Налоговая система возникла и развивалась вместе с государством. На самых ранних стадиях государственной организации формой налогообложения можно считать жертвоприношение, которое далеко не всегда было добровольным. Объединение Древнерусского государства началось лишь с конца IX в.
Основным источником доходов княжеской казны была дань. Это был, по сути, сначала нерегулярный, а затем все более систематический прямой налог. Косвенное налогообложение существовало в форме торговых и судебных пошлин. Так пошлины взимались за провоз товаров через горные заставы, за перевоз через реку, за право устраивать рынки, за убийство, за преступление. Во времена Екатерины II, указом была учреждена экспедиция о государственных доходах. 8 сентября 1802 года создано министерство финансов.
Структурным подразделением министерства финансов был департамент податей и сборов. Февральская буржуазно-демократическая революция 1917 года не внесла, каких ни будь серьёзных изменений в систему налогов. Основные виды налогов сохранились и после прихода к власти большевиков. Радикальные перемены начались только в конце 1918 года. Фактически все губернии России облагались многомиллионной данью для усиления Красной Армии. Переход к восстановлению народного хозяйства начался с марта 1921 года: развёрстка была заменена продналогом. Предусматривался единый налог на всё сельскохозяйственное производство. Натуральный налог продуктами питания. До 1990 г. в СССР налоговая система включала различные платежи на прибыль предприятий, налог с оборота, налог на владельцев автомашин, налог на заработную плату, налоговые ставки на кустарей, налог на холостяков, одиноких и малосемейных граждан и другие.
Объект налогообложения
Налоговый кодекс РФ (п. 1 ст. 38) следующим образом определяет понятие «объект налогообложения»: «Объектами налогообложения могут являться операции по реа-лизации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий сто-имостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога». Данная формулировка уже вызвала в литературе критические замечания. Так, указывалось на недопустимость связывать обязанность по уплате налога с наличием стоимости реализованных товаров (работ, услуг). Такая обязанность возникает в случае реализации товаров, а их стоимость является основой для исчисления налоговой базы. Однако имеются и другие спорные положения.
В учебной литературе по налоговому праву принято считать объекты налогообложения в качестве юридических фактов, с которыми закон связывает возникновение (изменение, прекращение) налоговых прав и обязанностей.
Задавайте вопросы нашему консультанту, он ждет вас внизу экрана и всегда онлайн специально для Вас. Не стесняемся, мы работаем совершенно бесплатно!!!
Также оказываем консультации по телефону: 8 (800) 600-76-83, звонок по России бесплатный!
Строго говоря, ставится знак равенства между понятиями «объект обложения» (в том числе «прибыль», «доход», «имущество») и «юридический факт (основание)».
На наш взгляд, вряд ли можно согласиться с таким выводом. Например, прибыль как экономическая категория представляет собой разновидность имущества коммерческой организации. Поэтому прибыль (равно как доход и иное имущество) является объектом налогового права, т. е. тем, по поводу чего возникают налоговые права и обязанности. Юридические факты - это действия и события, с которыми нормативные правовые акты связывают какие-либо юридические последствия. Прибыль в этом качестве не является юридическим фактом. О юридическом факте можно говорить в случае ее (прибыли) получения. Здесь уже имеет место юридическое действие — получение прибыли. Сказанное в равной степени относится и к другим видам объектов обложения (например, доходу, имуществу и т. д.).
Отметим, что содержащийся в п. 1 ст. 38 НК РФ перечень видов объектов обложения не является окончательным. С позиции закона могут быть иные объекты, имеющие стоимостную, количественную или физическую характеристики. Это, во-первых.
Во-вторых, каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй НК РФ. Следовательно, правовой режим объекта обложения оказывает определенное влияние на конкретный налог, а потому коротко остановимся на характеристике отдельных видов объектов налогообложения.
Начнем с базовой категории «имущество». Пункт 2 ст. 38 НК РФ гласит, что под имуществом в настоящем Кодексе понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с ГК РФ. Любопытно то, что ГК РФ (ст. 128 и др.) не дает определение общего понятия «иму-щество». Статья 128 к объектам гражданских прав относит вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права.
Таким образом, в содержание понятия «имущество» помимо вещей могут выключаться также и имущественные права. Так, в п. 3 ст. 63 ГК РФ под имуществом ликвидируемого юридического лица, продаваемым с публичных торгов, понимаются и вещи, и имущественные права. Аналогичный смысл имеет термин «имущество», когда речь идет об ответственности юридического лица или индивидуального предпринимателя по своим обязательствам всем принадлежащим им имуществом. Имущественные права как вид имущества возникают при заключении договора банковского счета и осуществлении безналичных расчетов.
В отличие от действующей редакции п. 2 ст. 38 НК РФ (в ред. Федерального закона № 154-ФЗ) старая редакция не содержала фразу «за исключением имущественных прав». В итоге понятие имущества в налоговом законодательстве стало существенно отличаться от одноименного понятия в гражданском законодательстве, что само по себе вызывает некоторую настороженность, поскольку законодатель должен стремиться к терминоло-гическому единству в российском законодательстве.
Налоговый кодекс РФ (п. 1 ст. 38) относит к объектам налогообложения доход и прибыль. Определение дохода сформулировано в ст. 41 Кодекса: «...доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и опреде-ляемая в соответствии с главами «Налог на доходы физических лиц», «Налог на прибыль (доход) организаций», «Налог на доходы от капитала» настоящего Кодекса». Иначе говоря, категория дохода определяется через понятие «выгода».
В свою очередь, доходы подразделяются на доходы от реализации товара (работ, услуг) и внереализационные доходы. При этом доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущества (включая ценные бумаги) и иму-щественных прав (п. 1 ст. 249 НК РФ). Внереализационными признаются доходы, не указанные в ст. 249 НК РФ. Приблизительный перечень внереализационных доходов дан в ст. 250 НК РФ. В частности, согласно п. 8 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в ст. 251 Кодекса.
Как видно, НК РФ содержит противоречивые положения. Если п. 2 ст. 38 исключает имущественные права из объектов налогообложения, то п. 8 ст. 250, напротив, включает их в состав внереализационных доходов.
Прибыль — следующий объект налогообложения. ст. 247 НК РФ определяет прибыль (для российских организаций) как полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов; для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в России через постоянные представительства, — полученный через эти постоянные представительства доход, уменьшенный на величину произведенных этими постоянными представительствами расходов. Таким образом, прибыль характеризуется через доход, а последний — через выгоду.
Прибыль бывает валовой, балансовой и чистой. Соответственно каждый вид прибыли обладает собственным режимом. Валовая прибыль есть валовой доход минус валовые расходы. Балансовая прибыль представляет собой валовую прибыль за вычетом соответствующих налогов, других обязательных платежей в бюджет и во внебюджетные фонды, а также производимых расходов, осуществляемых по действующему законодательству до налогообложения. Чистая прибыль коммерческой организации (после уплаты налогов) остается в распоряжении организации и по решению высшего органа управления перечисляется в резервы, направляется на формирование иных фондов, на другие цели.
Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. В свете этого требования в судебной практике вставал вопрос о том, должны ли имущественные права в виде присужденных и признанных штрафов (пеней) относиться к объекту налогообложения по налогу на прибыль орга-низации. Однако частноправовые интересы предприятия могут не совпадать с публичными интересами государства в части уплаты налогов и сборов. Не начисление процентов (штрафов, пени) уменьшает налогооблагаемую базу и соответственно приводит к сокращению налоговых поступлений. Именно эта проблема послужила предметом судебного разбирательства Конституционного Суда РФ (в настоящий момент этот вопрос регулирует, в частности, п. 3 ст. 250 НК РФ).
В соответствии с постановлением Конституционного Суда РФ № 14-П, ст. 2 Закона об основах налоговой системы, ст. 247 НК РФ объектами налогообложения являются только полученные прибыль, доходы, а имущественные права (права требования), т. е. не-полученные доходы в виде присужденных и признанных должником штрафов, пеней и других санкций за нарушение условий договора, объектами налогообложения не при-знаются. Поэтому, исходя из правовой позиции Конституционного Суда РФ, датой получения внереализационного дохода следует считать момент фактического получения сумм взысканных судом или добровольно признанных должником санкций. Ведь объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Вместе с тем подп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ демонстрирует совершенно иной подход к этой проблеме.
Операции по реализации товаров (работ, услуг) — специфический объект налогообложения. В силу п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу — на безвозмездной основе.
Именно операции по реализации товаров служат объектом НДС. Круг операций НДС очерчен ст. 146 НК РФ. В частности, объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации.
К числу объектов относится и стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг). В соответствии с п. 1 ст. 40 НК РФ «если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен».
Налоги, сборы, пошлины по-разному отражаются в составе цены. Одни из них входят в состав затрат предприятий; другие ограничивают прибыль, остающуюся в распоряжении предприятия (налог на прибыль); третьи представляют собой прямую надбавку к цене (налог на добавленную стоимость, акцизы).
Системы налогообложения
Закон № 402 «О бухгалтерском учете», который вносит целый ряд изменений. Рассмотрим наиболее важные изменения в системе ведения бухгалтерского учета, которые затрагивают большинство фирм.
Для тех, кто уже ведет бизнес, либо только собирается фирму следует знать, что вести бухгалтерский учет должны все экономические субъекты, за исключением индивидуальных предпринимателей. Это означает, что все фирмы, которые применяли упрощенную систему налогообложения, обязаны начать вести бухгалтерский учет. Все руководители фирм обязаны возложить ведение бухучета на главного бухгалтера, либо заключить договор об оказании услуг по ведению учета. Руководитель малого и среднего предпринимательства имеет право принять ведение бухгалтерского учета на себя. Если Вы решили заключить договор об оказании услуг по ведению бухгалтерского учета с физическим лицом, необходимо убедиться, что специалист имеет высшее профессиональное образование, а также стаж работы не менее 3х лет из последних пяти лет, а при отсутствии высшего профильного образования – не менее 5 лет из последних 7 лет.
Если ваш бизнес зарегистрирован, а бухгалтерский учет не велся – для его ведения потребуется провести инвентаризацию активов и обязательств. Все фирмы обязаны составлять годовую бухгалтерскую отчетность, состоящую из баланса, отчета о финансовых результатах и приложений.
Таким образом, получается, что все фирмы обязаны вести бухгалтерский учет, а также вправе выбирать систему налогообложения из следующих: общая, упрощенная система (УСН), Единый налог на вмененный доход (ЕНВД). При этом в случае применения ЕНВД, фирма имеет право не использовать кассовый аппарат. Индивидуальные предприниматели с 2013 года вправе выбирать между общей системой, УСН, ЕНВД и патентной системой. При этом кассовый аппарат ИП не потребуется при использовании ЕНВД и патентной системы.
Если вы решили зарегистрировать ООО с нуля, либо открыть ИП, вы можете одновременно с регистрацией бизнеса перейти на УСН, подав заявление. Для применения общей системы никаких заявлений не требуется. А вот для применения ЕНВД, либо патентной системы необходимо дождаться регистрации бизнеса на общей или упрощенной системе, и только после этого подать заявление на применение ЕНВД, либо патентной системы.
УСН , которую могут применять фирмы и индивидуальные предприниматели. Для применения упрощенной системы налогообложения необходимо уведомить налоговый орган до 31 декабря, чтобы начать применять упрощенную систему со следующего года. Если Вы только решили зарегистрировать ООО или ИП, уведомить инспекцию о переходе на упрощенную систему необходимо не позднее 30 календарных дней с даты постановки на учет. Лимит доходов для применения УСН не изменился и составляет 60 млн. рублей.
Если этот лимит будет превышен, необходимо перейти на ОСНО в том квартале, в котором этот лимит превышен, а также сообщить в налоговую инспекцию о переходе на иной режим налогообложения в течение 15 календарных дней по истечении отчетного периода. Также, на общую систему налогообложения можно перейти и добровольно, но только с нового года, уведомив налоговую инспекцию о таком переходе до 15 января. В течение года не разрешается менять объект налогообложения («доходы» - 6% или «доходы, уменьшенные на величину расходов» - 15%). Изменить объект налогообложения можно только с нового года, подав уведомление до 31 декабря.
Большие перемены произошли и с единым налогом на вмененный доход (ЕНВД). Система ЕНВД становится добровольной, а не обязательной. Просуществовать система ЕНВД должна до 2018 года. Чтобы применять ЕНВД, необходимо зарегистрироваться в качестве налогоплательщика ЕНВД в течение 5 рабочих дней с момента осуществления вида деятельности, для которого предусмотрен ЕНВД. Сняться с учета в качестве плательщика ЕНВД можно в течение 5 дней, подав заявление в налоговую инспекцию по месту учета в качестве плательщика этого налога. Обратите внимание, что существуют регионы, в которых ЕНВД не применяется, так в Москве ЕНВД существовал всего для одного вида деятельности несколько лет, а на данный момент вообще не применяется. Однако если Вы хотите зарегистрировать компанию в Москве, а осуществлять деятельность будете на территории другого субъекта РФ, применять ЕНВД можно, встав на учет по месту ведения такой деятельности.
Еще одной добровольной системой налогообложения является патентная система, которая действует только для индивидуальных предпринимателей. Патент действует только в том субъекте, в котором он получен. Количество патентов – не ограничено. Заявление необходимо подать не позднее, чем за 10 дней до начала осуществления деятельности. Налоговая инспекция обязана выдать патент на период от одного месяца до двенадцати месяцев в течение 5 дней. Оплата патента производится по месту его выдачи. Если патент получен на срок до 6 месяцев – оплата производится полностью в течение 25 дней с момента начала действия патента, если патент выдан на другой срок – тогда необходимо в такой же срок уплатить 1/3 суммы налога, а оставшуюся часть – не позднее 30 календарных дней до дня окончания налогового периода. Налоговая декларация при патентной системе не подается.
Если Вы планируете зарегистрировать предприятие или открыть ИП, но у вас остаются вопросы по поводу системы налогообложения, рекомендуем обратиться в нашу компанию. Мы бесплатно консультируем всех наших клиентов по выбору и применению системы налогообложения. Очень важно зарегистрировать фирму или создать индивидуальное предпринимательство с учетом всех требований законодательства, а также сделать правильный выбор системы налогообложения – это позволит существенно сэкономить на налоговых отчислениях, сделает Ваш бизнес эффективнее.
Цели налогообложения
Экономическая сущность налогов была впервые исследована в работах Давида Риккардо. “Налоги, - писал он, - составляют ту долю продукта и труда страны, которая поступает в распоряжение правительства, они всегда уплачиваются, в конечном счете, из капитала или из дохода страны”.
Определенный вклад в теорию налогов сделали ученые-экономисты в России. Так, по мнению Н. Тургенева, “налоги суть средства к достижению цели общества или государства, т. е. той цели, которую люди себе предполагают при соединении своем в общество, или при составлении государств. На сем основывается, и право правительства требовать податей от народа”.
А. Тривус считал, что “налог представляет собой принудительное изъятие от плательщика некоторого количества материальных благ без соответствующего эквивалента. Конечно, в некотором отношении, эквивалентом являются те услуги, которые оказывает плательщику государственная власть”. А. Соколов утверждал, что “под налогом нужно разуметь принудительный сбор, взимаемый государственной властью с отдельных хозяйственных лиц или хозяйств для покрытия ею расходов или для достижения каких-либо задач экономической политики, без предоставления пла-тельщикам его специального эквивалента”.
По мнению А. Соколова, налоги, как финансовый инструмент государства обеспечивают: собирание денежных сумм с населения, регулирование денежных доходов и частно-хозяйственного накопления, перераспределение полученных доходов или прибыли, принудительное накопление средств, равновесие между спросом и предложением.
Рассматривая перечисленные функции, нетрудно заметить, что первая из них нуждается в уточнении, поскольку налоги взимаются не только с физических, но и с юридических лиц. Что же касается последней из названных функций, то, скорее всего, ее лучше выполняет цена, а действие налога опосредовано, как одной из составляющей цены.
Налогообложение доходов
Доходы с капитала и трудовой доход, а также уровень налогообложения Основной чертой налоговой системы Финляндии является то, что доход всех физических лиц, включая индивидуальных предпринимателей, подразделяется на 2 вида доходов: доход с капитала и трудовой доход. Также и доходы, получаемые от деятельности фирм, классифицируются подобным образом. Относительная ставка налога на доход с капитала составляет 28 процентов. Трудовой доход облагается прогрессивным государственным налогом, что обозначает, что при росте дохода процентная ставка налога возрастает.
С трудового дохода также уплачивается муниципальный налог, церковный налог и платежи обязательного страхования на случай болезни. В соответствии с Законом о пенсиях предпринимателей (YEL) в отношении застрахованного предпринимателя страховка по болезни рассчитывается в соответствии с утверждённым пенсионной страховой компанией размером трудового дохода предпринимателя, а не трудовым доходом, полученным в результате деятельности фирмы. Налоги и платы, взимаемые с трудового дохода, могут возрастать до 55 процентов зарплаты.
Индивидуальный предприниматель
Как разделить доход на доход с капитала и трудовой доход
Доход индивидуального предпринимателя от занятия предпринимательской деятельностью рассчитывается в соответствии с правилами, установленными Законом о налоге на доход от предпринимательской деятельности (EVL).
Доход от занятия предпринимательской деятельностью делится на доход с капитала и трудовой доход. Доход рассматривается как доход с капитала до суммы, отвечающей 20 процентам годового дохода, начисленного в определённый момент на активы нетто. Предприниматель может также потребовать, чтобы доход с капитала исчислялся по налоговой ставке 10, а не 20 процентов.
Когда из дохода предприятия вычитается доля, составляющая доход с капитала, то оставшаяся часть является трудовым доходом предпринимателя. Доход с капитала фирмы прибавляется к другим доходам с капитала, имеющимся у индивидуального предпринимателя, а трудовой доход предпринимателя прибавляется к его другим трудовым доходам. При налогообложении из дохода с капитала и из трудового дохода предпринимателя делаются вычитания, предусмотренные Законом о налогообложении прибыли. Когда доход с капитала рассчитывается прямо на основе стоимости действительных активов, то стоимость действительных активов является решающей для определения общей суммы налогообложения.
Стоимость активов нетто
Стоимость действительных активов (активов нетто) вычисляется путём вычитания из подлежащих налогообложению активов предприятия его долгов. К стоимости активов нетто добавляется 30 процентов от зарплат, выплаченных в течение последних 12 месяцев. В Законе о налогообложении прибыли и Законе о налоге на имущество имеются более точные указания о расчёте стоимости активов нетто.
Супруги в качестве предпринимателей
Если супруги занимаются предпринимательской деятельностью вместе, то доход, приносимый их предприятием, может быть разделён между ними. Таким образом, можно смягчить влияние прогрессивного налога на налогообложение трудового дохода предпринимателя. Трудовой доход делится между супругами в соответствии с вложенными ими трудовыми затратами. Трудовые затраты рассматриваются как одинаковые, если другие объяснения не представлены. Также и доход с капитала может быть разделён между супругами. Разделение осуществляется в соответствии с отношением стоимости принадлежащих супругам действительных активов предприятия. Доход с капитала делится на одинаковые части, если другие объяснения не представлены.
Убытки
Если деятельность предприятия убыточна, то при налогообложении на основании представленных документов подтверждается несение фирмой убытков, а сумма убытков в течение последующих 10 лет вычитается с доходов предприятия. По своему выбору предприниматель может потребовать вычитания убытков полностью или частично с дохода с капитала в течение того же налогового года.
Полное и коммандитное товарищества
Формирование дохода товарищества
Доход товарищества (полного или коммандитного) исчисляется в соответствии с правилами определения налоговой базы, предусмотренными Законом о налоге на доход от предпринимательской деятельности. Товарищества не являются самостоятельными субъектами налогообложения, а рассматриваются в качестве единиц при проведении налоговых расчётов. Тем не менее, доходы и расходы, возникшие в результате предпринимательской деятельности, являются доходами и расходами товарищества, а их суммы-нетто являются основой для определения результата деятельности товарищества. Налоговые вычеты, определённые законом для предприятий, распространяются именно на доходы товарищества, а не на личные доходы его участников. Если дохода товарищества не хватает для получения предусмотренных для предприятий вычетов, то эти вычеты не могут быть распространены на личные доходы товарищей. Тогда в отношении налоговых вычетов подтверждается убыток от предпринимательской деятельности, сумма которого вычитается из доходов предприятия в течение последующих десяти лет.
Распределение дохода среди участников
Доход товарищества делится между участниками для обложения налогами. Этот доход распределяется между участниками в соответствии с вкладами, на основе которых делится доход товарищества. Основой распределения доходов является учредительный договор. Если в учредительном договоре не имеется упоминания о принципах распределения дохода, то в качестве основы используются сведения, предоставленные участниками в их налоговых декларациях.
Доход с капитала
Часть дохода товарищества, получаемая участником в результате распределения доходов, делится на доход с капитала и трудовой доход. Его доход считается доходом с капитала до суммы, отвечающей 20 процентам годового дохода, начисленного в определённый момент на отвечающие его доле в товариществе израсходованные активы нетто. Остальная часть дохода рассматривается в качестве трудового дохода, для которого не установлена исчисляемая в евро верхняя граница.
Активы нетто исчисляются таким же образом, как было указано выше в отношении индивидуальных предпринимателей. Когда доход с капитала, получаемый от занятий предпринимательской деятельностью, рассчитывается прямо на основе стоимости действительных активов, то этот показатель является решающим для определения совокупного налогообложения.
Прибыль, распределённая между участниками, не облагается налогом
Часть прибыли, полученной участником в результате распределения прибыли, не облагается налогом. Налог с прибыли предприятия оплачивается вышеописанным образом, когда доход распределяется между участниками и включается в их налоговую базу. Вознаграждение, получаемое участниками в соответствии с их трудовым вкладом, также входит в их налоговую базу. В налогообложении товарищества выплаченное вознаграждение рассматривается как основание для налоговых вычетов.
Акционерное общество
Налогообложение АО
Акционерное общество является самостоятельным субъектом налогообложения. Доход, получаемый в результате деятельности общества, считается доходом этого общества, и, как таковой, он не влияет на налогообложение акционеров. При некоторых особых обстоятельствах доход общества всё-таки может рассматриваться в качестве личного дохода акционера.
Доход АО не делится на доход с капитала и трудовой доход, в отношении всего дохода акционерного общества применяется налоговая ставка 26 процентов. Этот налог включает в себя государственный, муниципальный, а также церковный налоги.
Налогообложение дивидендов
Налогообложение прибыли, распределяемой акционерным обществом, является в определённой мере двойным; общество платит налог с прибыли, а акционеру, возможно, придётся платить налог с дивидендов. В налогообложении получателей дивидендов, не являющихся акционерной компанией, дивиденды делятся на доход с капитала и трудовой доход. Часть дивидендов не облагается налогом.
Дивиденды, получаемые акционером от общества, акции которого не котируются на бирже, не облагаются налогом, пока их сумма соответствует 9 процентам дохода от математической стоимости акции. Вычисление математической стоимости объясняется ниже. Стоимость не облагаемых налогом дивидендов имеет верхнюю границу, составляющую 90 000 евро. Максимальная стоимость не облагаемых налогом дивидендов подсчитывается для каждого субъекта налогообложения отдельно, в ней учитываются дивиденды, получаемые от всех не котирующихся на бирже компаний.
Если сумма дивидендов превышает 90 000 евро, но всё-таки составляет макс. 9 % от математической стоимости акций, то тогда 70 % суммы дивидендов являются доходом с капитала, а 30 % - свободным от налогообложения доходом. В маленьких акционерных компаниях дивиденды, являющиеся доходом с капитала, практически не накапливаются.
Сумма дивидендов, превышающая 9 % от математической стоимости акций, делится на 70 % трудового дохода и 30 % свободного от налогообложения дохода.
Математическая стоимость
Математическая стоимость акции основывается на стоимости действительных активов общества. Она определяется путём деления стоимости активов-нетто на количество акций. Об определении математической стоимости акции, а также о делении доходов, получаемых в виде дивидендов, на доходы с капитала и трудовые доходы, можно подробнее узнать в Законе о налогообложении прибыли и Законе об определении стоимости имущества при налогообложении.
Уровень налогообложения
На уровень налогообложения акционерного общества и его акционеров влияет то, как рассматриваются доходы, получаемые в качестве дивидендов - в качестве доходов с капитала или трудовых доходов. Если полученные акционером дивиденды являются его доходом с капитала, то с его облагаемой налогом части платится налог с капитала по ставке 28 процентов. Если дивиденды рассматриваются в качестве трудового дохода, то с его облагаемой налогом части платятся государственный, муниципальный и сопутствующие им налоги по прогрессивной шкале.
Выбор организационно-правовой формы предприятия с точки зрения налогообложения
Решение о выборе правильной с точки зрения налогообложения организационно-правовой формы предприятия является чрезвычайно важным. В принципе невозможно сказать, какая из форм организаций является самой выгодной в смысле налогообложения. Наилучшую форму можно попытаться определить с помощью различных расчётов. Трудности могут возникнуть в оценке будущей деятельности фирмы, а также вследствие изменений в налоговом законодательстве. При изменении обстоятельств, в которых фирма действует, может возникнуть потребность в изменении формы предприятия.
Налогообложение является одним из обстоятельств, которое влияет на выбор нужной формы. Гораздо более существенным образом на выбор формы организации может влиять множество других обстоятельств. Выбор организационно-правовой формы предприятия.
Общее налогообложение
Общая система налогообложения (ОСН.) является налоговым режимом "по умолчанию" - его обязаны применять все юридические лица и индивидуальные предприниматели, осуществляющие виды деятельности, не облагаемые единым налогом на вмененный доход (ЕНВД), и не представившие в налоговый орган заявление о намерении использовать специальный налоговый режим - упрощенную систему налогообложения (УСН) или систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) (ЕСХН). Также общую систему налогообложения обязаны применять все предприятия, годовой доход которых превысил 60 млн. руб. (в связи с тем, что превышение данной суммы дохода является критерием, в соответствии с которым налогоплательщик лишается права использовать УСН.
Помимо уплаты всех основных налогов и ведения налогового учета юридические лица, применяющие ОСН., обязаны в полном объеме вести бухгалтерский учет и представлять в налоговые органы бухгалтерскую отчетность - баланс (форма N 1), отчет о прибылях и убытках (форма N 2) и ряд других отчетов.
Перечислим основные налоги, отличающие общую систему налогообложения от других налоговых систем.
Налоги юридических лиц:
- налог на прибыль организаций;
- налог на добавленную стоимость;
- налог на имущество организаций;
- налог на доходы физических лиц (НДФЛ);
- налог на добавленную стоимость;
- налог на имущество физических лиц.
Также, вне зависимости от применяемой системы налогообложения (ОСН, УСН, ЕНВД или др.) и индивидуальные предприниматели, и юридические лица, производящие выплаты физическим лицам (например, заработной платы своим работникам, вознаграждения по гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ или оказание услуг, и т.п.), обязаны уплачивать страховые взносы во внебюджетные фонды, удерживать НДФЛ из заработной платы и других выплачиваемых физическим лицам доходов и перечислять его в бюджет, выступая в качестве налогового агента.
