем, а также для погашения основной суммы долга с указанием каких-либо ограничений на привлечение этих средств;
- денежный поток в разрезе операционной, инвестиционной и финансовой деятельности, связанный с участием в совместном предприятии по методу пропорциональной консолидации;
- общую сумму капитальных затрат, необходимых для увеличения операционных мощностей, отдельно от сумм, необходимых для поддержания текущей производительности.
Прямой метод
Прямой метод предусматривает раскрытие информации об основных видах валовых денежных поступлений и выплат.
Информация для составления отчёта о движении денежных средств может быть получена из учётных записей компании путём корректировки продаж, себестоимости реализации и других статей, признанных в составе прибыли или убытка.
Выделяют следующие достоинства этого метода:
- отчёт, созданный по этому методу, показывает основные источники притока и направления оттока денежных средств;
- даёт возможность делать оперативные выводы относительно наличия денежных средств для проведения платежей по различным текущим обязательствам;
- непосредственная привязка к бюджету денежных поступлений и выплат;
- отображает взаимосвязь между реализацией и денежной выручкой за отчётный период.
Недостатком этого метода является то, что он не раскрывает взаимосвязи между отчётом о прибылях и убытках и движением денежных средств. Кроме того, крупные компании осуществляют очень много денежных переводов, поэтому без специального программного обеспечения классифицировать каждый платёжный документ пришлось бы вручную.
Косвенный метод
Косвенный метод заключается в установлении разниц между показателем чистой прибыли (убытка) отчётного периода, сформированным по методу начисления и представленным в отчёте о прибылях и убытках, и показателем чистых денежных средств по операционной деятельности (приращение денежных средств и их эквивалентов за период), рассчитанным по кассовому методу на основе данных бухгалтерского баланса (разница между денежными средствами на конец и начало отчётного периода).
Составление отчёта о движении денежных средств косвенным методом в наибольшей степени подходит для компаний, ведущих учёт по МСФО методом трансформации и не имеющих возможность автоматизировать этот процесс достаточным образом. С помощью косвенного метода отчёт о движении денежных средств можно составить на основе отчёта о прибылях и убытках, балансового отчёта на начало и на конец отчётного периода, а также некоторых дополнительных данных о потоках, которые обычно используются при трансформации отчётности. Не требуются данные из бухгалтерских систем о реальных денежных потоках, а также не требуется никакой автоматизации отчётности. Этот метод позволяет чётко показать, какое денежное содержание имеет каждая строка отчёта о прибылях и убытках.
Пример отчёта о движении денежных средств, составленного косвенным методом за три года
Период заканчивается
12.31.2014
12.31.2013
12.31.2012
Прибыль до налогообложения
21 538
24 589
17 046
Корректировки на движение денежных средств в результате операционной деятельности:
Увеличение / уменьшение других статей, касающихся операционной деятельности
(173 057)
(33 061)
(62 963)
Чистый денежный поток в результате операционной деятельности
13
31 799
(2 404)
Корректировки на движение денежных средств в результате инвестиционной деятельности:
Увеличение / уменьшение капитальных инвестиций
(4 035)
(3 724)
(3 011)
Увеличение / уменьшение инвестиций
(201 777)
(71 710)
(75 649)
Увеличение / уменьшение других статей, касающихся инвестиционной деятельности
1 606
17 009
(571)
Чистый денежный поток в результате инвестиционной деятельности
(204 206)
(58 425)
(79 231)
Корректировки на движение денежных средств в результате финансовой деятельности:
Выплаченные дивиденды
(9 826)
(9 188)
(8 375)
Продажа / покупка акций
(5 327)
(12 090)
133
Увеличение / уменьшение в задолженностях компании
101 122
26 651
21 204
Увеличение / уменьшение других статей, касающихся финансовой деятельности
120 461
27 910
70 349
Чистый денежный поток в результате финансовой деятельности
206 430
33 283
83 311
Эффект изменения валютных курсов
645
(1 840)
731
Чистое увеличение / уменьшение денег и денежных эквивалентов за указанный период:
2 882
4 817
2 407
При вычислении чистой прибыли компании учитываются «неденежные составляющие», такие как амортизация и изменения в структуре активов и обязательств. Это позволяет выявить сумму чистого денежного потока от операционной деятельности.
Можно выделить два основных типа корректировок:
- связанные со статьями отчёта о прибылях и убытках;
- связанные с изменением в оборотном капитале.
Первая группа корректировок связана с исключением неденежных статей, не являющихся денежными потоками, но влияющих на чистую прибыль, а также исключением из чистой прибыли статей, относящихся к инвестиционной и финансовой деятельности. После этих корректировок получаем промежуточный показатель «операционная прибыль до изменений в оборотном капитале», весьма полезный для финансового анализа, поскольку позволяет менеджменту компании видеть реальное финансовое состояние компании, до того как начисляются расходы на амортизацию, проценты, налоги и так далее. Этот показатель напоминает показатель EBITDA, однако ещё не показывает чистую прибыль, поскольку не включает расходы на инвестиционную и финансовую деятельность.
Корректировки второй группы позволяют учитывать изменения в балансовых статьях. Например, если дебиторская задолженность вся оплачивается в денежной форме, нет взаимозачётных операций, и она выросла на конец периода, то показатель «операционная прибыль до изменений в оборотном капитале» следует уменьшить на это изменение, поскольку реальный денежный поток меньше выручки за период на сумму данной величины прироста дебиторской задолженности.
Косвенный метод позволяет отследить движение денежных средств в части операционной деятельности, а прямой метод в части инвестиционной и финансовой деятельности.
Основной недостаток косвенного метода составления отчёта — необходимость сбора большого количества информации о статьях неденежного содержания и изменениях в оборотном капитале. Для получения этой информации требуется анализ оборотов по счетам, так как в отчётность компании она не включается. Также для создания отчёта о движении денежных средств косвенным методом нужно иметь уже готовые отчёты о балансе, прибылях и убытках и об изменениях в капитале.
Роль отчета о движении денежных средств
Отчет о движении денежных средств - одна из основных форм финансовой отчетности, в которой суммируется информация о поступлении и выбытии денежных средств компании. Отчет о движении денежных средств дополняет балансовый отчет и отчет о прибылях и убытках. Балансовый отчет отражает финансовое положение компании на определенный момент времени (конец учетного периода), а отчет о движении денежных средств поясняет изменения, произошедшие с одним из компонентов финансовой отчетности - денежными средствами - от одной даты балансового отчета до другой. Отчет о прибылях и убытках отражает результаты деятельности компании за период; и эта деятельность является основным фактором, который изменяет состояние денежных средств, отражаемых в отчете о движении денежных средств. Информация о движении денежных средств предприятия полезна тем, что она предоставляет пользователям финансовой отчетности базу для оценки способности предприятия привлекать и использовать денежные средства и их эквиваленты.
Отчет о движении денежных средств, кроме того, содержит информацию, которая бывает полезна при оценке финансовой гибкости фирмы. Финансовая гибкость - это способность фирмы генерировать значительные суммы денежных средств с тем, чтобы своевременно реагировать на неожиданно возникающие потребности и возможности. Информация о движении денежных средств за прошлые периоды, особенно о движении денежных средств от основной деятельности, помогает оценить финансовую гибкость. Оценка способности фирмы пережить, например, неожиданное падение спроса может включать в себя анализ движения денежных средств от основной деятельности за прошлые периоды. Чем значительнее потоки денежных средств, тем выше окажется способность фирмы выдержать неблагоприятные изменения экономических условий.
Некоторые инвесторы и кредиторы считают отчет о движении денежных средств полезным при оценке "качества" доходов фирмы. Определение доходов при учете по методу начислений требует множества бухгалтерских проводок, связанных с начислением, отражением сумм, относящихся к будущим отчетным периодам, распределением и оценкой. Такие корректировки и процедуры делают процесс определения дохода более субъективным, чем хотелось бы некоторым пользователям финансовой отчетности. Такие пользователи полагаются на более объективную оценку эффективности, чем чистая прибыль, - на движение денежных средств от основной деятельности. С точки зрения таких пользователей, чем выше этот показатель, тем выше “качество” дохода.
IAS
Отчет о движении денежных средств пришел на смену отчету об изменениях финансового положения. Отчет об изменениях финансового положения на протяжении нескольких лет представлял собой обязательную форму финансовой отчетности, отражавшую информацию об источниках и использовании средств фирмы. При подготовке отчета об изменениях финансового положения фирмы были вправе самостоятельно решать, будут ли они определять фонды как оборотный капитал (оборотные активы минус текущие обязательства), или как денежные средства. Изначально, большинство фирм готовили отчет, основываясь на оборотном капитале. Тот факт, что такой формат не удовлетворял многих пользователей, вынудил фирмы перейти на денежный формат представления. Отчет об изменениях финансового положения, составленный в денежном формате, был, по сути, во многом схож с применяемым в настоящее время отчетом о движении денежных средств, и завершил собой переход от отчетности, основанной на оборотном капитале, к отчетности, основанной на денежных средствах.