Таким образом, можно сделать следующие выводы:
Общая система налогообложения создает наиболее неблагоприятные условия для работы малых предприятий.
Патентное налогообложение
Удостоверять право на применение патентной системы налогообложения будет специальный документ - патент, форму которого должна разработать и утвердить ФНС России (п. 1 ст. 346.45 НК РФ).
Патент будет выдаваться налоговыми инспекциями на осуществление только одного вида предпринимательской деятельности, указанного в п. 2 ст. 346.43 НК РФ.
Действовать выданный патент будет на территории того субъекта РФ, который в нем указан. При этом индивидуальный предприниматель может получить несколько патентов в разных субъектах РФ на один или на разные виды деятельности.
Период действия патента может быть от одного месяца до одного года. Срок действия патента предприниматель определяет самостоятельно (п. 5 ст. 346.45 НК РФ).
Патент выдается предпринимателю на основании заявления.
Чтобы получить патент, индивидуальный предприниматель должен обратиться в налоговую инспекцию по месту жительства. В этом случае он сможет осуществлять предпринимательскую деятельность в том субъекте РФ, где проживает (п. 2 ст. 346.45 НК РФ).
Если же ведение бизнеса планируется в другом субъекте РФ, то заявление нужно подать в любую налоговую инспекцию этого субъекта РФ по выбору индивидуального предпринимателя.
Заявление на получение патента необходимо подать не позднее, чем за 10 рабочих дней до начала применения патентной системы. В течение 5 рабочих дней со дня получения заявления налоговики обязаны выдать предпринимателю патент (п. 3 ст. 346.45 НК РФ).
Кроме того, в этот же срок налоговые органы должны поставить предпринимателя на учет в качестве налогоплательщика, применяющего патентную систему налогообложения (п. 1 ст. 346.46 НК РФ). Дата постановки на учет в этом случае определяется датой начала действия патента.
В течение 5 рабочих дней со дня окончания срока действия патента налоговики будут снимать предпринимателя с учета в налоговой инспекции (п. 2 ст. 346.46 НК РФ).
Налоговый орган может отказать в выдаче патента в двух случаях.
Во-первых, если в заявлении на получение патента индивидуальный предприниматель указал вид деятельности, по которому патентная система налогообложения не применяется на территории этого субъекта РФ (пп. 1 п. 4 ст. 346.45 НК РФ).
И во-вторых, если срок действия патента, указанный в заявлении, составляет менее одного месяца или свыше одного года (пп. 2 п. 4 ст. 346.45 НК РФ).
Если индивидуальный предприниматель желает применять патентную систему налогообложения с 1 января 2013 г., то ему необходимо подать заявление о получение патента не позднее 20 декабря 2012 г. (п. 2 ст. 8 Закона N 94-ФЗ).
Налогообложение организаций
ПОНЯТИЕ ОБЩЕСТВЕННЫХ ОБЪЕДИНЕНИЙ И НЕКОММЕРЧЕСКИХ ОРГАНИЗАЦИЙ.
Основным законом, регулирующим общее правовое положение общественных объединений, порядок их создания, ликвидации, деятельности, является Федеральный закон «Об общественных объединениях» №82-ФЗ (далее Закон № 82-ФЗ). В соответствии со ст. 5 Закона под общественным объединением понимается добровольное, самоуправляемое, некоммерческое формирование, созданное по инициативе граждан, объединившихся на основе общности интересов для реализации общих целей, указанных в уставе общественного объединения.
Общественные объединения могут создаваться в форме:
• общественной организации;
• общественного движения;
• общественного фонда;
• общественного учреждения;
• органа общественной самодеятельности;
• политической партии.
Общественные объединения вправе создавать союзы (ассоциации) общественных объединений, образуя новые общественные объединения.
Таким образом, основными признаками общественных объединений являются:
• некоммерческая направленность,
• создание для достижения социальных, политических и иных общественно полезных целей,
• цели деятельности четко определены Уставом.
Первый признак определяет все общественные объединения, прежде всего, как некоммерческие организации, под которыми в соответствии со ст. 2 Федерального закона N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях" (далее - Закон № 7-ФЗ) понимаются организации, не имеющие извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности, а создаются в целях, направленных на достижение общественных благ. Само понятие «некоммерческой организации» более широкое, чем «общественное объединение», поэтому все сказанное в отношении некоммерческих организаций будет в равной мере относиться к общественным объединениям и организациям.
Несмотря на то, что цели деятельности общественных организаций направлены на достижение общественно полезных благ, законодательно они не ограничены в возможности осуществлять предпринимательскую деятельность: выполнять работы, оказывать услуги, производить и поставлять товар. На это прямо указано в ст. 37 Закона №82-ФЗ: «общественные объединения могут осуществлять предпринимательскую деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению уставных целей, ради которых они созданы, и соответствующую этим целям».
Однако федеральными законами в отношении отдельных форм некоммерческих и общественных организаций могут быть предусмотрены самостоятельные требования, в том числе к видам предпринимательской деятельности, которую они вправе осуществлять. Все получаемые доходы должны быть использованы на цели деятельности некоммерческой организации, иначе регистрирующий (он же контролирующий) орган вправе будет приостановить деятельность такой некоммерческой организации. Поэтому ошибочно будет полагать, что если доходы от предпринимательской деятельности будут направлены на уставные цели некоммерческой организации, то такая деятельность не будет считаться предпринимательской.
ВОЗМОЖНОСТЬ ПРИМЕНЕНИЯ УСНО
Для общественных объединений никаких ограничений в применении упрощенной системы налогообложения налоговым законодательством не установлено. При соблюдении всех общих требований, установленных главой 26.2 НК РФ, общественные объединения вправе применять УСНО. Кроме того, на некоммерческие организации, в том числе потребительской кооперации, организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов (среднесписочная численность инвалидов среди работников составляет не менее 50 процентов, а их доля в фонде оплаты труда - не менее 25 процентов), не распространяется ограничение на применение УСНО в случае, когда доля участия других организаций в них составляет более 25 процентов.
УСНО, НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ
Налогоплательщики, применяющие УСН, при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации и внереализационные доходы в соответствии со статьями 249 и 250 НК РФ и не учитывают доходы, предусмотренные ст. 251 НК РФ (ст. 346.15 НК РФ). Перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы, является закрытым. То есть порядок определения доходов для налогоплательщиков, применяющих УСНО, и организаций, находящихся на общем режиме, будет одинаковым. Указанными статьями для некоммерческих организаций никаких специальных положений не предусмотрено, поэтому налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения, и налог на прибыль они исчисляют и уплачивают как все остальные организации.
Некоммерческие организации, если не осуществляют предпринимательской деятельности, как правило, имеют дело со следующими видами доходов, не учитываемых при исчислении «упрощенного» налога и налога на прибыль:
• доходы, полученные в рамках целевого финансирования (пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ),
• целевые поступления (п. 2 ст. 251 НК РФ).
К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное организацией и использованное ею по назначению, определяемому источником такого целевого финансирования. К целевому финансированию относятся в частности различного рода гранты.
К целевым поступлениям относятся целевые поступления из бюджета и целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и физических лиц и использованные указанными получателями по назначению.
Обратите внимание на основные признаки целевых поступлений:
• безвозмездный характер, т.е. у организации отсутствует встречное обязательство по выполнению какой-либо работы, оказанию услуги, передачи товаров,
• использование средств на содержание организации и на цели деятельности, определенные в Уставе,
• использование средств в соответствии с их назначением, определенным источником таких средств.
Названными признаками должны обладать все целевые поступления независимо от их вида! Несоответствие полученных средств хотя бы одному из указанных признаков не позволит отнести такие средства к целевым поступлениям и, следовательно, они будут подлежать налогообложению.
В качестве примера оценки полученных доходов признакам целевых поступлений рассмотрим такой вид доходов как спонсорская помощь.
В статье 19 Федерального закона N 108-ФЗ "О рекламе" под спонсорством понимается осуществление юридическим или физическим лицом (спонсором) вклада в деятельность другого юридического или физического лица (спонсируемого) на условиях распространения спонсируемым рекламы о спонсоре, его товарах. Поэтому если договором о спонсорской помощи (вкладе, поддержке) предусмотрено, что организация, получившая спонсорский взнос, обязуется распространять информацию о спонсоре, его деятельности, идеях и начинаниях различными способами (через Интернет, раздаточные материалы, рекламные щиты и т.п.), то такая спонсорская помощь является платой за рекламу. Таким образом, полученные спонсорские средства не будут обладать характером безвозмездности, а, значит, подлежат налогообложению. К этому же выводу пришли судьи ФАС МО в Постановлении №КА-А40/4424-08 и судьи ФАС СЗО в Постановлении №А56-13732/2007, такая же позиция и у чиновников (Письма Минфина №03-03-06/4/72 и №03-03-06/4/102).
Однако если договором о спонсорской поддержке не предусмотрено распространение рекламы спонсора или его услуг, то полученное по такому договору имущество носит безвозмездный характер и при соблюдении других условий целевого поступления может не учитываться в налоговой базе (Постановление ФАС МО №КА-А40/4916-06).
Если вам трудно определить, будет ли тот или иной доход считаться целевым поступлением, «тестируйте» его по названным признакам.
В отношении особых отдельных видов доходов, таких как дивиденды, курсовые разницы, имеются разъяснения чиновников, и сложилась определенная арбитражная практика.
ПРОЦЕНТЫ ПО ДЕПОЗИТАМ
В отношении процентов от временного размещения целевых поступлений на банковских депозитах позиция чиновников высказана в Письме УФНС России по г. Москве №20-12/082056. В нем указывается на необходимость уплаты налога, на прибыль, следовательно, и «упрощенного» налога, с полученных процентов в связи с тем, что пунктом 6 статьи 250 НК РФ к внереализационным доходам налогоплательщика отнесены, в частности, доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам. В Письме Минфина №03-03-06/4/48 также указывается на необходимость уплаты налога, на прибыль даже в том случае, если размещение временно свободных остатков целевых средств в приносящих доход финансовых активах произведено с точки зрения минимизации риска потери (обесценивания) соответствующих средств.
К аналогичным выводам пришел ФАС СКО в Постановлении №Ф08-8195/2008, указав, что налогоплательщиком не представлены доказательства того, что поступления в виде платы за пользование денежными средствами являются безвозмездными целевыми поступлениями в соответствии с п. 2 ст. 251 НК РФ.
В связи с тем, что статьей 251 НК РФ определен исчерпывающий перечень доходов, не учитываемых при исчислении налоговой базы, то в отношении дивидендов по акциям, полученным некоммерческой организацией в качестве целевых поступлений, и положительных курсовых разниц от переоценки иностранной валюты чиновники делают аналогичный вывод, что и в отношении процентов по депозитам, - они учитываются в налоговой базе (Письмо УФНС России по г. Москве №19-12/001796, Письмо Минфина №03-11-04/2/249).
Важно! Еще одним обязательным условием освобождения полученных средств целевого финансирования и целевых поступлений от налогообложения является ведение раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и целевых поступлений.
В практике автора во время проведения проверки одной кинологической организации было установлено нарушение порядка учета получаемых средств, которые она классифицировала как «целевые взносы» и не учитывала в налоговой базе. Такие взносы организация получала как от членов организации, так и от посторонних лиц. «Целевые взносы» поступали на регистрацию собак в родословной книге, на регистрацию вязки, помета и т.п. За полученные средства организация производила указанные действия, выдавая соответствующий документ (свидетельство о происхождении) или проставляя клеймо на щенках.
Таким образом, действия организации носили возмездный характер, ею фактически оказывались услуги обратившимся к ней лицам. Следовательно, полученные средства не могли считаться целевыми поступлениями и должны были учитываться при исчислении налога. В отношении полученных членских взносов налогоплательщик допустил еще одно нарушение – они были перечислены на счета фирм-однодневок, которые якобы оказывали этой общественной кинологической организации услуги, в частности по проведению конференций, выставок и т.д. Поскольку фактическое оказание услуг не было подтверждено, это означает, что членские взносы были использованы не на содержание организации и уставные цели, т.е. в этой части также должны были быть учтены при расчете налога. К сожалению, многие некоммерческие организации часто допускают подобные нарушения, и не всегда случайно.
Неверная квалификация получаемых средств была рассмотрена арбитражными судами в Постановлениях ФАС ПО №А55-7925/07, №А55-7035/06-31, 17 ААС №17АП-2198/07-АК, вынесенных не в пользу налогоплательщиков.
Как выше уже было отмечено общественные организации вправе осуществлять предпринимательскую деятельность. По такой деятельности единый налог, уплачиваемый в связи с применением УСНО, и налог на прибыль исчисляется и уплачивается наравне с остальными организациями.
Пониженные ставки налога на прибыль в части бюджета субъекта могут быть предусмотрены соответствующими законами субъектов Российской Федерации для отдельных категорий налогоплательщиков (п. 1 ст. 284 НК РФ).
Законом города Москвы N 12 "Об установлении ставки налога на прибыль для общественных организаций инвалидов и организаций, использующих труд инвалидов" пониженная ставка налога на прибыль, зачисляемого в бюджет г. Москвы, установлена в размере 13,5% для:
• общественных организаций инвалидов, среди членов которых инвалиды и их законные представители (один из родителей, усыновителей, опекун или попечитель) в течение отчетного (налогового) периода составляют не менее 80%;
• организаций, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов названных общественных организаций инвалидов;
• организаций, использующих труд инвалидов.
НАЛОГ НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ
Общественные организации, применяющие общий режим налогообложения, являются налогоплательщиками НДС (ст. 143 НК РФ). Объектом обложения НДС в соответствии со ст. 146 НК РФ признаются операции по реализации товаров (работ, услуг), в том числе их безвозмездная передача, на территории РФ, за исключением операций, не подлежащих обложению НДС согласно ст. 149 НК РФ, и операций, не признаваемых объектом обложения по НДС согласно пункту 2 статьи 146 НК РФ.
Вступительные и членские взносы, полученные общественной организацией на осуществление уставной деятельности, а также денежные средства, поступившие в порядке благотворительности, пожертвования и иные целевые поступления не включаются в налоговую базу по НДС в том случае, если их получение не связано с реализацией товаров, выполнением работ или оказанием услуг.
Необходимо учитывать, что не является целевым поступлением на содержание некоммерческих организаций выручка от реализации имущества, ранее полученного в качестве взносов, вкладов, пожертвований или благотворительной помощи от организаций, в том числе осуществляющих благотворительную деятельность. Реализация некоммерческой организацией указанного имущества подлежит обложению НДС.
В отношении общественных организаций статьей 149 НК РФ установлены льготы:
1. По реализации товаров, работ, услуг, производимых и реализуемых общественными организациями инвалидов, среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80 процентов, а также организациями, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов указанных организаций инвалидов,
2. По передаче товаров (работ, услуг) безвозмездно в рамках благотворительной деятельности в соответствии с Законом №135-ФЗ «О благотворительной деятельности и благотворительных организациях».
Остальные льготы предусматривают освобождение от уплаты НДС отдельных видов деятельности, и в случае осуществления такой деятельности общественными объединениями, они вправе их использовать наравне с другими организациями.
Общественные организации также вправе воспользоваться освобождением от обязанностей налогоплательщика по ст. 145 НК РФ, если сумма выручки за три предшествующих последовательных календарных месяца не превысила в совокупности два миллиона рублей. В этом случае необходимость представлять налоговую декларацию у налогоплательщика отсутствует (Письмо УФНС России по г. Москве 16-15/111980, N 19-11/077280 и другие).
НАЛОГ НА ИМУЩЕСТВО, ЗЕМЕЛЬНЫЙ НАЛОГ
Применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на имущество организаций (п. 2 ст. 346.11 НК РФ).
Земельный налог общественными организациями уплачивается в случае обладания ими земельными участками на праве собственности или праве постоянного (бессрочного) пользования (ст. 388 НК РФ).
Для общественных организаций, находящихся на общей системе налогообложения, а также для организаций, обладающих земельными участками, Налоговым Кодексом по налогу на имущество и земельному налогу предусмотрены льготы только в отношении общественных организаций инвалидов и созданных ими организаций – по определенным видам имущества и земельным участкам. Законами субъектов России могут быть предусмотрены льготы по налогу на имущество для отдельных налогоплательщиков. Льготы по земельному налогу могут устанавливаться нормативными актами представительных органов муниципальных образований. Законами города Москвы №64 «О налоге на имущество организаций» и №74 «О земельном налоге» дополнительных льгот для общественных организаций не установлено.
ТРАНСПОРТНЫЙ НАЛОГ
Общественные организации являются плательщиками транспортного налога, если на них зарегистрированы транспортные средства, признаваемые объектом налогообложения: автомобили, мотоциклы, автобусы, самоходные машины, катера, моторные лодки и т.д. (ст. 357 НК РФ). Льгот для общественных объединений ни Кодексом, ни Законом города Москвы №33 «О транспортном налоге» не предусмотрено.
ЕНВД
Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, если она введена в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга, применяется в обязательном порядке в отношении отдельных видов предпринимательской деятельности наряду с общей или упрощенной системой налогообложения. Для общественных объединений ограничений и исключений в применении ЕНВД главой 26.3 НК РФ не установлено. Они применяют ЕНВД при соблюдении общих условий, установленных для всех организаций.
П. 2.2 ст. 346.26 НК РФ установлено ограничение, что на уплату ЕНВД не переводятся организации, в которых доля участия других организаций составляет более 25 процентов. В то же время имущество общественной организации не делится на доли. В связи с этим в отношении такой организации неприменимо понятие "доля участия других организаций". Поэтому указанное ограничение на общественные объединения не распространяется. Подобный вывод также сделан Минфином России в Письме N 03-11-04/3/531.
Законом города Москвы №53 «О едином налоге на вмененный доход для предпринимательской деятельности по распространению наружной рекламы с использованием рекламных конструкций» введен ЕНВД на территории Москвы только в отношении деятельности, указанной в названии Закона.
Необходимо отметить, что общественные организации (объединения) применяют ЕНВД только в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей переводу на уплату единого налога. Если же предпринимательская деятельность организацией не осуществляется, то необходимость уплаты ЕНВД отсутствует. Так, если общественная организация, одной из целей, деятельности которой является пропаганда социально значимых благ, имеет в собственности или арендует рекламные конструкции и на них размещает социальную рекламу, то у нее нет необходимости в применении ЕНВД. В данном случае общественная организация не будет осуществлять предпринимательскую деятельность. Если же реклама, в том числе носящая социальный характер, размещается на основании заключенных договоров с другими организациями, то такая деятельность подлежит переводу на ЕНВД, поскольку здесь уже речь идет об оказании услуг.
Как видим, общественные организации уплачивают те же налоги, что и все организации. Они вправе применять упрощенную систему налогообложения, использовать право на освобождение от обязанностей налогоплательщика по НДС, уплачивают ЕНВД в случае осуществления предпринимательской деятельности, в отношении которой предусмотрено применение ЕНВД. По некоторым налогам для определенных видов общественных организаций предусмотрены льготы. Необходимо правильно классифицировать получаемые доходы, чтобы определить, будет ли являться общественная организация плательщиком единого налога по УСНО или налога на прибыль или нет.
Налогообложение прибыли
Прибыль является основным стимулом частнопредпринимательской деятельности в рыночной экономике. Поэтому при ее налогообложении остро встает проблема количественных критериев, которые необходимо соблюдать, чтобы чрезмерные налоговые изъятия из прибыли не подрывали ее производственно-стимулирующую функцию. Международная практика выработала такие критерии. Считается, что доля налоговых изъятий из прибыли не должна превышать 30—40%. Если подобные изъятия составляют более 50% прибыли, то они крайне отрицательно и даже разрушительно действуют на ее производственно-стимулирующую функцию. Налогообложение прибыли в странах с развитой рыночной экономикой формируется в соответствии с этими критериями. Поэтому доля налогов на прибыль в общих налоговых поступлениях этих стран, как правило, относительно умеренна (5—10%).
В России ситуация в налогообложении прибыли противоположная, что вызвано преимущественно фискальными соображениями. Это характеризует показатель доли налога на прибыль во всех налоговых поступлениях.
В оценке фискальной роли налога на прибыль следует выделять два периода. В первый период доля налога на прибыль во всех налоговых поступлениях достигала примерно 1/3, что явно не соответствовало международным стандартам. Каковы же основные факторы завышения налогообложения прибыли в России?
Во-первых, несмотря на установленную умеренную ставку налога на прибыль (35% для предприятий и 43% для банковских и других кредитных учреждений), реально она была намного выше. В развитых странах при определении налогооблагаемой прибыли из валовой выручки разрешено исключать практически все издержки производства. Ограничения подобных исключений, например «чрезмерных» представительских расходов, незначительны. В России эти ограничения гораздо шире и жестче. Так, в себестоимость при определении налогооблагаемой прибыли разрешается включать лишь незначительную часть процентных платежей за кредит, которые в России весьма велики. Это приводит к тому, что реальная ставка налога на прибыль, соответствующая международным стандартам, завышается по сравнению с официально объявленной ставкой.
Во-вторых, на увеличении налогообложения прибыли сказывается слабое использование общих налоговых льгот: преобладали и преобладают индивидуальные льготы.
В-третьих, в рамках налога на прибыль взимался еще и своеобразный налог на сверхнормативную заработную плату (35% к средней заработной плате работников за вычетом небольшого минимума).
В-четвертых, заметные изъятия из прибыли российских предприятий происходят за счет налога на их имущество, налогов на природные ресурсы (в добывающей промышленности), ряда местных налогов и т.д.
В результате, по косвенным оценкам, общая ставка налога на прибыль составляла около 70%, а после отмены налога на сверхнормативную заработную плату, — около 55%. С учетом указанных иных налоговых изъятий из прибыли вполне обоснованы заявления предпринимателей, что они вынуждены отдавать в виде налогов до 70-100% прибыли, а то и выше.
Налоговая нагрузка распределяется по различным видам предпринимательской деятельности крайне неравномерно. По оценкам, суммарная величина всех налоговых изъятий из прибыли в реальном секторе производства товаров колебалась по отдельным предприятиям в пределах 45-185% прибыли; в торговле — 58-150; в предоставлении услуг — 65-86%. В особо благоприятном положении находились финансовые услуги, пользовавшиеся широкими налоговыми льготами, например освобождением от налогообложения высоких доходов по государственным ценным бумагам. Финансовый кризис, резко ухудшив ситуацию во всех сферах деятельности, не изменил указанных различий налогообложения прибыли.
Столь чрезмерная налоговая нагрузка вместе с сокращением производства и другими негативными факторами привела к тому, что более половины предприятий страны стали убыточными, ряд других перешли в теневую экономику. В результате доля налога на прибыль во всех налоговых поступлениях в этот период со-кратилась более чем вдвое, составив 10—16%.
Подобное «сближение» доли налога на прибыль во всех налоговых поступлениях России с аналогичным показателем в странах с развитой рыночной экономикой определялось принципиально разными причинами. В этих странах относительно умеренная доля налога на прибыль была вызвана в первую очередь проведением налоговой реформы, приведшей и к заметному снижению ставок налога на прибыль, и к уменьшению предоставляемых по этому налогу льгот. В России снижение доли налога на прибыль было вызвано, как отмечалось выше, прежде всего заметным сокращением налогооблагаемой базы в результате огромного уменьшения реального производства и роста теневой экономики.
Что касается такой специфической формы налогообложения, как вмененный налог, то его установление и взимание требует особого контроля для предотвращения чрезмерных налоговых ущемлений индивидуального и малого предпринимательства.
Общая система налогообложения
Основные налоги, которые уплачиваются организациями, находящимися на ОСНО:
- налог на прибыль организаций (ставка 20%);
- НДС (тарифные ставки 18%, 10%, 0%);
- страховые взносы во внебюджетные фонды;
- налог на имущество предприятия (максимум 2,2%).
В большинстве случаев индивидуальные предприниматели, находящиеся на общей системе налогообложения, уплачивают в бюджет:
- НДФЛ (13%, если иное не предусмотрено);
- НДС (по ставкам 18%, 10%, 0%);
- страховые взносы во внебюджетные фонды.
Прочие федеральные, региональные и местные налоги организации и ИП уплачивают в случае наличия объекта налогообложения (например, налог на добычу полезных ископаемых, акцизы, земельный налог и др.). После отмены в 2010 году ЕСН налоговая нагрузка индивидуальных предпринимателей стала меньше, чем у организаций. Есть некоторая разница и в количестве деклараций по налогам, предоставляемых в налоговую инспекцию — ИП предоставляют, например, декларацию по НДФЛ один раз в год, а организации отчитываются по налогу на прибыль один раз в квартал, а то и раз в месяц. По страховым взносам во внебюджетные фонды (пенсионный фонд, фонд медицинского страхования, фонд социального страхования) на обязательное страхование с вознаграждений физическим лицам у ИП и у организаций отчетность одинаковая.
Основные налоги предприятий и ИП при ОСНО
Налог на прибыль организации, один из федеральных налогов, платится в размере 20% (2% - в федеральный бюджет, 18% - в бюджеты субъектов РФ) с разницы между доходом и расходом (без НДС). В отличии от УСН, перечень расходов предприятия почти не ограничен, но важно, чтобы эти затраты были экономически обоснованы и документально подтверждены. Налоговый период – календарный год, объект налогообложения – прибыль. В отличие от организаций, индивидуальные предприниматели при использовании данной системы налогообложения не уплачивают налог на прибыль, вместо него они платят НДФЛ. При этом ИП имеют право уменьшить выплаты этого прямого налога на доходы физических лиц только на размер профессиональных налоговых взносов и вычетов (налоговая база).
НДФЛ, или налог на доходы физических лиц, уплачивается индивидуальными предпринимателями с прибыли от предпринимательской деятельности, а также с доходов, из которых НДФЛ не был удержан налоговым агентом (к примеру, доходы от реализации квартиры, машины). Размер ставки 13% применяется только для физических лиц - налоговых резидентов РФ. 30% по НДФЛ взимается в отношении доходов, получаемых нерезидентами России. При этом предприниматель-нерезидент не может применять профессиональный налоговый вычет из подоходного налога.
Налог на имущество организаций – это региональный налог. Он устанавливается НК РФ и региональными законами. Вводится в действие имущественный налог в соответствии с законами субъектов РФ. С момента введения этот сбор обязателен к уплате на территории соответствующего субъекта РФ. Ставка также устанавливается местным законодательством, но она не может превышать 2.2%. В большинстве субъектов РФ установлена максимальная налоговая ставка по этому виду налога, хотя и допускается установление дифференцированных ставок в зависимости от категорий налогоплательщиков или имущества, признаваемого в качестве объекта налогообложения.
НДС - это федеральный налог, организации и ИП уплачивают налог на добавленную стоимость по ставкам 18%, 10% (при реализации особых видов товаров: некоторых медикаментов, детских товаров, продуктов питания, печатных изданий) и 0% (в основном при экспорте товаров). Механизм расчета налога на добавленную стоимость у них одинаковый. НДС к уплате в бюджет по упрощенной схеме считают так: общую сумму дохода (с НДС) делят на 118 и умножают на 18. Результат - НДС «к начислению». Налог на добавленную стоимость «к зачету» можно в принципе считать со всех расходов аналогичным способом, однако, для принятия НДС к зачету нужно наличие счетов-фактур. То есть, «НДС к уплате в бюджет» подлежит сумма «к начислению» за минусом суммы «к зачету».
Страховые взносы организации на ОСНО платят во внебюджетные фонды на обязательное страхование с вознаграждений физическим лицам по фиксированной ставке, в 2012 году она составляет 30%. Индивидуальные предприниматели уплачивают страховой взнос во внебюджетные фонды дифференцировано:
- ИП на ОСНО без работников - 1000 рублей в месяц страховые взносы в размерах, исчисленных исходя из стоимости страхового года;
- ИП на ОСНО с работниками - 1000 рублей в месяц страховые взносы в размерах, исчисленных исходя из стоимости страхового года, страховые взносы на обязательное страхование с вознаграждений физическим лицам - 30%.
Сколько же всего надо заплатить налогов при ОСН?
Таким образом, основные виды налогов при ОСН - это налог на прибыль, НДФЛ, НДС, налоги на имущество и страховые взносы. К ним могут добавляться дополнительные сборы: таможенные пошлины, акцизы, НДПИ, сборы за пользование биологическими ресурсами, авто-транспортный, земельный и водный налог. Из перечисления понятно, что ведение налогового и бухгалтерского учёта при ОСНО - дело непростое. Гораздо проще организовать бухучет по одному из специальных режимов налогообложения: УСН, ЕНВД или ЕСХН, но не все предприятия имеют право перехода на эти спец режимы. Вне зависимости от системы обложения надо помнить, что правильно рассчитанные налоговые платежи и их своевременная уплата в бюджет страны – это одна из основополагающих категорий успеха любой формы предпринимательской деятельности.
Налогообложение предприятий
Налог - обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.
Основные функции налогов: фискальная (обеспечения государства финансовыми ресурсами) и регулирующая (нацелена на достижение посредством налоговых механизмов тех или иных задач налоговой политики государства).
Налоги оказывают значительное влияние на формирование финансовых результатов предприятия. Если налоговое бремя предприятия чрезмерно велико, утрачиваются стимулы к предпринимательской деятельности.
Налогообложение предприятий в России регулируется Налоговым кодексом Российской Федерации (НК РФ).
В соответствии с данным документом к существенным элементам налогообложения относятся:
1. объект налогообложения,
2. налоговая база,
3. налоговый период,
4. налоговая ставка,
5. порядок исчисления налога,
6. порядок и сроки уплаты налога.
Объект налогообложения – это реализация товаров, (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство по налогам и сборам связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.
Налоговая база – стоимостная физическая или другая характеристика объекта налогообложения.
Налоговая ставка – величина налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы.
Налоговый период – период, по окончании которого определяется налоговая база. Налоговый период может состоять из ряда отчетных периодов, по итогам которых устанавливаются авансовые платежи. Налоговым периодом, как правило, является год.
Налог считается установленным только в том случае, если определены налогоплательщики (субъекты налогообложения) и элементы налогообложения (ст. 17 НК РФ). К факультативным элементам налога относят те, отсутствие которых существенно не влияет на степень определенности налогового обязательства. Это налоговые льготы, ответственность за налоговые правонарушения, порядок удержания и возврата, неправильно удержанных сумм налога, формы изменения срока уплаты налога и т.д.
К формам изменения срока уплаты налога относятся отсрочка, рассрочка, налоговый кредит, инвестиционный налоговый кредит.
Налогоплательщик обязан составлять отчетность. К ней относится, в частности, налоговая декларация.
Налоговый агент – лицо (физическое или юридическое), на которое возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов.
Федеральная налоговая служба (ФНС) проводит камеральные (по месту нахождения налогового органа) и выездные (по месту нахождения налогоплательщика) проверки налогоплательщиков.
Мерой ответственности за совершенное налоговое правонарушение является налоговая санкция в виде денежный взысканий - штрафов. Уголовная ответственность наступает только в случае уклонения от уплаты налогов в крупном размере. Субъектами налоговой ответственности являются налогоплательщики (юридические и физические лица), сборщики налогов, кредитные учреждения, ответственные за перечисление налогов.
К способам обеспечения исполнения обязанности по уплате налога относят:
• залог имущества;
• поручительство;
• пеню;
• приостановление операций на счетах в банках;
• арест имущества (ограничение права собственности налогоплательщика в отношении его имущества).
В состав налогов, взимаемых на территории РФ, входят федеральные налоги, налоги субъектов РФ и местные налоги.
Специальные налоговые режимы предусмотрены для субъектов малого предпринимательства. При применении специальных режимов уплата налога на прибыль для организаций, НДС, налога на имущество, ЕСН, заменяется уплатой единого налога. Кроме того, освобождение налогоплательщиков от уплаты НДС производится в случае, если за три предшествующих месяца сумма выручки от реализации товаров без учета НДС не превысила в совокупности 1 млн. р.
Переход на упрощенную систему налогообложения может существенно снизить налоговое бремя предприятия. Налогоплательщик может выбрать один из двух вариантов: уплачивать 6 % от дохода или 15 % от разницы доходов и расходов. Однако законодательством наложены достаточно жесткие ограничения для перехода на этот режим налогообложения, перечисленные в ст.346.12 НК РФ.
Например, не вправе применять УСН:
• организации, имеющие филиалы или представительства,
• организации, в которых доля участия других организаций составляет более 25%,
• организации, средняя численность работников которых превышает 100 человек,
• организации, у которых остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов превышает 100 млн. руб. и др.
Также установлено ограничение по выручке. Переход на упрощенную систему возможен, если доход за 9 месяцев до перехода не превышал 15 млн. р. с учетом коэффициента дефлятора (в 2008 году – 1,34). В течение года при УСН доход не должен превышать 20 млн. р. с дефлятором.
Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее – ЕНВД) – специальный налоговый режим в отношении следующих видов деятельности: бытовых услуг; ветеринарных услуг; услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств; розничной торговли; услуг платных автостоянок; услуг общественного питания; автотранспортных услуг; распространения или размещения наружной рекламы. Размер ЕНВД фиксирован и не зависит от полученного дохода.
В зависимости от объекта налогообложения налоги делят на прямые и косвенные.
Косвенные налоги – налоги, взимаемые со стоимости реализованных товаров. К косвенным относятся налог на добавленную стоимость (НДС) и акцизы.
НДС, подлежащий уплате в бюджет, уменьшается на суммы НДС по приобретенным ценностям, оказанным работам и услугам.
Пример. Рассчитать сумму налога на добавленную стоимость, полученную предприятием и уплаченную в бюджет. Выручка от реализации продукции (без НДС) составила 300 тыс. р. НДС, уплаченный за приобретенные сырье, материалы и комплектующие – 30 тыс. р. Ставка НДС – 18 %.
Решение:
полученный НДС: 300 х 0,18 = 54 тыс. р.
Таким образом, выручка с учетом НДС составила
300 + 54 = 354 тыс. р.
Сумма НДС, уплаченного в бюджет:
54 – 30 = 24 тыс. р.
Некоторые налоги включаются в состав расходов на производство и реализацию и увеличивают себестоимость продукции. К ним относятся единый социальный налог (ЕСН), транспортный налог, земельный налог и ряд ресурсных налогов.
Учетная политика предприятия влияет на размер уплачиваемых налогов. Например, использование нелинейного метода амортизации уменьшает налог на прибыль в первые месяцы эксплуатации объекта.
Режимы налогообложения
В настоящее время законодательством Российской Федерации предусмотрены два вида налогообложения:
1. Общий режим налогообложения
2. Специальные режимы налогообложения
Рассмотрим подробнее каждый вид режима налогообложения.
Общий режим налогообложения применяется организациями, не перешедшими на специальные налоговые режимы — УСН, ЕНВД, УСХН. Организации, работающие в этом режиме, обязаны вести бухгалтерский и налоговый учет в полном объеме в соответствии с законодательством РФ.
Такие организации в обязательном порядке составляют бухгалтерскую отчетность (бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках, отчет о движении денежных средств и некоторые другие) и налоговую отчетность и в соответствии с установленными сроками представлять их в налоговые органы. Организации, применяющие общий режим налогообложения являются плательщиками следующих (основных) налогов: налог на добавленную стоимость (НДС), налог на имущество, налог на прибыль, налог на доходы физ. лиц (НДФЛ) и другие налоги, которыми облагается деятельность предприятия (напр. транспортный налог, налог на добычу полезных ископаемых, акцизы и пр. — полный перечень приведен ст.13, 14, 15 НК РФ). Кроме того организации перечисляют платежи в Фонды (ПФР, ФСС, ФОМС) в полном объеме.
Специальный налоговый режим предусматривает освобождение плательщиков от налога на прибыль, налога на имущество, налога на добавленную стоимость, единого социального налога.
Организации, работающие на специальных налоговых режимах, не составляют и не представляют бухгалтерскую отчетность и могут не вести бухгалтерский учет на предприятии (за исключением учета основных средств, денежных средств). Применение спец. режимов не освобождает плательщиков от обязательных платежей в фонды РФ (хотя и предусматривает некоторые льготы).
В специальный налоговый режим входят несколько видов налогообложения:
— Упрощенная система налогообложения (УСН).
«Упрощенцы» могут по своему усмотрению выбрать объект налогообложения — доходы (ставка налога — 6%) или доходы, уменьшенные на величину расходов (ставка налога 15%). Полный перечень доходов и расходов приведен в статье 346 пункты 15 и 16 НК РФ. В п.12 ст. 346 НК РФ приведен перечень организаций, не имеющих право применять УСН и некоторые ограничения в возможности применения.
— Единый налог на вмененный доход (ЕНВД) - организации, занимающиеся определенными видами деятельности, перечисленными в ст.346 п.28 НК РФ обязаны применять именно такой режим. Особенность налога заключается в применении условной базовой доходности в зависимости от вида деятельности (ее размер установлен пунктом 3 статьи 346.29 НК) и корректирующих коэффициентов.
— Единый сельскохозяйственный налог (ЕСХН) — применяется сельскохозяйственными товаропроизводителями и предусматривает значительные льготы для плательщиков (глава 26.1 НК РФ).
— Система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции — может применяться только индивидуальными предпринимателями и только при определенных условиях (глава 26.4 НК РФ).
Применение определенного вида налогообложения (кроме обязательного к применению ЕНВД) носит добровольный характер. Если организация не изъявила желание применять определенный режим (не подала заявление в налоговые органы), то по умолчанию обязана применять общий режим налогообложения.
Налогообложение физических лиц
Учет налогоплательщиков в налоговых органах ведется по ИНН.
Основные виды налогов, которые непосредственно касаются граждан России:
• Налог на доходы физических лиц (НДФЛ или подоходный налог)
• Транспортный налог с владельцев транспортных средств
• Налог на недвижимость (налог на имущество) с владельцев недвижимости
• Взносы в Пенсионный фонд РФ отчисляют работодатели с зарплаты работников, которые были приравнены по статусу к налогу (являются обязательными), а зачисляются на именной счет гражданина.
Налоговые правоотношения наступают в тот момент, когда возникает объект налогообложения, налоговая база или право на налоговый вычет. В случае неуплаты налога возникает налоговая ответственность (административная и уголовная).
Налоговые органы осуществляют администрирование налоговых платежей, поэтому основное взаимодействие граждан происходит с налоговыми инспекциями Федеральной налоговой службы РФ. Также в налоговых правоотношениях участвуют налоговые агенты, которые производят удержания налогов с выплат физическим лицам (организации, индивидуальные предприниматели).
На практике у налогоплательщиков возникает множество налоговых ситуаций.
Налоговые споры возникают в силу несовершенства законодательства. Граждане, как правило, не доходят до суда в силу того, что требуются непрогнозируемые затраты денег, времени и нервов. В некоторых случаях спор удается решить на этапе разногласий после камеральной проверки налоговой декларации 3-НДФЛ. Главное в этом процессе аргументированно отстаивать свою позицию со ссылками на налоговое законодательство. Помочь здесь сможет консультант по налогообложению физлиц.
Принципы налогообложения
Принцип налогообложения – основополагающее, базовое положение, лежащее в основе налоговой системы государства. Часть таких принципов закреплена нормативно, другие выводятся путем толкования налогового законодательства судом или научной доктриной. Некоторые принципы имеют общеотраслевой или межотраслевой характер, другие регулируют правовые институты, субинституты или даже отдельные аспекты налогообложения.
Принцип справедливости налогообложения. Налогообложение должно быть справедливым. Идея справедливости воплощается во всей системе принципов налогообложения. Справедливость проявляется и во всеобщности, и в равенстве, и в соразмерности, и в определенности, и в других правовых основах налогообложения. Налогообложение изначально несправедливо по отношению к налогоплательщику, поскольку предполагает изъятие части принадлежащего ему имущества. Справедливость в отношении налогоплательщика проявляется в строгом соблюдении государством общих и специальных принципов налогообложения при установлении, введении и взыскании налогов.
Принцип законности налогообложения. Подразумевает верховенство закона, неукоснительное выполнение каждым субъектом актов налогового законодательства.
Принцип всеобщности и равенства налогообложения. Правовые нормы являются всеобщими моделями правомерного поведения участников социальных взаимодействий. Никто не выпадает из-под действия права. Все субъекты без исключения должны выполнять правовые требования.
Из требования всеобщности и равенства налогообложения вытекает закрепленный в ст. 56 Налогового кодекса РФ запрет устанавливать налоговые льготы индивидуального характера.
Принцип равного налогового бремени не допускает установление дискриминационных правил налогообложения в зависимости как от организационно-правовой формы, так и от характера (содержания) предпринимательской деятельности налогоплательщиков.
Равенство налогообложения не означает подушную систему уплаты налогов, когда все налогоплательщики уплачивают одинаковые налоги. Принцип равенства в отношении обязанности платить законно установленные налоги и сборы предполагает, что равенство должно достигаться посредством справедливого перераспределения доходов и дифференциации налогов и сборов.
Принцип соразмерности налогообложения.
Соразмерность налогообложения включает требования:
1) пропорциональности: при установлении налогов учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налога (п. 1 ст. 3 Налогового кодекса РФ);
2) обоснованности: налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными (п. 3 ст. 3 Налогового кодекса РФ);
3) допустимости: недопустимы налоги и сборы, препятствующие реализации гражданами своих конституционных прав (п. 3 ст. 3 Налогового кодекса РФ).
Требование пропорциональности дополняет принцип всеобщности налогообложения: каждый участвует в формировании централизованных бюджетных и внебюджетных фондов соразмерно своей фактической способности уплачивать налоговые платежи. Предполагается дифференцированный подход к различным по размерам объектам налогообложения. Чем больше налоговая база (размер земельного участка, стоимость имущества, мощность двигателя, величина дохода или прибыли), тем больший налог должен уплатить налогоплательщик.
Особенности налогообложения
Особенности налогообложения при исполнении СРП — особенности применения налоговых ставок, порядка исчисления налогов, порядка уплаты налогов, сроков уплаты налогов, установленные в Законе о соглашениях, о разделе продукции (Закона № 225-ФЗ), в части 2 НК и других актах законодательства о налогах и сборах.
В Законе № 225-ФЗ были установлены нормы об освобождении инвесторов от взимания отдельных видов налогов и сборов, а также особенности исчисления и уплаты инвесторами налогов, взимавшихся до введения в действие части 2 НК:
• налога на прибыль предприятий;
• акцизов;
• налога на добавленную стоимость;
• платежей за пользование недрами.
Правила освобождения от уплаты налогов и сборов и особенности исчисления и уплаты налогов, сборов и иных обязательных платежей были установлены в п. 1—3 ст. 13 Закона № 225-ФЗ следующим образом:
1. За исключением налога на прибыль и платежей за пользование недрами, инвестор в течение срока действия соглашения с учетом положений пункта 3 настоящей статьи освобождается от взимания налогов, сборов, акцизов и иных обязательных платежей (за исключением предусмотренных пунктом 6 настоящей статьи), предусмотренных законодательством РФ. Взимание указанных налогов, сборов и иных обязательных платежей заменяется разделом продукции на условиях соглашения в соответствии с настоящим Федеральным законом.
В случае если законами и иными нормативными правовыми актами субъектов РФ и правовыми актами органов местного самоуправления не предусмотрено освобождение инвестора от взимания налогов, сборов и иных обязательных платежей в бюджеты субъектов РФ и местные бюджеты, часть прибыльной продукции, являющаяся долей инвестора в соответствии с условиями соглашения, подлежит увеличению за счет соответствующего уменьшения доли государства на величину, эквивалентную сумме фактически уплаченных в бюджеты субъектов РФ и местные бюджеты налогов, сборов, иных обязательных платежей и уточненную на сумму, рассчитанную исходя из ставок рефинансирования Банка России, действовавших в истекшем периоде. При этом распределение между Российской Федерацией и соответствующим субъектом РФ части прибыльной продукции, принадлежащей государству в соответствии с условиями соглашения, или ее стоимостного эквивалента подлежит корректировке на основе договоров, указанных в пункте 1 статьи 10 настоящего Федерального закона.
2. Налог на прибыль уплачивается инвестором в порядке, установленном законодательством РФ, с учетом следующих особенностей:
• объектом обложения этим налогом является определяемая в соответствии с условиями соглашения стоимость части прибыльной продукции, принадлежащей инвестору по условиям соглашения. При этом такая стоимость уменьшается на сумму платежей инвестора за пользование заемными средствами, разовых платежей инвестора при пользовании недрами, а также на сумму других не возмещаемых инвестору в соответствии с условиями соглашения затрат, состав и порядок учета которых при определении объекта обложения налогом на прибьешь, устанавливаются соглашением в соответствии с законодательством РФ. В случае, если указанные затраты превышают стоимость принадлежащей инвестору части прибыльной продукции, в последующие периоды объект обложения налогом на прибыль уменьшается на сумму соответствующей возникающей разницы до полного ее возмещения;
• уплата налога на прибыль инвестора при выполнении работ по соглашению производится обособленно от уплаты налога на прибыль по другим видам деятельности. При этом применяется ставка налога на прибыль, действующая на дату подписания соглашения;
• льготы по налогу на прибыль, предусмотренные законодательством РФ, а также налогообложение суммы превышения фактических расходов на оплату труда над их нормируемой величиной, сумм выплаченных дивидендов или доходов от долевого участия при взимании налога на прибыль не применяются;
• налог на прибыль, взимаемый по ставке зачисления этого налога в бюджеты субъектов РФ, вносится в бюджет субъекта РФ, на территории которого расположен предоставляемый в пользование участок недр, независимо от места регистрации плательщика;
• по согласованию сторон налог на прибыль уплачивается инвестором в натуральной или стоимостной форме.
3. При исчислении налога на добавленную стоимость при реализации инвестором принадлежащей ему в соответствии с условиями соглашения произведенной продукции из подлежащей взносу в бюджет в соответствующем периоде суммы указанного налога вычитаются все суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные инвестором в этом периоде по приобретенным им для выполнения работ по соглашению товарно-материальным ценностям, а также по работам и услугам.
Разница, возникающая в случае превышения сумм указанного налога, уплаченного инвестором поставщикам за приобретаемые товарно-материальные ценности, над суммами указанного налога, исчисленными при реализации произведенной продукции, являющейся собственностью инвестора, подлежит возмещению инвестору в порядке и в сроки, установленные законодательством РФ, с уточнением суммы этой разницы, исходя из ставок рефинансирования Банка России, действовавших в соответствующем истекшем периоде.
После начала добычи минерального сырья уточненная сумма указанной разницы, не возмещенная инвестору из бюджета к соответствующему дню, возмещается ему за счет уменьшения принадлежащей государству в соответствии с условиями соглашения части произведенной продукции на величину ее стоимостного эквивалента.
Обороты между инвестором и оператором соглашения по безвозмездной передаче товарно-материальных ценностей, необходимых для выполнения работ по соглашению, а также операции по передаче денежных средств, необходимых для финансирования указанных работ в соответствии с утвержденной в установленном соглашением порядке сметой, освобождаются от налога на добавленную стоимость».
В соответствии с п. 7 ст. 13 Закона № 225-ФЗ операторы соглашения, а также юридические лица (подрядчики, поставщики, перевозчики и другие лица), участвующие в выполнении работ по соглашению на основе договоров (контрактов) с инвестором, освобождаются от взимания налога на добавленную стоимость и акцизов при ввозе на таможенную территорию РФ товаров и услуг в соответствии с проектной документацией, предназначенных для проведения указанных работ, а также при вывозе за пределы таможенной территории РФ минерального сырья и продуктов его переработки, являющихся в соответствии с условиями соглашения собственностью инвестора.
Особенности исчисления и уплаты отдельных видов налогов при исполнении соглашений о разделе продукции устанавливаются в соответствующих главах части 2 НК:
1) особенности исчисления и уплаты акцизов при реализации СРП;
2) налог на прибыль организаций;
3) НДС;
4) особенности исчисления и уплаты налога на добычу полезных ископаемых при исполнении СРП;
5) налог на доходы физических лиц;
6) ЕСН.
Двойное налогообложение
Двойное налогообложение — одновременное обложение в разных странах одинаковыми налогами.
Различают международное экономическое двойное налогообложение (два различных субъекта облагаются налогом в отношении одного и того же дохода) и международное юридическое двойное налогообложение (один и тот же доход одного и того же субъекта облагается более чем одним государством).
У каждого государства при конструировании системы налогов существует два принципиальных подхода: либо облагать налогами все мировые доходы своих резидентов (принцип резидентной), либо взимать налоги по месту осуществления экономических операций (принцип территориальности).
Если бы все страны мира договорились и стали использовать один из этих двух подходов, основываясь на одних и тех же критериях определения источников дохода и места деятельности, проблем бы не возникало. Но так как в разных странах различаются уровень развития и тяжесть налогообложения, большинство государств пользуется и тем и другим принципами одновременно. Это приводит к международному двойному налогообложению — взиманию сопоставимых налогов в двух государствах с одного и того же налогоплательщика в отношении одного и того же объекта за один и тот же период, возникающему вследствие коллизии налогового законодательства двух и более стран.
Проблема решается двумя путями. Первый — зачет в инициативном порядке своим резидентам налогов, уплаченных за рубежом. Второй — разработка правил, по которым будут разделены юрисдикции между страной, где компания является резидентом, и страной, откуда она этот доход получает.
Для защиты от двойного налогообложения заключаются межправительственные соглашения.
Налогообложение в России
Согласно ст. 12 Кодекса предусмотрена трехуровневая система взимания налогов:
• федеральные налоги и сборы;
• налоги и сборы субъектов Российской Федерации (далее — региональные);
• местные налоги и сборы.
Федеральные налоги и сборы устанавливаются Кодексом и являются обязательными к уплате на всей территории России:
1. Налог на добавленную стоимость;
2. Акцизы на отдельные виды товаров (услуг) и минерального сырья;
3. Налог на прибыль (доход) организаций;
4. Налог па доходы от капитала;
5. Подоходный налог физических лиц;
6. Взносы в государственные социальные внебюджетные фонды;
7. Таможенная пошлина и таможенные сборы;
8. Государственная пошлина;
9. Налог на пользование недрами;
10. Налог па воспроизводство минерально-сырьевой базы;
11. Налог па дополнительный доход от добычи углеводородов;
12. Сбор за право пользования объектами животного мира и водными биологическими ресурсами;
13. Лесной налог;
14. Водный налог;
15. Экологический налог;
16. Федеральные лицензионные сборы.
Региональные налоги и сборы устанавливаются в соответствии с Кодексом, вводятся в действие законами субъектов Российской Федерации и обязательны к уплате на территории соответствующих субъектов.
К ним относятся:
1. Налог на имущество организаций;
2. Налог на недвижимость;
3. Дорожный налог;
4. Транспортный налог;
5. Налог с продаж;
6. Налог на игорный бизнес;
7. Региональные лицензионные сборы.
Местными признаются налоги и сборы, устанавливаемые и вводимые в действие в соответствии с Кодексом, нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления. Эти налоги и сборы обязательны к уплате на территории соответствующих муниципальных образований.
Местные налоги и сборы — это:
1. Земельный налог;
2. Налог на имущество физических лиц;
3. Налог на рекламу;
4. Налог на наследование и дарение;
5. Местные лицензионные сборы.
Общие сведения об основных видах налогов
Входящие в систему налогов платежи можно условно разделить на группы по субъектам платежа. К ним относятся налоги с физических лиц, налоги с предприятий, смежные и социальные налоги.
Налоги с физических лиц. Элементы налогов, взимаемых с физических лиц, приведены.
Подоходный налог с физических лиц взимается по всей территории страны и построен на резидентском принципе. Налогообложению подлежит доход, полученный в денежной и натуральной формах. Совокупный доход облагается налогом по единым ставкам, использующим метод сложной прогрессии. Учет налогооблагаемой базы производится по кассовому методу. Источники уплаты — начисленная оплата труда по всем основаниям, при этом предусматриваются разнообразные и многочисленные льготы. Расчет и взимание налога производятся по кумулятивной системе. Плательщик предоставляет декларацию о совокупном доходе за отчетный год.
Налог на наследование или дарение — местный налог. Его уплачивает новый собственник. Оценка имущества осуществляется на момент открытия наследства или заключения сделки дарения. Льготы по налогу есть в формах изъятий и налоговых кредитов. Не облагаются налогом: стоимость имущества, переходящего от одного супруга к другому; стоимость домов и паев ЖСК, передаваемых между совместно проживающими липами; наследство лиц, погибших при защите нашей Родины: жилые дома и транспортные средства, переходящие в порядке наследования инвалидам и др. Ставки налога зависят от степени родства наследников и дар получателей. В России доля этого налога в доходах бюджета не достигает даже 1 %.
Налог на имущество физических лиц основывается на территориальном принципе. Налогообложению подлежит недвижимое имущество (дома, квартиры, дачи, пропорциональный, шедулярный. Обязанность исчислить налог возлагается на налоговые органы. Уплата налога производится два раза в год. От налога полностью освобождаются инвалиды, ветераны войны, лица, подвергшиеся радиации, военнослужащие и военные пенсионеры. Налог также не уплачивают пенсионеры, воины-интернационалисты и др.
Налоги с организаций.
Основными являются:
• налог на прибыль (доход) организаций;
• НДС;
• акцизы;
• налоги, служащие источниками образования дорожных фондов;
• налог на имущество организаций.
Налог на прибыль (доход) организаций - прямой, пропорциональный и регулирующий налог. Основное предназначение налога на прибыль - обеспечивайте эффективности инвестиционных процессов, а также юридически обоснованное наращивание капитала хозяйствующих субъектов. Фискальная функция данного налога вторична.
Налог на прибыль занимает ведущее место среди доходных источников бюджетов после косвенных налогов. В период с 1994 по 1997 г. наблюдается тенденция к уменьшению его доли в доходах бюджета с 19,8 до 17,5 %.