РСУ
Простая форма отчета о движении денежных средств была введена для российских предприятий в 1995 году как часть отчета о финансовых результатах и их использовании. В 1996 году для квартальной отчетности была введена форма, приближенная к западным стандартам отчета о движении денежных средств. Такая форма включает в себя классификацию денежных поступлений и выплат по трем основным категориям: текущая деятельность, инвестиционная деятельность и финансовая деятельность. Статьи денежных поступлений и выплат описываются с учетом специфики российского бухгалтерского учета.
Денежные средства и их эквиваленты
В соответствии с требованиями IAS, денежные средства состоят из наличных денег, находящихся в распоряжении предприятия, и вкладов до востребования. Денежные эквиваленты - это краткосрочные высоколиквидные инвестиции, которые можно легко конвертировать в известную сумму, и которые практически не подвержены риску изменения стоимости.
Несмотря на то, что форма, о которой идет речь, называется отчетом о движении денежных средств, она фактически имеет дело с несколько более широким набором понятий, нежели только денежные средства. Точнее, такой отчет должен объяснять изменения в денежных средствах фирмы и их эквивалентах.
Инвестиции, подпадающие под определение денежного эквивалента, должны:
• быть легко конвертируемыми в известную сумму денег;
• иметь достаточно короткий срок погашения для того, чтобы их рыночная стоимость не была чувствительной к колебаниям процентной ставки (в целом, сюда относятся ценные бумаги с изначальным сроком погашения не более трех месяцев).
Не все инвестиции, подпадающие под определение денежного эквивалента, классифицируются как таковые. Каждая фирма должна выбрать политику учета инвестиций, подпадающих под определение денежных эквивалентов, в качестве таковых, и предоставлять информацию о выбранной политике в финансовой отчетности.
При составлении отчета о движении денежных средств, денежные средства и их эквиваленты суммируются и учитываются общей суммой. Это делается потому, что покупка и продажа инвестиций в форме денежных эквивалентов считаются частью общего процесса управления денежными средствами фирмы, а не источником или способом использования денег. Переводы денежных средств фирмы в инвестиции и обратно не рассматриваются в отчете о движении средств как выплаты и поступления.
Денежные средства и их эквиваленты, отраженные в отчете о движении денежных средств на конец учетного периода, должны соответствовать данным по денежным средствам и их эквивалентам, отраженным в балансе. Позиции, учитываемые как денежные эквиваленты, должны, таким образом, быть отделены в балансе от краткосрочных инвестиций или рыночных ценных бумаг. Операции покупки и продажи последних создают поступление и расходование денежных средств, которые отражаются в отчете о движении денежных средств.
При составлении отчета о движении денежных средств по российским стандартам используется информация только о денежных средствах: счет 50 "Касса", счет 51 "Расчетный счет", счет 52 "Валютный счет", счет 55 "Специальные счета в банках". Денежные эквиваленты при подготовке отчета о движении денежных средств по российским стандартам не определяются и не используются.
Различия
В российской системе учета не применяется понятие денежных эквивалентов для целей составления отчета о движении денежных средств.
Потребности в информации
Для определения денежных эквивалентов по данным российского учета, компании следует использовать информацию на счет 56 "Денежные документы", за исключением собственных акций, выкупленных у акционеров, счет 57 "Переводы в пути" и счет 58 "Краткосрочные финансовые вложения" - в части инвестиций, первичный срок погашения которых не превышает трех месяцев. Кроме того, при определении инвестиций в качестве денежных эквивалентов по данным российского учета необходимо принимать во внимание вышеуказанные критерии. Денежными средствами для целей включения в отчет о движении денежных средств являются счет 50 "Касса", счет 51 "Расчетный счет", счет 52 "Валютный счет", за исключением замороженных валютных счетов во Внешэкономбанке, и счет 55 "Специальные счета в банках".
Классификация, принятая в отчете о движении денежных средств
Отчет о движении денежных средств подразделяет денежные поступления и выплаты на три основные категории: текущая деятельность, инвестиционная деятельность и финансовая деятельность. Группировка потоков денежных средств по этим трем категориям позволяет отразить влияние каждого из трех основных направлений деятельности фирмы на денежные средства. Комбинированное воздействие всех трех категорий на денежные средства определяет чистое изменение денежных средств за период. Затем чистое изменение денежных средств за период выверяется с начальным и конечным сальдо денежных средств.
Текущая деятельность
Текущая деятельность - это деятельность предприятия, приносящая ему основные доходы, а также прочие виды деятельности, не связанные с инвестициями и финансами.
Как правило, основная деятельность фирмы направлена на продажу продукции или предоставление услуг. Движение денежных средств от основной деятельности включает в себя все операции компании, не подпадающие под определение инвестиционной или финансовой деятельности. Например, денежные средства, полученные в результате выигранного судебного иска или в качестве страховых выплат, а также благотворительные выплаты рассматриваются как движение денежных средств от основной деятельности фирмы.
Ниже приводятся примеры денежных поступлений и выплат, относящихся к основной деятельности:
Денежные поступления:
• Поступления от покупателей за проданные товары или оказанные услуги
• Поступления процентных выплат и дивидендов
• Прочие поступления, не связанные с инвестиционной или финансовой деятельностью
Денежные выплаты:
• Выплаты поставщикам
• Выплаты работникам
• Выплаты процентов кредиторам
• Перечисление налогов в бюджет
• Прочие выплаты, не связанные с инвестиционной или финансовой деятельностью
Для целей составления отчета о движении денежных средств по российским стандартам основная деятельность определяется как деятельность предприятия, преследующая извлечение прибыли в качестве основной цели, либо не имеющая извлечение прибыли в качестве такой цели в соответствии с предметом и целями деятельности, например, производство, строительство, сельское хозяйство, торговля и т.д.
Различия
С точки зрения Российского законодательства в области бухгалтерского учета и налогообложения определение текущей деятельности того или иного предприятия может не совпадать с подобным определение с точки зрения IAS, что может привести к их неправильной классификации.
Устранение различий
Для целей составления отчета о движении денежных средств следует применять определение основной деятельности, приведенное в IAS, с тем, чтобы избежать неправильной классификации отдельных позиций движения денежных средств по видам деятельности.
Инвестиционная деятельность
Инвестиционная деятельность заключается в приобретении и продаже внеоборотных активов и других объектов инвестиций, не относящихся к денежным эквивалентам.
Операции фирмы, включающие приобретение и продажу материальных внеоборотных активов и нематериальных внеоборотных активов, приобретение и продажу акций, облигаций и других ценных бумаг (не являющихся денежными эквивалентами), и выдачу ссуд и последующее получение средств, представляют собой основные компоненты ее инвестиционной деятельности. Соответствующие денежные поступления и выплаты отражаются в разделе инвестиционной деятельности отчета о движении денежных средств.
Сведения о движении денежных средств, связанных с инвестиционной деятельностью, важны, поскольку они отражают расходы, произведенные в отношении ресурсов, которые, как предполагается, создадут в будущем прибыль и движение денежных средств. Ниже приводятся примеры такого движения денежных средств:
Денежные поступления:
• Поступления от продажи внеоборотных активов, как материальных, так и нематериальных
• Поступления от реализации акций, облигаций и других ценных бумаг (кроме денежных эквивалентов)
• Поступления по ссудам, выплачиваемые заемщиками
Денежные выплаты:
• Выплаты, связанные с приобретением внеоборотных активов, как материальных, так и нематериальных
• Выплаты, связанные с приобретением акций, облигаций и других ценных бумаг (кроме денежных эквивалентов)
• Выдача ссуд заемщикам
Для целей составления отчета о движении денежных средств по российским стандартам инвестиционная деятельность определяется как деятельность предприятия, связанная с капитальными вложениями организации в связи с приобретением земельных участков, зданий и, оборудования, нематериальных активов и других внеоборотных активов, а также их продажей; осуществлением долгосрочных финансовых вложений в другие организации, выпуском облигаций и других ценных бумаг долгосрочного характера и т.д.
Финансовая деятельность
Финансовая деятельность - это деятельность, результатом которой являются изменения в размере и составе собственного капитала и заемных средств предприятия.