Объектом обложения этим налогом является «валовая прибыль», под которой понимается балансовая прибыль, скорректированная на указанные в налоговом законодательстве величины. По разным ставкам облагается прибыль (доходы): от основной деятельности (35 %); от посреднической деятельности (43 %); от капитала (дивиденды, проценты -15%); от видео показа, видеопроката (70 %); от игрового бизнеса (90 %).
Система льгот по налогу на прибыль включает: инвестиционные
(инновационные), социальные, благотворительные и другие виды льгот. Однако полный перечень льгот никакая организация использовать не может, ибо утвержден предельный размер налогооблагаемой прибыли при применении льгот.
Так, льготы не должны уменьшать фактическую сумму налога, исчисленную без их учета, более чем на 50 %.
Общепринятая форма оплаты налога на прибыль предусматривает авансовые платежи. Однако организации могут перейти на ежемесячную уплату налога исходя из суммы фактической прибыли, полученной за предшествующий месяц.
Налог на прибыль исчисляется на основании годового бухгалтерского отчета не позднее 15 марта следующего за отчетным года. Уплата налоговых платежей производится в десятидневный срок со дня, установленного для предоставления бухгалтерского отчета.
Существуют особенности налогообложения совместной деятельности (простое товарищество), некоммерческих организаций и фондов, субъектов малого бизнеса, крестьянских и фермерских хозяйств, банков и страховых фирм, а также иностранных юридических лиц.
Налог на добавленную стоимость — косвенный многоступенчатый налог, обложение которым охватывает товарооборот внутреннего рынка и оборот, складывающийся при осуществлении внешнеторговых операций.
Данный налог играет наиболее существенную роль в составе и косвенных налогов, и доходных источников бюджета. За период с 1994 по 1997 г. удельный вес НДС в общей сумме налоговых поступлений в бюджет увеличился с
24,9 до 39,5 %. Налоговые платежи в 1999 г. распределились следующим образом: 85 % НДС поступает в федеральный бюджет, а 15 % — в бюджеты субъектов РФ.
Плательщиками НДС являются субъекты хозяйствования, производящие товары
(работы, услуги), и сфера розничной торговли, общественного питания, аукционная торговля.
Объект налогообложения при уплате НДС — выручка от реализации.
Существуют две ставки налога: стандартная (20 %) и пониженная (10 %).
Расчетные ставки, применяемые к сумме реализованных ценностей, содержащей
НДС, определяются следующим образом: 16,67% (20-100:120) и 9,09% (10 • 100:
110).
Имеется ряд особенностей формирования облагаемого НДС оборота с учетом применяемых цен, когда они больше или меньше фактической себестоимости, а также содержания финансово-хозяйственных операций (например, товарообменные операции, безвозмездная передача на сторону).
Освобождаются от обложения НДС продажа некоторых товаров, реализация работ и услуг и денежные взносы.
В частности, это:
а) товары на экспорт, для пользования иностранными представительствами, продукция школьных столовых и детских учреждений, бюджетные научные исследования, конфискованное имущество, товары народных промыслов и др.;
б) банковские, страховые и патентно-лицензионные операции, услуги пассажирского транспорта, ритуальные услуги, услуги вневедомственной охраны и др.;
в) квартирная плата, пошлинные и лицензионные сборы, платные медицинские услуги, плата за содержание и обучение детей в кружках и секциях и др.
Для расчета НДС с 1 января 1997 г. в налоговое производство было введено применение счетов-фактур. Это приблизило отечественную практику налогообложения к инвойсному методу (методу зачета по счетам). При этом установлены достаточно жесткие требования, предъявляемые к оформлению счетов-фактур, для контроля за правильностью исчисления НДС (обязательные реквизиты, количество экземпляров, сроки оформления и доставки).
Методика формирования сумм налога такова: НДС для уплаты в бюджет равен
НДС от покупателей минус НДС, уплаченный поставщикам.
Условиями возмещения из бюджета уплаченных поставщикам сумм НДС являются:
1) документальное оформление операций (наличие счетов-фактур по установленной форме, выделение в них сумм НДС, регистрация счетов-фактур книгах покупок-продаж);
2) учет полученных от поставщиков ценностей (оприходование ценностей и отнесение их стоимости на издержки производства и обращения).
Существуют отраслевые особенности применения порядка ведения счетов фактур, а также особенности определения НДС в сфере внешнеэкономической деятельности.
Акцизы — вид косвенных налогов на ограниченный перечень товаров преимущественно массового потребления. В отличие от НДС акцизы уплачиваются один раз производителем подакцизного товара и фактически оплачиваются его потребителем. Акцизы выполняют двоякую роль: во-первых, они — один из важных источников дохода бюджета; во-вторых, это средство регулирования спроса и предложения, а также средство ограничения потребления. Наблюдается устойчивая тенденция к росту сумм акцизных поступлений. Так, за период с
1994 по 1997 г. они увеличивались с 5,2 до 17,4 %.
Акцизом облагаются:
а) товары народного потребления (продукты, алкоголь, табачные изделия, драгоценности, золотые слитки, автомобили);
б) природно-минеральное сырье и продукты переработки (природный газ, нефть, уголь, бензин, ГСМ); в) ввозимые в РФ, и вывезенные из РФ отдельные виды товаров.
Различают плательщиков акцизов по товарам отечественного производства, по товарам из давальческого сырья и по товарам, ввезенным в РФ.
Акцизом облагается вся стоимость товара, включая и материальные затраты. По подакцизным товарам действуют как процентные (адвалорные) ставки акцизов, так и твердые (специфические) ставки. Ставки являются едиными по всей территории РФ.
Расчет суммы акциза (А) ведется по формуле:
A=N*S/(100%-S), где N — объект налогообложения (отпускная цена без учета акциза или таможенная стоимость, увеличенная на таможенную пошлину и таможенные сборы), a S — ставка акциза в процентах.
В отношении акцизного обложения товаров народного потребления действует система льгот. Например, выведены из-под обложения легковые автомобили с ручным управлением, включая ввезенные на территорию РФ для реализации инвалидам.
Акцизные платежи распределяются следующим образом:
• поступают полностью в федеральный бюджет (нефть, газ, легковые автомобили, бензин, спирт этиловый);
• распределяются поровну между федеральным и местным бюджетами (водка, ликеро-водочные изделия);
• полностью поступают в местный бюджет, например в бюджет, Санкт-
Петербурга (пиво, табачные и ювелирные изделия).
Особое место занимают акцизы, взимаемые на таможне. Существует особый порядок облагания налогами вывозимых товаров или услуг в страны ближнего и дальнего зарубежья.
Налог на имущество организаций, за исключением денежных средств, начисляется на собственное имущество. В состав налогооблагаемой базы входят суммы элементов запасов и затрат предприятий. К таким элементам, присущим рыночным условиям хозяйствования, относятся: рыночная стоимость основных фондов и нематериальных активов, применение механизма ускоренной амортизации, а также залог имущества и другие формы его движения.
Данный налог можно рассматривать как трансформированную форму платы за фонды и сверхнормативные запасы собственных оборотных средств. Занимая центральное место в системе имущественного налогообложения России, этот налог играет незначительную роль в доходных источниках бюджета (примерно
2,5-3,5 %).
Налог на имущество является собственностью субъектов РФ и распределяется поровну между ними и органами местного самоуправления, на территории которых действуют организации — плательщики налогов. Налог уплачивается по месту расположения облагаемых объектов.
Налогооблагаемая база определяется следующим образом. Рассчитывается среднегодовая стоимость облагаемого имущества (по методике определения средне-хронологической), и из этой величины вычитается стоимость льготируемого имущества. Затем путем умножения полученной стоимости имущества к налогообложению и налоговой ставке — до 2 % (конкретный размер ставки определяет субъект РФ) получают налог на имущество.
Полностью от налогообложения освобождается имущество бюджетных организаций, предприятий по производству сельскохозяйственной продукции и народных промыслов и имущество, используемое исключительно для нужд образования и культуры. Существуют также льготы в виде скидок, т. е. уменьшения налоговой базы на балансовую стоимость (например, объектов жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы).
Налогоплательщик рассчитывает налог при составлении ежеквартальных бухгалтерских отчетов. Сумма налога исчисляется нарастающим итогом с начала года. Уплата налога в бюджет производится по квартальным расчетам в 5- дневной срок, а по годовым расчетам — в 10-дневный срок со дня, установленного для представления бухгалтерского отчета.
Формирование налога на имущество кредитных учреждений и страховых организаций отличается лишь тем, что они используют иной план счетов бухгалтерского учета. Некоторые особенности имеет система налогообложения имущества иностранных юридических лиц, деятельность которых осуществляется через постоянные представительства и филиалы.
Налогообложение доходов от капитала. В данном случае речь идет о налогообложении доходов от эмиссии, размещения, купли-продажи и иных операций с ценными бумагами и валютой. Налоговое регулирование этих правоотношений затруднено из-за широкого спектра условий выпуска и обращения разнообразных видов ценных бумаг и операций с иностранной валютой.
Согласно действующему заколу налог па операции с ценными бумагами уплачивается при регистрации проспекта эмиссии, а также при купле-продаже ценных бумаг. В первом случае величина налога составляет 0,8 % от номинальной суммы эмиссии. Во втором случае покупатель и продавец уплачивают налог в процентном отношении от суммы сделки.
Налоговый регламент исчисления и уплаты налога на доходы от операций на рынке ценных бумаг предусматривает, что эти доходы вычитаются из валовой при были и облагаются в особом порядке. При распределении чистой прибыли погашаются долговые обязательства перед акционерами и владельцами ценных бумаг и появляются налоговые обязательства по исчислению и уплате налога на капитал Налог по ставке 15 % удерживается на момент выплаты источником суммы начисленных доходов.
В 1997 г. был введен налог на покупку иностранных денежных знаков и платежных документов, выраженных в иностранной валюте.
Плательщиками налога ста ли субъекты, покупающие валюту, кроме бюджетных организаций.
Центробанка на сегодняшний день налогооблагаемой базой выступают:
а) сумма в рублях, уплачиваемая при покупке валюты;
б) сумма погашения депозитов, открытых в рублях (при погашении их в валюте).
В 1997 г. налог взимался по ставке 0,5 % от налоговой базы, в 1998 г. –
1%, включая и безналичные операции с покупкой валюты. Налоговые поступления распределялись между федеральным бюджетом и бюджетами субъектов РФ в соотношении 60:40. Это соотношение сохраняется и сейчас.
Налоги - источники формирования дорожных фондов. В настоящее время ним относятся: налог на реализацию горюче-смазочных материалов (ГСМ): налог на пользователей автодорог; налог с владельцев транспортных средств; налог на приобретение автотранспортных средств.
В соответствии с Налоговым кодексом в систему налогообложения введены два региональных налога — дорожный и транспортный.
Налог с владельцев автотранспортных средств уплачивается один раз в год по месту регистрации и проведения технического осмотра в сроки, установленные органом власти субъекта РФ. Ставки налога зависят от вида транспортного средства и мощности двигателя. Субъектам РФ дано право повышать общероссийские или устанавливать собственные ставки налога.
Предоставляются льготы Героям, общественным организациям инвалидов, крестьянским хозяйствам, организациям автотранспорта общественного пользования и др.
В Санкт-Петербурге 100 % данного налога поступает в Территориальный дорожный фонд. Размер годового налога (с каждой лошадиной силы) мотоциклов и мотороллеров в 1999 г. составлял 1,19 руб., а автобусов — 8,46 руб.
Налог на приобретение транспортных средств в качестве объекта обложения может предусматривать:
• стоимость покупки без НДС и акцизов;
• величину рыночной оценки (договор мены);
• таможенную стоимость (импорт);
• балансовую стоимость (договор лизинга);
• стоимость не ниже балансовой за минусом амортизации (средства, бывшие в употреблении).
По налогу предоставляются льготы различным категориям плательщиков
(Герои, автотранспортные организации, осуществляющие пассажирские перевозки и техническое обслуживание автодорог, крестьянские и фермерские хозяйства).
С учетом этих льгот определяется стоимость автотранспортных средств, принимаемая к обложению по обычной ставке (грузовые, легковые специальные автомобили, пикапы, фургоны) или по пониженной ставке (прицепы и полуприцепы).
Источниками налоговых платежей с юридических лиц являются:
• выручка от реализации продукции: налог на добавленную стоимость, акцизы, экспортная таможенная пошлина, налог на реализацию ГСМ;
• себестоимость продукции (товаров, услуг): земельный налог, налоги на пользователей автодорог, налоги с владельцев транспортных средств, плата за право пользования недрами, платежи за загрязнение окружающей среды, плата за воду, отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы;
• финансовый результат деятельности предприятия (балансовая прибыль): налог на имущество предприятий, налог на рекламу, налог на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы, налог на нужды образовательных учреждений;
• чистая прибыль: налог на прибыль, платежи за сверхнормативные потери полезных ископаемых и за загрязнение окружающей среды, местные налоги за счет чистой прибыли.
Смежные и социальные налоги. Эти налоги взимаются с физических и юридических лиц. Среди смежных налогов особенно значимым является земельный.
Земля из государственного фонда отчуждается на платной основе
(земельный налог, арендная плата). Бесплатное отчуждение допускается только для конкретных целей (развитие фермерства, животноводства, садоводства, строительство дач).
Земельный налог — поимущественный налог рентного типа. Налоговую базу составляет площадь земельных участков, находящихся в собственности плательщика.
К факторам, определяющим дифференциацию ставок земельного налога, относятся:
• место расположения земельной площади;
• цель использования;
• степень освоения земельной площади;
• статус и число жителей поселения.
Ставка определяется местными органами на основе установленных законом базовых ставок и поправочных коэффициентов. Юридические лица самостоятельно рассчитывают сумму налога, в отношении физических лиц это делают налоговые органы. Существуют различные льготы в виде изъятий и скидок.
В Санкт-
Петербурге распределение между бюджетами следующее:
• федеральный бюджет — 30 %:
• бюджет города — 20 %;
• бюджеты муниципальных образований — 50 %.
Уплачивают налог к 15 сентября и 15 ноября равными долями.
Социальные налоги — это целевые налоги в виде внебюджетных социальных фондов РФ. К ним относятся: Пенсионный фонд, Фонд социального страхования,
Фонд занятости населения и Фонд обязательного медицинского страхования.
Внебюджетные социальные фонды РФ характеризуются следующими особенностями:
• контролируются государством;
• отчисления в эти фонды производятся от всех сумм оплаты труда;
• по своей сути они являются страховыми.
Для каждого из перечисленных российских фондов существует инструкция, регламентирующая порядок начисления страховых взносов. Размер взносов в эти фонды ежегодно устанавливается федеральным законом.
Страховые взносы в фонды обязательного медицинского страхования и
Государственный фонд занятости населения начисляются на вес виды оплаты труда, включая выплаты по договорам подряда и поручения.
В Фонд социального страхования взносы начисляются на все виды оплаты труда, кроме выплат по договорам подряда и поручения. Предприниматель по согласованию с отделением Фонда может самостоятельно расходовать на определенные законодательством цели до 74 % начисленной суммы страховых взносов.
Все указанные платежи рассчитываются на единой базе.
Основой служит:
• для работодателей — сумма выплат в денежной и (или) натуральной форме, начисленных в пользу работников по всем основаниям независимо от источников финансирования;
• для индивидуальных предпринимателей — доход от их деятельности за вычетом расходов, связанных с его извлечением;
• для адвокатов — выплаты, начисленные в их пользу;
• для граждан (физических лиц) — сумма выплат (вознаграждения), начисленных в их пользу по всем основаниям независимо от источников финансирования.
Налог с продаж устанавливается и вводится в действие законами субъектов
Российской Федерации и обязателен к уплате на территории соответствующих субъектов. Плательщиками этого налога являются все юридические лица и частные предприниматели без статуса юридического лица, самостоятельно реализующие товары (работы, услуги).
Объект обложения — стоимость реализуемых в розницу или оптом за наличный расчет товаров (работ, услуг), кроме ряда продуктов питания (хлеб, молоко, сахар, соль и др.), детской одежды и обуви, лекарств и жилищное - коммунальных услуг. При определении налоговой базы стоимость товаров включает НДС и акцизы (введен как бы «налог на налог»).
Ставка налога с продаж устанавливается в размере до 5 %. Сумма налога включается в цену товара, предъявляемую к оплате покупателю.
Конкретную ставку налога, порядок и сроки уплаты, льготы и другие элементы определяют своими законодательными актами органы субъектов
Российской Федерации. Например, налог с продаж, введенный в Санкт-
Петербурге с 1 января 1999 г., предусматривает ставку 5 %; распределяется между бюджетом СПб (4,85%) и бюджетами муниципальных образований (0,14 %).
Объектами налогообложения не являются хлеб, молоко, масло, крупы, детская одежда и обувь, лекарства, a также жилищно-коммунальные услуги, услуги в области культуры, спорта и т. д.
С введением в действие данного налога перестают взиматься: сбор на нужды образовательных учреждений, налог на строительство объектов производственного назначения в курортной зоне, налог на перепродажу автомобилей и компьютеров, а также некоторые другие сборы (за право торговли, с владельцев собак, с биржевых сделок и т. д.).
Возможности минимизации налоговых платежей
Налоговое планирование на предприятиях и в организациях предусматривает; минимизацию налоговых платежей по всем видам налогов. С этих позиций существенное значение имеет приведенная ниже краткая характеристика наиболее важных налогов, уплачиваемых в бюджет хозяйствующими субъектами.
Планирование налога на прибыль. Любой вид бизнеса характеризуется местом регистрации, организационно-правой формой предприятия и типом дохода. Это позволяет комбинировать указанные переменные и получать несколько вариантов налоговых платежей, из которых можно выбрать оптимальный. Универсальное правило в отношении налога на прибыль гласит: «Перемещение максимума прибыли на минимально налогооблагаемый субъект».
Создавая низко-налоговую схему для сделки, необходимо всегда исходить от платящего субъекта, т. е. при покупке товара в одном месте и перепродаже в другом с прибылью таким субъектом выступает конечный покупатель товара.
При минимизации налога на прибыль в первую очередь следует выделять требования к оформлению производственных затрат на предмет возможности их включения в себестоимость реализованной продукции.
Первое требование. Все расходы по «назначению платежа» должны совпадать с формулировками «Положения о составе затрат...», что дает бухгалтерии возможность относить на себестоимость произведенные предприятием расходы.
При этом за основу анализа, соответствует ли расход «Положению о составе затрат...» и обусловлен ли он технологией, берется формулировка предмета договора. Например, с рассматриваемых позиций тема «Маркетинговые исследования рынка товаров» не аналогична теме «Проведение маркетинговых работ по анализу рынка товаров».
Второе требование. Все расходы производственного назначения должны быть обоснованы технологией производства (технологические карты, нормы, сметы, планы, калькуляции, ГОСТы и т. п.).
Третье требование. Произведенные расходы должны быть документально подтверждены по приобретению платежными поручениями, квитанциями приходного ордера, чеками, квитанциями, счетами.
Четвертое требование. Произведенные расходы должны быть документально оформлены по списанию на себестоимость (акты типовых форм, требования, накладные, лимитное-заборные карты и т. п.).
Пятое требование. Произведенные расходы должны относиться к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств.
Только за счет неправильного оформления произведенного расхода производственного назначения следуют: переплата в бюджет в виде налога на прибыль примерно трети суммы этого платежа; возможное удержание у подотчетного лица подоходного налога с суммы платежа; штрафные санкции и пени при отсутствии необходимых документов и отнесении затрат на себестоимость (в течение трех лет).
Отдельно следует планировать включаемые в себестоимость продукции затраты, нормируемые расходы, командировочные расходы, расходы на рекламу, расходы на подготовку и переподготовку кадров, представительские расходы, расходы по уплате процентов по банковскому кредиту, товарный кредит, кредиторскую задолженность, затраты на содержание служебного автотранспорта.
Снижение балансовой прибыли за счет внереализационных расходов. При налогообложении прибыли учитываются затраты на содержание законсервированных объектов, потери от уценки запасов и готовой продукции и др. Для договоров поставок введен особый режим списания дебиторской задолженности, согласно которому не истребованная предприятием задолженность по истечении 4 месяцев списывается на убытки и относится на финансовые результаты. При этом сумм; списанной задолженности не уменьшает учитываемый при налогообложении прибыли результат. Следовательно, наряду с отслеживанием других видов внереализационных расходов еще один аспект налогового планирования — недопущение превышения срока давности дебиторской задолженности свыше 4 месяцев.
Использование налоговых льгот.
В рамках текущего планирования из всего многообразия налоговых льгот целесообразно использовать следующие:
• льгота на финансирование капитальных вложений производственного на значения, жилищного строительства. При этом также дается льгота на погашение кредитов банков, использованных в этих целях, включая проценты по кредитам;
• дополнительная льгота товариществам собственников жилья, жилищно- строительным кооперативам в части прибыли, направленной ими на обслуживание и ремонт помещений или оборудования;
• льгота по затратам предприятия на содержание своих объектов здравоохранения, образования, культуры и т. п.;
• льгота по взносам на благотворительные цели;
• льгота образовательным учреждениям, имеющим соответствующие лицензии;
• снижение ставки налога на прибыль на 50 %, если от общего числа работников инвалиды составляют не менее половины;
• льготы, предоставляемые малым предприятиям.
Пути минимизации налогообложения необходимо оценивать с учетом тактики и стратегии развития предприятия. Сегодняшняя экономия может завтра обернуться финансовыми потерями и снижением конкурентоспособности
(например, включение всех затрат в себестоимость продукции не только снижает налоговую базу, но и приводит к повышению цен).
• Уменьшение налоговых платежей — способ улучшения финансового состояния предприятия и повышения инвестиционной привлекательности. Снижать налоги целесообразно до тех пор, пока расчеты показывают, что это дает прирост свободной прибыли.
• Уменьшение налогов в ряде случаев достигается за счет ухудшения финансовых показателей. Поэтому, прежде чем применять любой способ минимизации, следует оценить его с точки зрения финансовых последствий для предприятия.
• Последствия применения одних и тех же способов минимизации неодинаковы для разных объектов и даже для условий работы предприятия в разные периоды. Применению конкретной рекомендации обязательно должны предшествовать расчеты остающейся в распоряжении предприятия и свободной прибыли.
• Уменьшение налога на прибыль путем использования чистой прибыли на льготируемые цели экономически обосновано лишь в случае роста балансовой прибыли в последующие периоды.
Доходы от отдельных видов деятельности. Ряд видов деятельности облагается налогом на прибыль по повышенной ставке.
Это:
• доходы игорного бизнеса по ставке 90 %;
• доходы от видеосалонов — 70 %;
• прибыль от посреднических сделок — до 43 %.
В целях правильного налогообложения надо четко различать посредническую деятельность от других видов деятельности. В организациях, ведущих несколько видов деятельности, обязателен раздельный бухгалтерский и налоговый учет по каждому из видов.
Использование оффшорных компаний.
Возможность международного маневрирования финансами и минимизации налогов базируется на трех переменных:
• различная налоговая политика в разных государствах;
• различные правила налогообложения для разных организационно-правовых форм бизнеса;
• различные ставки налога для разных видов дохода.
В отношении налога на прибыль много легальных возможностей для международного планирования.
Оптимизация налоговых платежей для крупных компаний может осуществляться, например, по следующим трем направлениям:
• внутреннее определение цен в международных корпорациях позволяет направлять прибыль концернов в свои дочерние компании, находящиеся в странах с низкими налогами;
• «перенаправление счета», где в качестве посредника используется дочерь оффшорная компания, покупающая товар по цене сделки и немедленно перепродающая его по более высокой цене материнской компании. Прибыль при этом остается в налоговой гавани;
• использование дочерней компании, освобожденной от налога на прибыль, когда создается схема обхода налогов за счет особенностей национального законодательства. Так, в России льготниками становятся вновь созданные малые предприятия по производству товаров народного потребления. На два года они полностью освобождаются от налога, если выручка от основной деятельности превышает 70 % всей выручки. Поэтому учредители малого предприятия «А» примерно через два года могут создать предприятие «Б», в которое понемногу переносится объем производства «А», а вместе с ним и вновь полученные льготы по налогу на прибыль.
Планирование НДС. Не платить НДС — относительно новый налог в российской практике — при определенных условиях просто невыгодно, выгоднее платить! Это связано с тем, что вместо обложения НДС (разница между стоимостью реализованной продукции и затратами на ее производство) его рассчитывают как разницу полученного и оплаченного налогов. При этом один из налогов при приобретении или реализации товаров может отсутствовать.
Сущность НДС и некоторых видов льгот заключается в следующем:
• объектом обложения НДС является весь оборот (выручка + внереализационные доходы), а не добавленная стоимость;
• предоставляя льготу по налогу для одних налогоплательщиков, бюджет возмещает его за счет других налогоплательщиков;
• льготы, по существу, могут не давать ожидаемого эффекта, поскольку делают «льготных налогоплательщиков» менее конкурентоспособными;
• суммы НДС, от которых освобожден поставщик, фактически уплачиваются в бюджет юридическими лицами — потребителями освобожденной от НДС продукции;
• подобные «льготы» выгодны государству и населению при приобретении товаров у предприятия, освобожденного от НДС.
Таким образом, прежде чем добиваться льготы по налогу, следует определить конкретную выгоду для предприятия от освобождения от НДС и конкурентность цены продукции с учетом включения в себестоимость сумм НДС, уплаченных поставщикам и не предъявляемых к возмещению из бюджета.
Соответствие расходов «Положению о составе затрат...». При определении сумм НДС, предъявляемых к возмещению из бюджета, следует неуклонно руководствоваться упомянутым нормативным документом. Все, что изложено о налоге на прибыль, целиком и полностью применимо и при оптимизации платежей по НДС.
Правильное оформление расчетов. По своему экономическому содержанию НДС
— это налог с оборота. Следовательно, задача оптимизации — увеличение той части средств, которая вычитается из суммы исчисленного с оборота налога. С этой точки зрения необходимо строго соблюдать правила, изложенные в налоговых инструкциях.
Чтобы суммы уплаченного поставщикам НДС обоснованно могли быть предъявлены к возмещению из бюджета, нужно во всех расчетных и платежных документах разграничивать и отдельно указывать стоимость товара (работ, услуг), НДС и конечную сумму к оплате. Все плательщики НДС обязаны составлять счета-фактуры, а покупатели — регистрировать их поступление в установленном порядке.
Планирование потоков НДС. Сумма НДС, подлежащая внесению в бюджет за отчетный период, будет тем меньше, чем больше в этом периоде будет оприходовано фактически оплаченных товаров и выполнено фактически оплаченных услуг и работ. Задача налогового планирования — оприходовать в отчетном периоде все, что в этом же периоде оплачено.
Для этого следует:
• правильно документально оформлять все суммы НДС, уплаченные поставщикам;
• четко и правильно вести счета-фактуры по приобретенным ценностям;
• ускорить процесс заготовления всех материальных ценностей, сократить срок от предоплаты до фактического оприходования товарно-материальных ценностей;
• ускорить процесс выполнения сторонними организациями работ и их приемки в отчетном периоде.
Планирование налога на имущество предприятий. В состав налогооблагаемой базы включаются имущество и производственные затраты, не отнесенные в отчетном периоде на затраты по реализации и представляющие собой либо остатки незавершенного производства, либо расходы будущих периодов. Кроме того, к облагаемой базе необходимо добавить получаемую расчетным путем балансовую оценку имущества, переданного в совместную деятельность.
Основная цель при оптимизации налога на имущество предприятий — недопущение образования большой налогооблагаемой базы.
Это достигается за счет:
• сокращения излишних объемов материальных запасов;
• ускорения процессов реализации продукции;
• сокращения технологического цикла производства;
• уменьшения объемов незавершенного производства.
При налоговом планировании применительно к данному налогу нужно учитывать результаты переоценки основных фондов, ежегодно проводимой по решению правительства.
Запланировать снижение платежей по налогу на имущество можно и заранее, при купле-продаже имущества. Для этого приобретение оформляют на сумму меньшую, чем полная стоимость имущества, а разницу оформляют как оплату тех или иных услуг.
Планирование подоходного налога. Решение вопросов минимизации данного налога автоматически связано с уменьшением выплат во внебюджетные социальные фонды.
В налоговом планировании выделяют следующие аспекты:
а) замена прямых денежных выплат персоналу;
б) замена индивидуальных выплат на коллективные;
в) использование всех существующих льгот;
г) использование нетрадиционных методов оплаты труда.
Замена прямых денежных выплат персоналу. Уменьшение налогооблагаемой базы по подоходному налогу достигается путем замены денежных выплат расходами, включаемыми в производственную себестоимость в соответствии с
«Положением о составе затрат...». Например, при правильном оформлении всех документов предприятие может обеспечить своих экономистов и бухгалтеров дорогостоящими периодическими изданиями, проведя эти затраты под статью
«Нормативно-справочная литература».
Замена индивидуальных выплат на коллективные. Индивидуальные выплаты однозначно требуют начисления налогов. При замене индивидуальных выплат на расходы коллективного характера сразу исчезает объект налогообложения подоходным налогом. На обезличенные выплаты не начисляются также и страховые взносы в пенсионный фонд.
К коллективным (групповым) выплатам, производимым как за счет себестоимости, так и за счет чистой прибыли, относятся: обезличенная бесплатная оплата питания для сотрудников предприятия; расходы на содержание подведомственного жилья, домов отдыха, профилакториев; арендная плата за помещения для культурно-массовых и спортивных мероприятий; расходы на приобретение медикаментов и др.
Использование налоговых льгот. Актуальное значение для большинства налогоплательщиков имеют льготы по следующим суммам, не включаемым в совокупный доход граждан.
Это:
• материальная помощь в пределах 12-кратного размера ММОТ в год;
• суммы фактически произведенных и документально подтвержденных целевых расходов при командировках;
• суммы, получаемые в течение года от продажи недвижимости в пределах
5000-кратного размера ММОТ;
• суммы, получаемые в течение года от продажи другого имущества в пределах 1000-кратного размера ММОТ;
• стоимость подарков (призов), полученных в течение года, в пределах 12- кратного размера ММОТ;
• суммы, уплаченные предприятиями за путевки для детей в оздоровительные и санаторно-курортные учреждения;
• стоимость медицинского обслуживания, осуществляемого по договорам за счет средств предприятия в пользу своих работников и членов их семей.
Совокупный доход уменьшается на суммы, направленные гражданами на строительство или приобретение дома или квартиры, или дачи, или садового домика на территории РФ, в пределах 5000-кратного размера ММОТ, учитываемого за трехлетний период, но не более размера совокупного годового дохода. Повторно такая льгота не предоставляется.
Минимизация платежей во внебюджетные фонды.
С целью минимизации страховых выплат в Пенсионный фонд следует учесть ряд положений:
• страховые выплаты не начисляются со всех видов выплат, начисленных работнику не работодателем;
• освобождены от страховых взносов пособия по временной нетрудоспособности;
• страховые взносы не начисляются на материальную помощь, оказываемую работникам в связи с постигшим их стихийным бедствием, пожаром, похищением имущества, увечьем, а также смертью, включая близких родственников;
• от взносов освобождена стоимость выдаваемой специальной одежды и обуви;
• страховые взносы не начисляются на доходы по акциям, дивиденды, проценты, выплаты по долевым паям;
• не начисляются взносы по договорам купли-продажи, мены, дарения, аренды, займа, кредита, факторинга, страхования, концессии.
Нетрадиционные методы оплаты труда. На 100 рублен выданной заработной платы в бюджет надо отдать 61,49 рубля. Поэтому возможно использование многоходовых «страховых» схем минимизации подоходного налога.
Учетная политика налогообложения
В России сложилась четырехуровневая система нормативного регулирования бухгалтерского учета:
• первый уровень – Закон «О бухгалтерском учете», другие федеральные законы, указы Президента РФ и постановления Правительства РФ по вопросам бухгалтерского учета;
• второй уровень – Положения по бухгалтерскому учету;
• третий уровень – методические указания, инструкции, рекомендации и иные аналогичные им документы Минфина России;
• четвертый уровень – внутренние документы конкретной организации.
Первые три уровня системы – прерогатива государства.
Четвертый уровень формирует организация исходя из специфики своего хозяйствования.
Включение внутренних документов организации в состав системы нормативного регулирования вовсе не означает полной свободы организации в разработке содержания этих документов и порядка их принятия. Государство контролирует этот процесс через его отражение и раскрытие в нормативных актах, регулирующих вопросы бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации.
В качестве основного документа четвертого уровня нормативные документы рассматривают учётную политику организации.
Согласно п. 3 ст. 5 «Регулирование бухгалтерского учета» Закона «О бухгалтерском учете»: «…организации, руководствуясь законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учет, самостоятельно формируют свою учетную политику, исходя из своей структуры, отраслевой принадлежности и других особенностей деятельности».
Положение ПБУ 1/98 «Учетной политика организации» (утв. Приказом Минфина России № 60н) – основополагающий нормативный документ, которым следует руководствоваться организации при формировании и раскрытии учетной политики.
Положение включает четыре раздела:
I. Общие положения;
II. Формирование учетной политики;
III. Раскрытие учетной политики;
IV. Изменение учетной политики.
В соответствии с ПБУ 1/98 под учетной политикой организации понимается принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета – первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.
К способам ведения бухгалтерского учета относятся:
• приемы организации документооборота,
• способы применения системы учетных регистров,
• способы обработки информации,
• приемы организации инвентаризации,
• способы применения счетов бухгалтерского учета,
• способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности,
• методы погашения стоимости активов,
• иные способы и приемы.
При формировании учетной политики по конкретному вопросу ведения и организации бухгалтерского учета осуществляется выбор одного из способов, допускаемых законодательством и нормативными актами, регулирующими бухгалтерский учет в РФ.
Учетная политика организации должна отвечать требованиям полноты, осмотрительности, приоритета содержания перед формой, непротиворечивости и рациональности.
Организации самостоятельны в формировании учетной политики. Однако эта самостоятельность должна быть сознательно ограничена в целях формирования способов учета, позволяющих обеспечивать эффективный обмен отчетной информацией, например, внутри группы организаций.
Состав участников процесса формирования учетной политики (главный бухгалтер, менеджмент компании, методологи и работники функциональных служб, внутренние и внешние консультанты) зависит от масштабов организации.
При привлечении к разработке учетной политики консультантов необходимо тщательно подойти к формулировке условий договора и определению объема услуг и обязанностей консультанта.
Устанавливая ответственность руководителя за организацию бухгалтерского учета и соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций (п. 1 ст. 6), Закон «О бухгалтерском учете» называет в качестве лица, ответственного за формирование учетной политики, главного бухгалтера организации (п. 2 ст. 7). При этом в качестве субъекта процесса формирования учетной политики Закон «О бухгалтерском учете» определяет собственно организацию без указания на каких-либо конкретных должностных лиц (п. 3 ст. 5). В соответствии с п. 3 ст. 6 принятая учетная политика утверждается приказом или распоряжением лица, ответственного за организацию и состояние бухгалтерского учета (т.е. исходя из нормы п. 1 ст. 6 – руководителя организации).
Таким образом, в соответствии с Законом «О бухгалтерском учете»:
• организация формирует учетную политику;
• главный бухгалтер отвечает за процесс формирования;
• руководитель утверждает принятую учетную политику и отвечает за ее содержание (так как в целом отвечает за организацию бухгалтерского учета, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций).
Норма законодательства об учетной политике накладывает большую ответственность на руководителя организации и главного бухгалтера, требует хорошего знания методологии и организации бухгалтерского учета, налогообложения, финансов и других вопросов.
Если в организации нет бухгалтерии или штатного бухгалтера, таким лицом может быть руководитель организации, так как Законом «О бухгалтерском учете» на него возложена вся полнота ответственности за организацию бухгалтерского учета.
В текст ПБУ 1/98 включена норма Закона «О бухгалтерском учете» и Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утв. Приказом Минфина России № 34н) относительно перечня вопросов, утверждаемых при формировании учетной политики.
К ним относятся:
• рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;
• формы первичных учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной деятельности, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов;
• формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;
• порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;
• методы оценки активов и обязательств;
• правила документооборота и технология обработки учетной информации;
• порядок контроля за хозяйственными операциями;
• другие вопросы, решение которых необходимо для организации бухгалтерского учета.
Таким образом, условно всю совокупность решаемых с помощью учетной политики вопросов можно разделить на методические и организационно-технические.
Методические вопросы учетной политики организации влияют на порядок формирования финансовых результатов деятельности организации и на оценку ее финансового состояния.
Организационно-технические вопросы учетной политики организации включают приемы и методы организации технологического процесса работы бухгалтерско-финансовой службы предприятия, направленные на успешное выполнение задач, стоящих перед информационной системой, обеспечивающей процесс принятия экономических решений.
Самой сложной, пожалуй, является проблема разрешения споров при принятии решений по выбору того или иного способа ведения бухгалтерского учета. Выбор конкретного варианта может существенным образом повлиять на объем учетной работы, на разграничение ответственности за те или иные учетные процессы.
О сроках формирования учетной политики можно говорить только в отношении вновь создаваемых организаций.
Все остальные организации, то есть организации, которые существуют более одного отчетного периода, должны были сформировать учетную политику в том отчетном периоде, за который была представлена первая бухгалтерская отчетность. Принятая организацией учетная политика должна применяться последовательно из года в год, претерпевая изменения только в установленных законом случаях (п. 4 ст. 6 Закона «О бухгалтерском учете»).
Таким образом, «старые» организации могут говорить только об изменениях или дополнениях к ранее сформированной учетной политике, даже если ее содержание будет изменено на 100%.
Сроки формирования и оформления учетной политики установлены в п. 10 ПБУ 1/98: «Вновь созданная организация оформляет избранную учетную политику в соответствии с настоящим пунктом до первой публикации бухгалтерской отчетности, но не позднее 90 дней со дня приобретения прав юридического лица (государственной регистрации). Принятая вновь созданной организацией учетная политика считается применяемой со дня приобретения прав юридического лица (государственной регистрации)».
Все принятые организацией решения обязательно закрепляются в приказе по учетной политике (п. 3 ст. 6 Закона «О бухгалтерском учете»).
Приказ об учетной политике организаций на 2007 г. должен быть датирован не позднее 31 декабря 2006 г., то есть не позднее того учетного периода, с которого вводится в действие учетная политика.
У налогоплательщиков должно быть как минимум два Положения об учетной политике: «Учетная политика для бухгалтерского учета», «Учетная политика для налогообложения».
Учетная политика для бухгалтерского учета
Бухгалтерская учетная политика разрабатывается в целом как стратегия учетного процесса для организации с необходимостью соблюдения последовательности ее применения. Через учетную политику нужно прописывать, например, как начислять амортизацию: линейным методом или методом уменьшаемого остатка, это комплекс вопросов, который определяет систему ведения учетного процесса в организации, который формируется и разрабатывается в течение всего года.
Соответствующая организационно-распорядительная документация, оформляющая учетную политику в организации для бухгалтерского учета, может содержать следующие разделы.
1. Организация работы бухгалтерии. Организация документооборота. Система учетных регистров. Организация самостоятельно устанавливает организационную форму бухгалтерской работы, исходя из вида организации и конкретных условий хозяйствования. Организация бухгалтерской службы включает в себя права и обязанности главного бухгалтера (или бухгалтера, выполняющего его функции), порядок взаимодействия бухгалтерской службы с другими службами, организационное построение бухгалтерии и т. д.
2. Система ведения бухгалтерского учета и способы обработки учетной информации. На сегодняшний день наиболее распространена система ведения бухгалтерского учета при помощи программных средств с использованием журнала хозяйственных операций со сплошной нумерацией последних.
3. Организация инвентаризации имущества и денежных обязательств. Инвентаризация – подсчет в натуре имущества компании и выверка ее обязательств.
Количество инвентаризаций в отчетном году, даты их проведения, перечень имущества и обязательств, проверяемых при каждой из них, устанавливаются руководителем организации, кроме случаев, когда проведение инвентаризации обязательно.
4. Способы применения счетов бухгалтерского учета. При ведении бухгалтерского учета организации руководствуются планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций.
Этот План счетов является типовым. Руководитель организации утверждает Рабочий план счетов, содержащий применяемые в организации счета, необходимые для ведения синтетического и аналитического учета. При этом уточняется содержание отдельных субсчетов (счетов второго порядка), данные субсчета исключаются или объединяются, вводятся дополнительные субсчета.
5. Способ начисления амортизации объектов основных средств. Амортизация основных средств может производиться одним из следующих способов: линейным; списания стоимости пропорционально объему оказанных страховых услуг; уменьшаемого остатка; списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования.
6. Способ погашения стоимости находящихся в эксплуатации МБП.
7. Перечень нематериальных активов и нормы начисления амортизации по ним. Амортизация по нематериальным активам начисляется ежемесячно по нормам, определяемым организацией исходя из установленного срока их полезного использования, устанавливаемого организацией самостоятельно.
8. Перечень расходов будущих периодов и сроки их списания. Расходы, произведенные в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в отчетности строкой как расходы будущих периодов и подлежат списанию на себестоимость страховых услуг (либо на соответствующие источники средств организации) в течение срока, к которому они относятся.
9. Прочие разделы учетной политики. Любая организация может предусматривать и другие разделы учетной политики, предопределенные Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика предприятия» (ПБУ 1/98) и другими нормативными документами.
Так, например, если организация имеет филиалы, то в учетной политике необходимо предусмотреть систему организации работы с филиалами (сроки представления бухгалтерских/финансовых отчетов головной компании, систему контроля за деятельностью филиалов, за их учетной работой и т.д.).
Организация должна раскрывать принятые при формировании учетной политики способы ведения бухгалтерского учета, существенно влияющие на оценку и принятие решений заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности.
Существенными признаются способы ведения бухгалтерского учета, без знания, о применении которых заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности невозможна достоверная оценка финансового положения, движения денежных средств или финансовых результатов деятельности организации.
Особенного отношения требуют вопросы изменения учетной политики. О том, насколько значимы эти вопросы в настоящее время, свидетельствует и тот факт, что в ПБУ 1/98 им посвящен самостоятельный раздел.
ПБУ 1/98 (п. 16) конкретизирует норму п. 4 ст. 6 Закона «О бухгалтерском учете» и предусматривает следующие случаи, в которых может быть изменена учетная политика организации:
• изменения законодательства Российской Федерации или нормативных актов по бухгалтерскому учету;
• разработка организацией новых способов ведения бухгалтерского учета. Применение нового способа ведения бухгалтерского учета предполагает более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности в учете и отчетности организации или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности информации;
• существенное изменение условий деятельности. Существенное изменение условий деятельности организации может быть связано с реорганизацией, сменой собственников, изменением видов деятельности и т.п.
Как видим, перечень возможных вариантов изменений условий деятельности, предусмотренных ПБУ 1/98, не является закрытым.
ПБУ 1/98 (п. 16) определено: «Не считается изменением учетной политики утверждение способа ведения бухгалтерского учета фактов хозяйственной деятельности, которые отличны по существу от фактов, имевших место ранее, или возникли впервые в деятельности организации».
Это означает, что организация может вносить дополнения в учетную политику по мере возникновения новых фактов хозяйственной деятельности, не имевших места ранее, а не пытаться при формировании учетной политики «угадать» все возможные операции, которые будет осуществлять организация в будущем.
Изменение учетной политики оформляется соответствующей организационно-распорядительной документацией в таком же порядке, в каком оформляется учетная политика при ее принятии (п. 17 ПБУ 1/98).
Учетная политика для целей налогообложения
Еще несколько лет назад многие организации вообще не формировали учетную политику для целей налогообложения как отдельный документ. Некоторые элементы такой политики входили в состав единой учетной политики фирмы. Там одновременно присутствовали и применяемые правила ведения бухгалтерского учета, и нормы, касающиеся порядка исчисления и уплаты отдельных видов налогов.
Все кардинально изменилось после того, как начали действовать гл. 21 «Налог на добавленную стоимость» и 25 «Налог на прибыль организаций» части второй Налогового кодекса РФ.
В тексте этих глав прямо содержится требование о формировании специальной учетной политики для целей налогообложения.
Однако это вовсе не означает, что организация должна ограничиться только составлением учетной политики по налогу на добавленную стоимость (НДС) и налогу на прибыль организаций. В Налоговом кодексе РФ есть достаточно много других вопросов, которые требуют от фирмы выбрать тот или иной вариант действий.
Следовательно, учетная политика для целей налогообложения – это документ, в котором налогоплательщик обязан прописать все те правила и методы, которыми он намеревается руководствоваться при исчислении и уплате налогов и сборов.
При этом организация может выбрать один из двух вариантов составления учетной налоговой политики:
1. отдельные вопросы по каждому налогу отразить в соответствующих разделах единого приказа об учетной налоговой политике;
2. составить для каждого налога свою отдельную учетную политику и утвердить их в качестве приложений к приказу об учетной политике для целей налогообложения.
Учетная политика для целей налогообложения должна отражать три основных момента.
Во-первых, это организационно-техническая часть:
• организация ведения налогового учета: силами работников бухгалтерии, путем создания отдельного специализированного подразделения, аутсорсинг (привлечение специализированной сторонней организации для выполнения отдельных видов работ.) и т.п.;
• разработка системы налоговых регистров для расчета налога на прибыль организаций;
• разработка системы документооборота для заполнения налоговых регистров и т.д.
Во-вторых, и это самая главная часть налоговой учетной политики, в ней должен быть зафиксирован выбор организацией норм налогового законодательства, право выбора, которых принадлежит налогоплательщику. По целому ряду вопросов о порядке налогообложения законодательство предоставляет право выбрать способ учета из нескольких возможных вариантов.
В-третьих, по некоторым важным вопросам исчисления налогов нормы налогового законодательства или отсутствуют вовсе, или разъясняются настолько туманно, что требуют дополнительного разъяснения в налоговой учетной политике фирмы.
Последнее очень важно для взаимоотношений с налоговой инспекцией. Правильно составленная учетная политика для целей налогообложения поможет избежать многих спорных ситуаций. Если вдруг спор с налоговым органом перейдет в судебную плоскость, то в суде налоговая учетная политика организации послужит серьезным аргументом в ее пользу.
Однако при формировании учетной политики налогоплательщику нет необходимости предусматривать правила на все возможные случаи.
При разработке учетной политики необходимо исходить из того положения, в котором организация находится реально, определить ближайшие перспективы деятельности и на этой основе выделить те вопросы, которые действительно должны найти свое отражение в составляемом документе.
Обязанность по составлению и принятию учетной налоговой политики закреплена в нескольких главах части второй Налогового кодекса РФ:
• ст. 167 гл. 21 «Налог на добавленную стоимость»;
• ст. 313 гл. 25 «Налог на прибыль организаций»;
• п. 2 ст. 339 гл. 26 «Налог на добычу полезных ископаемых»;
• п. 16 ст. 346.38 гл. 26.4 «Система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции».
Единого порядка составления учетной политики для целей налогообложения в нашем законодательстве нет. Поэтому в гл. 21 «Налог на добавленную стоимость» и в гл. 25 «Налог на прибыль организаций» содержатся разные указания по утверждению учетной политики. Другие главы Налогового кодекса РФ ничего конкретного о налоговой учетной политике в своем тексте не содержат.
Теоретически для целей налогообложения составлять новую учетную политику каждый год не нужно. Ведь в налоговом учете, как и в бухгалтерском, применяется принцип последовательности учетной политики. Однажды принятая учетная политика применяется до тех пор, пока в нее не будут внесены изменения, то есть должна применяться долго. Однако на практике это почти невозможно. Дело в том, что наше налоговое законодательство меняется с такой пугающей частотой, что иногда проще утвердить новую налоговую учетную политику, чем внести изменения в прежнюю.
Кстати, очень важно учесть, что налоговая учетная политика едина для всей организации и обязательна для всех ее подразделений – как уже существующих, так и тех, которые будут созданы в будущем. В отношении НДС это правило прямо закреплено в п. 12 ст. 167 НК РФ.
В большинстве случаев структура налоговой учетной политики фирмы состоит из двух разделов.
В первом разделе прописываются общие вопросы, связанные с налогообложением
1. Указывается порядок организации налогового учета. Для начала указывают, какое из подразделений будет заниматься этим вопросом: бухгалтерия или специализированная служба. Зачастую именно отдельному подразделению приходится ведать проблемами налогового учета, так как сейчас бухгалтерский и налоговый учет разделились на две уже не слишком похожие друг на друга системы.
2. Отражаются вопросы взаимодействия с обособленными подразделениями организации. В частности, как указано в ст. 26 НК РФ, налогоплательщик может участвовать в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, через своего законного или уполномоченного представителя. Таким представителем для организации может являться ее обособленное подразделение. На этом основании исчисление ряда налогов может производиться непосредственно в обособленном подразделении. При этом необходимая для расчета налоговая база формируется там же. Но при такой организации налогового учета необходимо прописать порядок передачи всей необходимой информации от обособленного подразделения в головную организацию и обратно. Так, в налоговой учетной политике следует закрепить срок представления сведений в головной офис для составления сводного учета в целом по фирме.
Во втором разделе должны найти свое отражение те варианты формирования налоговой базы по конкретным налогам, которые позволяют выбрать действующее законодательство:
• для НДС;
• для налога на прибыль организаций;
• для налога на добычу полезных ископаемых;
• для акцизов;
• для налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции.
Большую часть этого раздела учетной политики займет налог на прибыль организаций. Глава 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ содержит массу различных возможностей для самостоятельного выбора налогоплательщиком элементов налоговой политики.
Приказ по учетной политике
Приказ № _________
от ________________
Об учетной политике организации на 2006 год
Приказываю установить следующий порядок.
1. Бухгалтерский учет ведется в соответствии с Федеральным законом № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утв. Приказом Минфина России № 34н), Положениями по бухгалтерскому учету, Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России № 94н.
2. Первоначальная стоимость нематериальных активов погашается линейным способом исходя из норм, исчисленных организацией на основе срока их полезного использования (п. 15 ПБУ 14/2000 «Учет нематериальных активов»).
3. Амортизационные отчисления по нематериальным активам отражаются в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на счете 05 «Амортизация нематериальных активов» (п. 21 ПБУ 14/2000).
4. Объекты основных средств, используемые организацией в течение периода, превышающего 12 месяцев, имеющие стоимость не более 10 000 руб. за единицу, списываются на затраты на производство по мере отпуска их в производство или эксплуатацию (п. 18 ПБУ 6/01 «Учет основных средств»).
5. Амортизация основных средств начисляется линейным способом (п. 18 ПБУ 6/01). Учитывая, что объекты основных средств эксплуатируются в нормальной среде, в режиме обычной сменности и организация создана на неопределенной срок, срок полезного использования устанавливается при принятии объектов к учету в пределах сроков, установленных для данных основных средств в Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (Постановление Правительства РФ № 1).
6. Учет процесса приобретения и заготовления материалов осуществляется в оценке по фактической себестоимости с применением счета 10 «Материалы» (согласно Плану счетов и Инструкции по его применению).
7. При отпуске материально-производственных запасов в производство и ином выбытии их оценка производится по средней себестоимости (п. 16 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов»).
8. Незавершенное производство оценивается по фактической производственной себестоимости (п. 64 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации).
9. Учет затрат на производство ведется с разделением их на прямые (собираются по дебету счетов 20 «Основное производство» и 23 «Вспомогательные производства») и косвенные (отражаются по дебету счетов 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы»). В конце отчетного периода косвенные расходы включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) в результате распределения: дебет счетов 20 или 23 – кредит счетов 25 или 26 по принадлежности. Калькулируется полная фактическая производственная себестоимость продукции (работ, услуг) (п. 9 ПБУ 10/99 «Расходы организации»).
10. Косвенные расходы, собираемые по дебету счетов 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы», распределяются между видами продукции (работ, услуг) – объектами калькулирования пропорционально прямой заработной плате (оплате труда основных производственных рабочих).
11. Затраты на ремонт основных средств включаются в себестоимость отчетного периода, в котором были произведены ремонтные работы (п. 27 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», п. п. 5, 7 ПБУ 10/99 «Расходы организации»).
12. Коммерческие расходы признаются полностью в отчетном году их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности (п. 9 ПБУ 10/99 «Расходы организации»).
13. Готовая продукция оценивается в балансе по фактической производственной себестоимости (п. 59 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации).
14. Учет выпуска готовой продукции организуется без применения счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» (План счетов и Инструкция по его применению).
15. Товары отражаются в учете по фактической себестоимости, включающей затраты по заготовке и доставке товаров до центральных складов (баз), производимые до момента их передачи в продажу (п. 13 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов»).
16. Долгосрочная задолженность по полученным займам и (или) кредитам переводится в краткосрочную в момент, когда по условиям договора займа и (или) кредита до возврата основной суммы долга остается 365 дней (ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию»).
17. Создается резерв на предстоящую оплату отпусков работникам (п. 72 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации).
18. Создается резерв по сомнительным долгам (п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации).
Директор предприятия ____________________________________(подпись)
Формы налогообложения
В РФ, помимо традиционной формы налогообложения, существует несколько видов налоговых режимов.
К особым видам налоговых режимов относятся:
• УСН, ориентированная на малый бизнес;
• налогообложение предприятий в закрытых административно-территориальных образованиях;
• налоги при выполнении соглашений о разделе продукции;
• налоговый режим в свободных экономических зонах;
• налоги при выполнении концессионных соглашений;
• единый налог на вмененный доход (для отдельных видов деятельности).
Эти виды налогообложения применимы в случаях и при условиях, определенных налоговым кодексом и законодательством РФ. Переход на подходящий Вам и наиболее выгодный для Вашего бизнеса налоговый режим осуществляется в порядке, обозначенном в НК.