Считается, что фирма осуществляет финансовую деятельность, если она получает ресурсы от акционеров, возвращает ресурсы акционерам, берет ссуды у кредиторов, и выплачивает суммы, полученные в качестве ссуды. Движение денежных средств, возникающее в связи с такими операциями, отражается в разделе "Финансовая деятельность" отчета о движении денежных средств. Информация о движении денежных средств, связанных с финансовой деятельностью, важна потому, что она позволяет прогнозировать будущий объем денежных средств, на который будут иметь права поставщики капитала предприятия. Ниже приводятся примеры такого движения денежных средств:
Денежные поступления:
• Поступления от эмиссии простых и привилегированных акций
• Поступления от выпуска облигаций
Денежные выплаты:
• Выплаты, связанные с выкупом собственных акций
• Выплаты дивидендов
• Выплаты, связанные с погашением выпущенных облигаций
• Выплаты, производимые арендатором в уменьшение задолженности по финансовому лизингу
Для целей составления отчета о движении денежных средств по российским стандартам финансовая деятельность определяется как деятельность предприятия, связанная с осуществлением краткосрочных финансовых вложений, выпуском облигаций и других ценных бумаг краткосрочного характера, выбытием ранее приобретенных акций, облигаций и т.п. на срок до 12 месяцев.
Различия
Основное различие в определении финансовой деятельности между IAS и российской системой учета заключается в том, что, согласно IAS, финансовая деятельность включает как краткосрочные, так долгосрочные инвестиции, в то время как в российской системе учета сюда включаются только краткосрочные инвестиции.
Устранение различий
При составлении отчета о движении денежных средств согласно IAS следует
Неденежные операции
Многие виды деятельности оказывают влияние на денежные средства и, следовательно, автоматически включаются в соответствующие разделы отчета о движении денежных средств. В то же время, отдельные значительные операции, связанные с основной, инвестиционной и финансовой деятельностью, не влияют на движение денежных средств. Примерами неденежных инвестиционных и финансовых операций могут служить выпуски акций или облигаций в обмен на материальные и нематериальные внеоборотные активы, или обмен внеоборотных активов на другие внеоборотные активы. В российской деловой практике распространены крупные бартерные неденежные операции, относящиеся к основной деятельности. Информация о таких событиях должна представлена как приложение к отчету о движении денежных средств.
В целом, неденежные инвестиционные и финансовые операции влияют на будущие потоки денежных средств. Выпуск облигаций требует денежных выплат основного долга и процентов по таким облигациям в будущем.
Информация по неденежным операциям должна быть представлена в таблице, отдельной от отчета о движении денежных средств. Такая отдельная таблица может быть включена в приложение к финансовой отчетности.
Российская система учета
Не требуется представлять информацию по неденежным инвестиционным и финансовым операциям.
Чистый результат движения денежных средств от основной деятельности
При ведении учета по кассовому методу, доходы учитываются в момент получения денежных средств, а расходы - в момент выплаты. Такая система особенно удобна, когда необходимо сосредоточить внимание на движении денежных средств от основной деятельности фирмы. Фактически, чистый результат движения денежных средств фирмы от основной деятельности равно ее прибыли, рассчитанной на основе кассового метода.
Расчет чистого результата движения денежных средств от основной деятельности требует изменения базы расчета: с метода начислений на кассовый метод.
Прямой метод расчета
Прямой метод учитывает основные категории денежных поступлений и выплат от основной деятельности и, по сути, представляет собой отчет о прибылях и убытках, составленный на основе кассового метода. Используя прямой метод расчета, можно определить суммы денежных средств по различным категориям, либо путем анализа и классификации денежных операций фирмы, либо путем пересчета доходов и расходов, рассчитанных на основе метода начислений, в соответствующие суммы, рассчитанные на основе кассового метода.
Большинство предприятий совершают огромное количество денежных операций, что делает их анализ и классификацию для определения движения денежных средств от основной деятельности весьма трудоемкими. Более эффективная методика заключается в том, чтобы принять за основу суммы, которые уже отражены в учете по принципу метода начислений.
Несмотря на то, что прямой метод расчета объясняется в рамках данного пособия, такой метод составления отчета о движении денежных средств не получил широкого распространения среди западных финансовых институтов. Предпочтительным форматом при составлении отчета о движении денежных средств является косвенный метод расчета.
Расчет доходов и расходов
Основные категории денежных поступлений и выплат от основной деятельности можно определить, взяв за основу доходы и расходы от основной деятельности и переведя их в соответствующие суммы, рассчитанные на основе кассового метода. Методика такого расчета объяснена и проиллюстрирована на примере операций АООТ "Утюг" за март 2014 года (все суммы приведены в рублях).
Баланс АООТ "Утюг" за период, заканчивающийся 31 марта 2014 г.
Предположим, что в марте 2014 года, кроме обычных операций, имели место следующие:
1. Продано оборудование за 20,000 при балансовой стоимости 4,000 (10,000 первоначальная стоимость - 6,000 износ)
2. Приобретено новое оборудование за 40,000
3. Выплачено 89,000 в погашение облигаций при учетной стоимости 80,000.
4. Приобретено оборудование за 30,000 с оплатой путем выпуска и передачи поставщику 3,000 обыкновенных акций
5. Выпущено дополнительно обыкновенных акций по номинальной стоимости на сумму 120,000
6. Объявлено и выплачено 11,000 в качестве дивидендов
Пересчет реализации в денежные средства, полученные от покупателей.
В течение марта 2014 г. дебиторская задолженность увеличилась на 5,000. Такое увеличение означает, что в марте поступления денежных средств (в уменьшение дебиторской задолженности) были меньше реализации (увеличивающей дебиторскую задолженность). Следовательно, денежные средства, полученные от покупателей, рассчитываются следующим образом:
Выручка от реализации
250,000
+
Дебиторская задолженность на начало периода
34,000
-
Дебиторская задолженность на конец периода
(39,000)
=
Денежные средства, полученные от покупателей
245,000
Пересчет себестоимости реализованной продукции (СРП) в денежные средства, уплаченные за товар.
Трансформирование СРП в денежные средства, уплаченные за продукцию, осуществляется в два этапа. Сначала СРП корректируется на сумму изменений остатков товарно-материальных ценностей, с тем, чтобы определить сумму закупок в течение года. Затем сумма закупок корректируется на сумму изменений кредиторской задолженности, с тем, чтобы определить денежные средства, уплаченные за товар.
В марте 2014 года остаток товарно-материальных ценностей уменьшился с 60,000 до 54,000. Такое уменьшение свидетельствует о том, что СРП превысила стоимость приобретения товаров, закупленных в течение месяца.
Сумма закупок за месяц рассчитывается следующим образом:
Себестоимость реализованной продукции
140,000
+
Остаток ТМЦ на конец периода
54,000
-
Остаток ТМЦ на начало периода
(60,000)
=
Сумма закупок
134,000
В течение марта 2014 года кредиторская задолженность уменьшилась на 9,000. Такое снижение указывает на то, что выплаты денежных средств за товары (уменьшающие кредиторскую задолженность) превысили закупки (увеличивающие кредиторскую задолженность).
Сумма денежных средств, уплаченных за товары, рассчитывается следующим образом:
Сумма закупок
134,000
+
Кредиторская задолженность на начало периода
19,000
-
Кредиторская задолженность на конец периода
(10,000)
=
Денежные средства, уплаченные за товары
143,000
Пересчет начисленной заработной платы в денежные средства, выплаченные работникам. Не требуется корректировки расходов по заработной плате. Отсутствие задолженности по заработной плате, как на начало, так и на конец периода означает, что начисленная заработная плата и сумма денежных средств, выплаченных работникам в качестве заработной платы, равны и составляют 47.500.
Пересчет начисленных страховых выплат в денежные средства, уплаченные в качестве страховки. Сумма выплаченной страховки увеличилась в марте 2014 года на 13,000. Увеличение на 13,000 показывает, что выплаты по договору страхования (увеличивающие сумму авансов выданных по расчетам со страховщиком) превышают сумму затрат по страхованию, начисленных в течение года (уменьшающую сумму авансов выданных по расчетам со страховщиком).
Принимая за основу начисленные затраты по страхованию, страховые выплаты можно рассчитать следующим образом:
Начисленные затраты по страхованию
5,000
+
Авансы, выданные по расчетам со страховщиком
на конец периода
17,000
-
Авансы выданные по расчетам со страховщиком
на начало периода
(4,000)
=
Страховые выплаты
18,000
Исключение начисленного износа и других неденежных расходов по основной деятельности.
Начисленный износ относится к неденежным расходам. Поскольку такие расходы не связаны с выплатами денежных средств, начисленный износ должен быть полностью исключен при трансформировании начисленных расходов в соответствующие денежные выплаты. Если бы у АООТ "Утюг" имелась амортизация нематериальных активов, она была бы устранена по этой же причине. Амортизация нематериальных активов не затрагивает движение денежных средств.
Пересчет начисленных процентов в денежные выплаты процентов.
Сумма начисленных процентов возросла с 2,000 до 2,500 в течение марта 2014 г. Такое увеличение означает, что сумма процентов, выплаченных в марте 2014 года (включая 2,000, отнесенные на расходы предыдущего месяца) меньше расходов по процентам, начисленным в марте (включая 2,500, начисленные, но не выплаченные на конец месяца).
Такое изменение задолженности по процентам используется для трансформирования начисленных процентов в денежные выплаты процентов, которое осуществляется следующим образом:
Начисленные проценты
4,500
+
Задолженность по процентам к выплате на начало периода
2,000
-
Задолженность по процентам к выплате на конец периода
(2,500)
=
Выплаты процентов
4,000
Пересчет начисленного налога на прибыль в налог на прибыль уплаченный.
Уменьшение задолженности по налогу на прибыль с 3,500 в прошлом месяце до 2,000 на конец марта означает, что начисленный налог на прибыль этого месяца (увеличивающий задолженность по налогу на прибыль) был на 1,500 меньше, чем выплаты налога на прибыль в марте (уменьшающие задолженность по налогу на прибыль).
Принимая за основу начисленный налог на прибыль, сумму денежных выплат по налогу на прибыль можно рассчитать следующим образом:
Начисленный налог на прибыль
11,000
+
Задолженность по налогу на прибыль на начало периода
3,500
-
Задолженность по налогу на прибыль на конец периода
(2,000)
=
Сумма денежных выплат по налогу на прибыль
12,500
Процедуру пересчета прямым методом можно свести в следующей таблице:
Доходы/Расходы
Корректировка
Сумма денежных средств
+
Уменьшение дебиторской задолженности
Выручка от
реализации
или
=
Получено от покупателей
-
Увеличение дебиторской задолженности
+
Увеличение остатков ТМЦ
или
Себестоимость
-
Уменьшение остатков ТМЦ
реализованной
и
=
Уплачено за товары
продукции
+
Уменьшение дебиторской задолженности
или
-
Увеличение дебиторской задолженности
+
Увеличение расходов будущих периодов
Расходы по
или
основной деятельности
-
Уменьшение расходов будущих периодов
(исключая ниже-
и
=
Оплачено расходов
перечисленные позиции)
+
Уменьшение начисленных обязательств
или
-
Увеличение начисленных обязательств
Начисленный износ
-
Начисленный износ
=
0
Начисленная амортизация
-
Начисленная амортизация
=
0
+
Уменьшение задолженности по процентам
Начисленные
или
=
Выплачено процентов
проценты
-
Увеличение задолженности по процентам
+
Уменьшение задолженности по налогу на прибыль
Начисленный
или
=
Уплачено налога
налог на прибыль
-
Увеличение задолженности по налогу на прибыль
на прибыль
Теперь можно составить таблицу (согласно IAS) движения денежных средств от основной деятельности, используя прямой метод.
Движение денежных средств от основной деятельности Руб.
Получено от покупателей
245,000
Уплачено поставщикам и работникам
(190.500)
Поступления от основной деятельности
54,500
Уплаченные проценты
(4,000)
Уплаченный налог на прибыль
(12,500)
Выплаченная страховка
(18,000)
Чистый результат движения денежных средств от основной деятельности
20,000
Косвенный метод трансформирования
Второй метод определения и представления чистого результата движения денежных средств от основной деятельности - это косвенный метод расчета. Согласно косвенному методу за основу принимается чистая прибыль, рассчитанная на основе метода начислений, и затем выполняется ряд корректировок чистой прибыли, рассчитанной по методу начислений, в чистую прибыль, рассчитанную по кассовому методу. В отличие от прямого метода, при косвенном методе денежные поступления и выплаты не подразделяются на категории.
Корректировки чистой прибыли состоят в первую очередь из рассмотренных ранее корректировок, применяемых при пересчете отдельных сумм доходов и расходов в суммы, рассчитанные по кассовому методу. Корректировки эти, однако, применяются в отношении суммы чистой прибыли, а не в отношении отдельных сумм доходов и расходов. Кроме того, поскольку за основу берется чистая прибыль, необходимы дополнительные корректировки для устранения влияния прибылей и убытков от инвестиционной и финансовой деятельности на чистую прибыль. Примером могут служить прибыли и убытки от продажи основных средств и погашения выпущенных облигаций. Результаты таких операций, имеющие отношение к денежным средствам, отражаются в разделах отчета о движении денежных средств, посвященных инвестиционной и финансовой деятельности. Соответствующие прибыли и убытки включаются в чистую прибыль и должны быть исключены из чистой прибыли при расчете чистого результата движения денежных средств от основной деятельности. Прибыли и убытки исключаются путем прибавления убытков к чистой прибыли и вычитанием прибылей из чистой прибыли.
Согласно косвенному методу пересчета, неденежные расходы, такие как износ и амортизация, прибавляются к чистой прибыли, с тем, чтобы устранить влияние, оказываемое ими на чистую прибыль. Кроме того, устраняется влияние на чистую прибыль прибылей и убытков от инвестиционной и финансовой деятельности. Изменения дебиторской задолженности, остатков товарно-материальных ценностей, расходов будущих периодов, кредиторской задолженности, задолженности по уплате процентов и налога на прибыль, происходящие в течение года, должны быть либо прибавлены к чистой прибыли, либо вычтены из нее, в зависимости от того, какой счет анализируется, и от того, происходило ли соответствующее изменение в сторону повышения или понижения. Ниже приводится таблица, представляющая порядок трансформирования сумм по косвенному методу, в которой вкратце излагается общий подход и сами корректировки.
Прибавляется к чистой прибыли
Вычитается из чистой прибыли
Начисленная амортизация
Убытки (инвестиционная и финансовая деятельность)
Доходы (инвестиционная и финансовая деятельность)
Уменьшение дебиторской задолженности
Увеличение дебиторской задолженности
Уменьшение остатков ТМЦ
Увеличение остатков ТМЦ
Уменьшение расходов будущих периодов
Увеличение расходов будущих периодов
Увеличение кредиторской задолженности
Уменьшение кредиторской задолженности
Увеличение начисленных обязательств
Уменьшение начисленных обязательств
Увеличение задолженности по выплате процентов
Уменьшение задолженности по выплате процентов
Увеличение задолженности по налогу на прибыль
Уменьшение задолженности по налогу на прибыль
Если имеется чистый убыток по результатам отчетного периода, косвенный метод основывается на чистом убытке. Возможно, что последующие корректировки могут превысить убыток таким образом, что чистый результат движения денежных средств от основной деятельности окажется положительным, несмотря на чистый убыток, рассчитанный по методу начислений.
Если применить корректировки из приведенного списка к данным из примера, чистый результат движения денежных средств АООТ "Утюг" будет представлено следующим образом:
Движение денежных средств от основной деятельности, Руб. (косвенный метод пересчета)
Чистая прибыль: 39,000
Корректировки:
Износ
10,000
Прибыль от реализации оборудования
(16,000)
Убытки от погашения облигаций
9,000
Увеличение суммы дебиторской задолженности
(5,000)
Уменьшение остатков ТМЦ
6,000
Увеличение предоплаты за страховку
(13,000)
Уменьшение кредиторской задолженности
(9,000)
Увеличение задолженности по процентам
500
Уменьшение задолженности по налогу на прибыль
(1,500)
Чистый результат движения денежных средств от основной деятельности
20,000
Для составления окончательного варианта отчета о движении денежных средств, необходимо рассчитать движение денежных средств от инвестиционной и финансовой деятельности.
Движение денежных средств от инвестиционной деятельности
Приобретение зданий, станков и оборудования
(40,000)
Выручка от реализации оборудования
20,000
Чистый результат движения денежных средств от инвестиционной деятельности
(20,000)
Движение денежных средств от финансовой деятельности
Денежные средства, полученные от выпуска акций
120,000
Погашение выпущенных облигаций
(89,000)
Выплаченные дивиденды
(11,000)
Чистый результат движения денежных средств от финансовой деятельности
20,000
Рассчитав чистый результат движения денежных средств от основной, инвестиционной и финансовой деятельности, можно составить суммарный отчет о движении денежных средств.
АООТ "Утюг" Отчет о движении денежных средств за март 2014 г.