Так, например, для перехода на УСН требуется оформить заявление в начале регистрации. В ином же случае автоматически вступает в действие традиционная система налогообложения. Поэтому важно взвесить все «за» и «против» на самом начальном этапе и определиться с видом налогообложения еще до того, как Вы приступите собственно к регистрации ООО.
Упрощенная система налогообложения ориентирована на предприятия малого бизнеса и предусматривает уплату единого упрощенного налога, взносы на пенсионное и социальное страхование, НДФЛ, а также ряд других выплат, в зависимости от вида деятельности фирмы.
Возможны два варианта функционирования этого налогового режима:
• единый налог уплачивается с доходов предприятия;
• единый налог уплачивается с доходов при вычете расходов (это касается только определенных видов расходов, перечисленных в НК).
УСН имеет ряд преимуществ, но в то же время не лишена и недостатков.
Преимущества УСН:
• упрощенный бухгалтерский учет;
• единый налог;
• подается только одна налоговая декларация за год;
• выбор объекта налогообложения (доходы или доходы с вычетом расходов);
• сравнительно невысокие проценты.
Недостатки УСН:
• единый налог требуется уплатить даже в случае, если фирма несет убытки;
• список расходов, учитываемых в УСН «доходы с вычетом расходов», ограничен;
• в случае потери права на УСН потребуется восстановить бухучет за весь период, когда предприятие функционировало в режиме упрощенной налоговой системы.
Элементы налогообложения
Элементы налогообложения — определяемые законодательными актами государства принципы, правила, категории, термины, применяемые для установления, введения, взимания налога. К важнейшим элементам налогообложения относятся его субъект (налогоплательщик), объект налогообложения, единица налогообложения, налоговая база, налоговая ставка и др.
В соответствии со ст. 17 НК налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и следующие элементы налогообложения: объект налогообложения; налоговая база; налоговый период; налоговая ставка; порядок исчисления налога; порядок уплаты налога; сроки уплаты налога.
В необходимых случаях при установлении налога в акте законодательства о налогах и сборах могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиком. При установлении сборов определяются их плательщики и элементы обложения применительно к конкретным сборам.
Избежание налогообложения
Широко распространено убеждение, что, богатые люди могут избежать большей части налогов, используя преимущества лазеек в налоговом законодательстве. Многие из этих лазеек возникают из-за существования специальных положений, регулирующие налоговые ставки, по которым облагаются различные виды доходов от капитала. Хотя одним из главных мотивов налогового кодекса было латание этих дыр, насколько успешна эта попытка, остаётся выяснить. Несмотря на то, что налоговое законодательство изменяется, существует постоянная дуэль между законодателями и юристами по вопросам налогообложения, последние создают новые лазейки почти также быстро, как первые устраняют старые или пытаются это сделать. Примером может послужить те противоречия, которые есть между налоговым кодексом, законом о бюджете на год и национальными стандартами бухгалтерского учёта.
С точки зрения государственной политики понять саму систему налоговых лазеек необходимо по двум причинам. Общее воздействие налогового законодательства зависит как от специальных юридических положений, так и от общей ситуации. Если лазейки обеспечивают способ, с помощью которого люди могут избежать уплаты налогов, то вряд ли что изменится, если мы введем прогрессивную структуру налогообложения. Искажения в структурах инвестирования и сбережений, вызванные этими специальными положениями, могут быть более значительными, чем искажения в уровнях сбережений и инвестиций, вызванные единым налогообложением капитала. Однако могут существовать разногласия по вопросу о том, что является лазейкой.
Лазейка - это положение в налоговом законодательстве, которое позволяет налогоплательщику избежать уплаты налогов. Рассмотрим, например положение, которое было введено, скажем для поощрения экспансии коммуникационных связей. Следует ли это рассматривать, как лазейку – ведь она сокращает налоги в этой области - или как налоговые расходы? Те, кто считает неоправданными эти специальные положения, назовут их лазейками; те же, кто рассматривает их в качестве важного стимулирующего средства, назовут их налоговыми расходами, но восприятие лазеек разными людьми воспринимается по-разному. Существуют некоторые лазейки, которые не умышленно внесены в налоговое законодательство. Некоторые из них устанавливаются в “процессе технических уточнений”, которые принимаются в течение года в исполнения закона о бюджете на год, или путем принятия различных добавлений и изменений к уже существующим нормативным актам регулирующих налоговые правоотношения.
Для более полного освещения данного вопроса необходимо классифицировать способы избежание налогов на:
- В мировой практике;
- В республике Молдова.
- Способы избежание налогов в мировой практике.
В американской доктрине выделяются три основных способа избежание налогов: перемещение доходов, отсрочка уплаты налогов и арбитраж среди различных ставок, по которым облагаются налогом доходы от капитала. В следующих трёх разделах последовательно обсуждаются эти вопросы.
Отсрочка уплаты налогов
Если у вас доход находится в свободно конвертируемой валюте, допустим в долларах США, то сегодня доллар стоит дороже доллара в сведущем году. Соответственно если некто имеет выбор, то лучше отложить уплату налогов. Существует несколько основных методов такой отсрочки.
Бухгалтерские уловки. Есть много бухгалтерских способов отсрочить констатацию получения дохода. Например, один из путей оттянуть уплату налога на прибыль от прироста капитала при продаже актива заключается в отсрочке даты совершения сделки. Когда отдельное лицо покупает дом или любой иной крупный актив, продавец часто ссужает покупатель некоторую сумму денег для оплаты части стоимости покупки, которую последний оплачивает в течение нескольких лет. Когда же фактически происходит продажа актива и, следовательно, когда продавец должен платить налог на прибыль от прироста капитала?
Происходит ли это тогда, когда покупатель уже “контролирует” актив, или же тогда, когда он окончательно выплатил всю ссуду? Ответ зависит, по крайней мере, частично, от того, как вы совершаете продажу. Если объект продажи не переходит в руки покупателя до тех пор, пока им не получены все фонды, тогда последние выплаты могут быть рассмотрены скорее как часть покупной цены, чем долговые платежи. В этом случае продавец имеет возможность отложить уплату налога на прибыль от прироста капитала, (такие сделки называются покупкой в рассрочку).
Прибыль на прирост капитала
Прибыль от прироста рыночной стоимости актива, как мы уже наблюдали, облагается налогом только после реализации, которая имеет место только после продажи актива. Если некто покупает актив, стоимость которого растёт, то он может отсрочить уплату налогов, не продавая этот актив. Если он захочет продать часть актива с целью покупки, скажем, потребительских товаров, возможно, будет лучше занять, используя актив в качестве залога. Этот метод имеет преимущества и в дальнейшем: если кто-то откладывает продажу вплоть до своей смерти, в этом случае не уплачивается никакой налог на прибыль от прироста капитала (даже наследниками).
Налоговый арбитраж
Арбитраж подразумевает использование преимущества разницы в цене на один и тот же товар в случаи, когда товар продается. Если золото продаётся по цене 300 у. Е. за унцию в Нью–Йорке и 375 у. Е. в Цюрихе, а стоимость морской перевозки золота между этими городами 20 у. Е. , кто-нибудь может купить золото в Нью-Йорке и переправить его в Цюрих с целью получения гарантированной прибыли. Налоговый арбитраж включает в себя использование преимуществ различных налоговых ставок, которыми облагаются различные виды доходов или отдельные индивидуумы.
В общем, говоря термин “арбитраж” относится к ситуациям, где имеется гарантированная выручка, то есть где нет риска. Хотя теоретически налоговое законодательство обеспечивает множество возможностей для без рискового налогового арбитража, на практике большинство действий по избежание налогов предполагает определённый риск. Частично это происходит согласно общему положению налогового законодательства, которое предполагает, что ряд сделок, предпринятых с целью избежание налогов, не будет вознаграждён благоприятным налогообложением. Существует много ситуаций, в которых отдельные лица должны показать, что они рискуют, чтобы получить льготный налоговый режим. Но риск, предполагаемый в этом случае минимален.
Этот термин также относится к ситуациям, в которых различные индивидуумы сталкиваются с различными налоговыми ставками, и ряд без рисковых сделок может быть спланирован так, что оба индивидуума получают выгоду в результате сокращения их общих налоговых обязательств.
Например: фирма№1, имеет недостаточный доход, по отношению, к которому она вынуждена списывать ускоренные амортизационные отчисления, продает свои машины фирме№2 с большим доходом. Фирма№1 затем берет эти машины в аренду. Банк, который ссужал бы деньги фирме№1 для машин, сейчас даёт их фирме№2. В действительности ничего не произошло. Сделка желательна из-за того, что фирма№1 и фирма№2 платят разные налоговые ставки. Сделка сокращает суммарные налоги, выплачиваемые двумя фирмами вместе. Существует путь, по которому может быть заключён контракт так, что фирмы смогут разделить прибыль между собой (полученную за счёт государства).
Налоговые укрытия
Инвестиционные проекты, разработанные в основном для сокращения налоговых обязательств, называются “налоговыми укрытиями”. Например, укрытие возникает, когда вычеты из одного источника доходов (например, нефти и газа или недвижимости) могут быть противопоставлены доходу из другого источника (например, жалованию или зарплате). Как мы заметили ранее, для того чтобы налоговое укрытие было действительно, должен быть затронут экономический мотив, иной, чем избежание налогообложения. Существует множество налоговых укрытий, но, пожалуй, самый известный пример представляет собой поисковые затраты на обнаружение основных средств, как правило акцент в данном случае делается на полезные ископаемые.
Оффшорные компании
Уровень налогообложения обычно зависит от статуса компании. Очень важно является ли то или иное предприятие резидентом или нет. Резидентом обычно (в мировой практике) признаётся та компания, которая создана и зарегистрирована в соответствии с законодательством данной страны, нерезидентной признаётся иностранная компания, зарегистрированная за пределами юрисдикции того государства, на территории которого оно находится. Как резидентные, так и нерезидентные компании уплачивают налоги на все доходы, полученные в стране своего местонахождения. Большинство резидентных фирм имеет более широкие льготы, чем нерезидентные. Нерезидентные компании пользуются налоговыми льготами только в том случае, если между государством местонахождения её филиалом и государством, где она зарегистрирована, подписано соглашение о взаимном предоставлении налоговых льгот. В целях избежание налогообложения нерезидентной компанией может считаться компания, зарегистрированная в данной юрисдикции, однако, функционирующая за её пределами.
Оффшорная компания – этот термин, характеризующий особый организационно - юридический статус предприятия, который обеспечивает ему максимальное снижение налоговых потерь. Такой статус обычно связан с требованием проведения деловых операций за пределами юрисдикции, где данная оффшорная компания официально зарегистрирована. Только в этом случае оффшорная компания освобождается от всех или большинства налогов материнской юрисдикции.
Законодательство, как правило, предписывает, чтобы управление оффшорной компанией, включая учреждение её функционирующего офиса, также осуществлялось вне территории регистрации. То есть оффшорная компания, в большинстве случаев, не может быть резидентом своей оффшорной юрисдикции. Отсюда происходит и термин оффшор означающий деятельность “за берегами”, что для Великобритании, где впервые был употреблён, означает одновременно и “за рубежом”. Главные особенности оффшорной компании связаны с её нерезидентным статусом. Это значит, что центр управления и контроля оффшорной фирмы находится за рубежом. Для её функционирования достаточно наличие формальных атрибутов компании - владельцев, директоров, устава, банковского счёта, комплекса регистрационных документов.
Законодательство оффшорных юрисдикций обычно предписывает, чтобы на её территории находился зарегистрированный офис и секретарь компании. Зарегистрированный офис не является функциональным офисом. Как правило, это просто адрес, по которому власти или иные лица могут вступать в контакт с представителями оффшорных компаний.
Конфиденциальность владения оффшорной фирмой обеспечивается институтом номинальных владельцев и номинальных детекторов. В регистрационных документах указываются фамилию не реальных владельцев, а номинальных лиц. Услуги номинальных владельцев обеспечиваются секретарскими компаниями, которые специализируются на комплексе услуг по регистрации оффшорных компаний. Регистрация оффшорных компаний возможна, а юрисдикциях, которые располагают законодательной базой, определяющей статус оффшорных компаний. Как правило, это небольшие государства, колониальные владения и другие территории с особым государственно – правовым положением. Законодательство многих стран Европы содержат нормы, позволяющие совершать деловые операции оффшорного типа.
Специальные оффшорные территории - “налоговые гавани” стремятся предоставить оффшорным инвесторам новые возможности и льготы. В этой сфере ощущается острая конкуренция за привлечение капиталов, потому что, как правило, данные страны не обладают необходимыми возможностями и определёнными ресурсами, чтобы самостоятельно, без активного привлечения иностранного капитала прогрессировать в экономическом развитии. Простейшая схема оффшорных фирм основывается на наиболее универсальном принципе налогового законодательства, в соответствии, с которым обязательному налогообложению подлежат те доходы, источник которых находится на территории данного государства. В тех случаях, когда источник дохода находится за рубежом или локализован недостаточно определённо, он может исключаться из сферы налоговой ответственности в данной юрисдикции. Такая ситуация возникает, например, при оказании посреднических услуг по международным торговым сделкам. Полученные таким путём доходы могут поступать на счета оффшорных фирм.
Сам смысл оффшорного бизнеса заключается в том, что за рубежом появляется “самостоятельный” субъект торговых отношений, который полностью принадлежит и находится под контролем предпринимателя. Оффшорная компания может выглядеть как независимый зарубежный партнёр. В оффшорном бизнесе базовый принцип налогового планирования очевиден: цент прибыли (оффшорная компания) располагается в налоговой гавани, а доходы от деятельности в различных географических зонах поступают в выгодную, с налоговой точки, юрисдикцию.
Что же касается оффшорных компаний у нас в республике, необходимо отметить, что национальное законодательство не предусматривает данное явление вообще. По этому у нас в республике таких компаний не, но если предприятия из РМ зарегистрируются в налоговых гаванях и приобретут национальность места регистрации? Даже данные действия ни к чему не приведут потому, что в соответствии с национальным законодательством принцип резиденства на котором и строится вся концепция оффшорных компаний определяется в статье 12 Налогового Кодекса.
Резидент:
А) любое физическое лицо, которое соответствует одному из следующих требований: имеет постоянное место жительства в РМ; находится в РМ не менее 183 дней в течение налогового года; является должностным лицом РМ, находящимся в течение налогового года при исполнении служебных обязанностей за рубежом;
Б) любое юридическое лицо, или индивидуальное предприятие, или крестьянское (фермерское) хозяйство, предпринимательская деятельность которых организована и управляется в РМ либо основным местом осуществления предпринимательской деятельности, которых является РМ. Если в развитых странах в налоговом законодательстве отражена одна концепция определения принципа резидентности, то у нас в РМ отражены все возможные принципы, что сводит на “нет” всю оффшорную схему.
Взаимозависимые лица
Изначальна близкие либо родственные отношения между лицами благоприятствовали созданию, своего рада, области избежание налогов. Данные отношения весьма разнообразны и обширны, можно привести бесчисленные варианты различных схем данных отношений, посредством которых осуществлялось снижение цен, ибо зачет каких либо сумм, долговых обязательств и т. д. До недавнего времени этот способ был самым распространенным, потому как законодатель никак не мог урегулировать данного рода отношения, но была принята первая попытка.
Во втором разделе Налогового кодекса вводится новая категория для нашего налогового законодательства – “взаимозависимые лица”. Необходимо отметить, что тождественная ей категория “аффилированные лица” уже существует в законодательстве РМ. В статье 4 Закона РМ №1204-xIII “Об инвестиционных фондах” даётся следующие определение аффилированных лиц.
В соответствии с настоящим законом аффилированными лицами физического или юридического лица признаются лица:
А. Осуществляющие контроль над данным, хозяйствующим физическим или юридическим лицом;
Б. находящегося под контролем данного юридического или физического лица;
В. находящиеся совместно с данным, хозяйствующим физическим или юридическим лицом под контролем третьего лица;
Г. действующего от имени и/или за счёт данного хозяйствующего физического либо юридического лица на основании доверенности, договора либо административного акта;
Д. От имени и/или за счёт которых действует данное хозяйствующее физическое или юридическое лицо на основании доверенности, договора либо административного акта, а также;
Е. Члены наблюдательного совета, совета директоров, правления, ревизионной комиссии либо иных аналогичных органов управления данного хозяйствующего физического или юридического лица;
Ё. Отец, мать, сын, дочь, брат, сестра либо супруг (супруга) одного из определённых пунктом Е. Должностных лиц.
Контролем над хозяйствующим физическим или юридическим лицом признаётся возможность любого другого лица определять решения, принимаемые данным, хозяйствующим физическим или юридическим лицом, либо существенно влиять на принятие таких решений. Любое лицо, владеющее не менее 25 процентами голосующих акций или долей в капитале физического или юридического лица, признаётся контролирующим данное физическое или юридическое лицо, если лицом, владеющим указанными акциями или долями, не доказано обратное. Любое лицо, владеющее менее чем 25 процентами голосующих акций или долей в капитале хозяйствующего физического или юридического лица, признаётся не контролирующим данное физическое или юридическое лицо, если государственным органом, осуществляющим антимонопольное регулирование, или Государственной комиссией по рынку ценных бумаг не доказано обратное. Контроль над хозяйствующим физическим или юридическим лицом осуществляется в силу: А. Имущественного участия контролирующего лица, в капитале данного хозяйствующего физического либо юридического лица в соответствии с частью 3 или Б. Договора о доверительном управлении либо иного договора, заключенного между контролирующим лицом и данным, хозяйствующим физическим или юридическим лицом. В налоговом праве под “взаимозависимыми лицами” понимаются лица, наличие особых отношений, между которыми может оказать влияние на условия и результаты экономических взаимоотношений между данными лицами.
Сделки между взаимозависимыми лицами привлекают особое внимание налоговых органов в связи с тем, что именно эти сделки наиболее часто используются для ухода от уплаты налогов.
Наиболее распространёнными способами ухода от налогов с использованием сделок между взаимозависимыми лицами являются:
- трансфертные цены;
- кредиты;
- страхование;
- штрафы и санкции;
- плата за услуги и роялти и т. д.
Рассмотрим упрощенную систему с использованием трансфертных цен между взаимозависимыми лицами. Трансфертные цены очень часто применяются в мировой практике. Это простой и старый способ. Трансфертные цены помогают достигнуть наилучшего конечного финансового результата для владельца (владельцев) в целом за счёт умелого использования разницы в уровнях таможенных пошлин, налогов, экономических нормативов и т. д. Например, из страны, где налоги на прибыль высоки, продукция реализуется предприятию взаимозависимому лицу по минимальной цене. И продукция, и уплаченных за неё деньги остаются в собственности одного владельца, просто меняется адрес их нахождения. Вся масса прибыли декларируется там, где наименьшая её часть уйдёт на уплату налогов.
В пределах Молдовы подобная схема может выглядеть следующим образом: по взаимной договорённости одно взаимозависимое лицо реализует товар другому взаимозависимому лицу-резиденту свободной экономической зоны по минимальной цене. Ставка налога для первого– 32%, налоговая ставка для второго – 15%. Для самих налоговых органов достаточно сложно определить и, главное, доказать, что сделка проводится с целью ухода от налогов. Введение в налоговое законодательство категории “взаимозависимые лица” в определённой степени позволяет формально признать факт особых взаимоотношений отдельных лиц. Данная категория используется исключительно в целях налогообложения для применения специальных процедур, регулируемых статьями 26(6, 7), 44(5), 78(3) Налогового Кодекса.
В статье 12 Налогового Кодекса дано следующие определение взаимозависимых лиц: “Взаимозависимое лицо” - член семьи налогоплательщика или хозяйствующий субъект, который контролирует налогоплательщика, контролируется налогоплательщиком либо находится совместно с ним под чьим-либо контролем.
Для целей настоящего раздела:
а) семья налогоплательщика включает супругу (супруга) налогоплательщика, любого прямого родственника по восходящей или нисходящей линии (родителей или детей, в том числе усыновителей и усыновленных) самого налогоплательщика или его супруги (её супруга), а также супруга (супругу) любого прямого родственника по восходящей или нисходящей линии, как со стороны самого налогоплательщика, так и со стороны его супруги (её супруга);
б) под контролем понимается владение (непосредственно либо через одно или более взаимозависимых лиц) 50 и более процентами капитала или прав голоса хозяйствующего субъекта. При этом физическое лицо рассматривается как лицо, владеющее всеми долями участия в капитале, принадлежащие прямо или косвенно членам его семьи. Статья 12 устанавливает перечень лиц, относящихся к взаимозависимым лицам. Взаимозависимыми лицами могут быть физические и юридические лица.
Исключительно для выявления взаимозависимых лиц, для налоговых целей членами семьи по отношению к физическому лицу-налогоплательщику считается:
- супруг (супруга) налогоплательщика;
- прямые родственники самого налогоплательщика по восходящей или по нисходящей линии.
Прямыми родственниками по восходящей линии признаются родители налогоплательщика (в том числе усыновители, опекуны), родители родителей и т. д. Прямыми родственниками налогоплательщика по нисходящей линии признаются дети (в том числе усыновленные), внуки, правнуки и т. д. прямые родственники супруг (супруга) налогоплательщика по восходящей и нисходящей линии; супруг (супруга) любого прямого родственника по восходящей и нисходящей линии, как со стороны самого налогоплательщика, так и со стороны его супруги (её супруга).
Из определения не ясно, относится ли братья (сёстры) налогоплательщика, братья и сёстры его супруги к взаимозависимым. Не полноценная трактовка данного понятия может привести к различным вариантам применения одной и той же нормы, а также к злоупотреблению со стороны официальных представителей. Для хозяйствующих субъектов взаимозависимыми лицами считаются лица, которые контролируют налогоплательщика, контролируются налогоплательщиком либо находятся совместно с ним под чьим либо контролем. Контроль означает владение (непосредственно либо через одного или более взаимозависимых лиц) 50 и более процентами капитала или прав голоса хозяйствующего субъекта. При этом физическое лицо рассматривается как лицо, владеющее всеми долями участия капитале, принадлежащие прямо или косвенно членам его семьи.
Пример: Чобану - старший (отец) владеет 60% капитала “Аэлита” SRL, Чобану - младший (сын) владеет 55% акций “Селена” S. A . В свою очередь, доля “Аэлиты” SRL, в уставном капитале “Промитей” S. A составляет 20%, а доля “Селены” S. A. в уставном капитале “Промитей” S. A составляет 35%. “Промитей” S. A является взаимозависимым лицом по отношению к: Чобану - старшему.
Для сделок между взаимозависимыми лицами Налоговым Кодексом установлен ряд ограничений. Так, в соответствии с частями 6 и 7 статьи 24: - не разрешается вычет компенсаций, вознаграждений, процентных начислений, платы за аренду имущества и других расходов, произведенных в интересах члена семьи налогоплательщика, должностного лица или руководителя хозяйствующего субъекта, члена товарищества или иного взаимозависимого лица, если отсутствуют доказательства допустимости выплаты такой суммы; Фраза “если отсутствуют доказательства допустимости выплаты такой суммы” допускает возможность расширительной трактовки данного положения со стороны налоговых органов. Однако сам факт взаимной зависимости совсем не означает, что любая сделка между взаимозависимыми лицами преследует цель занижения налогового обязательства.
На наш взгляд, если цена подобной сделки соответствует рыночной цене, то данное обстоятельство служит “доказательством допустимости выплаты такой суммы”. Например, если стоимость аренды помещения под офис между взаимозависимыми лицами (арендатор и арендодатель) соответствует рыночной стоимости аренды помещений аналогичного качества и местонахождения, то в таком случае ограничения на подобный вычет быть не должно, не разрешается вычет убытков от реализации или обмена собственности (прямо или опосредованно) между взаимозависимыми лицами. Установлены также ограничения для взаимозависимых лиц при ведении налогового учёта.
В соответствии с частью 5 статьи 44 “налогоплательщик, использующий метод начислений, не вправе произвести какие либо вычеты до момента платежа, если у него имеются обязательства по отношению к взаимозависимому лицу, использующему кассовый метод учёта”. Правоприменительная практика при контроле сделок между взаимозависимыми лицами наверняка породит немало противоречий между налогоплательщиками и налоговыми органами. Поэтому столь большое значение приобретает ясность и однозначность трактовки положений налогового законодательства, повещенным в частности проблеме взаимозависимых лиц. Налоговое законодательство должно быть построено таким образом, чтобы налогоплательщик однозначно понимал, к каким последствиям приводят те или иные его действия. К сожалению, некоторые положения Налогового Кодекса (и, в частности, посвященные взаимозависимым лицам) не в полной мере соответствуют этому принципу. Отсутствие “презумпции невиновности” при сделках с участием взаимозависимых лиц, заложено в Налоговом Кодексе, на наш взгляд, в ряде случаев не всегда оправдано.
Как к данной проблеме подошли законодатели РФ?
В статье 20 Налогового Кодекса РФ указаны 3 основания, при которых отношения между лицами признаются взаимозависимыми.
Категория “участия в имуществе” применяется только в учреждения юридических лиц, а так же в отношении юридических лиц, осуществляющих свою деятельность в форме товарищества, общества с ограниченной ответственностью, производственного кооператива. Для Акционерных Обществ категория участия в имуществе не применяется, так как уставной капитал. А/О разделён на акции, удостоверяющие право участников общества по отношению к обществу.
Директор, начальник отдела, менеджер и другие работники. Налоговые органы вправе предъявлять в суд доказательства того, что лица находящиеся под контролем 3го лица также находится под контролем 1го лица, либо наоборот координирует его. На основании предъявленных доказательств суд уже определяет, являются ли данные лица взаимозависимыми с точки зрения налогового законодательства или нет. Таким образом, мы видим, что конкретно круг лиц признаваемые как “взаимозависимые” не определён и является открытым. Причем суд по своему усмотрению вправе и непризновать лиц взаимозависимыми если не найдёт в их действиях противоправных действий или налоговые органы выступая стороной в судебном процессе не смогут предоставить необходимые доказательства. Признание или не лиц взаимозависимыми должно осуществляться в каждом конкретном случае отдельно, а не подводить всё под одни рамки, так как отношения весьма разнообразны и индивидуально. Данные рамки опять приведут к появлению новых способов избежание налогового бремени.
Перемещение дохода
Первый принцип достаточно прост. При налоговой структуре с прогрессивной ставкой налогоплательщик, вынужденный платить по высокой предельной ставке, всегда будет стремиться “переместить” доход на лицо, платящий налог по низкой предельной ставке. В частности, родители заинтересованы переложить свой доход на детей, например, передавая им часть активов. В данном случае трудно различить, где имеет место обход закона, а где добросовестные действия родителей. Можно конечно обложить налогами лиц моложе 14 лет по предельной ставке родителей, но это может отрицательно отразится на социальной сфере, потому как не ясно когда наступает полная право и дееспособность в налоговом праве, и что более нежелательно сильно расширяется круг субъектов налоговых отношений. Существует целый ряд важных моментов, касающихся перемещения доходов.
В – первых, необходимо перевести на детей активы, такие как акции, облигации, недвижимость или долю в родительском бизнесе. Работающие родители не могут просто попросить своих работодателей выписать платёжные чеки на имя их детей.
Во – вторых, перемещение доходов действует просто потому, что предельные налоговые ставки увеличиваются с ростом дохода. В случае налоговой системы с линейной ставкой, при которой предельная ставка постоянна (индивидуум облагается налогом по фиксированной ставке на доход, превышающий определённый необлагаемый уровень), не существует стимула для переложения дохода при условии, что вышеназванный для семьи пропорционален числу членов семьи.
В – третьих, выгода от перемещения доходов не беспредельна. Рассмотрим семью, состоящая из мужа, жены и двух детей и имеющую общий доход в 20000 лей. Передовая 4815 лей своему 15– летнему сыну, отец может сократить семейный налог на 11%. В – четвёртых, государство предпринимает попытки ограничить перемещение доходов, правда, с частичным успехом. Рассмотрим проблемы, вызванные разводом: как должен рассматриваться доход, переведённый бывшим супругом его бывшей жене и детям? По действующему законодательству алименты облагаются налогом, в то время как выплаты на поддержание детей не облагается налогом. Определяя выплаты бывшего мужа как алименты (а не урегулирование имущественных отношений или поддержку детей), можно извлечь значительные налоговые преимущества.
Правовые формы предпринимательских расчетов основанных на зачете взаимных требований.
Для определения, каким образом происходит уменьшение налоговой базы при помощи расчетов основанных на зачете взаимных требований, необходимо сначала рассмотреть сам механизм данных расчетов.
В коммерческой практике существуют два основных способа организации расчетов по денежным обязательствам расчеты на валовой основе, когда по каждому из возникших у конкретного предпринимательской деятельности денежных обязательств расчеты производятся путём платежа, то есть каждое денежное обязательство прекращается надлежащим исполнением – передачей должником кредитору определённой денежной суммы в определённом месте и в установленный срок. Как правило, организация платежа, в форме передачи денежных знаков или перечисления денежных средств в безналичной форме, сопряжена со значительными расходами.
К ним относятся: уплата комиссионного вознаграждения банку; расходы на содержание сотрудников, обеспечивающих оформление соответствующих платежу документов, учет и контроль за исполнением; затраты на инкассацию; уплата процентов по банковскому кредиту (а если субъект предпринимательской деятельности не располагает на момент исполнения денежного обязательства необходимой суммой), убытки в виде упущенной выгоды, объективно возникающие в связи с нахождением денежных средств “в пути” в процессе безналичного перечисления. Эти суммы могут составить 5– 8 % от суммы денежного обязательства. Кроме того, при такой форме организации расчетов возможны дополнительные расходы, связанные с сопутствующими рисками (мошенничество, просрочка или неплатежеспособность исполняющих банков, а также фальшивые авизо, банкротство банков).
Дешёвым способом организации денежных расчетов между субъектами предпринимательской деятельности является расчеты, основанные на зачёте встречных требований и сторон (расчёты на чистой основе). Основным правовым инструментом осуществления таких расчётов служит зачёт, как способ прекращения денежного обязательства.
Предпосылкой применения зачёта в денежных расчётах между предприятиями – наличие между ними встречных денежных обязательств. Намного выгоднее и проще погасить два встречных обязательства зачетом и осуществить платеж на не зачтенную сумму.
Помимо очевидной выгоды для субъектов встречных обязательств, в виде экономии на сопутствующих платежу расходах, в рамках одной экономической системы, это помогает экономить денежные ресурсы и сокращать находящиеся в обороте наличную и безналичную денежную массу. Расчёты на чистой основе - являются способом обеспечения равенства положений сторон во встречных денежных обязательствах. Зачёт - это сделка, по средством которой из двух встречных одинаковых по предмету обязательств, одно меньшее по сумме погашается - полностью, а другое, большее по сумме - прекращается в части в равной сумме меньшего требования. Если обязательства по сумме равны - то они полностью погашаются зачётом. Сторона встречных обязательств в части зачтенных сумм освобождается от зачтённых обязательств. Под встречным характером обязательств понимается требование, основанное на условии зачёта. Встречными могут быть признаны такие два обязательства, должник по одному из которых одновременно является кредитором по другому и наоборот, кредитор по одному - является должником по другому.
Как мы видим на данной схеме у предприятия. А по отношению к предприятию. Б, имеется определённое обязательство, а у предприятия. Б имеется также определённое денежное обязательство по отношению к предприятию. В, а предприятие. В, в свою очередь, имеет денежную за должность перед предприятием А. Если представители данных предприятий совместно достигнут договоренность между собой о зачёте встречных требований, то они в значительной степени быстрее ликвидируют данные задолженности. Делимость предмета встречных обязательств, учитывая, что на практике лишь в редких случаях встречные обязательства полностью совпадают по сумме, непременным требованием к предмету становится делимость.
Если данный договор рассматривать с точки зрения налогового права, то мы заметим, что при всей его универсальности на практике на поверхность всплывают договорные отношения по поводу не зачтенных частей. Этот фактор в значительной степени уменьшает как сами расходы по договору, так и позволяет законным способом не показать весь объем дохода. Что как следствие, влияет на уменьшение налогооблагаемой базы и уменьшение налога. Также данный инструмент очень эффективно применяется в случае возникновения кредиторской задолженности между клиентом и его банком. Можно конечно просто выйти из данной ситуации, если есть деньги на счету клиента, но если данных сумм не хватает или их нет.
Если у клиента существуют определённые ликвидные средства (например, вексель). В данной ситуации клиенту целесообразнее выписать вексель на самого себя, то есть дать распоряжение своему банку оплатить данное денежное обязательство, акцептованное другим банком, в отношении самого себя. Но так как у клиента существует задолженность перед банком, то банк, оплачивая вексель, возвращает клиенту только разницу между денежным обязательством, вытекающим из векселя и за должностью клиента перед банком. Таким образом, на поверхность всплывает только та разница, которая переходит клиенту и учитывается как доход, когда на самом деле “видна только верхняя часть айсберга”, а остальные средства не подпадают под налогообложение.
Страхование
Страхование обеспечивает дальнейшие возможности налогового арбитража. Многие полюсы по страхованию жизни могут быть рассмотрены в качестве, как страховки, так и инвестиций. Это наиболее отчётливо видно в случаях, так называемых полисов, когда индивидуум покупает полис с единовременной оплатой. Процент по этим платежам в действительности освобождён от налога, пока индивидуум платит за полис наличными или получает пожизненный доход (фиксированную сумму ежегодно) после ухода на пенсию. Опять, если индивид занимает для покупки полиса (используя, например, ссуду под залог имущества), существует возможность налогового арбитража. Процентные платежи не облагаются налогом, в то время как полученный процент в основном освобождён от налога.
Так в статье №20 Налогового Кодекса РМ “Источники дохода не облагаемые налогом” одним из источников, который не подпадает под налогообложение является “страховые суммы и возмещения (за исключением аннуитетов), полученные по договорам страхования, кроме полученных при вынужденной замене собственности”. На практике, это выглядит таким образом: иностранная страховая. А фирма находящиеся в Австрии и имеющая своё представительство в Венгрии, заключает страховые договора с гражданами РМ на территории Венгрии. Там же производится оплата на банковский счет, но с условием, что в случае не наступления страхового случая на протяжении 10 лет вся сумма страховых взносов возвращается с процентами. Если же страховой случай наступает, сумма страховой компенсации перечисляется на счёт в банке РМ. Мы видим, данного рода отношения представляя собой, синтез договора страхования и банковского депозита, ни каким либо образом, не подпадают под налогообложение.
Бартерные сделки
В соответствии с Регламентом о безналичных расчётах 25/11-02 от 12 июля 1994 года утверждённый Административным Советом Национального банка: все сделки между юридическими лицами должны осуществляться в безналичном порядке, то есть все денежные средства обязательно должны проходить через банки. Данное положение установлено с целью установления контроля за перемещением денежных средств. Исключением из этого правила являются бартерные сделки как разновидность договора мены. При использовании данного механизма эквивалентом обмена выступает не денежные средства (в без наличной форме) а равноценный товар. Таким образом, происходит обмен в натуральном виде, что в принципе не противоречит действующему законодательству, нор не подпадает под необходимые условия. Ведь необходимо чтобы денежные массы перемещались через банки, а они не перемещаются потому, что вообще денежная масса выражена в натуральной основе. При использовании бартера отсутствует контроль со стороны налоговых органов, так как деньги на счёт не поступают, по сути стороны имеют доход.
Возникает вопрос, как исчислить доход? Ведь не известно, какими принципами оценки данного имущества руководствовались стороны при определении стоимости того или иного имущества. По этому стороны могут в данном случае маневрировать, занижая цены, либо, используя механизм взаимозачётов сбивать с толку налоговые органы. В принципе данный механизм, каким либо образом пресечь невозможно, и исключить его из национального законодательства нельзя (ведь это, по сути, обмен). Предпринимались различные попытки, каким либо образом подвести данные правоотношения под правовую регламентацию, чтобы полностью контролировать процесс бартерных сделок, но все попытки не оказывались успешно.
Также одним из способов избежания налогов - является расчет лицами, занимающимися предпринимательской деятельностью, наличными деньгами. Данный способ расчётов создаёт благоприятную почву для обхода закона, так как те или иные операции просто не находят отражения в бухгалтерских расчётах, может происходить накопление неконтролируемого капитала и т. д. Для регламентации данной проблемы было принято положение, в соответствии с которым, лицам занимающимися предпринимательской деятельностью предписывается максимальный размер наличных денег, которые должны находится у предпринимателя. Как правило этот размер не превышал суммы необходимой для выплаты заработной платы и для необходимых затрат на повседневные потред6ности с целью осуществления предпринимательства. Но данное положение не просуществовало долго, итак как невозможно введение таких правил для предприятий занимающиеся, например, скупкой товаров с целью их перепродажи повседневного пользования и т. д.
А если учесть нестабильность нашей банковской системы, то понятно, почему многие предприниматели не стремятся сдавать наличные деньги в банк. На рынке товаров и услуг вообще сложилась такая ситуация, что цены ворируются в зависимости от способа оплаты: если оплата производится в безналичной форме, то, как правило, цены выше, чем, если оплата бы происходила в наличной форме.
Предотвращение избежание налогообложения
Из выше изложенного можно прийти к выводу, что существует целый ряд способов избежание налогообложения путём обхода закона. Это является результатом не совершенства национального законодательства. Введу этого на уполномоченные государственные органы, в области налогообложения, возлагается задача выявления такого рода обхода и путём законодательной инициативы внести соответствующие изменения и дополнения в законодательство. Только по средством тщательного контроля и детальной регламентации можно решить данную проблему и привести налоговое законодательство в соответствие.
Для эффективной работы над поставленной задачей необходимо объединение усилий нескольких государственных органов для исключения противоречий между актами и быстрого решения поставленных задач. Но для разрешения данной проблематики не достаточно консолидации усилий только на внутренним уровне, поскольку это не даст позитивных результатов. Поэтому необходимо прибегать к международному сотрудничеству РМ с другими странами для применения совместных усилий с целью ликвидации избежание налогообложения путём обхода закона. Необходимо приведение национального законодательства в соответствии с международным; исследование и обобщение международной практики в области налоговых правоотношениях; создание международных организаций, целью которых будет устранение коллизий законодательства разных стран.
Введу того, что спектр международных торговых отношений весьма обширен, то целесообразней прибегать к заключению Двухсторонних договоров об избежание двойного налогообложения и предотвращения уклонения от уплаты налогов на доход и имущество (капитал).
При возникновении противоречий между правилами и положениями международного договора и национальным налоговым законодательством, применяются правила и нормы международного договора (соглашения). Можно отметить, что подписанные и ратифицированные таким образом Конвенции (соглашения), подлежат и контролю за их исполнением. Так, согласно статье 13 Закона РМ О порядке заключения, применения, ратификации и денонсации международных договоров, конвенций и соглашений, устанавливается, что: Правительство периодически информирует Парламент и Президента республики о проблемах, возникающих в связи с применением договоров, в целях их оперативного разрешения в полном соответствии с нормами международного права и интересами Республики Молдова.
Таким образом, законодательством устанавливается приоритет международных норм, и выявленные несоответствия также подлежат урегулированию согласно нормам международного права. Естественно, что не во всех случаях, даже если есть несоответствия, будут применяться нормы международного права. Это касается определённого исключения - другими словами речь идёт о так называемой оговорке, о публичном порядке. Это исключение заключается в том, что не применимы такие нормы международного или иностранного государства, если они противоречат основам строя РМ. Как было отмечено выше, заключённые международные договора, конвенции становятся и источником национального права, а потому должны применяться наравне с другими нормами национального характера.
Сущность заключаемых договоров (соглашений) заключается в том, что ответственность за неисполнение этих договоров не предусмотрена. Их содержание носит рекомендательный характер, но в то же время такое утверждение не носит императивный характер. Это можно указать на том, что стороны не имея полномочий, принуждать друг друга к их исполнению таких договоров, взятых на основании соглашений обязательств, тем не менее, страхуют себя путём указания в них так называемой реторсной меры. Суть её заключается в том, что если одна из сторон договора (соглашения) не будет исполнять взятые на себя обязательства по отношению к другой, то другая сторона может в качестве ответной меры также не выполнять взятые на себя обязательства по отношению к стороне нарушителю.
Такое не исполнение своих обязательств не влечёт за собой какой-либо ответственности, и применение таких правил прочно вошло в международную договорную практику. На примере международных договоров об избежание двойного налогообложения, стороной, которой является РМ можно указать следующим образом: если РМ, на основании заключённого соглашения об избежание двойного налогообложения, отменит взимание какого-либо налога на объект налогообложения (для нерезидентов), а другая сторона не сделает этого в своём государстве (по отношению к резидентам РМ, и по договору такая обязанность на неё возлагалась), то РМ может принять как ответную меру такое же взимание налогов с её не резидентов. Как правило, к таким мерам стороны приходят довольно редко так как стороны стараются выполнять взятые на себя обязательства, тем более что они носят взаимовыгодный характер.
Исполнение таких обязательств также основано на том, что после заключения такого рода соглашений стороны обязуются привести своё внутреннее национальное законодательство в соответствии с заключённым соглашением. Поэтому в случае нарушения правил, установленных международным договором (соглашением) нарушаются и, прежде всего нормы внутреннего национального законодательства.
Среди заключённых РМ и другими государствами Соглашений (договоров) касающиеся избежание двойного налогообложения можно выделить следующие: 1. Соглашение между Правительством РМ и Правительством Республики Беларусь об избежание двойного налогообложения и предотвращения уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество. Конвенция между Правительством РМ и Правительством Румынии об избежание двойного налогообложения и предотвращения уклонения от уплаты налогов на доход и капитал. Соглашение между Правительством РМ и Правительством Республики Узбекистан об избежание двойного налогообложения и предотвращения уклонения уплаты от налогов на доход и имущество.
Соглашение между Правительством РМ и Правительством РФ об избежание двойного налогообложения доходов и имущества и предотвращении уклонения от уплаты налогов.
Конвенция между РМ и Польша об избежание двойного налогообложения доходов и имущества и предотвращения уклонения от уплаты налогов.
Соглашение между Правительством РМ и Правительством Республики Литва об избежание двойного налогообложения доходов и имущества и предотвращения уклонения от уплаты налогов.
Конвенция между Правительством Республики Молдова и Правительством Украины об избежание двойного налогообложения доходов и имущества и предотвращении уклонений от уплаты налогов.
Кроме указанных Соглашений (конвенций), которые имеют своё прямое назначение (судя и по самому названию) в вопросах об избежание двойного налогообложения, существуют, и целый ряд других конвенций которые косвенно затрагивают указанную тематику. К числу таких конвенций можно отнести следующие. Существуют ещё и целый ряд других конвенций, которые прямо или косвенно отражают вопросы об избежание двойного налогообложения доходов и имущества и предотвращения уклонения от уплаты налогов.
Таким образом, следуя положениям настоящих конвенций, ограничивается возможность избежание налогообложения путём обхода закона.
Расходы для целей налогообложения
В составе общехозяйственных и общепроизводственных расходов некоторые виды затрат ограничены утвержденными в установленном порядке лимитами, нормами и нормативами для налогообложения, контроля затрат и других целей: командировочные; представительские расходы; суммы выплаченных подъемных в пределах норм, установленных законодательством Российской Федерации; расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей; плата государственному и (или) частному нотариусу за нотариальное оформление в пределах установленных тарифов.
Порядок учета командировочных расходов для целей налогообложения существенно изменился: с этого времени не подлежат нормированию расходы по найму жилого помещения - нормированию подлежат лишь суточные и полевое довольствие.
В соответствии с Постановлением Правительства РФ № 93 за каждый день нахождения в командировке на территории Российской Федерации суточные выплачиваются в размере 100 руб., а за каждый день нахождения в заграничной командировке - в размере, указанном в приложении к постановлению.
Указанным постановлением установлены нормы полевого довольствия для работников геологоразведочных и топографо-геодезических организаций, лесоустроительных и ряда других организаций (от 50 до 200 руб.).
Организации вправе устанавливать для работников большие суммы суточных и полевого довольствия. Однако доя целей налогообложения суммы превышения в качестве расходов не признаются. Кроме того, суммы превышения по указанным выплатам считаются доходом работников и облагаются налогом на доходы.
Компенсация за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов осуществляется в соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации № 92 (в ред. Постановления Правительства № 282) и письмом Минфина РФ№ 57.
Указанным письмом установлены следующие требования для выплаты компенсации:
• если работа по роду производственной деятельности связана с постоянными служебными разъездами в соответствии с должностными обязанностями работника;
• наличие приказа руководителя организации, устанавливающего размер и условия выплаты;
• представление в бухгалтерию копий технического паспорта автомобиля;
• компенсация выплачивается один раз в месяц;
• компенсация не выплачивается за время, когда личный автомобиль не эксплуатировался (за время болезни работника, нахождения в отпуске и т.п.).
Постановлением Правительства Российской Федерации № 92 установлены следующие нормы расхода на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных автомобилей:
• с рабочим объемом двигателей до 2000 куб. см включительно — 1200 руб. в месяц;
• свыше 2000 куб. см - 1500 руб. в месяц;
• мотоциклов - 600 руб. в месяц.
При использовании для служебных поездок личных легковых иномарок компенсация выплачивается в размерах, установленных для отечественных машин установленного класса.
Суммы начисленных компенсаций отражают по дебету счетов 26 «Общехозяйственные расходы» или 44 «Расходы на продажу» и кредиту счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям».
Организации могут назначить указанную компенсацию в большем размере; сверхнормативные выплаты облагаются единым социальным налогом и налогом на доходы физических лиц.
Представительские расходы, связанные с коммерческой деятельностью, — это затраты организаций по приему и обслуживанию представителей других организаций (включая иностранных), прибывших для переговоров с целью установления и поддержания взаимовыгодного сотрудничества, а также участников, прибывших на заседания совета (правления) организации или иного руководящего органа.
К представительским расходам относят затраты, связанные с проведением официального приема (завтрака, обеда или другого аналогичного мероприятия) представителей (участников), их транспортным обеспечением, буфетным обслуживанием во время переговоров и оплатой услуг переводчиков, не состоящих в штате предприятия, по обеспечению переводов во время проведения представительских мероприятий.
Указанные расходы признаются налоговыми органами в пределах утвержденных советом (правлением) смет на отчетный год. Общая сумма расходов по смете и фактические расходы не должны превышать 4% от расходов на оплату труда за отчетный период (п. 2 ст. 264 НКРФ).
Включение представительских расходов в себестоимость продукции (работ, услуг) разрешается только при наличии оправдательных первичных документов, в которых должны быть указаны дата и место, программа проведения деловой встречи (приема), приглашенные лица, участники со стороны организации, величина расходов. Организациям рекомендуется определить конкретный порядок расходования средств на представительство, их документального оформления и контроля, включая установление круга лиц, имеющих отношение к этой стороне деятельности организации.
Расходы, по которым невозможно предоставить оправдательные документы (буфетное обслуживание и др.), принимаются к учету по актам или докладным запискам с решением администрации организации о принятии их к учету.
Представительские расходы отражаются по счету 26 «Общехозяйственные расходы» с кредита счетов 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.
Смена налогообложения
Налогоплательщики серьезно заблуждаются, если думают, что при переходе в другую ИФНС все разногласия и проблемы останутся "за кормой". Как правило, все выходит наоборот... Для того чтобы предостеречь предпринимателей, оговорим процедуру перехода компании из одной налоговой в другую, а также негативные последствия, которые могут возникнуть при таком переходе.
Во-первых, напомним, что не всегда смена юридического адреса - смена налоговой инспекции, одно и то же. Вы можете поменять адрес местонахождения компании, не меняя при этом ИФНС. Это произойдет, если новый адрес будет находиться в компетенции этой же ИФНС. Помните, что полномочия по внесению данных изменений возложены законом на налоговые органы. Вам же, со своей стороны, остается внести изменения в учредительные документы и зарегистрировать их в уполномоченном органе.
Итак, с чего начать переезд. Для начала нужно поменять юр адрес.
Для этого нужно обратиться в регистрирующий орган, путем предоставления ему определенного законом пакета документов:
– заявления о государственной регистрации;
– решения о внесении изменений в учредительные документы юр лица;
– изменений, вносимых в учредительные документы юр лица;
– документа об уплате государственной пошлины.
Регистрирующий орган, в свою очередь, должен будет в течение пяти дней с момента получения заявления и остальных документов, внести изменения в учредительные документы юр лица и ЕГРЮЛ. Учтите, что ИНН компании останется неизменным на протяжении всей деятельности юридического лица, а вот КПП - код причины постановки на налоговый учет поменяется.
Смена юридического адреса, смена налоговой
Не позднее одного рабочего дня, следующего за датой внесения записи в ЕГРЮЛ, регистрирующий орган направит в две налоговые инспекции (как по прежнему, так и по новому месту нахождения компании) сведения о произошедших изменениях. Инспекции также получат выписки из реестра, содержащие запись об изменении местонахождения налогоплательщика.
Прежняя инспекция также не позднее следующего дня за датой получения сведений из ЕГРЮЛ снимет налогоплательщика с учета и выдаст ему (направляет по почте на юридический адрес) соответствующее уведомление по форме утвержденной приказом ФНС. Датой снятия юр лица с учета будет считаться дата внесения записи об изменении места нахождения в ЕГРЮЛ.
После этого инспектор прежней налоговой инспекции проведет сверку всех расчетов налогоплательщика. Срок проведения данной сверки, а также формирования и оформления акта при условии, что отсутствуют расхождения в данных налогоплательщика и налогового органа не должен превышать 10 раб. Дней, при выявлении расхождений – 15 раб. Дней. В установленные сроки не входят дни, потраченные на доставку актов сверки всех расчетов налогоплательщика по почте. Кроме того, по закону срок сверки по крупнейшим налогоплательщикам при необходимости может быть увеличен.
В течение 3 раб. Дней со дня снятия с учета прежняя инспекция направляет регистрационное и учетное дело юридического лица в новый налоговый орган по новому месту нахождения налогоплательщика.
Новая налоговая инспекция производит постановку на учет организации по новому месту ее нахождения не позднее одного рабочего дня, следующего за датой получения выписки из ЕГРЮЛ.
Чем же "грозит" смена налоговой инспекции для организации? Как минимум ей грозит необходимость переоформления документов, предупреждения контрагентов, изменение лицензии т.д. Но это, скорее, формальности, без которых не обойтись. Нужно быть готовыми и к другим сложностям, связанным с переездом, причем как в прежней, так и в новой инспекциях.
К ним могут относиться:
1. Переплата по налогам. Нередко возникают такие ситуации, когда ни старая налоговая, ни новая не хотят возвращать переплату по налогам, которая образовалась еще до смены адреса налогоплательщика. Аргумент новой налоговой в том, что она не располагает никакими сведениями о переплате в бюджет, по причине того что предыдущая инспекция ничего ей не передавала. Прежняя же налоговая твердит, что данная организация уже снялась в ней с учета и все дела, связанные с данной компанией, переданы в новую инспекцию. Судьи в этой ситуации будут указывать на то, что взаимоотношения подразделений одного федерального органа исполнительной власти по постановке на учет и снятию с учета налогоплательщика не должны никаким образом влиять на реализацию права налогоплательщика, на возврат излишне уплаченного налога. Поэтому новая инспекция обязана будет произвести зачет налога. Переплату по налогам можно будет зачесть в счет предстоящих платежей по данным налогам или вернуть на расчетный счет компании. Основанием для этого послужит поданное в новую ИФНС заявление о зачете или возврате переплаты. Заявление должно быть подано в течение 3 лет со дня уплаты указанного налога.
2. Свои нюансы есть и в процедуре сдачи отчетности. После того как новая налоговая инспекция выдаст свидетельство о постановке на налоговый учет, организация должна будет сдавать отчетность уже в эту инспекцию. В промежутке между снятием и постановкой на учет организация будет работать в обычном режиме. И всю отчетность будет сдавать уже в свою будущую ИФНС, а также указывать все ее реквизиты в платежных поручениях. Организация считается поставленной на налоговый учет с того числа, когда были внесены изменения в ЕГРЮЛ, что подтверждается выпиской из реестра и свидетельством о внесении изменений в учредительные документы компании. И так как карточка по расчету с бюджетом заведена именно в новой налоговой инспекции, то и платить нужно по новому месту.
На практике бухгалтеры многих организаций подстраховывают себя и сдают отчетности в обе инспекции. Как оказывается позже, не зря... Так как прежняя налоговая может за несданную отчетность приостановить все операции по счетам.
3. Обязательная до проверка. Ошибочным является мнение о том, переходя в новую инспекцию, все предстоящие налоговые проверки в старой ИФНС отменят. На самом деле, перейдя в новую налоговую, отменить проверку точно не удастся – этим получится лишь оттянуть срок ее начала.
Все проверки, которые были начаты до снятия с учета, старая инспекция завершит в полном объеме, но решения по результатам проверки исполнит уже новая. Все судебные споры с прежней инспекцией, которые возникли до снятия с учета, завершит она же, после чего все дела передаст новой. Именно поэтому все денежные средства по решению суда или по решению старой инспекции будут уплачиваться уже в новую ИФНС.
4. Недоимка. Как правило, налогоплательщик переводится в новую инспекцию вместе с имеющимися у него недоимками. Зачастую прежняя инспекция не захочет делиться своими начислениями с другой инспекцией, поэтому она попытается максимально ускорить все поступления.
В соответствии с законодательством, требование об уплате налогов направляется налогоплательщику тем налоговым органом, в котором он состоит на учете. Однако на практике прежняя инспекция может выставить подобное требование уже после снятия налогоплательщика учета, но до передачи всех его дел, дабы ускорить поступление денежных средств в свой бюджет и улучшить показатели статистики инспекции.
У налогоплательщиков есть все шансы оспорить подобное требование как незаконное. В любом случае контроль за исполнением всех требований об уплате налогов и принудительным взысканием задолженности должна осуществлять только новая налоговая инспекция.