Чистый результат движения денежных средств от основной деятельности
20,000
Чистый результат движения денежных средств от инвестиционной деятельности
(20,000)
Чистый результат движения денежных средств от финансовой деятельности
20,000
Чистое увеличение/снижение денежных средств и их эквивалентов
20,000
Денежные средства и их эквиваленты на начало периода
10,000
Денежные средства и их эквиваленты на конец периода
30,000
Отчет о движении денежных средств: краткое изложение материала
• Отчет о движении денежных средств объясняет чистое увеличение или снижение денежных средств и их эквивалентов в течение периода
• Отчет о движении денежных средств разделяет потоки денежных средств на категории основной, инвестиционной и финансовой деятельности
• Следующей целью подготовки и публикации отчета о движении денежных средств является предоставление информации об инвестиционной и финансовой деятельности фирмы. Обязательно предоставление дополнительной информации по неденежным инвестиционным и финансовым операциям
• Отчет о движении денежных средств помогает его пользователям сопоставить, оценить и прогнозировать денежные потоки фирмы, а также оценить ее финансовую гибкость
• Предприятие может использовать прямой или косвенный метод расчета для составления отчета о движении денежных средств от основной деятельности. Прямой метод учитывает основные категории денежных поступлений и платежей по основной деятельности. Косвенный метод позволяет скорректировать чистую прибыль к чистому результату движения денежных средств от основной деятельности
Заполнение отчета движения денежных средств
Эта форма годовой бухгалтерской отчетности раскрывает перед нами картину обеспеченности организации наличными деньгами. Хороший отчет по форме № 4 способен усилить положительное впечатление от баланса и Отчета о прибылях и убытках, а плохой, наоборот, серьезно омрачить.
Дело в том, что, даже имея прекрасные показатели по всем остальным формам, организация может «задыхаться» от недостатка наличных средств. Очень часто это приводит к проблемам с уплатой налогов, выплатой дивидендов и расчетами с персоналом. А рано или поздно это скажется и на всех остальных экономических показателях.
Поэтому внимательное изучение Отчета о движении денежных средств является, можно сказать, почти прямой обязанностью каждого серьезного инвестора.
Отчет содержит информацию о движении денежных средств организации, как в российских рублях, так и в иностранной валюте. Однако заполняется он полностью в официальной валюте РФ. При этом единица измерения рублей — тысячи или миллионы — должна быть такой же, как и в годовом бухгалтерском балансе.
Форма построена по балансовому принципу: остаток на начало отчетного периода плюс поступления минус расход равняется остатку на конец отчетного периода.
Чтобы данные этого отчета можно было с чем-то сопоставить, они приводятся не только за отчетный, но и за предыдущий год.
Поступление и направление денежных средств приводятся в форме № 4 в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности организации.
Источником сведений для составления отчета будут являться данные о движении денежных средств организации, учитываемых следующих на счетах:
1.50 «Касса»;
2.51 «Расчетные счета»;
3.52 «Валютные счета»;
4.55 «Специальные счета в банках» (за исключением остатка по субсчету 55-3 «Депозитные счета»);
5.57 «Переводы в пути».
Почему за исключением остатка по субсчету «Депозитные счета» счета 55? Да потому, что депозитные вклады в кредитных организациях, учтенные на этом субсчете, являются, согласно ПБУ 19/02, финансовыми вложениями. Из-за этого в составе денежных средств в строке 260 бухгалтерского баланса они и не отражаются.
В пункте 16 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности предусмотрена специальная процедура отражения в отчете денежных средств, выраженных в иностранной валюте.
В первую очередь составляют расчет в иностранной валюте по каждому ее виду применительно к разделам Отчета о движении денежных средств. Затем данные этого расчета пересчитывают в рубли по курсу Банка России на дату составления бухгалтерской отчетности. Если это годовая отчетность, то на 31 декабря отчетного года. Полученные данные по отдельным расчетам суммируют при заполнении соответствующих строк формы № 4.
Заполнение отчета
Остаток денежных средств на начало отчетного года (010)
В этой строке указывается сумма денег, которая имелась в кассе и числилась на банковских счетах организации на начало отчетного периода. Чтобы заполнить эту строку, нужно сложить дебетовые сальдо по счетам 50, 51, 52, 55 и 57 по состоянию на эту дату.
Данный показатель приводится в отчете без разбивки по видам деятельности. В указанную строку, по идее, должна переноситься сумма из строки «Остаток денежных средств на конец отчетного периода» графы 3 Отчета о движении денежных средств за год.
Однако этому есть одно весьма серьезное препятствие. Если по окончании года организация имела остаток средств в иностранной валюте, то заполнить строку «Остаток на начало отчетного года» путем указанного переноса не удастся. Это связано с тем, что остатки валюты на начало года при составлении формы № 4 за год должны быть пересчитаны по курсу Банка России на 31 декабря. В то же самое время в отчете они были показаны в пересчете по курсу Банка России на 31 декабря. А вот если у организации на начало отчетного года остатка иностранной валюты не было, то рассматриваемая строка может заполняться простым переносом.
В этом случае показатель строки «Остаток денежных средств на начало отчетного года» формы № 4 должен равняться показателю графы 3 «На начало отчетного года» по строке 260 «Денежные средства» (за минусом остатка по субсчету «Денежные документы» счета 50) бухгалтерского баланса.
Движение денежных средств по текущей деятельности
Текущая деятельность связана с извлечением прибыли в качестве основной цели создания предприятия. Это поступление денег от непосредственной реализации продукции, товаров, работ или услуг.
Чтобы без проблем заполнить этот раздел формы № 4, вам следует вести аналитический учет движения денег в разрезе видов деятельности. В противном случае могут возникнуть проблемы. Ведь, скажем, бухгалтерской проводкой Дт 60 Кт 51 может быть учтена как оплата приобретения сырья или материалов (а это текущая деятельность), так и приобретение основных средств (а это инвестиционная деятельность, согласно определению из Приказа № 67).
Средства, полученные от покупателей, заказчиков (020).
Здесь должны отражаться денежные средства, поступившие в кассу и на банковские счета организации в течение года от покупателей и заказчиков. Другими словами, это оплаченная непосредственно деньгами выручка от продажи товаров, продукции, работ или услуг (в соответствии с пунктом 5 ПБУ 9/99), отраженная, как правило, бухгалтерскими проводками Дт 62 (76) Кт 90-1, а также полученные авансы. С другой стороны, эта строка одновременно показывает кредитовые обороты счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» со счетами 50, 51 и 52, если они связаны с получением выручки от текущей деятельности организации. Для организаций розничной торговли есть один нюанс: здесь они фиксируют выручку, оформленную бухгалтерской проводкой Дт 50 Кт 90.
Данные по этой строке отчета показываются с учетом НДС, акцизов и прочих налогов, уплаченных покупателями, ведь в денежном выражении продавцом была получена именно полная сумма выручки.
Если, например, организация признает сдачу имущества в аренду основным видом деятельности, то выручка, полученная от аренды, отражается по рассматриваемой строке. Если основным видом деятельности компании являются операции с ценными бумагами, то по данной строке формы № 4 показываются суммы, поступившие от покупателей за ценные бумаги, а также полученные доходы в виде процентов по ценным бумагам.
После строки «Средства, полученные от покупателей, заказчиков» имеются пустые строки. Это сделано не случайно. Организация может выделить, с учетом принципа существенности, выручку и авансы раздельно и отразить их по этим пустым строкам. Организация, осуществляющая разные виды деятельности, которые в равной степени можно отнести к основным, имеет право отразить суммы, поступившие от покупателей, по каждому виду деятельности. Для расшифровки данных, если вам не хватит имеющихся в отчете пустых строк, следует добавить дополнительные.
Если организация получала валютную выручку, то ее величина отражается по курсу соответствующей валюты на 31 декабря отчетного года.
Прочие доходы (030).
При выделении прочих доходов вам следует руководствоваться п. 7 и 9 ПБУ 9/99. Следовательно, в эту строку формы № 4 войдут данные о полученных деньгах в связи со следующими причинами:
1. денежные средства, безвозмездно полученные от другой организации или физических лиц;
2. штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, полученные от покупателей;
3. поступления в возмещение причиненных организации убытков;
4. прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;
5. средства, поступившие из бюджета на финансирование основной деятельности;
6. денежные средства, возвращенные подотчетными лицами;
7. возвращенные поставщиками авансы;
8. возвращенные из бюджетов суммы налогов;
9. поступление денежных средств от учредителей и др.
Из-за такого обилия потенциальных возможностей организации для правильного заполнения отчета придется просмотреть кредитовые обороты в корреспонденции со счетами учета денежных средств по следующим счетам:
60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;
62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»;
71 «Расчеты с подотчетными лицами»; 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям»;
76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;
79 «Внутрихозяйственные расчеты»;
84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток);
86 «Целевое финансирование»;
91 «Прочие доходы и расходы».