5. Бумажная волокита. Как правило, при передаче дел в новую инспекцию часть документов может бесследно "исчезнуть". Какой именно документ утерян и какова была его важность, налогоплательщики смогут узнать по негативным для себя последствиям (например, при потере отчетности "заморозят" счет). Для того чтобы избежать подобных ситуаций сразу поинтересуйтесь у новой инспекции о наличии необходимых документов, иначе, впоследствии, вам придется разрываться между двумя налоговыми, выясняя, кто из них прав, а кто виноват. Если инспекции не могут между собой договориться, нужно писать на них жалобу в вышестоящий орган или обращаться с иском в судебные органы.
Сколько же продлится "переезд"?
Как правило, процедура смены налоговой длится от одного месяца до шести. Ранее данный срок можно было проследить. Однако с принятием нового нормативно-правового акта ФНС точные сроки перевода вашей компании знают только налоговые инспекторы.
Для того чтобы сократить срок переезда, рекомендуем вам пройти сверку расчетов еще до подачи документов на смену адреса в регистрирующий орган, а также заранее уведомить руководителя старой инспекции о переходе и предупредить камеральный и выездной отделы о подаче документов на смену адреса. Насколько эти действия помогут инспекторам, точно сказать нельзя, но вы сможете заранее предугадать все негативные последствия. А для Вас главное, чтобы переход из одной инспекции в другую прошел для вашей организации безболезненно.
В заключение хотим напомнить, что наличие у компании задолженности не может являться основанием для налоговой инспекции нарушить сроки ее снятия с учета (или постановки на учет), а также направления всех документов в налоговую инспекцию по новому месту нахождения компании.
Проблемы налогообложения
В связи с тем, что все суммы начисленных налогов «произрастают» от налогооблагаемой базы, проблема её выбора и оценки является исходной в оценке всех нюансов налогового производства. Измерение экономических условий осуществляется посредством показателей статистической и бухгалтерской отчётности. Следовательно, важнейшим объектом налогового контроля являются экономические показатели того информационного среза, который предоставляет первичный бухгалтерский учёт. Все проблемы бухгалтерского учёта немедленно отражаются на налогообложении и наоборот.
Фискальная роль системы российского налогообложения продолжает оставаться доминирующей и на втором этапе ее реформ. Это непосредственно отражается на методиках формирования первичной бухгалтерской информации для внешних пользователей, особенно для системы органов МФ РФ, ЦБ РФ И ГНС РФ. На практике это привело в 1996-1997 гг. к ужесточению требований этих ведомств к формированию финансовых результатов, расчетно-платежной дисциплины, исчислению налогооблагаемой базы. Налоговым законодательством принята не только дополняющая, но и существенно корректирующая стандарты бухгалтерского учёта формулировка «в целях налогообложения».
Фискальная направленность налогового производства выражается на практике в установлении жесткого регламента в отношении налогооблагаемой базы. В конечном итоге это вылилось в требование о необходимости обособления налогового учёта из системы бухгалтерского. Это положение отражено в проекте Налогового кодекса РФ.
Наряду со всем этим спектром проблем в настоящее время российская налоговая система характеризуется также нестабильностью, частой сменой «правил игры с государством», принятие налоговых актов задним числом, противоречивостью законов и подзаконных актов, в том числе директивных конструктивных материалов, создающих возможность, а порой просто необходимость их дополнительного толкования. Это не только отпугивает иностранных инвесторов, но и создаёт серьёзные препятствия в работе отечественных производителей. Следует отметить также и крайне суровую систему финансовых санкций, не делающих различий между налоговыми нарушениями различного характера. Практически простая бухгалтерская ошибка и злостное укрытие доходов с целью избежать налогообложения караются одинаково.
Налоговая система России построена на базе стоимостных показателей. Такая ориентация налогообложения крайне негативно оценивается специалистами, ибо она не позволяет получить устойчивую и реальную налогооблагаемую базу. Подвижность стоимостных показателей, их зависимость от специфики учёта, а также от инфляционных факторов делают налогообложение крайне зависимым от конъюнктуры не только финансовой, но и политической.
В проекте Налогового кодекса практически неизменной остается экономическая платформа, на которой будет основываться налоговое производство. Это те же стоимостные показатели: прибыль и доход. Следовательно, налоговый регламент в отношении прибыли, исчисляемой для целей налогообложения, сохранится, несмотря на то, что понятие «себестоимость продукции» в проекте не упоминается. Сохраняется и проблема информационного обеспечения налоговой практики, её давление на систему первичного бухгалтерского учёта.
Среди наиболее острых вопросов отражения в учёте информации, необходимой для исчисления налогов, можно выделить следующие:
• регламент отнесения затрат на издержки производства и реализации продукции для целей налогообложения;
• отраслевые особенности учетной политики;
• оценка и порядок списания затрат (применяемые методы);
• ведение раздельного учета налогооблагаемых и не облагаемых налогом операций;
• методики ускоренной амортизации и разрешительная политика налоговых администраций;
• формирование показателей «доходы» и «расходы» от внереализационных операций;
• корректировка балансовой прибыли на сумму невостребованных резервов, перерасходованных лимитов по рекламе, командировочных и других нормируемых затрат предприятия;
• нестыковки показателей деятельности финансового рынка и требований, предъявляемых к ним со стороны налогового законодательства,
• корректировки фактической суммы налога на прибыль при ее сравнении с суммой уплаченного авансового платежа на процент банковского кредита;
• переоценка основных средств, нематериальных активов, валюты и других ценностей;
• налоговый регламент, предъявляемый в отношении цены реализации (ниже или выше уровня фактических издержек производства);
• формирование рыночной цены, ее уровень в оценке налоговых администраций;
• расчет прибыли от реализации основных фондов (корректировка их первоначальной стоимости на индекс инфляции).
Проблемы, перечисленные выше, - лишь основные из числа тех, с которыми постоянно сталкиваются налогоплательщики, обращаясь в своей работе к налоговому законодательству. Вместе с тем именно их решение позволяет судить о налогообложении как о системе, адекватной экономическому базису (показателям финансово-хозяйственного развития страны, её регионов и отдельных собственников). А об изощрённых бухгалтерских уловках для ухода от налогообложения немало уже упоминалось на всех уровнях обсуждения данной темы. Следует учитывать, что уход от налогов – явление всемирное и эта практика тем шире, чем фискальнее налоговая система.
Методы налогообложения
Понятие метода налогообложения
Под методом налогообложения понимается механизм изменения ставки налогообложения в зависимости от увеличения налоговой базы.
Фактически речь идет о поведении ставки налогообложения конкретного вида при росте налоговой базы.
В литературе нет единства при характеристике методов налогообложения. Так, А.Н. Козырин виды методов налогообложения включает непосредственно в виды налоговых ставок и выделяет их как отдельные разновидности ставок налогов. С.Г. Пепеляев методы налогообложения рассматривает относительно самостоятельно, хотя и в тесной связи с характеристикой ставок налогообложения.
Действительно, категории ставки налога и метода налогообложения (необходимо отличать от метода ведения налогового учета) очень тесно связаны между собой. Во многом механизмы их использования переплетаются. Но если при характеристике ставки налога превалирует материальная основа установления налогового бремени, то при учете метода налогообложения акцент делается в первую очередь на процессуальную сторону применения конкретной ставки налога. Это, на наш взгляд, позволяет рассматривать метод налогообложения относительно обособленно от ставки налога.
Виды методов налогообложения
Среди основных методов налогообложения можно выделить следующие:
1. Равное ншогообложение — метод налогообложения, при котором равная сумма налога устанавливается для каждого налогоплательщика. Подобный метод характерен в основном для целевых налогов (зачастую они именно благодаря этому приобретают ха-рактер сборов в большей степени, чем налогов). Главной целью равного налогообложения является удовлетворение определенной потребности общества, как бы разбитой на части, соответствующие количеству членов общества. Уплачивая «свою» часть, каждый индивид действует как в собственных интересах, так и реализует общественную потребность.
В данном случае не учитываются конкретные особенности индивида (уровень его доходов, наличие имущества, количество членов семьи и т.д.), а удовлетворяется усилиями всех в равной мере определенная общественная потребность, фактически речь идет о равном подушном обложении. С.Г. Пепеляев в качестве примера равного налогообложения приводит налог на содержание полиции, благоустройство и другие цели.
2. Прогрессивное налогообложение — метод налогообложения, при котором ставка налога возрастает при росте размеров объекта налогообложения.
Прогрессивное налогообложение широко распространено в современном зарубежном налоговом законодательстве. Так, подобный метод иногда закрепляет на конституционном уровне: «Имущество и доходы облагаются прогрессивным налогом согласно социальным требованиям и с особым учетом семейных нужд» (статья 47 п. 1 Конституции земли Гессен (ФРГ)). Прогрессивное налогообложение связано с понятием дискреционного дохода, т.е. свободного дохода, использование которого определяется, в основном, интересами плательщика. Дискреционный доход можно определить как разницу между совокупным доходом, полученным плательщиком, и необлагаемым минимумом доходов. Фактически дискреционный доход и представляет собой объект налогообложения, который реально отражает рамки реализации интересов плательщика в зависимости от размеров его доходов.
Метод прогрессивного обложения предполагает использование нескольких видов прогрессии:
а) простая поразрядная — характеризуется делением налоговой базы на ряд разрядов, по отношению к каждому из которых устанавливается абсолютная сумма налогового оклада. Подобный вид прогрессии был характерен для налоговой системы СССР, хотя и характеризовался определенной неравномерностью налогообложения, уровень доходов которых колебался на стыке разрядов.
б) простая относительная — характеризуется делением налоговой базы на разряды, по отношению к которым устанавливается какой-либо вид относительной ставки. Ставка налога применяется по всей налоговой базе в целом, в зависимости от того, к какому разряду относится налоговая база (например, при налоге с владельцев транспортных средств используемая ставка привязывается к разрядам, в основе которых лежит мощность транспортное посредства). При данном виде несколько нивелируется, но не исключается недостаток предыдущего метода — резкость перехода отводного разряда к другому и скачок при этом суммы налога.
в) сложная прогрессия — предполагает деление налоговой базы на разряды, каждый из которых облагается по своей конкретной ставке (не зависящей от величины налоговой базы), а повышенная ставка используется не для объекта в целом, а только для части, превышающей предыдущий разряд. Подобный вид профессии позволяет обеспечить плавный переход от одного разряда к другому, учесть имущественные особенности плательщиков и более равномерно распределить налоговое время. Подобная плавность, как подчеркивает С. Г. Пепеляев. зависит от количества налоговых разрядов и постепенности возрастания ставки. Наиболее ярко использование данного вила профес-сии выражено в применении подоходного налога с граждан,
г) скрытая прогрессия — предполагает использование системы льгот для доходов, входящих в различные разряды. В этом случае разряды и ставки неизменны и внешне не заметна какая-либо дифференщш при налогообложении. Однако система вычетов или льгот для различных разрядов фактически уменьшает или увеличивает налогооблагаемую базу отдельных разрядов.
3. Пропорциональное налогообложение — метод налогообложения, при котором устанавливается стабильная ставка, независимо от увеличения объекта налогообложения. С ростом базы налогообложения сумма налога возрастает пропорционально ей при едином проценте налоговой ставки. Данный метод является довольно широко распространенным как ранее, так и сейчас (налог на доход, налог на прибыль, налог на добавленную стоимость).
Показательно, что принцип пропорционального налогообложения был закреплен в налоговой практике Французской Революцией и базировался на идее равенства: «Из идеи равенства вытекало не только всеобщее, но и равное обложение, равномерное развёртывание налогов между всеми пла-телышгками, сообразно средствам каждого, иначе говоря, каждый обязан отдать одинаковую часть своего имущества государству».
Регрессивное налогообложение — метод, при котором ставка налогообложения уменьшается при росте налоговой базы. В данном случае тяжесть налоговых изъятий обратно пропорциональна увеличению налогооблагаемого объекта. В современных условиях подобный метод широкого распространения не имеет, хотя и используется при косвенном налогообложении. Смешанное налогообложение — предполагает сочетание от дельных элементов вышеуказанных методов налогообложения. Происходит как бы дробление налогового объекта, при котором для отдельных его элементов используются разные методы налогообложения (например, сочетание прогрессивного и пропорционального методов).
Налогообложение юридических лиц
Налогоплательщики и плательщики сборов - организации (юридические лица), на которых в соответствии с законодательством РФ возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и (или) сборы. В порядке, предусмотренном действующим законодательством, филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций выполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов на той территории, на которой эти филиалы и иные обособленные подразделения осуществляют функции организации.
Организация - юридическое лицо, образованное в соответствии с законодательством РФ (далее российские организации), а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории РФ (далее иностранные организации).
Юридические лица и иные организации уплачивают следующие налоги и сборы:
1. федеральные:
а) налог на добавленную стоимость - косвенный налог, т. е надбавка к цене товара;
б) акцизы на отдельные группы и виды товаров. Они относятся к косвенным налогам, включаются в цену товара и уплачиваются покупателем;
в) налог на операции с ценными бумагами. Плательщиками являются только юридические лица (эмитенты), осуществляющие в установленном порядке эмиссию ценных бумаг Объектом налогообложения выступает номинальная сумма выпуска ценных бумаг, заявленная эмитентом;
г) налог на прибыль. Объектом налогообложения признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Налогоплательщиками выступают российские организации, иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в РФ через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в РФ;
д) таможенная пошлина - отчисление на воспроизводство минерально-сырьевой базы; платежи за пользование природными ресурсами, налоги, служащие источниками образования дорожных фондов; государственная пошлина и др.;
2. налоги республик в составе Российской Федерации и налоги краев, областей, автономной области, автономных округов на:
а) имущество предприятий;
б) лесной доход;
в) плату за воду, забираемую промышленными предприятиями из водохозяйственных систем;
г) сбор на нужды образовательных учреждений;
3. местные налоги:
а) земельный;
б) на строительство объектов производственного назначения в курортной зоне;
в) целевые сборы с предприятий, учреждений, организаций независимо от их организационно-правовых форм на содержание полиции; на благоустройство территорий; на нужды образования и другие цели;
г) на рекламу;
д) на перепродажу автомобилей, вычислительной техники, персональных компьютеров;
е) лицензионный сбор за право торговли винно-водочными изделиями;
ж) сбор за парковку автомобилей;
з) на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы и др.
Закон о налогообложении
Статья 1. Объект Закона
1. "Настоящим Законом устанавливаются налоговая система Эстонии, требования, предъявляемые к законам о налогах, права, обязанности и ответственность налогоплательщиков, лиц, удерживающих налоги, гарантов и управляющих налогами, а также порядок разрешения споров по налогам."
2. Положения настоящего Закона применяются в отношении всех налогов, если самим законом о налоге не предусматриваются особые правила, вытекающие из характера налога.
Статья 2. Понятия
В настоящем Законе употребляются понятия в следующем значении:
"1) налог - денежное обязательство без прямой встречной компенсации, подлежащее исполнению и возложенное на налогоплательщика законами о налогах или постановлением собрания единицы местного самоуправления, изданным на основании закона, в предусмотренном порядке, размерах и сроки для выполнения публично-правовых задач государства и самоуправлений или получения необходимого для этого дохода;"
2) закон о налоге - отдельный закон, которым устанавливается конкретный налог;
"3) налогоплательщик - физическое или юридическое лицо, а также государственное, волостное или городское учреждение, обязанное платить налоги на условиях и в порядке, установленных законами о налогах или изданными на их основании постановлениями собрания единицы местного самоуправления, либо должник по смыслу Закона о таможне (RT I 1998, 3, 54; 1999, 86, 782; 97, 859; 102, 907);
"4) сборщик налогов - физическое или юридическое лицо, а также государственное, волостное или городское учреждение, обязанное удерживать налоги с налогоплательщиков и перечислять их на банковские счета управляющих налогами на условиях и в порядке, установленных законами о налогах;"
5) налоговая декларация - декларация о доходах или обороте, грузовые таможенные декларации, налоговые отчеты или иные предусмотренные для исчисления суммы налога документы, которые налогоплательщики или лица, удерживающие налоги, обязаны представлять управляющим налогами на основании закона о налоге или Закона о таможне;
6) налоговая недоимка - сумма налога, не уплаченная налогоплательщиком или не перечисленная лицом, удерживающим налоги, к установленному сроку, проценты, исчисленные с не уплаченной или не перечисленной к установленному сроку суммы налога, "а также не уплаченная к установленному сроку сумма платежа, вытекающая из таможенной задолженности, и исчисленные с неё проценты;"
7) " рассрочка погашения налоговой недоимки - установление графика погашения налоговой недоимки по ходатайству налогоплательщика;"
8) гарант - третье лицо, которое в соответствии с таможенными правилами "или настоящим Законом" приняло на себя обязательство по погашению налоговой недоимки вместе с налогоплательщиком или самостоятельно в пределах суммы, на которую была дана гарантия";
9)"налоговое извещение - выданное управляющим налогами письменное извещение о подлежащей уплате сумме налога;
10) постоянное место осуществления деятельности - место, через которое полностью или частично производится постоянная хозяйственная деятельность нерезидента в Эстонии."
11) " В отношении правоспособности, дееспособности и представительства налогоплательщика или сборщика налогов применяются соответствующие положения Закона об общей части Гражданского кодекса (RT I 1994, 53, 889; 89, 1516; 1995, 26-28, 355; 49, 749; 87, 1540; 1996, 40, 773; 42, 811; 1998, 30, 409; 59, 941; 1999, 10, 155), если иное не следует из настоящего Закона или законов о налогах. От имени недееспособного или ограниченного дееспособного лица обязанности, вытекающие из настоящего закона или законов о налогах, выполняет его законный представитель или опекун. Несовершеннолетний, которому в соответствии с частью 3 статьи 10 Закона об общей части Гражданского кодекса предоставлено право заниматься хозяйственной деятельностью, самостоятельно выполняет обязанности, вытекающие из настоящего Закона или законов о налогах. Права и обязанности государственного или муниципального учреждения в качестве плательщика или сборщика налогов осуществляет его руководитель в соответствии с полномочиями, наделенными положением об учреждении."
12) " При исчислении установленных настоящим Законом и законами о налогах сроков необходимо руководствоваться соответствующими положениями Закона об общей части Гражданского кодекса."
Статья 3. Налоговая система
Налоговая система состоит из государственных налогов, установленных законами о налогах, и "местных налогов, устанавливаемых на основании закона волостным или городским собранием (далее - собрание местного самоуправления) на своей административной территории".
Статья 4. Государственные налоги
Государственными налогами являются:
1) акцизы;
2) подоходный налог;
3) налог с азартных игр;
4) налог с дара и наследства;
5) налог с оборота;
6) земельный налог;
7) социальный налог;
8) таможенный сбор.
Статья 5. Местные налоги
1) Местные налоги устанавливаются собранием местного самоуправления на основании закона.
2) Устанавливаемые собраниями местного самоуправления налоги не должны препятствовать свободному передвижению людей, товаров и услуг.
3) Сбор местных налогов организуется волостной или городской управой.
Статья 6. Требования, предъявляемые к Закону о налоге
Законом о налоге устанавливаются:
1) наименование налога;
2) объект налога;
3) ставка налога;
4) налогоплательщик;
5) место поступления налога;
6) срок уплаты налога;
7) порядок уплаты налога;
8) порядок применения закона о налоге;
9) возможные льготы по налогам и порядок их предоставления.
Статья 7. Основания уплаты налогов
Налогоплательщик обязан уплачивать только предусмотренные законами государственные и местные налоги по ставкам и в порядке, установленным законами о налогах и постановлениями собрания местного самоуправления.
"Статья 7.1. Исполнение налоговой обязанности в установленный срок
Налогоплательщик обязан уплатить и лицо, удерживающее налоги, обязано перечислить сумму налога на банковский счет управляющего налогами к предусмотренному законом сроку.
"Статья 7.2. Переход налоговых обязанностей
1) К правопреемнику переходят и налоговые обязанности, вытекающие из законов о налогах, а также право, указанное в части 1 статьи 10 настоящего Закона, если законом предусматривается переход прав и обязанностей одного лица к другому в порядке правопреемства.
2) Налоговые обязанности наследодателя и его право, указанное в части 1 статьи 10 настоящего Закона, переходят к наследнику в порядке, установленном Законом о наследовании (RT I 1996, 38, 752; 1999, 10, 155; 88, 807). До принятия наследственного имущества или отказа от него вытекающие из настоящего Закона или законов о налогах обязанности от имени наследодателя выполняет попечитель наследственного имущества или исполнитель завещания. Попечитель наследственного имущества или исполнитель завещания выполняет налоговые обязанности наследодателя за счёт наследственного имущества.
3) В случае перехода права собственности или права владения на предприятие либо его часть налоговые обязанности, связанные существенным образом с предприятием или его организационным самостоятельным подразделением, и право, указанное в части 1 статьи 10 настоящего Закона, переходят к приобретателю или получателю владения в соответствии с положениями частей 2 и 3 статьи 5 Коммерческого кодекса (RT I, 1995, 26-28, 355; 1998, 91-93, 1500; 1999, 10, 155; 23, 355; 24, 360; 57, 596; 102, 907; 2000, 29, 172).
Статья 8. Право на получение информации о налогах
"Налогоплательщик и лицо, удерживающее налоги, вправе получать от управляющего налогами информацию о налогах, подлежащих ими уплате или удержанию, а также об основаниях определения и порядке исчисления суммы налога."
Статья 8.1. Право иметь представителя
1) Налогоплательщик или сборщик налогов вправе иметь представителя. Представитель может от имени налогоплательщика или сборщика налогов участвовать во всех процессуальных действиях, за исключением случаев, когда, исходя из закона или сущности действия, требуется личное участие налогоплательщика или сборщика налогов." 2) Представитель по требованию управляющего налогами должен представить подтверждающую его полномочия доверенность.
3) Представитель при представлении налогоплательщика или сборщика налогов имеет права и обязанности представляемого лица, за исключением права на возврат переплаченной суммы налога и обязанностей, личное выполнение которых налогоплательщиком или сборщиком налогов обусловлено их сущностью."
Статья 9. Право на возврат переплаченной суммы налога
Налогоплательщик, уплативший налог в размере, превышающем предусмотренную сумму, вправе подать ходатайство в течение трёх лет со дня уплаты налога перед управляющим налогами в отношении излишне внесенной суммы:
1) о возврате;
2) о зачёте в счёт суммы государственного налога, подлежащего уплате налогоплательщиком и находящегося в ведении этого же управляющего налогами;
3) о зачёте в счёт штрафов, наложенных на налогоплательщика этим же управляющим налогами на основании статьи 30 настоящего Закона или Кодекса об административных правонарушениях (RT 1992, 29, 396; RT I 1999, 41, 496; 58, 608; 60, 616; 87, 792; 92, 825; 95, 843; 2000, 10, 58; 25, 141; 28, 167; 29, 169), а также в счёт задолженности по процентам, начисленным налогоплательщику на основании статьи 28 настоящего Закона.
По письменному ходатайству налогоплательщика, содержащемуся в налоговой декларации либо поданному отдельно, управляющий налогами возвращает переплаченную налогоплательщиком сумму налога или засчитывает её в счёт покрытия денежных обязательств, указанных в пунктах 2 и 3 части 1 настоящей статьи, в течение 30-ти календарных дней со следующего после получения ходатайства дня, за исключением случаев, предусмотренных частями 3 и 4.
Налогообложение малого бизнеса
Льготное налогообложение малого бизнеса является приоритетным направлением государственной поддержки. В настоящее время в России основными налоговыми режимами для субъектов малого бизнеса являются: единый налог на вменённый доход (ЕНВД), упрощённая система налогообложения (УСН). Кроме того, в 2012 году предприниматели могли перейти на уплату УСН на основе патента. С 2013 года вместо патентной «упрощёнки» введена самостоятельная патентная система налогообложения.
Патентная система налогообложения
Патентная система налогообложения для малого бизнеса станет более привлекательной и заменит действующую УСН на основе патента. Применять этот режим могут только индивидуальные предприниматели. В 2012 году на патенте по УСН налогообложение ограничивалось уплатой стоимости патента. В 2013 году на патентной системе уплата налогов также заменяется уплатой стоимости патента. Она рассчитывается по ставке 6% от возможного годового дохода.
Порядок уплаты стоимости патента отличается от налогообложения субъектов малого предпринимательства на других режимах. Уплатить нужно лишь стоимость патента. Если патент приобретается на срок менее 6 месяцев, тогда полную стоимость следует перечислить не позднее 25 календарных дней после начала действия патента. В случае если патент получен на срок от 6 месяцев до календарного года, то одна треть суммы уплачивается не позднее 25 календарных дней после начала действия патента; две трети – не позднее 30 календарных дней до дня окончания действия патента. Важное изменение: стоимость патента в 2013 году нельзя уменьшить на уплаченные страховые взносы на обязательное страхование.
Единый налог на вменённый доход (ЕНВД)
Ещё одно изменение, которое коснулось налогообложения малого предпринимательства в 2013 году: применение ЕНВД не будет обязательным. В 2012 году субъекты малого бизнеса обязаны были платить ЕНВД, если в регионе, где осуществляется деятельность, был введён режим ЕНВД. В 2013 году переход на ЕНВД добровольный.
Изменится также порядок расчёта «вменённого» налога, если деятельность осуществлялась неполный календарный месяц. С 2013 года расчёт налога осуществляется с даты постановки на учёт, исходя из фактического количества дней, отработанных в данном месяце. Следующим важным изменением является то, что для расчёта предельного количества работников (их число не должно превышать 100 человек) надо будет использовать не среднесписочную, а среднюю численность.
Упрощённая система налогообложения (УСН)
На УСН налогообложение предприятий малого бизнеса ограничивается уплатой единого налога по УСН. Для предпринимателей «упрощённый» налог заменяет уплату НДС, НДФЛ, налога на имущество физлиц (в отношении имущества, используемого в деятельности).
Изменены сроки подачи уведомлений о переходе на УСН. Уведомление для перехода на УСН с 2013 года следует подать не позднее 31 декабря 2012 года (а не 30 ноября, как было ранее). Вновь зарегистрированные субъекты малого бизнеса могут применять УСН с даты регистрации. В 2012 году нужно было успеть сообщить в инспекцию о переходе на УСН в течение 5 дней. С 2013 года срок подачи уведомления о переходе увеличен до 30 календарных дней с даты постановки на учёт. Если уведомление не будет представлено в установленный срок, налогоплательщик лишается права применять УСН.
В интернет-бухгалтерии «Моё дело» все изменения в налогообложении малого предпринимательства учтены. Зарегистрировавшись в сервисе, вы не только самостоятельно и профессионально рассчитаете налоги, составите необходимые документы, но и сможете отправить через интернет отчётную документацию в фонды и ФНС.
В бар зашли три зэка и заказали: гроб с костями, многоэтажку и то что мы строили. Официант им все принес и говорит: вот вам гроб с костями и многоэтажка. А то что вы строили – нет. Есть только то где вы были. Что заказали зэки?
Статью подготовила начальник отдела по формированию налоговой отчетности Железнова Яна Константиновна. 