Главное условие отбора информации — это получение денег именно в связи с текущей деятельностью.
Курсовые разницы от пересчета валюты во время ее нахождения на расчетном счете или в кассе, отраженные проводкой Дт 50, 52, 55 Кт 91, в отчете показаны не будут. Это связано с тем, что форма № 4 составляется по всем ее строкам по курсу валюты на отчетную дату.
Денежные средства, направленные...
В этой части отчета показываются направления расходов денежных средств, связанные с текущей деятельностью организации. Понятно, что в данном случае они отражены в кредитовых оборотах счетов 50, 51, 52, 55. Из этого массива нужно выбрать только ту информацию, которая относится к уставной деятельности организации.
Помним, что в форме № 4 вычитаемые показатели указываются в круглых скобках.
На оплату приобретенных товаров, работ, услуг, сырья и иных оборотных активов (150).
В этой строке вы должны указать:
1. суммы, которые организация перечислила поставщикам за сырье, материалы, топливо и т. п.;
2. суммы, уплаченные за аренду помещения, коммунальные услуги и суммы авансовых платежей, выданные поставщикам и подрядчикам;
3. суммы, выданные из кассы подотчетным лицам на хозяйственные нужды. Обычно эти обороты отражены проводками:
Дт 60-1 (76) Кт 51, 50,52, 55.
При расчетах с подотчетными лицами:
Дт 71 Кт 50.
Выданные же авансы первоначально оформляются проводкой:
Дт 60-2 Кт 51, 52, 50.
Затем, при получении оплаченных ценностей, авансы погашаются проводкой:
Дт 60-1 Кт 60-2.
Поэтому эти суммы должны войти в сумму оплаты приобретенных оборотных активов, так как это платежи, погашенные поставками товаров, работ или услуг.
На оплату труда (160).
В данной строке отражаются суммы заработной платы, выплаченные работникам организации.
Если сотрудники компании получают свой заработок из кассы, то бухгалтеру необходимо взять обороты по дебету счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» в корреспонденции со счетом 50.
Если же оплата труда перечисляется работникам на банковские карточки (или на другие открытые в банке счета), то смотреть нужно обороты по дебету счета 70 в корреспонденции со счетом 51.
Не так уж и редко сотрудники предприятия являются одновременно и его акционерами. Им начисляют и выплачивают дивиденды из прибыли общества. Так вот, данные суммы по строке 160 формы № 4 не отражаются. Это суммы, учтенные на субсчете «Доходы от участия в капитале» счета 70. Для них в Отчете о движении денежных средств предусмотрена отдельная строка.
На выплату дивидендов, процентов (170).
В этой строке вы должны собрать следующие суммы.
Во-первых, сумму дивидендов, выплаченную учредителям общества. Для этого нужно посмотреть обороты по двум счетам. Так, на счете 75 «Расчеты с учредителями» будет нужна информация из субсчета «Расчеты по выплате доходов» в корреспонденции со счетами 50, 51, 52 и 55. Если же учредители организации одновременно являются и ее работниками, то посмотреть необходимо субсчет «Доходы от участия в капитале» на счете 70 в корреспонденции с теми же самыми счетами.
Во-вторых, сумму процентов, выплаченных по собственным долговым ценным бумагам (например, по облигациям или векселям), и сумму процентов, уплаченную заимодавцам и кредиторам.
Речь идет только о процентах! Если организация погасила сумму основного долга по кредиту или займу, то величина оплаты будет показана в разделе «Движение денежных средств по финансовой деятельности».
Для определения суммы процентов, которую нужно внести в отчет, следует просмотреть дебетовые обороты по счетам 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» в корреспонденции со счетами 50, 51, 52 и 55.
На расчеты по налогам и сборам (180).
По этой строке формы № 4 бухгалтер обязан показать ту сумму налогов, которую организация перечислила в бюджет как налогоплательщик или как налоговый агент.
Для заполнения строки следует использовать дебетовый оборот по счету 68 «Расчеты по налогам и сборам» в корреспонденции со счетами учета денежных средств. Однако если организация отражает суммы начисленного и перечисленного ЕСН по счету 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», то придется посмотреть еще и дебетовый оборот по соответствующему субсчету счета 69 в корреспонденции со счетами 50 и 51. В этой же строке указываются суммы уплаченных штрафов по налогам и сборам и суммы пеней, перечисленных в бюджет за просрочку налоговых платежей.
Некоторые специалисты предлагают по этой же строке отчета отражать еще и суммы уплаченных взносов по обязательному пенсионному страхованию и страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Однако, это неправомерно, так как, как минимум, не соответствует названию самой строки.
Другие специалисты убеждают, что данные платежи организация может отразить и как прочие расходы.
Оптимальным является введение дополнительной строки. Причем нет необходимости что-то добавлять в форму отчета. Достаточно использовать уже имеющиеся за строкой «...на расчеты по налогам и сборам» пустые строки.
Кроме того, данные пустые строки могут послужить для отражения показателей, которые организация считает необходимым привести в связи с их существенностью.
На прочие расходы (190).
По этой строке отражают иные денежные расходы организации по основной деятельности, не вошедшие в предыдущие строки.
В частности, это могут быть:
1. штрафы, пени, неустойки, выплаченные организацией за нарушение условий хозяйственных договоров;
2. денежные средства, выданные подотчетным лицам;
3. займы, выданные сотрудникам;
4. взносы на обязательное и добровольное страхование имущества и рисков.
Здесь же указывают сумму непогашенных авансов, выданных под поставку товаров, материалов или оказание работ и услуг, связанных с текущей деятельностью организации.
Сумму курсовых разниц по валютным средствам в составе расходов не отражают.
Деятельность по покупке и продаже иностранной валюты относится к текущей. Однако в Отчете о движении денежных средств прямо не выделено специальных строк для того, чтобы организация могла отразить движение денег, связанное с этими операциями. Поэтому необходимо самостоятельно ввести дополнительные строки в форму № 4, благо резервные места для этого имеются.
Так, например, это могут быть строки:
1. «Денежные средства, направленные на покупку иностранной валюты», где можно записать суммы, потраченные на покупку иностранной валюты, и расходы, связанные с ее приобретением;
2. «Денежные средства, направленные на продажу иностранной валюты», где можно указать сумму проданной иностранной валюты, а также расходы, связанные с этой операцией.
Скорее всего, курс иностранной валюты к рублю на дату составления отчета будет отличаться от того курса, который был на дату ее покупки или продажи. Из-за этого образуются курсовые разницы. Однако в денежные потоки их не включают, а отражают в конце формы № 4 по строке 515.
Чистые денежные средства от текущей деятельности (200).
Данная строка заполняется посредством небольшого расчета.
Для этого необходимо сложить все показатели поступления денег от текущей деятельности, затем просуммировать все показатели использования денег в процессе текущей деятельности и, наконец, вычесть второй показатель из первого. Это «нетто-поток» денежных средств, полученный от основной деятельности предприятия. При этом, однако, может быть не только приток средств в организацию, но и их отток по конкретной деятельности. Тогда результат расчета будет отрицательным, и в этом случае он должен быть показан в круглых скобках.
Иногда расход денег может быть больше, чем их поступление, благодаря тому, что остаток на расчетном счете организации на начало года позволял ей осуществлять денежные расходы и без дополнительного поступления средств.
Движение денежных средств по инвестиционной деятельности
Понятие инвестиционной деятельности для целей данного отчета связано с приобретением и продажей организацией земельных участков, зданий и иных объектов недвижимости, нематериальных и других внеоборотных активов, со строительством для собственных нужд, с осуществлением НИОКР.
Кроме того, к инвестиционной деятельности также относятся приобретение ценных бумаг, вклады в уставные капиталы других организаций, предоставление другим организациям займов и другие финансовые вложения.
ПБУ 19/02 в составе финансовых вложений, в частности, называет:
1. государственные и муниципальные ценные бумаги;
2. долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость их погашения определена (облигации, векселя);
3. депозитные вклады в кредитных организациях;
4. дебиторскую задолженность, которая приобретена на основании уступки права требования;
5. вклады организации-товарища по договору простого товарищества.
Выручка от продажи объектов основных средств и иных внеоборотных активов (210).
По этой строке показывается выручка от продажи основных средств и иных внеоборотных активов: нематериальных активов, объектов незавершенного строительства, несмонтированного оборудования.
Чтобы заполнить данную строку, необходимо взять дебетовые обороты счетов 50, 51 и 52 в корреспонденции со счетами 62 и 76 и выбрать данные по указанным операциям.
Суммы НДС, входящие в состав выручки, вычитать из нее не надо, а валютные поступления отражаются по курсу Банка России на отчетную дату.
Выручка от продажи ценных бумаг и иных финансовых вложений (220).
Эту строку заполняют те организации, для которых операции с ценными бумагами и финансовыми вложениями не являются основным видом деятельности. Если это не так, то организация должна использовать строки предыдущего раздела.
Чтобы заполнить данную строку, нужно взять соответствующие обороты по дебету счетов 50, 51 и 52 в корреспонденции с кредитом счетов 58, 62 и 76.
Особое внимание следует обратить на операции с векселями. Дело в том, что отражать в Отчете о движении денежных средств собственные векселя покупателей и векселя третьих лиц придется по-разному.
Полученный от покупателя вексель третьего лица вы должны оприходовать как финансовое вложение. Следовательно, после продажи такого векселя за деньги, полученные суммы отражают в форме № 4 по рассматриваемой строке.
Совсем по-другому будет развиваться ситуация с собственным векселем покупателя. Если покупатель в обеспечение своих обязательств выдал продавцу собственный вексель, а потом погасил его, то такой вексель для его получателя финансовым вложением не будет. Получение денег от векселедателя в погашение векселя реализацией ценной бумаги не признается. Из этого вытекает, что такое получение денежных средств относится или к текущей деятельности организации, если вексель был получен под реализацию оборотных активов, или к инвестиционной, если вексель был получен под реализацию внеоборотных активов.
Полученные дивиденды (230).
Здесь должны найти свое отражение суммы полученных в течение года дивидендов.
Как правило, такие операции в бухгалтерском учете оформляются проводками:
Дт 50 (51, 52) Кт 91 или
Дт 50 (51, 52) Кт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (субсчет «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам»).
Полученные проценты (240).
В этой строке должна быть указана сумма процентов, поступившая в кассу организации или на ее расчетный счет в банке.
Начислены же проценты могут быть по разным основаниям:
1. по ценным бумагам;
2. по выданным займам;
3. по депозитным счетам организации;
4. на остаток денежных средств в соответствии с условиями договора на открытие и обслуживание расчетного (или валютного) счета.
Полученные проценты учитываются проводкой:
Дт 50 (51, 52) Кт 91 или
Дт 50 (51, 52) Кт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (субсчет «Расчеты по причитающимся процентам»).
Поступления от погашения займов, предоставленных другим организациям (250).
По этой строке должны отражаться суммы возвращенных организации займов.
Для учета движения предоставленных займов используется балансовый счет 58-3 «Предоставленные займы». Исключением является заем, который организация предоставляет своим работникам.
Для займов, обеспеченных векселями заемщика, к счету 58 «Финансовые вложения» может быть выделен отдельный субсчет «Предоставленные займы, обеспеченные векселями».
Возврат займа оформляется проводкой:
Дт 50 (51) Кт 58.
После того как будут заполнены строки, связанные с поступлением денежных средств от инвестиционной деятельности, вам необходимо приступить к формированию показателей следующих по порядку строк, в которых отражаются расходы по этой деятельности.
Как и прочие расходы в форме № 4, все показатели, касающиеся использования денег, указываются в ней в круглых скобках.
Приобретение дочерних организаций (280).
При заполнении этой строки довольно часто возникают сомнения: что именно должно быть здесь отражено?
С одной стороны, согласно ст. 105 ГК РФ хозяйственное общество признается дочерним, если другое (основное) хозяйственное общество или товарищество в силу преобладающего участия в его уставном капитале, либо в соответствии с заключенным между ними договором, либо иным образом имеет возможность определять решения, принимаемые таким обществом. Влиять «иным образом» можно путем предоставления займа, установления залога на имущество дочернего общества, направления своих представителей в его совет директоров (или в правление) и другими тому подобными способами. В соответствии со ст. 106 ГК РФ хозяйственное общество признается зависимым, если другое (преобладающее, участвующее) общество имеет более 20% голосующих акций акционерного общества или 20% уставного капитала общества с ограниченной ответственностью.
С другой стороны, сам по себе вклад в уставный капитал другой организации, в том числе и дочерней, — это еще не приобретение данного предприятия, даже если куплена большая часть его акций (или долей).
Поэтому указанная строка в форме № 4 заполняется, если организация приобрела дочернее предприятие по договору продажи.
Сумма, уплаченная по договору приобретения предприятия как имущественного комплекса, отражается проводкой:
Дт 60 (76) Кт 51 (52).
По этой строке нужно отразить деньги, которые были потрачены на приобретение контрольного пакета акций в уставном капитале другой организации. Чтобы заполнить эту строку, нужно использовать обороты по дебету счета 58 «Финансовые вложения», субсчет «Паи и акции», в корреспонденции со счетами учета денежных средств.
И все же, это не вполне верная точка зрения. Она противоречит самому названию строки. Ведь, согласитесь, между приобретением организации и финансовом участии в ее уставном капитале есть весьма определенная и существенная разница.
В свете выявившихся разногласий и отсутствия комментариев со стороны Минфина России, стоит отразить тонкость формирования показателей по данной строке в пояснительной записке к годовому бухгалтерскому отчету.
Приобретение объектов основных средств, доходных вложений в материальные ценности и нематериальных активов (290).
Здесь должен отразиться кредитовый оборот по счетам учета денежных средств, если деньги были направлены на приобретение машин, оборудования, транспортных средств, нематериальных активов, а также на капитальное строительство.
По этой же строке должны быть учтены платежи, погашенные поставками, а также непогашенные суммы авансов и предварительной оплаты, предназначенные на указанные цели.
Приобретение ценных бумаг и иных финансовых вложений (300).
По данной строке нужно отразить сумму денег, израсходованную на приобретение:
1. долговых ценных бумаг (в частности, облигаций и векселей);
2. акций;
3. дебиторской задолженности (по договору уступки права требования).
Чтобы найти требуемый показатель, нужно сложить дебетовые обороты счета 58 «Финансовые вложения» (по субсчетам «Паи и акции», «Долговые ценные бумаги», «Вклады по договору простого товарищества», «Приобретение дебиторской задолженности») в корреспонденции со счетами 50, 51 и 52.
Займы, предоставленные другим организациям (310).
Здесь должна быть показана сумма предоставленных денежных займов другим юридическим или физическим лицам (за исключением работников самой организации). Данная хозяйственная операция отражается проводкой:
Чистые денежные средства от инвестиционной деятельности (340).
Это итоговая строка, относящаяся ко всему разделу «Движение денежных средств по инвестиционной деятельности».
Показатель этой строки определяется как разница между суммой денежных средств, поступивших в результате инвестиционной деятельности, и суммой денежных средств, выбывших в результате такой деятельности. Если сумма выбывших средств превышает сумму полученных, то показатель строки 340 будет отрицательным. Тогда он должен быть указан в круглых скобках.
Часто по инвестиционной деятельности наблюдается отток денег, если организация осуществляет капитальное строительство.
Движение денежных средств по финансовой деятельности
Финансовой деятельностью для целей составления Отчета о движении денежных средств считается деятельность, в результате которой изменяются величина и состав собственного капитала организации и ее заемных средств. В частности, поступления от выпуска акций, облигаций, предоставления другими организациями займов, погашение заемных средств.
Если в результате этих хозяйственных операций увеличивается или уменьшается количество денег на счетах или в кассе организации, то эти сведения должны попасть в данный раздел.
Поступления от эмиссии акций или иных долевых бумаг (410).
Этой строкой должны пользоваться акционерные общества и общества с ограниченной ответственностью.
Когда они размещают акции (как первичный, так и дополнительный выпуск) или другие долевые ценные бумаги, то часть из этих бумаг (а чаще всего — все) оплачивается деньгами.
Такая операция отражается проводкой:
Дт 50 (51, 52) Кт 75 «Расчеты с учредителями» субсчет «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал».
Поступления сверх номинальной стоимости акций (долей), выраженные деньгами, также отражаются по этой строке.
Поступления от займов и кредитов, предоставленных другими организациями (420).
В этой строке следует показать суммы займов и кредитов, полученные организацией от банков или других организаций. Полученные заемные средства, в зависимости от срока, на который берется кредит или заем, учитываются следующими проводками.
Если средства краткосрочные, то делается проводка:
Дт 50 (51, 52) Кт 66 «Краткосрочные кредиты и займы».
Если средства долгосрочные, то делается проводка:
Дт 50 (51, 52) Кт 67 «Долгосрочные кредиты и займы».
После того как в форме № 4 будут указаны суммы поступлений в организацию денег по финансовой деятельности, необходимо заполнить строки, в которых отражается их расходование по этой деятельности. Само собой разумеется, что все показатели, касающиеся использования денежных средств, заключаются в круглые скобки.
Погашение займов и кредитов (без процентов) (450).
Здесь показывается сумма возвращенных кредитов и займов. Чтобы заполнить эту строку, нужно взять дебетовые обороты по счетам 66 и 67, которые корреспондируют со счетами учета денежных средств.
Уже из названия самой строки понятно, что уплаченные проценты в ней не отражаются. Эти суммы указываются выше, они входят в состав строки «Денежные средства, направленные на выплату дивидендов и процентов» в разделе, относящемся к текущей деятельности.
Погашение обязательств по финансовой аренде (460).
Другое название финансовой аренды — это лизинг. Поэтому данная строка понадобится тем организациям, которые уплачивают лизинговые платежи или выкупную стоимость полученного по договору лизинга имущества.
Здесь потребуется собрать обороты по Дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами» (субсчет «Задолженность по лизинговым платежам») в корреспонденции со счетами учета денежных средств.
Чистые денежные средства от финансовой деятельности (490).
Как и в предыдущих разделах, находим нетто-поток денежных средств по финансовой деятельности.
Показатель этой строки формируется как разность между суммами денежных средств, полученными организацией от проводимой ею финансовой деятельности, и суммами денежных средств, израсходованными на эти цели. Другими словами, складываются все поступления (приток денег) и вычитают все выплаты (отток денег). Итог расчета отражается с учетом знака результата (отрицательный результат показывается в круглых скобках).
После определения показателей, характеризующих движение денежных средств по текущей, инвестиционной и финансовой деятельности организации, вам следует приступить к заполнению трех итоговых строк Отчета о движении денежных средств.
Чистое увеличение (уменьшение) денежных средств и их эквивалентов (500).
Эта строка показывает итог, нетто-поток денежных средств от всех трех видов деятельности. Для ее получения нужно результаты потоков всех видов деятельности сложить. При этом отрицательные показатели нужно не прибавлять, а вычитать. Значение строки может быть как положительным, так и отрицательным. Если сформировалась отрицательная величина, ее заключают в круглые скобки.
Однако что такое денежные эквиваленты? В российском законодательстве отсутствует понятие денежных эквивалентов. Поэтому, по всей видимости, придется использовать определение, приведенное в МСФО 7 «Отчеты о движении денежных средств». Под эквивалентом денежных средств понимаются краткосрочные, высоколиквидные вложения, легко обратимые в определенную сумму денежных средств и подвергающиеся незначительному риску изменения их стоимости.
Остаток денежных средств на конец отчетного периода (510).
В этой строке должны быть отражены деньги, оставшиеся у организации в кассе, а также на расчетных, валютных, специальных и иных счетах в банках. Показатель этой строки рассчитывается как остаток денег на начало отчетного периода плюс (минус) значение строки «Чистое увеличение (уменьшение) денежных средств и их эквивалентов».
Данные в рассматриваемой строке должны равняться сумме остатков, отраженных на конец отчетного года (то есть на конец года.) на счетах 50 (за исключением суммы на субсчете «Денежные документы»), 51, 52, 55 и 57.
С другой стороны, отчет будет составлен правильно, если показатель строки «Остаток денежных средств на конец отчетного периода» окажется равен показателю строки 260 «Денежные средства» графы 4 бухгалтерского баланса (за минусом остатка на субсчете «Денежные документы» счета 50).
Величина влияния изменения курса иностранной валюты по отношению к рублю (515).
Эта строка, хотя и вспомогательная, тем не менее, очень важная. Ее должны заполнить те организации, у которых в отчетном году происходило движение денежных средств, выраженных в иностранной валюте. Дело в том, что по правилам бухгалтерского учета иностранная валюта пересчитывается в российские рубли как на дату совершения с ней операций, так и на последний день отчетного периода.
При отражении же в отчете валюта пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на последний день отчетного года.
Возникает разница между суммами иностранной валюты, пересчитанными для формы № 4, и теми суммами, которые отражены в бухгалтерском учете. Вот эта величина и должна быть показана по строке «Величина влияния изменений курса иностранной валюты по отношению к рублю».
Получившийся результат может быть как положительным, так и отрицательным. В последнем случае он указывается в круглых скобках.
Анализ отчета движения денежных средств
Анализ отчета о движении денежных средств (ОДДС) позволяет существенно углубить и скорректировать выводы относительно ликвидности и платежеспособности организации, ее будущего финансового потенциала, полученные предварительно на основе статичных показателей в ходе традиционного финансового анализа.
Основная цель ОДДС состоит в предоставлении информации об изменениях объема денежных средств и их эквивалентов для характеристики способности организации генерировать денежные средства.
Денежные потоки организации классифицируются в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности. Отчет о движении денежных средств показывает движение объема денежных средств с учетом изменений в структуре денежных притоков и оттоков с учетом сальдо остатков на начало и конец периода, что позволяет определить способность организации поддерживать и генерировать чистый денежный поток, т.е. превышение объема денежных притоков над объемом денежных оттоков с учетом сальдо остатков. Сальдо остатков позволяет управлять ликвидностью, платежеспособностью и финансовой устойчивостью организации.
Прямой метод расчета, основанный на анализе движения денежных средств по счетам предприятия:
• позволяет показать основные источники притока и направления оттока денежных средств;
• дает возможность делать оперативные выводы относительно достаточности средств для платежей по текущим обязательствам;
• устанавливает взаимосвязь между реализацией и денежной выручкой за отчетный период.
Прямой метод направлен на получение данных, характеризующих как валовой, так и чистый денежный поток предприятия в отчетном периоде. Он призван отражать весь объем поступления и расходования денежных средств в разрезе отдельных видов хозяйственной деятельности и по предприятию в целом. Различия результатов расчета денежных потоков, полученных прямым и косвенным методом, относятся только к операционной деятельности предприятия. При использовании прямого метода расчета денежных потоков используются непосредственные данные бухгалтерского учета, характеризующие все виды поступлений и расходования денежных средств.
Принципиальная формула, по которой осуществляется расчет суммы чистого денежного потока по операционной деятельности предприятия (ЧДПо) прямым методом, имеет следующий вид:
где РП – сумма денежных средств, полученных от реализации продукции;
ППо – сумма прочих поступлений денежных средств в процессе операционной деятельности;
Зтм – сумма денежных средств, выплаченных за приобретение товарно-материальных ценностей – сырья, материалов и полуфабрикатов у поставщиков;
ЗПо.п – сумма заработной платы, выплаченной оперативному персоналу;
ЗПау – сумма заработной платы, выплаченной административно-управленческому персоналу;
НПб – сумма налоговых платежей, перечисленная в бюджет;
НПв.ф – сумма налоговых платежей, перечисленная во внебюджетные фонды;
ПВо – сумма прочих выплат денежных средств в процессе операционной деятельности.
Расчеты суммы чистого денежного потока предприятия по инвестиционной и финансовой деятельности, а также по предприятию в целом осуществляются по тем же алгоритмам, что и при косвенном методе.
В соответствии с принципами международного учета метод расчета денежных потоков предприятие выбирает самостоятельно, однако предпочтительнее выглядит прямой метод, позволяющий получить более полное представление об их объеме и составе.
Чистые денежные потоки от инвестиционной и финансовой деятельности рассчитываются только прямым методом.
Косвенный метод расчета чистого денежного потока, основанный на анализе статей баланса и отчета о финансовых результатах, позволяет показать взаимосвязь между разными видами деятельности предприятия; устанавливает взаимосвязь между чистой прибылью и изменениями в активах предприятия за отчетный период.
Расчет чистого денежного потока предприятия косвенным методом осуществляется по видам хозяйственной деятельности и предприятию в целом.
По операционной деятельности базовым элементом расчета чистого денежного потока предприятия косвенным методом выступает его чистая прибыль, полученная в отчетном периоде. Путем внесения соответствующих корректив чистая прибыль преобразуется затем в показатель чистого денежного потока. Принципиальная формула, по которой осуществляется расчет суммы чистого денежного потока предприятия по операционной деятельности в рассматриваемом периоде, имеет следующий вид:
ЧДПо = ЧП + АОС+ АНА ± ДЗ ± Зтмц ± КЗ ± Р,
где ЧП – сумма чистой прибыли предприятия;
АОС – сумма амортизации основных средств;
АНА – сумма амортизации нематериальных активов;
ДЗ – прирост (снижение) суммы дебиторской задолженности;
Зтмц – прирост (снижение) суммы запасов товарно-материальных ценностей, входящих в состав оборотных активов;
КЗ – прирост (снижение) суммы кредиторской задолженности;
Р – прирост (снижение) суммы резервного и других страховых фондов.
Статью подготовила специалист по международным стандартам финансовой отчетности Меликова Мария Марковна. 
